Reddito dell’attività lucrativa indipendente: rapporto fra tassazione d’ufficio e ripresa di spese private, mancata produzione di contabilità, annullamento della decisione

Incarti n.

80.2021.66

80.2021.67

Lugano

5 aprile 2022

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele

Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Cristiana

Balestra Gamboni, vicecancelliera

parti

RI 1

RI

2

entrambi

rappr. da RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 24 marzo 2021 contro la decisione del 24 febbraio 2021 in materia di IC e

IFD 2019.

Fatti

Fatti

A. a.

Nel corso del periodo

fiscale litigioso, RI 1 esercitava le attività di pittore indipendente e di

cappellano stipendiato dalla __________ (v. certificato di salario redatto il

20.01.2020). La moglie RI 2 era casalinga. Fino alla fine di agosto 2019, ha

convissuto con loro anche il figlio maggiorenne __________, disoccupato.

b.

Il

25 maggio 2020, i coniugi RI 1 presentavano la Dichiarazione d’imposta per le

persone fisiche IC/IFD 2019. Il marito esponeva un reddito da attività

dipendente pari a fr. 26'843.‑ e un reddito da attività indipendente

di fr. 14'779.‑, debitamente dichiarato nel Modulo 10, con la nota che

“per il lavoro in proprio” “[l]e spese dell’auto sono calcolate [al]

25%” (v. Modulo Note, annesso alla DI 2019). Non allegavano né i conti

annuali (bilancio e conto economico) né le distinte relative alle entrate e

alle uscite, alla situazione patrimoniale e ai prelevamenti e agli apporti

privati.

B. Dopo aver allestito

il calcolo delle entrate e delle uscite, aver constatato un’insufficienza

finanziaria di fr. 15'148.‑ e aver ‑ per

telefono ‑ “discusso a lungo con la contribuente [senza]

trovare una soluzione” (v. calcolo del dispendio 2019 datato 03.06.2020,

“decisione”; reclamo, p. 1), l’RS 1 (di seguito: RS 1) notificava ai

contribuenti la decisione di tassazione IC/IFD 2019. Per quanto qui

d’interesse, rispetto a quanto dichiarato dai contribuenti, l’autorità di

tassazione stabiliva “per apprezzamento” il reddito dell’attività

indipendente del marito, aumentandolo da fr. 14'779.‑ a

fr. 30'000.‑ “dopo ripresa di spese private e per insufficienza

di disponibilità finanziaria”, avendo considerato per il dispendio “un

minimo vitale di 28'000.‑ chf” e tenuto conto che da settembre 2019

il figlio viveva “in Italia dalla fidanzata” (v. calcolo delle entrate e

delle uscite 2019 datato 03.06.2020, “decisione”).

Di conseguenza, per

l’imposta cantonale, il reddito imponibile era stato accertato in

fr. 37'000.‑ (determinante per l’aliquota: fr. 37'500.‑) e

la sostanza imponibile in fr. 0.‑. Per l’imposta federale diretta,

il reddito imponibile era stato accertato in fr. 38'000.‑

(determinante per l’aliquota: fr. 38'600.‑).

C. L’8 luglio 2020, i

contribuenti presentavano reclamo contro la suddetta decisione contestando il

reddito da attività indipendente determinato dall’RS 1 in fr. 30'000.‑.

I reclamanti giustificavano l’importo di fr. 14'779.‑ da loro

dichiarato con un calo delle entrate in quanto “l’anno 2019 era già iniziato

con poco lavoro, quasi due mesi di inattività in gennaio e febbraio”, cui

si era aggiunta la “perdita di quasi un mese e mezzo in uno dei maggiori

periodi lavorativi (fine estate inizio autunno)” causata da “un’operazione

chirurgica, eseguita in settembre del 2019”.

Inoltre, contestavano

la valutazione dell’autorità di tassazione basata sulle Tabelle relative al

minimo vitale, facendo particolare riferimento all’importo di fr. 1'700.‑

(mensili; fr. 20'400.‑/annui) “per una coppia di coniugi,

rispettivamente di genitori con un figlio”, poiché trattasi di “importi

indicativi e non assoluti” che non tengono debitamente conto dell’impostazione

di vita scelta dai contribuenti. Precisavano pure che il figlio __________

aveva vissuto con loro “fino al mese di agosto 2019, provvedendo da sé a

pagare le proprie spese ed erodendo la propria sostanza”.

D. Con decisione IC/IFD

2019 notificata il 24 febbraio 2021, l’RS 1 ammetteva parzialmente il reclamo.

A motivo, adduceva

“[c]onsiderato il

reclamo avverso le decisioni di tassazione imposta cantonale e imposta federale

diretta 2019, a motivo delle riprese operate nell’ambito del reddito d’attività

lucrativa indipendente, esaminato quanto presentato in sede di reclamo, nonché quanto

già a disposizione dell’autorità fiscale, si procede a rettificare il reddito

d’attività lucrativa indipendente in CHF 24'000.‑, conto tenuto

delle informazioni in merito al figlio, e inserendo nel calcolo già discusso in

prima istanza un fabbisogno tra quello minimo per le assicurazioni sociali e il

minimo vitale ai sensi del diritto esecutivo”.

E. Con il ricorso,

presentato il 24 marzo 2021, i coniugi RI 1 e RI 2, rappresentati dall’avv. RA

1, si aggravano contro la suddetta decisione, lamentando il fatto che “[l]’ufficio

di tassazione ha rideterminato il reddito imputabile dapprima in

Fr. 30'000.00 e poi in Fr. 24'000.00 sulla base di considerazioni che

non possono ritenersi corrette, perché esclusivamente fondate su presunzioni,

segnatamente sul calcolo del fabbisogno minimo che, a suo dire, non sarebbe

coperto dal reddito così come dichiarato”. In particolare, “[l]’ufficio

di tassazione non [avrebbe] considera[to], innanzitutto, che il

reddito da attività indipendente quale pittore è soggetto a continue

fluttuazioni” come pure che, già in altri periodi fiscali, l’autorità di

tassazione aveva ritenuto un reddito aziendale (rivalutato) di fr. 18'000.‑

(2013) risp. fr. 16'000.‑ (2016) come “compatibile con lo stile

di vita (recte: fabbisogno minimo) della famiglia __________”.

Infine, il patrocinatore deplora il fatto che l’autorità di tassazione non abbia

tenuto conto delle “giustificazioni fornite dai contribuenti, prima fra

tutte gli importanti problemi di salute che ha subito il signor RI 1 a partire

dall’autunno 2018 (e infatti si vede nella tassazione precedente un importante

calo del reddito) per giungere a una totale incapacità lavorativa nell’autunno

2019, allorquando ha subito un intervento chirurgico”, ciò che ne ha

causato un’inabilità lavorativa totale per “almeno un mese e mezzo tra

settembre e ottobre 2019”, quando “il lavoro di pittore, quale

indipendente senza struttura complessa con dipendenti, che quindi vive di

piccoli lavori da parte di privati o piccoli appalti, ha cadenza stagionale e i

periodi di maggior lavoro sono proprio quelli tra la primavera e l’autunno”.

Il rappresentante conclude affermando che l’autorità di tassazione “avrebbe

dovuto accettare il reddito dichiarato dai contribuenti, senza necessità di

inoltrarsi in ulteriori considerazioni sul minimo di esistenza” e, poiché

la decisione impugnata “si fonda [su] un accertamento erroneo dei

fatti e dei dati fiscali forniti dai contribuenti, finendo per operare

ragionamenti arbitrari”, postulando l’accoglimento del ricorso e la “rideterminazione

del reddito da attività indipendente del marito nel 2019 secondo il valore

dichiarato, quindi in Fr. 14'779.00”.

Al ricorso, oltre ad

una copia della decisione impugnata, sono allegate le copie della Dichiarazione

d’imposta IC/IFD 2019, della decisione di tassazione del 17.06.2020 e del

reclamo presentato l’8.07.2020. Inoltre, per la prima volta, i ricorrenti

forniscono la documentazione medica attestante la temporanea incapacità

lavorativa per quanto riguarda l’attività di pittore (doc. F), nonostante

avessero già accennato alla malattia in sede di reclamo.

F. Nelle sue osservazioni

al ricorso, presentate il 29 marzo 2021, l’RS 1 propone la reiezione del

ricorso sostenendo che

“[s]pecialmente nel

caso in cui un contribuente svolga un’attività indipendente il calcolo

entrate/uscite è un mezzo consolidato, affidabile e necessario ad evidenziare

problematiche relative alla dichiarazione d’imposta.

Nel

caso in esame sono stati inseriti tutti i dati a disposizione, è stato

considerato anche il reddito e il consumo di capitali del figlio come ne è

stato considerato il fabbisogno e, in assenza di nuove informazioni, riteniamo

il calcolo corretto.

Dal

citato calcolo ne risulta che quanto rimane ai contribuenti per coprire spese generali

e vitali è inferiore ai minimi del 2009 secondo il diritto esecutivo.

Ammesso che il calcolo

entrate/uscite possa essere oggetto di discussione e perfettibile, specialmente

in caso alcune informazioni non siano corrette o assenti, respingiamo la tesi

dei ricorrenti relativamente ad un dovere di valutazione dell’autorità di

tassazione, in un caso simile, secondo il principio della buona fede o secondo

quanto tassato negli anni precedenti, il minimo vitale, di principio, deve essere

coperto nel calcolo entrate/uscite, contrariamente sarebbe pressoché

impossibile esperire accertamenti fiscali con una parità di trattamento in

quanto verrebbe a mancare una verifica importante.

[…] riteniamo di aver

agito correttamente nella forma (il calcolo sul dispendio è stato discusso con

i contribuenti) e chiediamo […] la reiezione del ricorso”.

Diritto

1. Giusta gli art. 18

cpv. 1 LIFD e 17 cpv. 1 LT, sono imponibili quali reddito da attività

indipendente tutti i proventi dall’esercizio di un’impresa commerciale,

industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da

ogni altra attività lucrativa indipendente. Ai contribuenti che tengono una

contabilità in buona e debita forma si applicano per analogia gli art. 58 LIFD

e 67 LT (art. 18 cpv. 3 LIFD; art. 17 cpv. 4 LT).

Considerandi

2.

2.1.

Nella procedura fiscale

vigono la massima ufficiale e il principio inquisitorio.

L’autorità di tassazione, cui spetta il dovere di chiarire d’ufficio i fatti

fiscalmente rilevanti, controlla la dichiarazione d’imposta e procede a tutte

le indagini necessarie (art. 130 cpv. 1 LIFD; art. 204 cpv. 1 LT), senza essere

in particolare vincolata agli elementi imponibili riconosciuti o dichiarati dai

contribuenti (sentenza TF 2A.105/2007 del 03.09.2007; cfr., al proposito, Berger, Voraussetzungen und Anfechtung

der Ermessensveranlagung, in: ASA 75 p. 185, in particolare p. 190).

La procedura fiscale è

inoltre retta dal principio di collaborazione. Sia secondo l’art. 123

cpv. 1 LIFD sia secondo l’art. 196 LT, le autorità di tassazione accertano con

il contribuente le condizioni di fatto o di diritto determinanti per

un’imposizione completa ed esatta. Al contribuente è imposto l’obbligo di fare

tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta (art. 126

cpv. 1 LIFD; art. 200 LT). Egli deve in particolare esporre la situazione in

maniera esaustiva e trasparente (sentenza TF 2C_51/2010 del 23.08.2010 consid.

3.1; 2A.502/2005 del 02.02.2006 consid. 2, in: StR 61 p. 442).

2.2

Secondo gli articoli 130

cpv. 2 LIFD e 204 cpv. 2 LT, l’autorità di tassazione esegue la tassazione

d’ufficio, in base a una valutazione coscienziosa, se il contribuente,

nonostante diffida, non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli

elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di

documenti attendibili. A tal fine, può tener conto di coefficienti

sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del

contribuente.

2.3

L’autorità di tassazione

può rinunciare ad intraprendere una tassazione d’ufficio (anche solo parziale),

perlomeno nel ristretto senso contemplato dagli articoli 130 cpv. 2 LIFD e 204

cpv. 2 LT. Come ha stabilito la giurisprudenza del Tribunale federale,

tuttavia, la rinuncia alla tassazione d’ufficio non impedisce all’autorità di

tassazione di determinare gli elementi imponibili in base ad una valutazione,

rispettando le regole relative all’onere della prova (sentenza TF 2A.561/2005

del 22.02.2006 consid. 3). Di principio, in applicazione analogica della regola

generale prevista dall’art. 8 CC, nella procedura fiscale l’onere della prova è

ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di

elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del

contribuente la prova di quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il

debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B

13.1

n. 8).

3.

3.1.

Venendo al caso in

disamina, i contribuenti hanno allestito il “Questionario complementare per

indipendenti senza contabilità” (Modulo 10, annesso alla DI 2019) dal quale

risulta un reddito da attività lucrativa indipendente di fr. 14'779.‑

(utile lordo di fr. 23'745.‑ diminuito delle spese generali pari a

fr. 8'966.‑). Alla Dichiarazione d’imposta, non hanno tuttavia allegato

né i conti annuali (bilancio e conto economico) né, come previsto per coloro

che tengono una contabilità semplificata, le distinte relative alle entrate e

alle uscite, alla situazione patrimoniale e ai prelevamenti e agli apporti

privati (art. 125 cpv. 2 LIFD e art. 42 cpv. 3 lett. b LAID; diverso:

art. 199 cpv. 2 lett. a LT).

L’autorità di prime cure

ha allestito il calcolo del dispendio (calcolo delle entrate e delle uscite;

agli atti) – che ha discusso telefonicamente con la ricorrente – giungendo

alla conclusione che per il 2019, prendendo come riferimento un fabbisogno di

fr. 28'000.‑ annui (“coppia + 1 figlio disoccupato”), vi

fosse un ammanco di disponibilità di fr. 15'148.‑. Dato tale

ammanco ‑ e senza dapprima richiedere la documentazione

contabile relativa all’attività di pittore ‑ l’autorità di

tassazione ha ritenuto di dover adeguare il reddito aziendale del marito da

fr. 14'779.‑ (dichiarato) a fr. 30'000.‑ (accertato)

giustificando il proprio operato con la motivazione “[r]eddito aziendale

stabilito per apprezzamento dopo ripresa di spese private e per insufficienza

di disponibilità finanziaria”. In casu, l’autorità di tassazione non

ha formalmente intrapreso una tassazione d’ufficio parziale ai sensi degli art.

130.

cpv. 2 LIFD e art. 204 cpv. 2 LT. Ha però determinato gli elementi

imponibili in base ad una propria valutazione.

3.2

Nel

loro reclamo, i contribuenti contestavano l’apprezzamento del reddito aziendale

intrapreso dall’autorità di tassazione facendo notare che l’insorgente era

stato dichiarato inabile al lavoro per buona parte del 2019 e che l’attività di

pittore è per sua natura soggetta ad un andamento altalenante, come attestavano

anche i dati dichiarati ed accertati nei periodi fiscali precedenti.

Si aggravavano inoltre

contro l’applicazione “indiscriminata” e “acritica” di “fantomatiche”

tabelle relative al minimo d’esistenza, proponendo un personale “rendiconto

di reddito e spese” che evidenziava “una disponibilità mensile di

1'119.30” franchi. Aggiungevano infine di “poter accettare a volte una

modesta ripresa sulle spese dedotte per l.zienda (modulo 10), ma nel modo più

assoluto [potevano] garantire che gli incassi di RI 1 [erano]

esattamente quelli dichiarati” (v. reclamo, pto. 7, p. 3). Al reclamo

allegavano il rendiconto dei redditi e delle spese per il 2019 dal quale si

evinceva la disponibilità annua di fr. 13'424.40 (fr. 1'119.30

mensili).

L’autorità

di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, riducendo l’ammontare del

reddito aziendale a fr. 24'000.‑ e adducendo “a motivo delle

riprese operate nell’ambito del reddito d’attività lucrativa indipendente,

esaminato quanto presentato in sede di reclamo, nonché quanto già a

disposizione dell’autorità fiscale, si procede a rettificare il reddito

d’attività lucrativa indipendente in CHF 24'000.‑, conto tenuto

delle informazioni in merito al figlio, e inserendo nel calcolo già discusso in

prima istanza un fabbisogno tra quello minimo per le assicurazioni sociali e il

minimo vitale ai sensi del diritto esecutivo”.

4.

4.1.

La

decisione di tassazione, in particolar modo la sua motivazione, solleva delle

perplessità in merito alle ragioni per cui l’Ufficio di tassazione ha aumentato

il reddito dell’attività lucrativa indipendente. Come già ricordato,

l’autorità fiscale ha giustificato il proprio operato con la motivazione “[r]eddito

aziendale stabilito per apprezzamento dopo ripresa di spese private e per

insufficienza di disponibilità finanziaria”.

4.2

A tal proposito, si

ricorda che la correzione del conto profitti e perdite tramite la “ripresa” di

spese non giustificate o di ricavi non contabilizzati ai sensi dell’art. 58

cpv. 2 lett. b e c LIFD (in relazione ad art. 18 LIFD; art. 67 LT

in relazione ad art. 17 LT) è una questione prima di tutto giuridica (Rechtsfrage),

cioè di natura qualitativa, e solo subordinatamente di natura quantitativa.

L’art. 58 LIFD (di ugual tenore l’art. 67 LT) si applica per analogia ai

contribuenti che esercitano un’attività lucrativa indipendente e che tengono

una contabilità in buona e debita forma (art. 18 cpv. 3 LIFD; art. 17 cpv. 4

LT). Ciò vale anche per gli indipendenti che tengono una contabilità

semplificata (ai sensi dell’art. 957 cpv. 2 CO; Locher,

Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48

DBG, 2a ediz., Basilea 2019, n. 158 ad art. 18 LIFD, p. 494).

È controverso se, quando

l’autorità fiscale intraprende delle riprese per costi non riconosciuti, possa

anche procedere a una tassazione d’ufficio parziale, cioè a valutare la misura

dei costi registrati nella contabilità. Secondo il Tribunale federale, quando

vengono intraprese delle riprese fiscali, non c’è alcuno spazio per una

valutazione di carattere quantitativo o per una tassazione d’ufficio (sentenza

2C_554/2013 e 2C_555/2013 consid. 2.4 in fine). In dottrina si ammette

invece che, quando l’aspetto quantitativo prende il sopravvento, allora si

tratta di una tassazione d’ufficio parziale (Locher,

Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, vol. III, Basilea

2015, n. 14 ad art. 130 LIFD, p. 536).

4.3

Dalla

scarsa documentazione agli atti non è possibile risalire ai motivi che hanno

portato in particolare alla “ripresa di spese private” (v. motivazione

decisione di tassazione IC/IFD 2019 notificata il 17.06.2020).

Dalla motivazione della

decisione di tassazione, così come della decisione dopo reclamo, non si evince

quali siano le spese che sono state considerate “private” e come tali riprese.

In ogni caso, l’Ufficio di tassazione non ha mai preso visione della documentazione

contabile relativa all’attività di pittore del contribuente, che non è stata

fornita dai ricorrenti né richiesta dall’autorità di tassazione.

Da un lato, neppure in

sede di reclamo i contribuenti hanno prodotto la documentazione contabile

attestante l’utile netto di fr. 14'779.–, limitandosi a ribadire che era

corretto e a mettere a disposizione “il dettaglio e le fatture se da voi

richiesto”. Dall’altro, l’autorità di tassazione ha ribadito anche nella

decisione dopo reclamo di aver intrapreso delle “riprese […]

nell’ambito del reddito d’attività lucrativa”, senza tuttavia precisare la

natura delle riprese e la loro giustificazione e senza peraltro pretendere

l’invio della documentazione contabile.

4.4

In queste circostanze, la

motivazione della decisione impugnata non permette di verificare la fondatezza

delle riprese operate.

Adita

dal contribuente con reclamo, l’autorità di tassazione prende la sua decisione

fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 135 cpv. 1, prima frase LIFD;

art. 208 cpv. 1, prima frase LT) e la decisione deve essere motivata (art. 135

cpv. 2, prima frase LIFD; art. 208 cpv. 2 LT). Per giurisprudenza costante, il

diritto a una motivazione ha natura formale: pertanto, di regola, la sua

violazione comporta l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato

se quest’ultimo, nel merito, è corretto (sentenza TF del 5 luglio 1994 in re

S.P.; DTF 119 Ia 136 consid. 2a, p. 138, 118 Ia 17 consid. 1a, p. 18).

Non pronunciandosi sulla

questione dell’aumento del reddito da attività indipendente, se non attraverso

generiche “riprese operate nell’ambito del reddito d’attività lucrativa

indipendente”, l’autorità di tassazione non ha fornito spiegazioni chiare

in merito al proprio operato e d’altronde non si è confrontata con gli

argomenti sollevati dai reclamanti.

In queste circostanze, si

giustificano l’annullamento della decisione impugnata e il rinvio degli atti

all’autorità di tassazione per una nuova decisione motivata.

5.

Si può ancora

aggiungere che, anche volendo considerare la decisione come una tassazione

d’ufficio, si rivela difficile risalire all’origine dell’importo di

fr. 28'000.‑ considerato quale fabbisogno per una coppia con un

figlio maggiorenne a carico. Anche la motivazione addotta dall’autorità di

tassazione per cui è stato inserito “nel calcolo già discusso in prima

istanza un fabbisogno tra quello minimo per le assicurazioni sociali e il

minimo vitale ai sensi del diritto esecutivo” non è d’aiuto.

L’importo di

fr. 28'000.‑ non corrisponde né al minimo di esistenza agli effetti

del diritto esecutivo né al minimo vitale previsto dalle Assicurazioni sociali.

6.

Visto l’esito del

gravame, non si prelevano né la tassa di giustizia né le spese processuali.

Ai ricorrenti, patrocinati

da un avvocato, è riconosciuta una congrua indennità a titolo di ripetibili.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. La decisione dopo reclamo del

24 febbraio 2021 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio circondariale

di tassazione di Lugano per una nuova decisione motivata.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

Ai ricorrenti è riconosciuta

un’indennità di fr. 600.‑ per ripetibili.

3. Contro il presen Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: