Sottrazione e ricupero d’imposta: acquisto di partecipazione sociale, pretesa donazione da parte di padre all’estero, stima del reddito non dichiarato

Incarti n.

80.2021.121

80.2021.122

Lugano

25 aprile 2022

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Sabina

Ghidossi, vicecancelliera

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 5 giugno 2021 contro la decisione del 5 maggio 2021 in materia di recupero

e sottrazione d’imposta cantonale, federale e comunale 2010-2011.

Fatti

Fatti

A.

a.

RI 1 presentava la propria

dichiarazione di imposta, per l’anno 2010, il 22 giugno 2011 e, per l’anno

successivo, il 24 maggio 2012.

Nel 2010, il contribuente

dichiarava un reddito imponibile di fr. 2'769.-, mentre per l’anno 2011 di fr.

0.-. La sostanza imponibile complessiva dichiarata era, per entrambi i periodi

fiscali in oggetto, pari a fr. 0.-.

b.

Con

decisioni di tassazione IC/IFD 2010 del 1° febbraio 2012, l’Ufficio

circondariale di tassazione di __________ (di seguito: UT) accertava un reddito

imponibile complessivo, per l’IC, pari a fr. 31'200.- e, per l’IFD, di fr.

46'900.-. La sostanza imponibile complessiva veniva stabilita in fr. 0.-. Per

quanto qui di interesse, l’UT aggiungeva alla sostanza dichiarata fr. 50'000.-

quali “titoli e capitali” con la seguente motivazione: “esposizione delle azioni sottoscritte e non dichiarate”.

c.

Il 17 luglio 2013, l’UT

emetteva le decisioni di tassazione IC/IFD 2011, con cui accertava un reddito

imponibile complessivo, per l’IC, di fr. 25'100.- e per l’IFD, di fr. 37'300.-.

La sostanza imponibile complessiva veniva stabilita in fr. 0.-. Anche in merito

a questo periodo fiscale, l’UT aggiungeva alla sostanza dichiarata fr. 50'000.-

quali “titoli e capitali” con la medesima motivazione esposta per il 2010.

Le suddette decisioni di

tassazione crescevano in giudicato incontestate.

B. Il 18 novembre 2014,

l’UT trasmetteva all’RS 1 le dichiarazioni di imposta 2009-2012 del signor RI 1,

nonché “un contratto d’acquisto d’azioni stipulato in data 26.11.2010”.

Tale contratto, sottoscritto con il signor __________, aveva quale oggetto la

compravendita di cinquanta azioni della __________, ovvero del 50% del

pacchetto azionario della società (composto da 100 azioni al portatore di fr.

1'000.- ciascuna). La __________ aveva (ed ha) quale scopo: “La gestione,

l'acquisto, la vendita, la costruzione, l'amministrazione, la locazione e la

mediazione di immobili, l'acquisto, il possesso e la vendita di partecipazioni

in società immobiliari, l'esercizio di tutte le attività che siano in relazione

con lo scopo sociale, la partecipazione ad altre società o imprese” (cfr. www.zefix.ch, sito consultato l’ultima volta il

22 marzo 2022).

Il prezzo della

compravendita era stato stabilito in fr. 450'000.-, di cui fr. 50'000.- da

pagare al momento della sottoscrizione del contratto ed il restante importo di

fr. 400'000.- da versare entro il 30 giugno 2011.

C.

a.

Il

24 febbraio 2015, l’RS 1 si rivolgeva al contribuente, intimandogli la

produzione della seguente documentazione entro il 25 marzo 2015: “provenienza

dei capitali utilizzati per acquistare ½ del pacchetto azionario della __________.

Pagati nel 2010 fr. 50'000 a contanti e nel corso del 2011 fr. 400'000 tramite

bonifico bancario; comprova del bonifico bancario del pagamento di fr. 400’000”.

b.

Il 16 marzo 2015, il

signor RI 1 chiedeva una proroga per produrre la documentazione richiesta,

poiché il suo commercialista si sarebbe trovato all’estero.

c.

Il 22 maggio 2015, l’RS 1

formulava nuovamente la richiesta di documenti del 24 febbraio 2015, con

termine scadente il 26 giugno 2015.

D. L’11

dicembre 2015, l’RS 1 notificava all’allora rappresentante del signor RI 1, __________,

la notifica d’apertura relativa alla procedura di ricupero dell’imposta

cantonale, comunale e federale diretta per gli anni 2010 e 2011 con la seguente

motivazione:

“A seguito d’informazioni in nostro possesso, si è

potuta appurare la mancata dichiarazione di redditi da attività, redditi e

sostanza mobiliare mai dichiarata in precedenza”.

Sempre

l’11 dicembre 2015, veniva notificata al signor RI 1 l’apertura della procedura

di sottrazione (multa) dell’imposta comunale, cantonale e federale diretta per

gli anni 2010 e 2011.

In entrambe le notifiche,

l’RS 1 assegnava al contribuente un termine di trenta giorni per presentare

eventuali osservazioni.

E. L’8

marzo 2016, si sarebbe svolto un incontro tra l’RS 1 e la rappresentante del

contribuente, al termine del quale sarebbe stato redatto il seguente verbale di

audizione, mai sottoscritto dalle parti:

“Esaminata la documentazione fornita dal comparente

e sentite le spiegazioni si decide quanto segue:

a)

con questo verbale viene

formalmente aperta una procedura ai sensi degli art. 236 e seg. LT e 151 e seg.

LIFD.

La notifica scritta per l’apertura della procedura non

viene inviata poiché sostituita da questo verbale.

Il comparente rinuncia al termine di 30 giorni per

inoltrare osservazioni in quanto le stesse hanno potuto essere esposte

dettagliatamente in questa sede.

b)

Il contribuente deve, a

tacitazione di ogni pretesa fino al 31.12.2011 dell’autorità fiscale, per ogni

tributo in relazione ai beni notificati in questa sede, fr. 250'500.-;

c)

dal presente accordo sono escluse

le imposte ordinarie relative al periodo fiscale 2013, per i quali le decisioni

saranno emesse nel corso delle prossime settimane;

d)

ai fini del pagamento, si precisa

che lo stesso avverrà entro il 31.05.2016 […].

e)

Il comparente si riserva 15 giorni

di tempo per sottoporre il presente accordo al contribuente e prende atto che

il presente verbale attiene le procedure di recupero riferite ai periodi

fiscali dal 2010 al 2011.

f)

Il contribuente si impe[n]gna

inoltre a dichiarare dalla dich. fiscale 2013 il pacchetto azionario di sua

proprietà della società in questione. Per gli anni precedenti non si effettua

alcun recupero di imposta sulla sostanza in quanto il valore societario non

comporta alcun recupero di imposta.

g)

Da ultimo si precisa che il

presente accordo va considerato efficace, definitivo e vincolante solo al

momento dell’integrale pagamento e alla sottoscrizione da parte dei

contribuenti. In caso contrario la scrivente autorità deciderà secondo

valutazioni proprie”.

F.

a.

Il 27 marzo 2017,

l’RS 1 intimava al contribuente le decisioni inerenti al ricupero dell’imposta

cantonale, comunale e federale diretta, nonché le relative decisioni di multa

tributaria.

b.

Ai fini del ricupero

di imposta, l’RS 1, “in base alle informazioni date al rappresentante

nell’audizione del 8.03.2016”, aggiungeva ai redditi dichiarati fr.

50'000.- per l’anno 2010 rispettivamente fr. 400'000.- per l’anno 2011.

Di conseguenza, il ricupero

di imposta per l’IFD veniva stabilito in fr. 1'788.05 per l’anno 2010 e in fr.

42'849.85 per l’anno 2011, a cui venivano aggiunti fr. 3'498.25 quali

“interessi di ritardo”. Il dovuto di imposta ammontava dunque a complessivi fr.

48'136.15. Mentre quello relativo all’IC era di complessivi fr. 61'013.90 (fr.

4'178.85 relativi al 2010, fr. 53'032.- per l’anno 2011, e fr. 3'803.05 quali

“interessi di ritardo”). Infine, relativamente all’imposta comunale, per l’anno

2010 veniva calcolato un ricupero d’imposta di fr. 2’716.25 e per l’anno 2011

di fr. 34’470.80, a cui si aggiungevano fr. 2'471.95 quali “interessi di

ritardo”. Il dovuto di imposta ammontava dunque a complessivi fr. 39’659.-.

c.

La multa tributaria veniva

commisurata in fr. 44'637.- per l’imposta federale diretta, in fr. 57'210.- per

l’imposta cantonale ed in fr. 37'187.- per l’imposta comunale degli anni 2010 e

2011, ovvero “1 volta le imposte sottratte”.

G. Con tempestivo

reclamo del 2 maggio 2017, il ricorrente postulava, in via principale,

l’annullamento delle decisioni di ricupero dell’imposta federale diretta,

cantonale e comunale rispettivamente delle “decisioni di contravvenzione per

tentativo di sottrazione d’imposta”. In via subordinata, il reclamante

chiedeva di rivedere l’importo delle multe: “nel senso che sono ridotte ad

1/3 dell’imposta sottratta (art. 258 cpv. 2 LT) o quantomeno a 2/3 dell’imposta

sottratta (art. 259 cpv. 2 LT)”.

Il signor RI 1 affermava che

i fr. 400’000.- gli sarebbero stati consegnati da suo padre, domiciliato in

Svezia e defunto nel 2012, e che tale l’importo sarebbe stato posto in una

cassetta di sicurezza, sostenendo che “non era possibile mettere su circuito

bancario tale importo” e che “la Svizzera stava sottoscrivendo gli

accordi con l’Europa e non era quindi più possibile procedere con l’immissione

di questa somma su conti bancari”.

Il reclamante specificava

poi che l’importo di fr. 50'000.- sarebbe stato prelevato dalla società __________.

Il signor RI 1 censurava

poi il mancato riconoscimento di attenuanti nella commisurazione della pena,

specificando inoltre di non avere i mezzi per pagare la multa inflittagli.

H. Il 27 novembre 2020,

l’RS 1 intimava al contribuente una richiesta di documentazione volta a

giustificare la provenienza dei fr. 450'000.- usati per l’acquisto del 50% del

pacchetto azionario della società __________. Il termine assegnato giungeva a

scadenza il 20 dicembre 2020. A tal proposito, l’autorità fiscale avvertiva il

reclamante che in caso di mancata risposta, avrebbe proceduto all’evasione

della procedura di reclamo sulla base della documentazione agli atti.

I. In data 14 gennaio

2021, il rappresentante del contribuente, avv. __________, rispondeva alla

richiesta della documentazione spiegando che “il padre del signor RI 1 era

un facoltoso commerciante in Turchia”. Quest’ultimo avrebbe infatti

posseduto in tale nazione molti immobili e prima di trasferirsi in Svezia avrebbe

venduto sia gli edifici sia due negozi (uno di orefice e l’altro di compra

vendita di stoffe). Il provento di tali vendite sarebbe stato consegnato “in

contanti a RI 1 durante diversi viaggi dal padre quando quest’ultimo si recava

in Svizzera dai figli, rispettivamente quando il signor RI 1 si recava dal

padre in Svezia”.

Il rappresentante chiedeva

poi un termine di 90 giorni per presentare le prove della vendita delle

proprietà menzionate.

L. Il 5 maggio 2021, l’RS

1 emetteva le proprie decisioni su reclamo. L’autorità fiscale, ritenendo che “il

reclamante non è stato in grado di produrre alcunché a sostegno delle proprie

affermazioni”, confermava le decisioni del 27 marzo 2017 e respingeva

quindi il ricorso presentato da RI 1.

In merito alla multa

inflitta, l’RS 1, considerate le “circostanze attenuanti in particolare le

condizioni personali dell’autore nonché l’effetto che la pena avrà sulla sua

vita”, riduceva la multa a 2/3 (due terzi) dell’imposta sottratta. Per

contro non riconosceva l’applicazione dei disposti di legge relativi al

tentativo di sottrazione di imposta, “in quanto non siamo in presenza di

tale fattispecie”.

M. Con tempestivo ricorso

del 7 giugno 2021, il contribuente insorge contro le decisioni dopo reclamo del

5 maggio 2021. In aggiunta a quanto precedentemente dichiarato, il signor RI 1

specifica che l’importo di fr. 400'000.- proveniva da “una donazione di mio

padre, __________” ed a comprova dell’esistenza di tale importo produce una

dichiarazione del fratello, chiedendo di voler citare quest’ultimo, nel caso in

cui la Camera avesse dovuto ritenere il documento prodotto con un insufficiente

valore probatorio. Il ricorrente indica poi che gli averi sarebbero stati depositati

in una cassetta di sicurezza presso “la banca __________ di __________”.

Per tali motivi, “l’importo

totale di CHF 450'000 […] non è da considerare quale mio reddito bensì una

donazione, esente da imposta in considerazione della donazione da padre a

figlio” e di conseguenza non sarebbero nemmeno adempiuti i presupposti di

una sottrazione di imposta.

N. L’PI 1, con lettera

del 26 giugno 2021, rinuncia a formulare puntuali osservazioni, limitandosi a

precisare come la provenienza dei capitali da parte del defunto padre è stata

menzionata solo nell’ambito della procedura di recupero d’imposta e sottrazione

d’imposta. Inoltre, solleva dubbi sulla dichiarazione del fratello __________

in quanto sarebbe stata confezionata dal ricorrente e sottoscritta dal fratello.

Tale dichiarazione sarebbe in ogni caso insufficiente a comprovare la

donazione, in assenza di bonifici bancari o di altre prove.

L’autorità fiscale indica

poi che, secondo la giurisprudenza, quando un contribuente non è in grado di produrre

le prove che gli sono state richieste riguardo ai capitali ricevuti

dall’estero, l’autorità è tenuta a negare l’esistenza di capitali in

applicazione delle regole generali concernenti l’onere probatorio e ad imporre

lo stesso importo quale reddito da altra fonte.

Per tali motivi, l’PI 1

chiede la reiezione del gravame e la conferma delle due decisioni su reclamo

del 5 maggio 2021, compresa la commisurazione della multa (già ridotta a due

terzi dell’imposta sottratta).

O. Il 14 febbraio 2022

si è tenuta un’udienza presso la Camera di diritto tributario. L’autorità

fiscale, in aggiunta a quanto precedentemente dichiarato, ha specificato che “la

pretesa donazione del padre dovrebbe in realtà essere considerata un anticipo

ereditario, in quanto il ricorrente sostiene di non aver ricevuto null’altro

dal padre” e ha sostenuto di aver adottato una decisione “molto

favorevole al contribuente riducendo la multa ai 2/3 dell’ammontare

dell’imposta sottratta, pur non essendovi circostanze attenuanti”.

Il ricorrente ha prodotto

le pagine 4 e 5 di un decreto di abbandono del 23 novembre 2021 del Ministero

pubblico e ha reso attenti i presenti sul considerando 7, secondo cui la

sorella “ha confermato la versione dei fatti esposta dall’imputato [RI 1]

ritenendo credibile che il denaro utilizzato da RI 1 per acquistare il

pacchetto azionario della società detentrice dell’esercizio pubblico poi

venduto, provenisse effettivamente da fondi ricevuti dal padre in eredità”.

A mente dell’autorità fiscale, “il fatto che il ricorrente sia stato

prosciolto dall’accusa di riciclaggio di denaro non implica che debba essere

riconosciuta ai fini fiscali la tesi della donazione. Tuttalpiù si può

ammettere che sia stata esclusa l’origine criminosa dei capitali”.

Diritto

I. Ricupero di imposta

1. 1.1.

L’autorità

fiscale può ritornare su una propria decisione cresciuta in giudicato se sono

adempiuti i presupposti per il ricupero d’imposta.

Secondo l’art. 151

cpv. 1 LIFD l’autorità fiscale procede al ricupero dell’imposta non incassata,

compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza

permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la

tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, a seguito di un crimine o un

delitto contro l’autorità fiscale.

Il capoverso 2 prevede che

il ricupero di imposta non può essere operato, nemmeno in caso di valutazione

insufficiente, se il contribuente ha presentato una dichiarazione completa e

precisa del reddito, della sostanza e dell’utile netto e ha giustificato in

modo adeguato il capitale proprio, e se l’autorità fiscale ha accettato la

valutazione.

Di medesimo tenore l’art.

236 LT.

1.2.

Queste norme consentono di

rivedere una tassazione definitiva indipendentemente dall’esistenza di una

sottrazione d’imposta secondo gli artt. 258 LT e 175 LIFD, vale a dire a

prescindere da una colpa (intenzione o negligenza nell’indurre in errore

l’autorità fiscale) del contribuente (cfr.

Bernasconi, Contravvenzioni e

delitti fiscali, Lugano 1986, p. 36 s.).

1.3.

Nel caso in esame, l’UT di

__________, il 18 novembre 2014, trasmetteva all’RS 1 le dichiarazioni di

imposta 2009-2012 del signor RI 1 ed un “contratto d’acquisto d’azioni”,

avente quale oggetto la compravendita di cinquanta azioni della __________ per

fr. 450'000.-, di cui fr. 50'000.- da pagare al momento della sottoscrizione

del contratto ed il restante importo da versare entro il 30 giugno 2011.

A seguito dell’acquisto

citato e della conseguente spiegazione del signor RI 1 in merito alla

provenienza dei capitali utilizzati per finanziarlo (ritenuta “non

giustificata”), l’autorità fiscale ha proceduto, essendo le decisioni di

tassazione già cresciute in giudicato, ad un ricupero di imposta e meglio,

aggiungeva ai redditi dichiarati, per l’anno 2010, fr. 50'000.- e, per il

periodo fiscale 2011, fr. 400'000.-.

In queste circostanze, si

deve quindi determinare se, nei periodi fiscali 2010 e 2011, il ricorrente

abbia conseguito dei redditi imponibili che non aveva dichiarato.

2. 2.1.

Secondo

l’art. 15 cpv. 1 LT, sottostà all’imposta sul reddito la totalità dei proventi,

periodici e unici. Analoga formulazione è prevista dall’art. 7 cpv. 1 della

legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei

comuni (LAID).

Come ha ripetutamente

sottolineato il Tribunale federale, con riferimento all’art. 16 cpv. 1 LIFD di

uguale tenore, il legislatore ha in tal modo fatto proprio il principio

dell’imposizione del reddito netto globale (“Grundsatz der Gesamtreineinkommensbesteuerung”).

L’art. 16 cpv. 1 LIFD (e, di riflesso, l’art. 15 cpv. 1 LT) contiene dunque una

clausola generale, che è completata, agli articoli da 17 a 23 LIFD (da 16 a 22

LT), da una lista esemplificativa di diverse componenti reddituali e da un

elenco tassativo di redditi esenti dall’imposta (DTF 125 II 113 = ASA 67 p. 644

= RDAF 1999 II 385 consid. 4a).

Ne consegue che ogni

reddito che non sia esplicitamente dichiarato esente è assoggettato

all’imposta.

2.2.

Nel contesto del ricupero

di imposta vige il principio secondo cui il fisco è tenuto a dimostrare

l’esistenza di elementi che fondano o aumentano il carico impositivo, mentre è

il contribuente ad avere l’onere della prova per i fatti che concorrono ad escludere

o a ridurre il debito verso l’erario (cfr. per esempio DTF 133 II 153 consid.

4.3.; 121 II 257). Incombe pertanto all’autorità fiscale l’onere di provare

l’esistenza di elementi imponibili che non sono stati dichiarati. Se le prove

raccolte forniscono indizi sufficienti dell’esistenza di elementi imponibili,

spetta nuovamente al contribuente di stabilire la correttezza di ciò che

afferma e di assumersi l’onere della prova del fatto che giustifica la sua

esenzione. Lo stesso vale quando la versione dei fatti esposta dall’autorità è

verosimile secondo l’esperienza della vita. In queste circostanze, l’onere

della prova del contrario di quanto sostenuto dall’autorità è a carico del

contribuente (cfr. per esempio sentenza del TF n. 2C_199/2009 del 14 settembre

2009, consid. 3.1.).

Tuttavia, il contribuente

deve fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta

(artt. 126 cpv. 1 LIFD e 200 cpv. 1 LT). Deve segnatamente fornire, a domanda

dell’autorità di tassazione, informazioni orali e scritte nonché presentare

libri contabili, giustificativi ed altri attestati, come anche documenti

concernenti le relazioni d’affari (artt. 126 cpv. 1 LIFD e 200 cpv. 2 LT)

(cosiddetto “principio di collaborazione”). Tali norme sono infatti

applicabili in virtù del rimando degli artt. 153 cpv. 3 e 238 cpv. 3 LT.

2.3.

2.3.1.

Come

detto, il ricorrente sostiene di aver finanziato l’acquisto della metà del

pacchetto azionario della __________ anche mediante denaro ricevuto da suo

padre, residente (a suo tempo) in Svezia.

A tal proposito, la giurisprudenza

esige una collaborazione “particolarmente qualificata” nei rapporti giuridici

internazionali. Le relazioni del beneficiario estero della prestazione sono

infatti sottratte al controllo delle autorità fiscali interne, ragione per cui

un contribuente che voglia trarre un qualsiasi vantaggio da questa relazione

internazionale sottostà all’onere della prova e a un obbligo di collaborazione

accresciuti (cfr. per esempio sentenza del TF n. 2C_16/2015 del 6 agosto 2015,

in RF 70/2015 p. 811, consid. 2.5.2 con riferimenti a dottrina e

giurisprudenza).

Un contribuente che

sostiene di aver proceduto a versamenti all’estero non può pertanto limitarsi a

indicare il nominativo del destinatario del pagamento, ma deve esporre tutte le

circostanze che hanno portato al versamento, come pure i contratti, la

corrispondenza e i giustificativi bancari (cfr. sentenza del TF n. 2C_32/2018

dell’11 novembre 2019 consid. 3.2.2 e giurisprudenza citata).

Questa giurisprudenza

trova applicazione anche nei confronti di uno Stato estero con cui è in vigore

una convenzione per evitare la doppia imposizione CDI che soddisfa gli standard

attuali dell’OCSE in materia di scambio di informazioni (art. 26 del Modello di

convenzione fiscale dell’OCSE). Infatti, l’assistenza amministrativa

internazionale in materia fiscale sottostà al principio di sussidiarietà (cfr.

sentenza del TF n. 2C_1113/2018 dell’8 gennaio 2019 consid. 2.2.3, in RF 2019

p. 310). Quest’ultimo ha lo scopo di garantire che la domanda di assistenza

amministrativa intervenga solo a titolo sussidiario e non per far gravare sullo

Stato richiesto l’onere di ottenere informazioni che sarebbero alla portata

dello Stato richiedente in virtù della sua procedura fiscale interna (DTF 144

Considerandi

II 206 consid. 3.3.1).

2.3.2

2.3.2.1

Va ricordato che, per i

periodi fiscali litigiosi, il ricorrente e la moglie erano stati assoggettati

alle imposte sul reddito, calcolate sulla base di un reddito imponibile (per

l’imposta cantonale) di fr. 31'200.- nel 2010 e 25'100.- nel 2011; la sostanza

imponibile era nulla. Nell’elenco dei titoli e di altri collocamenti di

capitali (modulo 2), allegato alla dichiarazione d’imposta dei periodi fiscali

in questione, i contribuenti avevano indicato di non aver “beneficiato di

eredità o legati”, di non partecipare a “una comunione ereditaria” e di non

aver “beneficiato di donazioni di beni o diritti”.

Solo dopo che l’autorità

di tassazione ha chiesto all’insorgente spiegazioni in merito all’acquisto, da

parte sua, delle azioni della __________ SA egli ha sostenuto di aver

beneficiato di redditi non dichiarati. In particolare, ha preteso trattarsi di

redditi che sono esenti dall’imposta sul reddito. In ogni caso, non ha

dichiarato i capitali che avrebbe ricevuto né le azioni acquistate con questi

mezzi, ai fini del calcolo dell’imposta sulla sostanza. Indipendentemente

dall’imponibilità dei redditi conseguiti, è chiaro pertanto che le

dichiarazioni da lui presentate non erano complete.

2.3.2.2

Dopo che l’autorità

fiscale lo ha interpellato in merito all’acquisto delle azioni in discussione,

il contribuente ha dapprima affermato (nel reclamo del 2 maggio 2017) di aver

ricevuto fr. 400'000.- dal defunto padre e di aver depositato “tale importo”

in una cassetta di sicurezza e che non sarebbe stato possibile né “mettere

su circuito bancario tale importo” né depositare “questa somma” su

conti bancari. Tali affermazioni sembrerebbero indicare che l’insorgente abbia

ricevuto i fr. 400'000.- in un’unica volta. Tuttavia, il 14 gennaio 2021, il

ricorrente precisava che l’importo sarebbe stato consegnato in più occasioni (“durante

diversi viaggi”). Per contro, nel ricorso del 7 giugno 2021, l’insorgente

afferma che il denaro sarebbe da ricondurre ad “una donazione”. Infine,

durante l’udienza che si è svolta davanti a questa Camera, il signor RI 1

presentava le dichiarazioni espresse da sua sorella durante un procedimento

penale, secondo cui il denaro sarebbe da ricondurre all’”eredità” lasciata

dal padre. Da ciò che precede, appare chiaro che le affermazioni del ricorrente

sono tra di loro contrastanti, ciò che non permette di determinare la reale

provenienza dei fr. 400'000.-.

Anche qualora si dovesse

ritenere che le affermazioni dell’insorgente non siano tra di loro divergenti,

le stesse non sono comprovate in alcun modo. Anzi, le prove offerte dal signor RI

1.

gettano ulteriori dubbi sulla veridicità delle sue dichiarazioni: il fratello

del contribuente affermava sia che il denaro sarebbe stato consegnato “poco

alla volta” sia che si sarebbe trattato di donazione, mentre la di lui

sorella, in una procedura penale, sosteneva che l’importo di fr. 400'000.- proveniva

“effettivamente da fondi ricevuti dal padre in eredità”.

2.3.2.3

Il

contribuente, a sostegno di quanto da lui asserito, produce, nel corso di tutta

la procedura, unicamente due documenti ovvero, come detto, un estratto di un

decreto di abbandono, in cui viene esposta la tesi di sua sorella, secondo cui

i fr. 400'000.- deriverebbero dall’eredità lasciata dal padre, ed una

dichiarazione di suo fratello, secondo cui il denaro sarebbe stato consegnato

dal padre nel corso degli anni, quale donazione. Agli atti non sono stati

versati documenti idonei a comprovare quanto sostenuto dal ricorrente. Ad

esempio, lo stesso avrebbe potuto produrre il contratto stipulato con la banca

per il noleggio della cassaforte in cui sarebbero stati depositati i contanti.

2.3.2.4

Infine, anche il valore

probatorio degli unici due documenti prodotti è discutibile.

Come correttamente

indicato dall’autorità fiscale durante l’udienza del 14 febbraio 2022, il

decreto di abbandono e meglio, la circostanza che il contribuente sia stato

prosciolto dall’accusa di riciclaggio di denaro non implica che a livello

fiscale debba essere riconosciuta la tesi della “donazione” di fr.

400'000.-. Suddetta decisione stabilisce unicamente che i capitali non

provengono da una fonte criminosa. Ad abundantiam, si evidenzia che

l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di

una decisione, ma solo al dispositivo.

Invece, in merito alla

dichiarazione del fratello del contribuente, si sottolinea come questa sia

stata redatta da una persona a lui molto vicina. Di conseguenza, anche

relativamente a tale documento sorgono perplessità sulla sua efficacia

probatoria.

2.3.3

Nelle circostanze

descritte quindi, si deve riconoscere che gli argomenti e i mezzi di prova

fatti valere dall’insorgente sono ben lungi dal dimostrare l’esistenza del

versamento tramite “donazione”/”eredità” e di conseguenza il

nesso tra questo esborso e il pagamento dell’acquisto del pacchetto azionario.

Per contro, la

documentazione prodotta e le affermazioni dello stesso ricorrente comprovano

che quest’ultimo ha beneficiato dell’importo complessivo di fr. 400'000.-.

Come esposto ai

considerandi precedenti, a fronte sia delle dichiarazioni contrastanti

dell’insorgente sia dei documenti prodotti, ritenuti insufficienti, non è nota

la causale del/dei versamento/i dei complessivi fr. 400'000.-. La questione non

merita tuttavia di essere approfondita. Come già ricordato, infatti, in virtù

della cosiddetta clausola generale, se il contribuente non fornisce una

spiegazione plausibile, si può presumere che l’incremento patrimoniale

costituisca reddito imponibile.

Pertanto, l’agire dell’RS

1.

merita, non avendo il contribuente comprovato di aver ottenuto fr. 400'000.-

dal padre, piena tutela.

Di conseguenza, il ricorso

presentato dal signor RI 1 deve essere respinto.

2.4

Relativamente all’importo di fr. 50'000.-, il ricorrente,

come detto, nel proprio reclamo del 2 maggio 2017, affermava di averlo

prelevato dalla società __________. A sostegno di quanto da lui asserito,

tuttavia, lo stesso non produceva alcuna prova, come ad esempio un estratto

bancario, dal quale si sarebbe potuto evincere il prelevamento in questione.

Risulta quindi evidente

che, anche in merito a tale somma di denaro, il signor RI 1 è venuto meno al

proprio dovere di collaborazione. Motivo per il quale, è a giusto titolo che l’RS

1.

ha effettuato un ricupero di imposta relativamente al periodo fiscale 2010. L’affermazione

del ricorrente comprova infatti che quest’ultimo ha beneficiato di fr.

50'000.-. Anche su tale aspetto quindi, il ricorso deve essere respinto.

II. Sottrazione d’imposta

3.

3.1.

Secondo

l’art. 175 cpv. 1 LIFD, il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza,

fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione

cresciuta in giudicato sia incompleta, chiunque, se obbligato a trattenere

un’imposta alla fonte, intenzionalmente o per negligenza non la trattiene o la

trattiene in misura insufficiente, chiunque, intenzionalmente o per negligenza,

ottiene una restituzione illecita d’imposta o un condono ingiustificato, è

punito con la multa.

Per

la commisurazione della multa, al capoverso 2 dell’art. 175 LIFD viene indicato

che la stessa equivale di regola all’importo dell’imposta sottratta. In caso di

colpa lieve, può essere ridotta a un terzo e, in caso di colpa grave, aumentata

sino al triplo dell’imposta sottratta. A livello cantonale, l’art. 258 cpv. 1 e

2.

LT è di medesimo tenore.

3.2

3.2.1

In due casi concernenti la

Svizzera, già nel 1997 la Corte Europea dei diritti dell’uomo ha riconosciuto

che i procedimenti di contravvenzione per sottrazione d’imposta si devono

considerare di carattere penale (cfr. le decisioni del 29 agosto 1997, n.

19958/92 e n. 20919/92, Reports 1997-V; v. anche Mini, La compatibilità di alcune disposizioni di diritto

penale fiscale svizzero con la CEDU, in RtiD II-2004, pp. 487-504, p. 488; Oesterhelt, Anwendbarkeit von Art. 6

EMRK auf Steuerverfahren, in ASA 75/2007, pp. 593-631, p. 601 ss.).

Di conseguenza, nella

procedura di contravvenzione per sottrazione d’imposta si applicano le garanzie

del procedimento penale, fra le quali la presunzione d’innocenza (DTF 121 II

273.

consid. 3), il diritto di non rispondere, di non collaborare e quindi di

non contribuire alla propria incriminazione (cosid. principio nemo tenetur se

ipsum accusare). Inoltre, l’art. 6 CEDU tutela il contribuente contro

l’utilizzazione nella procedura penale di informazioni ottenute nel quadro

della procedura ordinaria di tassazione o di ricupero di imposta, nelle quali

egli ha l’obbligo di collaborare alla definizione degli elementi imponibili

(cfr. ad esempio sentenza del TF n. 2A_67/2004 del 17 febbraio 2005, consid.

4.2.; sentenza n. 31827/96 del 3 maggio 2001, § 64; cfr. anche Pedroli, Gli accordi bilaterali II e lo

scambio di informazioni fiscali: 2. Gli accordi sull’associazione a Schengen e

contro la frode, Manno 2005, p. 60; Mini,

op.cit., pp. 493-494; inoltre la sentenza della CDT n. 80.2009.179 del 28 marzo

2011, consid. 2.3.).

3.2.2

Il diritto di non

contribuire alla propria incriminazione impone alle autorità di cercare di

fondare le loro argomentazioni senza ricorrere a elementi di prova ottenuti

mediante costrizione o pressioni, contro la volontà dell’accusato. Proteggendo

quest’ultimo dalla coercizione abusiva delle autorità, tale garanzia mira a

evitare errori giudiziari e a perseguire il risultato voluto dall’art. 6 CEDU.

Pertanto, l’art. 6 CEDU tutela il contribuente contro l’utilizzazione nella procedura

penale di informazioni ottenute nel quadro della procedura ordinaria di

tassazione e di ricupero d’imposta, nella quale egli ha l’obbligo di

collaborare alla definizione dei suoi elementi imponibili (cfr. sentenza del TF

n. 2A.67/2004 del 17 febbraio 2005, consid. 4.2).

Così si spiega

l’inserimento, nelle leggi sulle imposte dirette, delle nuove disposizioni

volute proprio per conformare il diritto tributario svizzero all’art. 6 CEDU.

Per evitare che l’autorità possa eludere le garanzie previste da quest’ultimo

articolo, avviando dapprima un procedimento di ricupero, nel quale può esigere

la collaborazione del contribuente, per poi impiegare i mezzi di prova così

raccolti ai fini di una successiva punizione del contribuente per

contravvenzione d’imposta, la legge stabilisce esplicitamente che:

·

se non viene aperto un procedimento penale per sottrazione

d’imposta quando si apre il procedimento di ricupero, il contribuente deve

essere informato che la procedura penale può essere avviata in seguito (articoli

153.

cpv. 1bis LIFD e 238 cpv. 1bis LT);

·

i mezzi di prova raccolti per una procedura di ricupero d’imposta

possono essere impiegati nell’ambito di un procedimento penale per sottrazione

d’imposta soltanto se non sono stati ottenuti sotto comminatoria di una

tassazione d’ufficio con inversione dell’onere della prova né sotto

comminatoria di una multa per violazione degli obblighi procedurali (artt. 183

cpv. 1bis LIFD e 266 cpv. 2bis LT)

(cfr. ad esempio Sieber/Malla, in: Zweifel/Beusch [a cura

di], Kommentar zum DBG, 3a ediz., Basilea 2017, art. 183 LIFD con

riferimenti giurisprudenziali e dottrinali).

Ciò significa che le

informazioni ottenute nel procedimento di ricupero di imposta possono essere

utilizzate in quello per sottrazione d’imposta, unicamente se e nella misura in

cui l’assunzione delle prove nel procedimento amministrativo ha rispettato i

principi applicabili in quello penale. Di conseguenza, la persona interessata

deve essere stata informata del suo diritto di non collaborare e non deve

essere stata esercitata alcuna influenza coercitiva sul contribuente (cfr. Sieber/Malla, op. cit., n. 7 ad art. 183

LIFD).

3.2.3

Il principio in dubio

pro reo, è una regola concernente anzitutto l’onere della prova, che impone

all’autorità d’accusa di provare la colpevolezza dell’accusato, al quale per

contro non può essere imposto di dimostrare di non essere colpevole. Quale

regola concernente la valutazione delle prove, implica inoltre che l’autorità

penale non può dichiararsi convinta di una ricostruzione dei fatti sfavorevole

all'imputato quando, secondo una valutazione oggettiva del materiale

probatorio, sussistono dubbi (DTF 127 I 38 consid. 2a).

Dalla presunzione

d’innocenza e dal principio in dubio pro reo che ne deriva discende

anche la regola per cui la multa tributaria non può fondarsi su elementi di

fatto che, in base ad una valutazione oggettiva dell’insieme delle prove, è

dubbio che si siano verificati oppure appaiono solo verosimili. Se le autorità

fiscali accertano dei fatti che fondano l’obbligo fiscale solo ad un livello di

verosimiglianza, senza invece giungere alla convinzione che essi si siano

verificati, tali elementi di fatto non possono costituire il fondamento per una

multa tributaria. Ciò non esclude tuttavia che l’ammontare dei fattori di

reddito e di sostanza sottratti all’imposizione possa essere stabilito mediante

una stima, nel quadro della valutazione delle prove, se in tal modo è possibile

accertarlo con una sufficiente certezza, poiché la stima rappresenta una forma particolare

di prova indiziaria (cfr. sentenza del TF n. 2C_632/2009 del 21 giugno 2010 consid.

2.4.2, con riferimento alla sentenza del 13 luglio 2001 n. 2A.572/1999 consid.

5d).

3.3

Ora, tornando al caso in

esame, in base agli atti a disposizione, si evince che il contribuente nelle

proprie dichiarazioni di imposta per i periodi fiscali 2010 e 2011 non aveva

indicato di possedere il 50% delle azioni della __________, che sono poi state

aggiunte alla sostanza imponibile nelle decisioni di tassazione IC/IFD 2010 e

2011.

dall’autorità fiscale. A tal proposito quindi, il signor RI 1 ha violato

un obbligo procedurale imposto dalla legislazione fiscale e meglio, non ha

presentato delle dichiarazioni d’imposta complete e veritiere. In seguito, come

già detto, l’RS 1 è stato informato della sottoscrizione del contratto di

acquisto delle azioni sopraccitate, secondo cui il prezzo di compravendita

sarebbe stato di complessivi fr. 450'000.-. Ritenuti i redditi e la sostanza

dichiarati ed accertati nei periodi fiscali in oggetto (palesemente

insufficienti per far fronte ad un tale acquisto), l’autorità fiscale ha

chiesto al contribuente di voler definire la provenienza dei capitali

utilizzati. Con la notifica di apertura della procedura di sottrazione di

imposta, l’RS 1 ha inoltre comunicato al signor RI 1 i suoi diritti e meglio,

la sua facoltà a non rispondere. Motivo per il quale, le prove offerte e le

affermazioni di quest’ultimo potevano essere prese in considerazione nella

procedura di sottrazione d’imposta (cfr. considerando 3.2.2.). Di conseguenza,

per i motivi esposti nei paragrafi precedenti e relativi alla procedura di

ricupero di imposta, si deve concludere che il ricorrente non ha dichiarato

tutti gli elementi imponibili e meglio, ha fatto in modo che la sua tassazione,

cresciuta in giudicato, rimanesse incompleta.

L’agire dell’autorità

fiscale, con particolare riferimento a quanto esposto al considerando 3.2.3.

non può essere censurato. Infatti, la stessa, in base ad una valutazione

oggettiva del materiale probatorio (anche se limitato e addotto dal ricorrente)

ha concluso che la provenienza del capitale utilizzato per l’acquisto del

pacchetto azionario della __________ non fosse quella affermata dal ricorrente

e che quindi, il contribuente avesse percepito un reddito d’altra fonte non

dichiarato, cosa che ha comportato che le sue tassazioni fossero cresciute in

giudicato incomplete. Del resto, dottrina e giurisprudenza ammettono che

l’ammontare dei fattori di reddito e di sostanza sottratti all’imposizione

possa essere stabilito mediante una stima (cosiddetta “prova indiziaria”).

A titolo abbondanziale, si

sottolinea come il comportamento del ricorrente sia atto a far nascere dubbi

sulla veridicità delle sue dichiarazioni fiscali. Lo stesso ha infatti, nel

corso della procedura e a più riprese, dichiarato che parte del capitale

utilizzato per finanziarie l’acquisto della metà delle azioni della __________

SA gli sarebbe stato consegnato da suo padre quando quest’ultimo si recava in

Svizzera o quando egli stesso andava in Svezia e che tali importi erano

depositati in una cassetta di sicurezza in Svizzera. Ciò nonostante, ad

esempio, nella dichiarazione fiscale 2010, il ricorrente non ha indicato, nella

sostanza imponibile, tale importo.

3.4

3.4.1

Stabilito l’adempimento

dell’elemento oggettivo del reato, resta da verificare quello soggettivo. Ai

sensi degli artt. 175 cpv. 1 LIFD e 258 cpv. 1 LT, l’autore della sottrazione

d’imposta è punito se ha agito intenzionalmente o per negligenza.

L’intenzione presuppone la coscienza e la

volontà di commettere l’infrazione. L’Alta Corte ha stabilito che la prova del

dolo si considera apportata se viene stabilito con sufficiente certezza che il

contribuente avesse conoscenza del carattere inesatto od incompleto della sua

dichiarazione d’imposta (cfr. ad

esempio Sieber/Malla, op. cit., n.

31.

ad

art. 175 LIFD con riferimenti giurisprudenziali citati). Per

contro, la negligenza si manifesta qualora sia possibile rimproverare

all’autore del reato un’imprevidenza colpevole, che si verifica quando lo

stesso non ha usato le precauzioni alle quali era tenuto secondo le circostanze

e le sue condizioni personali. La portata del dovere di prudenza dipende dalle

conoscenze del contribuente e dalla chiarezza e precisione dei formulari

ufficiali e delle richieste dell’autorità fiscale (cfr. ad esempio Sieber/Malla, op. cit., n. 33 ad

art. 175 LIFD).

3.4.2

Il contribuente è stato esortato a più riprese a voler fornire la

documentazione necessaria per definire la provenienza del capitale utilizzato

per finanziare l’acquisto del pacchetto azionario. Ciò nonostante, lo stesso ha

sempre fornito tesi tra di loro contrastanti e prove insufficienti od

inattendibili. Pertanto, si deve concludere che lo stesso ha agito

intenzionalmente. L’elemento soggettivo del reato è dunque adempiuto.

3.5

Ai

sensi di quanto sopra esposto quindi, il ricorso deve essere respinto e la

decisione dell’Ufficio delle procedure speciali confermata, anche relativamente

all’importo della multa, già ridotta a 2/3 dell’imposta sottratta e del resto

nemmeno contestata dall’insorgente in sede di ricorso.

4.

Alla luce dei

considerandi che precedono, il ricorso è respinto. Tassa di giustizia e spese

processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli artt. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 2’500.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 2’600.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: