Imposta sugli utili immobiliari: costi di investimento, non tinteggiatura e verniciatura, spese sostenute prima dell’acquisto dell’immobile

Incarto n.

80.2021.226

Lugano

23 novembre 2021

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Mara

Regazzoni

parti

RI

1

rappr.

dall’ RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 21 settembre 2021 contro la decisione del 26 agosto 2021 in materia di imposta

sugli utili immobiliari.

Fatti

Fatti

A. Con atto pubblico del

25 febbraio 2015 RI 1 acquistava la PPP n. __________ (diritto esclusivo

sull’appartamento n. __________), corrispondente ai 75‰ del fondo base n. __________

di __________, al prezzo di fr. 400'000.-. La compravendita veniva iscritta a

Registro fondiario il 9 marzo 2015.

Il 28 ottobre 2020,

l’acquirente rivendeva la citata PPP a __________ al costo di fr. 470'000.-. Il

trapasso della proprietà veniva iscritto a Registro fondiario il 06.11.2020.

B. Con dichiarazione per

l’imposta sugli utili immobiliari del 20 novembre 2020, la venditrice calcolava

l’utile imponibile, deducendo dal valore di alienazione di fr. 470’000.– un

valore d’investimento totale di fr. 476'844.50 (composto da fr. 400’000.– a

titolo di valore d’acquisto; fr. 31'648.25 a titolo di costi di costruzione e

di miglioria; fr. 5’850.– a titolo di costi di acquisto e di vendita; fr.

10'000.– in provvigioni versate; e fr. 29'346.25 come “altri costi sostenuti

all’acquisto e/o alla vendita”). In tal modo risultava una perdita di fr. 6'844.50.

C. Con decisione del 26

gennaio 2021, l’Ufficio circondariale di tassazione di Lugano (in seguito UT) notificava

alla contribuente la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari,

commisurando l’utile imponibile in fr. 24’804.– e l’imposta dovuta in fr. 6'449.05.

L’autorità di tassazione non riconosceva alcun costo di costruzione e di

miglioria riducendo così il valore di investimento totale a fr. 445'196.-. Nella

motivazione veniva specificato che “le spese di manutenzione e/o

sostituzione” non potevano essere considerate “deducibili in ambito TUI”.

Considerandi

D. Con reclamo del 18

febbraio 2021, la contribuente – rappresentata dall’avv. RA 1 – insorgeva

contro la decisione di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari. Pur

ammettendo che “a prima vista la decisione di tassazione apparirebbe

corretta, poiché si tratta, da un punto di vista tecnico, quasi esclusivamente

di lavori di manutenzione”, sosteneva tuttavia che una parte importante dei

suddetti lavori (fr. 20'319.90 su un totale di fr. 31'648.-) sarebbero stati

eseguiti e fatturati prima dell’acquisto dell’immobile da parte della contribuente.

A suo avviso, appariva “evidente che lavori di costruzione, seppur

tecnicamente classificabili solo in parte quali miglioria, debbano in realtà

rientrare nel valore di investimento allorquando siano eseguiti e in gran parte

pagati (come risulta dalle fatture prodotte) ancor prima dell’acquisto della

proprietà”. A sostegno di questa dichiarazione veniva citato un passaggio

del rogito di compravendita del 25.02.2015 (punto 2 a pag. 2), ove si evinceva

l’esistenza di lavori di costruzione e si indicava che parte di questi “sarebbero

rimasti a carico dell’alienante”. La contribuente non avrebbe difatti

nemmeno dedotto tali costi dal reddito imponibile “nell’ambito della

tassazione ordinaria, il che avrebbe impedito la loro deducibilità ex art. 134 cpv.

2.

LT”.

In conclusione, il reclamante chiedeva che venissero “prese in

considerazione, e quindi dedotte a titolo di investimento, le 4 fatture emesse

nel 2015 per complessivi CHF 20'319.90, con conseguentemente una riduzione

dell’utile conseguito a CHF 4'484.10 con un’imposta dovuta di CHF 1'165.85”.

E. Con decisione del 26

agosto 2020, l’autorità fiscale respingeva il gravame, facendo riferimento alla

Circolare n. 7/2020 della Divisione delle Contribuzioni, secondo cui “tutte

le spese in esame rientrano nell’ambito delle spese di manutenzione e per tanto

non deducibili in TUI”. L’UT continuava spiegando come, nella fattispecie

in esame, la data determinante fosse quella del “pagamento delle fatture e

non la data della fattura”. Inoltre, tutti i pagamenti “sono stati fatti

successivamente all’iscrizione a registro fondiario dell’acquisto”.

Dispositivo

Per questi motivi il reclamo veniva respinto e riconfermata la non concessione

delle spese di miglioria.

F. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 – sempre rappresentata

dall’avv. RA 1 – contesta la decisione su reclamo dell’UT. Ricorda di non avere

mai messo in dubbio la distinzione tra spese di manutenzione e spese di

miglioria, contenute nella citata circolare n. 7/2020 e riconosce che “anche

per la deduzione delle spese in ambito TUI il momento determinante è quello del

pagamento”.

La ricorrente chiede tuttavia che una fattura di fr. 16'200.–, pagata alla __________

(concernente lavori di tinteggiatura e verniciatura), venga ammessa in

deduzione, essendo stata pagata il 7 marzo 2015, cioè prima dell’iscrizione nel

Registro fondiario della ricorrente quale proprietaria. L’UT “avrebbe quindi

dovuto almeno accettare la deduzione di tale importo, a prescindere dalla

qualifica tecnica dei lavori eseguiti”, in considerazione del fatto che la

contribuente non ha potuto richiedere la deduzione del costo di tali lavori in

sede di tassazione ordinaria. Anche la dottrina (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari, n. 2

ad art. 134 LT) non escluderebbe che “possano essere fatte valere anche

spese sostenute prima dell’acquisto del possesso, purché anche gli altri

criteri siano soddisfatti e si eviti di computarle due volte”.

G. Nelle sue

osservazioni del 27 settembre 2021, l’UT ribadisce che “le spese i

contribuenti vorrebbero dedurre in sede TUI sono palesemente spese di

manutenzione deducibili ordinariamente” e che “nel caso questo non sia

avvenuto non è possibile sanare la problematica deducendo l’importo in sede TUI”.

Rileva poi che “la decisione personale 2020 della contribuente non è ancora

stata emessa, di conseguenza le spese pagate nel 2020 possono ancora essere

dedotte ordinariamente”.

La ricorrente non ha replicato.

Diritto

1. Il presente ricorso

verte sulla deducibilità dall’imposta sull’utile immobiliare di spese

affrontate dalla contribuente prima ancora di diventare proprietaria

dell’immobile venduto. L’insorgente ritiene che, proprio perché sostenuti prima

dell’acquisto, questi costi non sarebbero stati deducibili nell’ambito

dell’imposta sul reddito. Di conseguenza, dovrebbero essere dedotti dall’utile

soggetto all’imposta sugli utili immobiliari.

Di parere opposto è l’UT,

secondo cui la contribuente avrebbe dovuto dichiarare a suo tempo – nella

dichiarazione fiscale dell’anno dei lavori – tali spese, che sono qualificabili

come spese di manutenzione. Il tentativo di sanare l’omissione, deducendo

l’importo in sede d’imposta sull’utile immobiliare, sarebbe pertanto

irregolare.

2. 2.1.

L’imposta sugli utili immobiliari ha come oggetto i guadagni ottenuti dal

trasferimento di proprietà di immobili o parti di esso, secondo il dettato

dell’art. 123 LT.

Questo tributo rientra

nella categoria delle imposte sul reddito, in particolare è classificato quale

imposta speciale poiché colpisce solo una parte del reddito della persona

assoggettata: gravando sull'immobile trasferito, per il calcolo di questa

imposta non entra in considerazione la complessiva capacità contributiva del

contribuente ed il tributo in esame si configura conseguentemente come imposta

reale (Soldini/Pedroli,

L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140

LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.

59).

2.2.

L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e

il valore di investimento, dove quest'ultimo si ottiene sommando il valore di

acquisto ed i costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT). Il valore di

investimento è il valore di acquisto aumentato dei costi di investimento (art.

129 cpv. 1 LT).

Per quanto riguarda il momento determinante, l’art. 132 LT specifica che “quale

data di trasferimento della proprietà, rispettivamente di acquisto fa stato

l’iscrizione a Registro fondiario (…)”.

3. Nella fattispecie, è

litigiosa la qualifica dell’importo di fr. 16'200.-, che la ricorrente ha

versato alla __________ il 7 marzo 2015, ovvero prima di essere iscritta come

proprietaria nel Registro fondiario (09.03.2015). Sebbene la ricorrente

dichiari di non contestare la qualifica di questa spesa quale “costo di

manutenzione” (e non “di miglioria”), ritiene tuttavia che la circostanza che

il pagamento sia avvenuto ancor prima che diventasse proprietaria dell’immobile

alienato ne giustifichi comunque la deduzione dall’utile immobiliare imponibile.

Si tratta di verificare dapprima la qualifica attribuita alle spese in

questione da parte dell’autorità fiscale. In seguito, dovrà essere stabilito

se, come sostiene la ricorrente, la circostanza che le spese chieste in

deduzione siano state sostenute prima che ella divenisse proprietaria

dell’immobile alienato ne giustifichi la deduzione dall’utile imponibile, anche

se si trattasse di costi di manutenzione.

4. 4.1.

Secondo l’art. 134 cpv. 1 LT, sono considerati costi di investimento:

·

i costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di

iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a

un mediatore;

·

i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato, quali i

costi di costruzione e di miglioria, come pure i contributi di miglioria e le

tasse di allacciamento;

·

le indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri

fondiari a favore del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per

liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo gravavano al momento del

precedente acquisto.

4.2.

Per quanto attiene, in particolar modo, ai costi di costruzione e di miglioria,

la loro computabilità presuppone che essi abbiano aumentato il valore del fondo

alienato, cioè che abbiano apportato all’immobile un miglioramento duraturo, di

fatto o di diritto. È peraltro irrilevante che la spesa sostenuta abbia

condotto di fatto ad un incremento di valore corrispondente: dato il suo

carattere di costo finalizzato all’aumento del valore, esso deve essere

computato in misura corrispondente all’importo effettivamente pagato (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 258 e

dottrina ivi citata).

4.3.

Non possono invece essere fatte valere le spese che sono state dedotte nella

determinazione del reddito o dell’utile nell’ambito della tassazione ordinaria

(art. 134 cpv. 2 LT).

La legge tributaria

prevede la deduzione dai proventi della sostanza immobiliare privata delle

spese di manutenzione, dei premi di assicurazione e delle spese di

amministrazione da parte di terzi (art. 31 cpv. 2 LT). Per costante

giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza

aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso

e ne mantengono la redditività (p. es. RDAT II-1992 p. 207; RDAT II-1993 p.

390). Ai fini della determinazione del reddito imponibile non sono invece

deducibili le “spese di acquisto, di fabbricazione o di miglioria di beni

patrimoniali” (art. 33 lett. d LT).

4.4.

Per quanto concerne l’onere della prova, in ambito fiscale vale effettivamente

il principio in base al quale l'autorità deve sostanziare l'esistenza di

elementi che fondano o aumentano il carico impositivo, mentre i fatti che

concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l'erario devono essere

dimostrati dal contribuente (p. es. DTF 133 II 153 consid. 4.3 p. 158).

4.5.

In merito ai costi pagati dalla ricorrente alla __________ per l’importo di

fr. 16'200.-, come si evince dalla fattura, si tratta di lavori di tinteggiatura

e verniciatura. Questi sono dunque finalizzati più a preservare lo stato dell’immobile

in questione che non ad aumentarne il valore. Si può quindi condividere il

giudizio dell’autorità di tassazione, secondo cui si tratta di costi di

manutenzione (cfr. anche la sentenza CDT

n. 80.2013.297 del 13 gennaio 2014, consid. 2.1.), che – come tali – non

rientrano fra i costi di investimento deducibili nel calcolo dell’imposta sugli

utili immobiliari, ma andrebbero dedotti in sede di tassazione ordinaria (art.

31 cpv. 2 LT).

Come risulta dal ricorso,

la stessa contribuente non contesta del resto la qualifica delle spese

litigiose quali costi di manutenzione.

5. 5.1.

Secondo l’insorgente,

sebbene le spese sostenute per tinteggiatura e verniciatura del suo

appartamento costituiscano costi di manutenzione, nondimeno dovrebbero essere

dedotte dall’utile immobiliare imponibile, per il fatto che sono state pagate

ancor prima che divenisse proprietaria dell’immobile.

5.2.

Per quanto concerne la

deducibilità delle spese di manutenzione nell’ambito dell’imposta sul reddito,

il Tribunale federale ha sottolineato la stretta relazione dei costi con

l’imposizione del valore locativo ed ha pertanto affermato che la deduzione può

riferirsi solo ad un lasso di tempo per il quale viene imposto anche il valore

locativo. Nel caso di cui si è occupato, il ricorrente aveva acquistato l’immobile

dal padre il 3 aprile 2000 e il passaggio degli utili e dei rischi era stato

convenuto per il 1° luglio 2000. L’acquirente aveva già fatto rinnovare la

cucina nei mesi di marzo e aprile del 2000, con il consenso del padre. Tuttavia,

secondo la Suprema Corte, prima del 1° luglio 2000 il ricorrente non era

soggetto all’imposta sul valore locativo e non aveva diritto alla deduzione

delle spese di manutenzione (sentenza 2A.693/2004 consid. 3).

Anche per quanto concerne

l’imposta sugli utili immobiliari, in linea di principio sono deducibili solo i

costi di investimento sostenuti durante il possesso determinante, cioè fra

l’acquisto e l’alienazione dell’immobile. Lavori di costruzione rientrano a

determinate condizioni nella durata del possesso determinante, se il

proprietario li ha intrapresi prima dell’acquisto dell’immobile, ma in vista

dello stesso (Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt,

Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht, Zurigo 2021, § 10, n. 141, p. 383;

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 3a ed., Zurigo

2013, § 221, n. 6, p. 1964; v. anche Soldini/Pedroli,

op. cit., p. 250).

5.3.

Tornando alla fattispecie

in esame, si è già rilevato come le spese chieste in deduzione siano

qualificabili come costi di manutenzione e non di investimento. Di conseguenza,

la loro deduzione nel calcolo dell’imposta sugli utili immobiliari è esclusa.

Il fatto che le spese

litigiose siano state sostenute addirittura prima dell’acquisto dell’immobile

da parte della ricorrente non fa che rafforzare quest’ultima conclusione.

Infatti, il principio è che siano computabili quali costi di investimento solo

quelli che sono stati sostenuti durante il possesso determinante ai fini del

calcolo dell’imposta, cioè quelli successivi all’acquisto. Solo in casi

eccezionali, costi di costruzione precedenti possono essere considerati, a condizione

che si riferiscano a interventi edilizi intrapresi proprio in vista

dell’acquisizione dell’immobile.

Quest’ultima eccezione non

può essere estesa al caso in cui si tratti di spese di manutenzione, senza

snaturare i criteri di calcolo dell’imposta sugli utili immobiliari, previsti

dalla legge.

5.4.

Il fatto che l’importo di

fr. 16'200.–, pagato a un’impresa di pittura, sia stato versato prima

dell’acquisto dell’immobile non giustifica pertanto la sua deduzione a titolo

di costi di investimento.

6. Il ricorso è

conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese sono a carico della

ricorrente, soccombente.

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 500.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 600.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAI Copia per conoscenza:

- municipio di Lugano.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: La

segretaria: