Deduzioni: contributi di mantenimento al coniuge e ai figli, diritto di uso dell’abitazione, deduzione spese di manutenzione e interessi passivi, assunzione delle spese con la convenzione di divorzio

Incarti n.

80.2021.41

80.2021.42

Lugano

13 aprile 2022

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele

Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Cristiana

Balestra Gamboni, vicecancelliera

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 15 febbraio 2021 contro la decisione del 20 gennaio 2021 in materia di IC

e IFD 2018.

Fatti

Fatti

A. a.

Dal 1° aprile 2018, il

signor RI 1 vive separato dalla moglie __________. Sono genitori di due figlie,

__________ (2010) e __________ (2004). Il ricorrente è domiciliato a __________,

dove vive in una casa in locazione. Dopo la separazione, la moglie e le figlie sono

rimaste nell’abitazione coniugale, di proprietà del solo contribuente (PPP __________

fondo base no. __________ __________; v. Dati estratti dal registro fondiario

definitivo; ultima consultazione: 20.01.2022) ma “attribuita

provvisoriamente in uso alla moglie con la facoltà di occuparla con le figlie

per la durata di 6 anni; tale diritto non corrisponde ad un obbligo. Il marito

si assumerà il pagamento diretto degli oneri ipotecari e le spese condominiali

mentre la moglie si assumerà il pagamento delle relative utenze (elettricità,

telefono, ecc.)”. Le parti “hanno espressamente [indicato] di non

voler fissare alcuna indennità in analogia all’art. 121 CC per il fatto che

l’abitazione coniugale sia attribuita in uso alla moglie” (v. verbale di

udienza, inc. no. __________ del 13.12.2018, n. 2.1).

Per quanto riguarda i

contributi di mantenimento per entrambe le figlie, sulle quali l’autorità

parentale è congiunta mentre l’affidamento e la custodia sono attribuiti alla

madre, il contribuente deve versare “a favore di ciascuna figlia, a partire

dal 1° aprile 2018: fino al compimento dei 12 anni di età CHF 1'100.00;

dai 12 al compimento dei 18 anni di età CHF 1'500.00”. Inoltre, “a

titolo di contributo alimentare, in natura, del padre a favore delle figlie, [l’insorgente]

si assume[…] il pagamento diretto degli oneri ipotecari e delle spese

condominiali (compreso il fondo di rinnovamento) dell’abitazione coniugale sita

in __________ a __________ (Svizzera)”, oltre al versamento degli assegni

familiari, “se da lui percepiti” (v. verbale di udienza __________ del

13.12.2018, n. 3).

b.

Nella Dichiarazione

d’imposta delle persone fisiche IC/IFD 2018, trasmessa all’RS 1 (di seguito: RS

1) il 1° ottobre 2019, senza esporre alcun reddito immobiliare lordo, il

contribuente faceva valere la deduzione di fr. 10'299.‑ quali spese

effettive di manutenzione immobili per l’abitazione di via __________ a __________,

dichiarando che l’immobile era dato “in usufrutto/diritto d’abitazione”

all’ex coniuge e alle figlie (v. Modulo 7, annesso alla DI 2018).

Postulava inoltre la

deduzione di fr. 7'080.‑ quali interessi passivi privati e fr. 52'014.‑

quali alimenti per i figli minorenni. L’insorgente suddivideva quest’ultimo

importo in fr. 47'014.‑ quali alimenti per __________ e __________

(fr. 36'000.‑ + fr. 7'080.‑ + fr. 3'934.‑);

fr. 2'000.‑ relativi alle spese per la convenzione e fr. 3'000.‑

per le spese pretorili (v. Modulo 1 ‑ 14.2 Alimenti per i figli

minorenni, allegato alla DI 2018). Gli importi di fr. 7'080.‑ e di

fr. 3'934.‑ corrispondevano rispettivamente agli interessi passivi

privati e a, così denominate dallo stesso contribuente, “spese deducibili”

(v. Modulo 7, annesso alla DI 2018).

B. Il 23 ottobre 2019,

l’RS 1 notificava al contribuente la decisione di tassazione IC/IFD 2018

modificando, per quanto qui d’interesse, sia la deduzione per spese di gestione

e manutenzione immobili (da fr. 10'299.‑ a fr. 0.‑) con

la motivazione “importo rettificato secondo dati in nostro possesso” sia

l’importo degli alimenti per figli minorenni (da fr. 52'014.‑ a fr. 46'260.‑),

spiegando che i “valori [erano stati] rettificati in base agli

elementi noti, sentenza o convenzione”.

Di conseguenza, per

l’imposta cantonale il reddito imponibile era stato accertato in

fr. 168'800.‑ (parimenti determinante per l’aliquota) che comportava

un dovuto d’imposta pari a fr. 15'721.‑, mentre la sostanza

imponibile e l’imposta cantonale sulla sostanza erano state determinate in

fr. 0.‑. Per l’imposta federale diretta, il reddito imponibile era

stato stabilito in fr. 171'900.‑ (parimenti determinante per

l’aliquota) che comportava un dovuto d’imposta di fr. 9'942.50.

C. Contro la suddetta

decisione, il contribuente presentava reclamo il 4 novembre 2019.

Per quanto qui

d’interesse, da un lato lamentava la mancata deduzione delle spese di gestione

e manutenzione immobili in ragione di fr. 10'299.‑ per “[l]’appartamento

di [sua] esclusiva proprietà [che era] stato concesso in

usufrutto a [sua] moglie e alle [sue] figlie [sostenendo che]

quale unico proprietario [aveva] il diritto alla deduzione delle spese

di manutenzione relative all’appartamento”. Spiegava che tali spese erano

così suddivise: fr. 3'943.‑ come da conteggio condominiale, “quota

parte 205/1000”; fr. 4'737.‑ relativi alla fattura __________ SA

“per montaggio tenda contro infiltrazioni d’acqua” e fr. 1'628.‑

relativi alla fattura __________ per “sostituzione lavatrice e asciugatrice”.

D’altro canto, contestava

l’importo accertato relativo agli alimenti per i figli minorenni, che l’RS 1 aveva

corretto in fr. 46'260.‑, rispetto ai fr. 52'014.‑

dichiarati. Spiegava di versare “tramite bonifici bancari” fr. 3'000.‑

al mese quali alimenti per le due figlie (fr. 1'100.‑ per __________;

fr. 1'500.‑ per __________ e fr. 400.‑ quali assegni

famigliari da lui percepiti e riversati alle figlie), ai quali si aggiungevano

fr. 7'080.‑ di interessi passivi (“interessi ipoteca RI 1”) e

fr. 3'934.‑ di costi di manutenzione (“manutenzione ordinaria

immobile RI 1”), per un totale di fr. 47'014.‑.

Oltre a ciò postulava la

deduzione per “le spese sostenute per l’avvocato e l’omologazione della

convenzione” in ragione di fr. 5'000.‑.

D. Il 20 gennaio 2021,

l’RS 1 accoglieva parzialmente il reclamo motivando così la sua decisione

IC/IFD 2018:

“Come da convenzione

l’abitazione coniugale di proprietà del marito è attribuita in uso alla moglie

e alle figlie mentre il marito si assume il pagamento diretto degli oneri

ipotecari, le spese condominiali e versa un contributo alimentare di

fr. 3000 a favore delle figlie comprensivo di assegni famigliari. In tale

situazione gli interessi passivi (fr. 7080.‑) e le spese

condominiali (fr. 3943) che il marito si è assunto l’obbligo di pagare

hanno caratter[e] di alimenti versati. La deduzione per alimenti versati

viene rettificata in fr. 47014 (alimenti fr. 36000, interessi passivi

7080, spese condominiali fr. 3934) e di conseguenza gli interessi passivi

non possono essere dedotti una seconda volta al punto 13.2[.] Le spese

legali e processuali rientrano nelle spese di mantenimento del contribuente e

della sua famiglia previste dall’art. 33 lett. a) LT fiscalmente non deducibili.

Vengono

ammesse le spese di manutenzione pari a fr. 6675 (FA __________ fr 4737,

Fa __________ fr. 1628, imposta immobiliare fr. 310.‑)”.

E. Con il ricorso,

presentato il 15 febbraio 2021, il ricorrente lamenta le mancate deduzioni di

fr. 3'934.‑ quali spese di manutenzione dell’immobile relative alle

spese condominiali e di fr. 7'080.‑ quali interessi passivi relativi

all’ipoteca gravante l’immobile di sua proprietà rimasto in uso alla ex moglie

e alle figlie.

Sottolinea che entrambi

gli importi sono “stat[i] correttamente accertat[i] dopo

reclamo qual[i] component[i] degli alimenti corrisposti in natura

(compreso negli alimenti totali di CHF 47'014)”.

In particolare, contesta

la motivazione addotta dall’autorità di tassazione per cui sia le spese di

manutenzione sia gli interessi passivi “non possono essere dedott[i] “due

volte” (come spesa stessa e come alimenti)”, perché da una parte i costi di

manutenzione possono essere fatti valere solamente dal proprietario che li ha

sostenuti, come da convenzione di separazione convalidata mentre il beneficio

di tali costi è interamente del coniuge che utilizza l’appartamento. A suo dire,

citando dottrina e giurisprudenza, si “configura una prestazione alimentare

in natura che giustifica l’imposizione del valore locativo e la deduzione dello

stesso importo quali alimenti”. Di conseguenza, “l’imposizione del

valore locativo al netto delle spese di manutenzione unitamente alla deduzione

degli alimenti, corrisponde di fatto alla deduzione delle sole spese di

manutenzione visto che un eventuale valore locativo positivo si compenserebbe

con un maggior valore di alimenti deducibili”. Postula quindi il

riconoscimento di un’ulteriore deduzione di fr. 3'934.‑ quale spesa

di manutenzione, “posto che con decisione dopo reclamo è stata concessa la

deduzione di CHF 6’675”.

Per quanto attiene agli

interessi passivi privati, anche qui si limita a contestare la motivazione

addotta dall’autorità di tassazione, ovvero che “non possono essere dedotti

“due volte” (come spesa stessa e come alimenti)”, in quanto l’importo di

fr. 7'080.‑ “è stato correttamente accertato dopo reclamo quale

componente degli alimenti corrisposti in natura (compreso negli alimenti totali

di CHF 47'014.‑)”. Tuttavia, specifica che, da una parte, la

deduzione degli interessi passivi, da lui integralmente pagati, è la comprova

del suo debito ipotecario personale e la sua capacità contributiva è “negativamente

impattata dagli interessi pagati”; dall’altra, che “la deduzione degli

interessi passivi non presuppone la tassazione del relativo reddito (valore

locativo)”.

Conclude chiedendo che

siano ammesse le deduzioni succitate e che il suo “reddito imponibile per

l’anno 2018 in materia IC e IFD venga rettificato verso il basso per l’importo

complessivo di CHF 11'014”.

F. Nelle osservazioni al

ricorso presentate il 19 febbraio 2021, l’RS 1 conferma il proprio operato

spiegando che

“[i]l contributo alimentare

dedotto è quantificato in Fr. 47'014 così composto:

Fr. 36'000

quale contributo alimentare come da sentenza

Fr. 7'080

per interessi passivi assunti dal contribuente

Fr. 3'943

per spese condominiali

Essendo già considerati quale

contributo alimentare tali importi non possono essere dedotti una seconda volta

come interessi passivi o come spese di manutenzione.

Si osserva inoltre che

ulteriori Fr. 6'675 sono stati dedotti quali spese di manutenzione

immobili”.

Diritto

1. Con il presente

ricorso, l’insorgente postula il riconoscimento della deduzione di “spese

condominiali” (v. ric., p. 2) pari a fr. 3'934.‑ quali spese di

manutenzione e di interessi passivi privati in ragione di fr. 7’080.‑,

fattori entrambi riconducibili all’abitazione di sua proprietà rimasta

temporaneamente in uso alla moglie e alle figlie dopo la separazione.

Per l’autorità di

tassazione, invece, tali importi sono già stati riconosciuti in deduzione a

titolo di contributo alimentare in natura, conformemente alla Convenzione

omologata il 13 dicembre 2018 dalla Pretura di __________, __________, per cui

non possono più essere dedotti una seconda volta come rispettivamente interessi

passivi privati e spese di manutenzione immobili.

Considerandi

2.

2.1.

Fintanto

che la famiglia costituisce un’unità economica, gli apporti dei singoli membri

al reddito complessivo non hanno alcuna rilevanza individuale e le spese che il

contribuente sopporta per il mantenimento della famiglia non sono deducibili

dai proventi conseguiti (art. 34 lett. a LIFD; art. 33 lett. a

LT). Per contro, in caso di divorzio o separazione legale o di fatto, gli

alimenti percepiti da un contribuente per sé stesso e per i figli sotto la sua

autorità parentale sono imponibili nella sua partita fiscale (art. 23 lett. f

LIFD; art. 22 lett. f LT) mentre sono deducibili per il contribuente che

li versa (art. 33 cpv. 1 lett. c LIFD; art. 32 cpv. 1 lett. c

LT).

2.2

La giurisprudenza ha avuto

modo di stabilire a più riprese che il valore locativo costituisce reddito

imponibile per il coniuge cui il giudice ha attribuito il godimento

dell’immobile (art. 21 cpv. 1 lett. b LIFD; art. 20 cpv. 1 lett. b

LT).

Questa Camera ha poi

precisato che se un coniuge si obbliga a contribuire al mantenimento

dell’altro, lasciandogli tra l’altro abitare la propria casa gratuitamente, si

ha una prestazione imponibile di alimenti in natura anziché in denaro (cfr.

art. 22 lett. f LT e art. 23 lett. f LIFD), con la conseguenza

che il beneficiario dovrà dichiarare il valore locativo dell’abitazione quale

prestazione alimentare ricevuta dall’ex coniuge, mentre quest’ultimo potrà

dedurre lo stesso importo dal suo reddito a titolo di alimenti versati (v. p.

es. sentenza CDT 80.99.00179 dell’8 ottobre 1999 in: RDAT I-2000 n. 3t;

inoltre, Locher, Kommentar zum

DGB, I. Teil, Art. 1-48 LIFD, 2a ediz., Basilea 2019, n. 54 ad art.

23.

LIFD, p. 731; Zwahlen/Lissi in:

Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3a

ediz., Basilea 2017, n. 21e ad art. 21 LIFD, p. 549; Komor, Die Gewinnungskosten beim Einkommen aus unbeweglichem

Privatvermögen, Inauguraldissertation, Berna 2020, n. 166, p. 87 s.; Merlino in: Noël/Aubry Girardin [a cura

di], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea

2017, n. 93 ad art. 21 LIFD, p. 523).

L’effetto della deduzione

degli alimenti sarà neutralizzato, perlopiù, dall’aggiunta del valore locativo

nella tassazione del proprietario: quest’ultimo può infatti versare a titolo di

alimenti all’ex coniuge ciò che egli stesso ha conseguito quale reddito,

indipendentemente dalla forma in cui si presenta; il suo reddito in natura,

rappresentato dal valore locativo della casa di cui è proprietario, diventa

così l’oggetto della sua prestazione alimentare. Una differenza fra quanto

dichiarato quale valore locativo e quanto dedotto a titolo di alimenti potrebbe

tuttavia essere determinata dai costi di manutenzione della casa. Se, infatti,

il proprietario, con la convenzione di divorzio, si assume anche il pagamento

di tali spese, potrà ottenerne la deduzione dal valore locativo, che, al netto

di tali costi, risulterà quindi inferiore alla deduzione per alimenti

riconosciutagli (Pedroli, Il

divorzio tra diritto civile e diritto fiscale, in: RDAT I-1998 p. 497).

2.3

Per stabilire le

conseguenze fiscali derivanti dell’uso dell’immobile da parte del coniuge che

non ne è proprietario, si procede in due successivi passaggi:

·

dapprima si considera la situazione determinata dalla proprietà

dell’immobile e dalla posizione di debitore degli alimenti: il valore locativo,

le deduzioni delle spese di manutenzione e la deduzione degli interessi passivi

vengono attribuiti a chi è proprietario e debitore;

·

successivamente, si considerano le prestazioni di mantenimento:

il valore locativo del coniuge che non utilizza l’immobile rappresenta un

contributo alimentare, che può dedurre, mentre è imponibile quale reddito

dell’altro coniuge. Se quest’ultimo si assume il pagamento di interessi

ipotecari o di spese immobiliari, ciò rappresenta un ulteriore contributo di

mantenimento, che deve sottostare allo stesso trattamento; se invece è il

coniuge che utilizza l’immobile ad assumersi questi costi, che competerebbero

al proprietario, ciò riduce il valore dei contributi di mantenimento sui quali

deve pagare le imposte (Bähler,

Familienunterhalt und Steuern, in: Jungo/Fountoulakis [a cura di],

Familienvermögensrecht: berufliche

Vorsorge – Güterrecht – Unterhalt ‑ 8.

Symposium zum Familienrecht 2015 Universität Freiburg, Zurigo 2016, p. 137; v.

per esempio Kanton Solothurn,

Solothurner Steuerbuch, Abzug von Unterhaltsbeiträgen, § 41 Nr. 5, 2.4.1, p. 5;

Kanton Schwyz, Steuerverwaltung,

Merkblatt Besteuerung von getrennt lebenden und geschiedenen Ehegatten mit

Liegenschaften, 2.2, p. 3).

2.4

La situazione è più

semplice se, invece di concedere all’ex coniuge l’uso dell’immobile in base a

un semplice contratto di natura obbligatoria, gli si concede l’usufrutto (art.

745.

CC) o il diritto di abitazione (art. 776 CC), iscritti nel Registro

fondiario quali servitù. In tal caso, il valore locativo deve essere dichiarato

dal coniuge che ha il diritto di godimento di carattere reale (art. 21 cpv. 1

lett. b LIFD e 20 cpv. 1 lett. b LT; cfr. Ramseier, Scheidung, vol. II, 3a ediz., Berna

2017, n. 98 ss, p. 338 s.; Lötscher,

Besteuerung des gemeinschaftlichen Eigentums von Ehegatten nach Aufnahme des

Getrenntlebens, in: recht 2016, p. 10).

Per legge, le spese di

manutenzione ordinaria sono a carico dell’usufruttuario (art. 765 cpv. 1 CC) o

del beneficiario del diritto di abitazione (art. 778 cpv. 1 CC). In tal caso,

il nudo proprietario non ha diritto alla deduzione di tali costi (Holtz, Steuerrechtliche Folgen der

Ehescheidung, Berna 1989, p. 341).

Se i coniugi disciplinano

l’assunzione delle spese di manutenzione e degli interessi in modo diverso da

quanto previsto dagli obblighi legali o contrattuali, si tratta di contributi di

mantenimento, rispettivamente deducibili e imponibili (Ramseier, op. cit., n. 100, p. 339).

1° passo: Situazione determinata dalla

proprietà dell’immobile

3.

Valore locativo

3.1

Venendo al caso in

disamina, il ricorrente è l’unico proprietario del foglio PPP __________ fondo

base no. __________ RFD __________ (quota di PPP: __________1000; v. estratto

Registro fondiario definitivo, ultima consultazione: 20.01.2022), l’ex

abitazione coniugale.

Secondo la convenzione

omologata dal Pretore, “l’abitazione coniugale […] è attribuita

provvisoriamente in uso alla moglie, con la facoltà di occuparla con le figlie

per la durata di 6 anni; tale diritto non corrisponde ad un obbligo” (v.

verbale di udienza, inc. no. SO.2018.4771 del 13.12.2018, n. 2.1, p. 3; agli

atti). Per l’uso da parte della moglie e delle figlie dell’ex abitazione coniugale

non è stata fissata alcuna indennità (v. verbale di udienza, inc. no.

SO.2018.4771 del 13.12.2018, a, p. 1; agli atti).

3.2

Poiché non è stato

iscritto a Registro fondiario né un usufrutto né un diritto d’abitazione a

favore della ex moglie, il ricorrente avrebbe dovuto dichiarare il valore

locativo dell’abitazione data (temporaneamente) in uso a moglie e figlie.

A questo proposito, si

rileva che né il ricorrente ha dichiarato un reddito immobiliare proveniente

dal tale abitazione (v. Modulo 7, annesso alla DI 2018) né l’autorità di

tassazione lo ha accertato (v. decisione di tassazione IC/IFD 2018 del

23.10.2019

e decisione impugnata).

Valore locativo che l’RS 1

ha invece preso in considerazione nella tassazione 2018 della ex moglie per un

importo pari a fr. 15’898.‑ (v. decisione di tassazione IC/IFD 2018

dopo reclamo; agli atti). Tale importo, tuttavia, calcolato pro rata

temporis, avrebbe dovuto essere aggiunto al contributo alimentare ricevuto

in contanti (sotto cifra 3.6) e non essere imposto integralmente quale valore

locativo (sotto cifra 5.1), non essendo stato attribuito alla moglie né un

usufrutto né un diritto di abitazione.

L’autorità di tassazione

avrebbe invece dovuto aggiungere l’importo del valore locativo alla decisione

di tassazione del ricorrente, aumentandone i redditi di fr. 15'898.‑.

Tale importo, adeguato pro rata temporis, ovvero in ragione di

fr. 11'923.‑, avrebbe poi dovuto essere dedotto quale contributo di

mantenimento (v. Komor, Die

Gewinnungskosten beim Einkommen aus unbeweglichen Privatvermögen,

Inauguraldissertation, Berna 2020, n. 166 s., p. 87 s.; v. anche Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar

zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 58 ad art. 33 LIFD, p. 636).

3.3

Già solo per questo motivo

la decisione impugnata deve essere annullata.

4.

Spese di manutenzione

dell’immobile

4.1

In qualità di proprietario

dell’appartamento dato temporaneamente in uso alla ex moglie e alle figlie, l’insorgente

rivendica quali spese di manutenzione dell’immobile, oltre ai fr. 6'675.‑

già concessi dall’RS 1, anche la deduzione di spese in ragione di fr. 3'934.‑,

riferendosi al “conteggio del condominio dove è ubicato il [suo] appartamento,

quota parte 205/1000”.

4.2

4.2.1

Secondo l’art. 32 cpv. 2

LIFD, di uguale tenore dell’art. 9 cpv. 3 LAID, il contribuente che possiede

immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione

di immobili di nuova acquisizione, i premi d’assicurazione e le spese

d’amministrazione da parte di terzi.

Analoga disposizione

esiste a livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2 LT non disciplina

espressamente le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione (la LT

ha recepito questa modifica a partire dal 1° gennaio 2020).

La Divisione delle

contribuzioni ha in ogni caso manifestato la volontà di abolire la cosiddetta

“prassi Dumont” già a decorrere dal 1° gennaio 2010, come dimostra la

Circolare no. 7/2010 del mese di aprile 2011. Detta circolare è stata nel

frattempo abrogata e sostituita dalla nuova Circolare no. 7/2020 dell’aprile

2020, entrata in vigore il 1° gennaio 2020, applicabile, secondo la Divisione

delle contribuzioni, a tutti i casi di tassazione ancora aperti (p. 3 e p. 14).

In considerazione della sua natura giuridica di ordinanza amministrativa, una

circolare si applica infatti immediatamente a tutti i casi ancora aperti, a

meno che essa stessa non preveda un regime transitorio (Locher, Kommentar zum DBG, Vol. III, Art. 102-222 DBG,

Basilea 2015, n. 35 ad art. 102 LIFD, p. 65). La Circolare no. 7/2020 riassume

e conferma i principi alla base delle deduzioni sui proventi della sostanza

immobiliare privata, tenendo anche conto dei recenti sviluppi giurisprudenziali

della Camera di diritto tributario e del Tribunale federale.

4.2.2

Per costante

giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare

il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne

mantengono la redditività (Agner/Jung/Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.

32.

LIFD, p. 219 s.; Känzig,

Direkte Bundessteuer, 2a ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649; Bottoli, Lineamenti di diritto

tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66). Esse vengono generalmente suddivise

in tre distinte categorie:

·

le spese di manutenzione in senso stretto (“Instandhaltungskosten”,

“frais d’entretien courants”), ovvero le spese ricorrenti che tendono a

garantire la funzionalità di un immobile (per esempio le piccole riparazioni;

cfr. Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3ª ediz., Zurigo 2016, n. 40 ad art. 32 LIFD, p. 603; Merlino, in: Yersin/Noël [a cura di],

Commentaire romand, LIFD, 2ª ediz., Basilea 2017, n. 65 ad art. 32 LIFD, p.

687; Locher, op. cit., n. 26 ad

art. 32 LIFD, p. 954);

·

le spese di riparazione (“Instandstellungskosten”, “frais

de remise en état”), ovvero le spese che intervengono a scadenze più lunghe

e tendono a garantire la redditività di un immobile (per esempio il rinnovo di

facciate; cfr. Richner/

Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 41 ad art. 32 LIFD, p. 603; Merlino, loc. cit; Locher, loc. cit.);

·

le spese di sostituzione o modernizzazione (“Ersatzanschaffungskosten”,

“coût de remplacement”): i primi due tipi di costi di manutenzione

servono infatti a far sì che un oggetto mantenga quel valore che corrisponde

alla sua durata di impiego residua; ma ogni oggetto ha una durata d’impiego

limitata. Colui che se ne serve sarà pertanto costretto prima o poi a

sostituire l’oggetto usato o a modernizzarlo. Se installazioni non più conformi

alle esigenze moderne vengono sostituite, le relative spese sono nondimeno

deducibili, a condizione che le nuove offrano più o meno lo stesso grado di

comodità di quello che offrivano le vecchie ai tempi in cui furono installate.

Ciò si verifica, per esempio, quando apparecchi di cucina o bollitori difettosi

o divenuti inutilizzabili vengono rimpiazzati con altri che svolgono la

medesima funzione (sentenza CDT n. 80.96.170 del 27 gennaio 1997, in: RDAT

II-1997 n. 4t).

4.2.3

Ai

fini della determinazione del reddito imponibile, nel caso di immobili

che il contribuente ha a disposizione per uso proprio (abitazione primaria o

secondaria), dalle spese di manutenzione ai sensi dell’art. 31 cpv. 2 LT (art.

32.

cpv. 2 LIFD) devono essere distinte le spese di gestione, considerate delle

spese per il mantenimento del contribuente e della sua famiglia (art. 33 lett. e

LT; art. 34 lett. e LIFD) e pertanto non deducibili.

In altre parole, dal

valore locativo non possono essere dedotti i

cosiddetti costi di gestione come per esempio le spese per l’acqua potabile e

industriale, spese per le revisioni periodiche di impianti, spese per la

disinfezione e disinfestazione, spese di fognatura, ritiro spazzatura e

depurazione, illuminazione e pulizia scale e vani comuni, manutenzione corrente

del giardino, costi di riscaldamento, servizio di portineria e custodia,

sgombero neve, spese d’elettricità, spese d’acqua, d’acquisto di prodotti

chimici, di pulizia filtri e vasca delle piscine, ecc. (v. Circ. DDC 7/2020, n.

3.3., p. 5 s.; v. anche Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

op. cit., n. 76 e n. 102 ad art. 32 LIFD, p. 608 s. e p. 612).

4.3

Le spese che il ricorrente

vorrebbe fossero ammesse in deduzione quali spese di manutenzione (pari a

fr. 3'934.‑) si riferiscono al “conteggio del condominio dove è

ubicato il [suo] appartamento, quota parte 205/1000”. Dal Consuntivo

2018.

allegato alla Dichiarazione d’imposta 2018 e redatto dall’__________ SA,

si evince che i costi sostenuti concernono primariamente dei costi di gestione,

come visto non deducibili.

Fanno tuttavia eccezione,

essendo qualificabili come spese di manutenzione, i costi sostenuti per il

fondo di rinnovamento (quota 205/1000: fr. 615.‑), il premio dell’assicurazione

stabili (quota parte a carico del contribuente: fr. 507.35) ed

eventualmente i costi indicati alla finca “manutenzione immobile e altri

impianti”, sempre che i “lavori staccionata” non concernano la

manutenzione del giardino (v. anche Allegato alla Circ. DDC no. 7/2020).

Invece di ammettere in

deduzione le spese di manutenzione in senso stretto, in considerazione del

fatto che il valore locativo dell’immobile rientra nel reddito imponibile del

ricorrente, l’autorità di tassazione ha concesso in deduzione l’importo di fr. 3'934.‑

a titolo di “contributo alimentare”.

In tal modo, l’Ufficio di

tassazione ha qualificato come contributo di mantenimento dei versamenti che

invece il ricorrente aveva intrapreso quale proprietario dell’immobile. Proprio

perché i pagamenti in questione sono stati fatti dal contribuente in qualità di

proprietario, non possono essere qualificati contributi di mantenimento a

favore della moglie o delle figlie. Egli non si è infatti assunto il pagamento

di spese che sarebbero state a carico della moglie.

Non essendo state correttamente

accertate le spese di manutenzione fiscalmente ammissibili, la decisione

impugnata deve essere annullata e gli atti ritornati all’autorità di tassazione

affinché proceda alle proprie incombenze.

4.4

A

questo proposito, si invita l’autorità di tassazione a voler verificare nuovamente

anche la natura delle altre spese concesse in deduzione quali costi di

manutenzione. Se la spesa relativa alla sostituzione della lavatrice e dell’asciugatrice

pari a fr. 1'627.80 e l’imposta immobiliare comunale possono essere ammesse

(Circ. DDC no. 7/2020 dell’aprile 2020, n. 3.3.1, p. 6; Allegato,

Elettrodomestici, p. 19), ciò non è così scontato per il costo fatturato dalla

Falegnameria __________ (fr. 4'737.‑) per la fornitura e posa della

“tenda contro infiltrazioni d’acqua”. L’RS 1, con la collaborazione del

ricorrente, dovrà determinare se non si tratti piuttosto di una nuova

installazione e pertanto di una spesa di miglioria, non deducibile.

5.

Interessi passivi

5.1

Anche per quanto attiene

alla deduzione degli interessi passivi pagati dal proprietario e debitore degli

alimenti si deve analizzare dapprima la situazione derivante dalla proprietà

dell’immobile. Come visto, il valore locativo, le deduzioni delle spese di

manutenzione e la deduzione degli interessi passivi sono attribuiti a colui che

è proprietario e debitore degli alimenti (v. supra, consid. 2.3).

5.2

Giusta gli articoli 33

cpv. 1 lett. a, prima frase LIFD e 32 cpv. 1 lett. a LT, dai

proventi sono deducibili gli interessi maturati su debiti privati, fino a

concorrenza dei redditi da sostanza imponibili in virtù degli articoli 20 e 21

LIFD (risp. 19, 19a e 20 LT) e di ulteriori 50'000.‑ franchi.

5.3

Ora, considerato che alla

tassazione del ricorrente dovrà essere aggiunto il valore locativo della sua

abitazione in ragione di fr. 15'898.‑ (v. supra, consid. 3), da

quest’ultimo potranno poi essere dedotti, oltre alle spese di manutenzione in

senso stretto, anche gli interessi ipotecari da lui corrisposti alla Banca __________

__________, pari a fr. 7'080.‑ (v. attestazione bancaria; agli atti).

Anche in questo caso si tratta di pagamenti che ha intrapreso in qualità di

proprietario dell’immobile e non di un debito della moglie, che si è assunto

con la convenzione sulle conseguenze accessorie della sospensione dell’unione

coniugale.

2° passo: Situazione determinata

dalle prestazioni di mantenimento

6.

6.1.

Per quanto riguarda invece

le prestazioni di mantenimento, ai sensi degli articoli 33 cpv. 1 lett. c

LIFD e 32 cpv. 1 lett. c LT, sono dedotti dai proventi gli alimenti

versati al coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto nonché gli

alimenti versati a un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale,

escluse tuttavia le prestazioni versate in virtù di un obbligo di mantenimento

o di assistenza fondato sul diritto di famiglia.

6.2

Secondo il principio di

corrispondenza o congruenza (Korrespondenzprinzip; principe de concordance),

gli alimenti versati devono essere imposti al genitore che li riceve per i

figli sotto la sua autorità parentale (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 58 ad art. 23 LIFD,

p. 485; sentenza TF 2C_544/2019 del 21.04.2020 consid. 6.2 e 6.3 = RDAF 2020 II

p. 418 ss) che a sua volta può beneficiare della deduzione per i figli a carico

ai sensi degli art. 34 cpv. 1 lett. a LT risp. art. 35 cpv. 1 lett.

a LIFD e, per la sola imposta cantonale della deduzione dalla sostanza

per ogni figlio minorenne ex art. 48 lett. b LT. D’altro canto

questi alimenti sono pienamente deducibili per il genitore che li versa (art.

33.

cpv. 1 lett. c LIFD). La deducibilità degli alimenti per i figli

minorenni vale nel frattempo solo per gli alimenti dovuti nell’ambito del

diritto di famiglia, ma non per gli alimenti versati a titolo volontario (Circ.

AFC no. 30 del 21 dicembre 2010 sull’“Imposizione dei coniugi e della famiglia

secondo la legge federale sull’imposta federale diretta”, n. 14.2.2., p. 32).

6.3

I

contributi di mantenimento sono deducibili unicamente quando i figli

sottostanno all’autorità parentale del genitore che riceve gli alimenti (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 52 ad art. 33 LIFD,

p. 634) e possono rivestire la forma di pagamenti (Geldleistungen)

diretti e ricorrenti ma anche di prestazioni in natura (Natural- und

Barunterhalt) o di assunzione di costi indiretti (Betreuungsunterhalt;

Locher, Kommentar zum Bundesgesetz

über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2a ediz.,

Basilea 2019, n. 34 ss, p. 992 ss, in particolare n. 48 ad art. 33 LIFD, p. 995

e riferimenti citati; Hunziker/Mayer-Knobel

in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, DBG,

3a ediz., Basilea 2017, n. 23a ad art. 23 LIFD, p. 582). Servono

alla copertura dei bisogni vitali, senza che il destinatario benefici di alcun

incremento patrimoniale (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

op. cit., n. 48 ad art. 33 LIFD, p. 634; n. 59 ad art. 23 LIFD, p. 486).

Gli alimenti versati al

coniuge per il figlio minorenne o direttamente al figlio maggiorenne sono di

regola prestazioni pecuniarie dirette ricorrenti. Possono tuttavia essere

versati anche come pagamenti indiretti, ad esempio con la presa a carico degli

interessi su debiti oppure dei premi della cassa malati. Sono possibili anche

prestazioni in natura (Circ. AFC no. 30 del 21 dicembre 2010, n. 14.2.2., p. 32;

v. p. es. StE B 27.2 DBG/SG 2016 Nr. 44).

7.

Contributi di

mantenimento in contanti

7.1

Ritornando al caso in

disamina, nell’incarto a disposizione dell’autorità giudicante non vi è alcun

documento che attesti l’effettivo versamento degli alimenti chiesti in

deduzione dal ricorrente. Non vi sono le copie dei “bonifici” (v. DI

2018, Comunicazioni e note per l’Ufficio di tassazione) che comprovano

l’avvenuto pagamento del contributo di mantenimento a favore delle figlie

minorenni, così come deciso innanzi al Pretore nel dicembre 2018 (v. verbale di

udienza, inc. n. __________ del 18.12.2018).

Ciononostante,

nella

decisione di tassazione IC/IFD 2018 dopo reclamo, notificata il 20 gennaio

2021, alla ex moglie __________, l’autorità di tassazione ‑ cui

spettava l’onere della prova ‑ ha imposto fr. 47'014.‑

quali alimenti ricevuti per figli minorenni senza che vi sia stata alcuna

contestazione successiva. A motivo, l’Ufficio di tassazione adduceva che “gli

interessi passivi (fr. 7080.‑) e le spese condominiali

(fr. 3'943.‑) che il marito si è assunto l’obbligo di pagare hanno

carattere di alimenti. La deduzione [sic!] per alimenti versati viene

rettificata in fr. 47014.‑ (alimenti fr. 36000, interessi

passivi 7080, spese condominiali fr. 3934)”.

7.2

Ora, a prescindere dalla

prova dell’effettivo versamento ‑ che dovrà essere verificato dall’autorità

di tassazione alla quale, per le ragioni poc’anzi menzionate, sono ritornati

gli atti ‑ per il periodo fiscale litigioso, il contributo di

mantenimento in contanti di cui avrebbero beneficiato le figlie del ricorrente,

avrebbe dovuto essere calcolato a partire dal 1° aprile 2018, seguendo quanto

stabilito dal Pretore, e non per tutto il 2018 come accertato dall’RS 1. In

altre parole, il contributo di mantenimento in contanti avrebbe dovuto

corrispondere a complessivi fr. 27'000.‑, suddivisi in

fr. 1'100.‑/mensili per __________, fr. 1'500.‑/mensili

per __________, assommati a fr. 400.‑/mensili di assegni familiari,

moltiplicati per 9 mesi (v. inc. no. __________, n. 3.1, b).

8.

Contributi di mantenimento

indiretti o in natura

8.1

Per alimenti versati

all’ex coniuge s’intende, di norma, la rendita mensile versata in denaro: la

stessa è imponibile per il coniuge che la riceve ed è deducibile per colui che

la versa. Di norma gli alimenti sono stabiliti mediante una sentenza

giudiziaria, che fissa l’ammontare degli stessi (Jaques in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire

romand, Impôt fédéral direct, 2a ediz., Basilea 2017, n. 29 e 30 ad

art. 33 LIFD, p. 728; Hunziker/Mayer-Knobel

in: Zweifel/Beusch [a cura

di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3a ediz.,

Basilea 2017, n. 18 ss ad art. 33 LIFD, p. 794 ss).

Tuttavia gli alimenti

possono anche essere forniti sotto forma di pagamenti indiretti, come

l'assunzione di premi di assicurazione malattia, imposte, interessi ipotecari o

costi di locazione. Infine, sono possibili anche contributi di mantenimento

sotto forma di prestazioni in natura (sentenza TF 2C_502/2015 del 29.2.2016

consid. 4.2.; Hunziker/Mayer-Knobel,

op. cit., n. 18b ad art. 33 LIFD, p. 795).

Anche l’Amministrazione

federale delle contribuzioni, nella Circolare no. 30 del 21 dicembre 2010

sull’imposizione dei coniugi e della famiglia secondo la legge federale

sull’imposta federale diretta (cifra 14.1.2), dopo aver rilevato come di norma

gli alimenti siano versati come prestazioni pecuniarie dirette ricorrenti,

precisa che possono essere versati anche sotto forma di pagamenti indiretti, ad

esempio come presa a carico della pigione o degli interessi su debiti, oppure

consistere in vere e proprie prestazioni in natura.

8.2

Conformemente alla

Convenzione omologata dal Pretore, il ricorrente si è assunto

“il

pagamento diretto degli oneri ipotecari e delle spese condominiali (compreso il

fondo di rinnovamento) dell’abitazione coniugale” (v. inc. no. __________,

n. 3.1, b).

Come visto, tuttavia, gli

oneri ipotecari e le spese di manutenzione sono a carico del ricorrente in

qualità di proprietario e come tali sono deducibili dal suo reddito. Non

possono conseguentemente essere dedotti (anche) a titolo di contributi di

mantenimento. D’altronde, con la convenzione conclusa con la moglie, egli non

si è assunto il pagamento di spese che sarebbero state a carico di

quest’ultima.

Un discorso diverso può

essere fatto tutt’al più per quella parte di spese condominiali che non sono

già state dedotte a titolo di spese di manutenzione. Nella misura in cui il

ricorrente si è assunto il pagamento delle spese di gestione dell’abitazione concessa

in uso a moglie e figlie, infatti, le stesse possono essere considerate

contributi di mantenimento.

Con la decisione

impugnata, tuttavia, l’autorità fiscale ha ammesso in deduzione tutte le spese

condominiali (fr. 3'934.‑) qualificandole alimenti. Anche a questo

riguardo, la decisione deve conseguentemente essere riformata, ammettendo in

deduzione le spese condominiali solo nella misura in cui eccedono le spese di

manutenzione. Quali alimenti per il periodo fiscale 2018, l’insorgente potrà

dedurre unicamente i costi prettamente di gestione che si è effettivamente

assunto, calcolati pro rata temporis.

8.3

Alla luce delle

considerazioni che precedono, anche la decisione di tassazione relativa alla

moglie dell’insorgente presenta aspetti problematici.

Nella motivazione della

decisione IC/IFD 2018 relativa alla moglie del ricorrente, l’RS 1 affermava che

“il valore locativo dell’appartamento abitato gratuitamente ha carattere di

prestazione di alimenti in natura ed è imponibile alla beneficiaria”. Nonostante

ciò, l’RS 1 ha aggiunto alla tassazione della ex moglie un valore locativo pari

a fr. 15'898.‑ (v. calcolo dell’imponibile IC/IFD 2018 dopo reclamo;

agli atti) e non una prestazione di mantenimento in natura, calcolata su nove mesi.

Il contributo alimentare in natura di cui hanno beneficiato la ex moglie e le

figlie del ricorrente avrebbe dovuto corrispondere a fr. 11'923.‑.

9.

Riassumendo, per

quanto concerne il reddito, nella decisione impugnata non è stato esposto il

valore locativo lordo dell’immobile di proprietà del ricorrente

(fr. 15'898.‑) né sono state accertate in modo corretto le spese di

manutenzione dell’immobile da defalcare.

Per quanto attiene

alle deduzioni, la decisione di tassazione IC/IFD 2018 dopo reclamo non ha ammesso

la deduzione degli interessi passivi privati pagati dal ricorrente (fr. 7'080.‑),

che ha invece dedotto a torto a titolo di alimenti per figli minorenni.

Inoltre, per quanto

concerne la deduzione degli alimenti per figli minorenni, non sono state

calcolate pro rata temporis le prestazioni di mantenimento in contanti,

non sono state definite in modo preciso le spese condominiali deducibili in

qualità di alimenti e non è stato contemplato il contributo di mantenimento in

natura rappresentato dal valore locativo dell’ex abitazione coniugale, calcolato

pro rata temporis.

Per il principio di

corrispondenza lo stesso importo avrebbe dovuto essere imposto, a titolo di

alimenti ricevuti per i figli minorenni, nella tassazione della ex moglie.

Visto quanto precede, la

Camera di diritto tributario non può fare altro che annullare la decisione impugnata

e ritornare gli atti all’RS 1, affinché determini nuovamente gli elementi

imponibili ai sensi dei considerandi e, se necessario, dopo aver sentito il

contribuente, modifichi la tassazione anche a suo svantaggio (art. 208 cpv. 1

LT; art. 135 cpv. 1 LIFD).

10.

La decisione di

tassazione IC/IFD 2018 dopo reclamo notificata con data 20 gennaio 2021 è conseguentemente

annullata e gli atti sono ritornati all’RS 1 perché adotti una nuova decisione

motivata.

Visto l’esito del ricorso,

non si prelevano né la tassa di giustizia né le spese di procedura.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. La decisione di tassazione

IC/IFD 2018 dopo reclamo notificata con data 20 gennaio 2021 è annullata e gli

atti sono ritornati all’RS 1 perché adotti una nuova decisione motivata.

2. Non si prelevano né la

tassa di giustizia né le spese di procedura.

3. Contro il presen Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: