Reddito della sostanza immobiliare: valore locativo, mancata considerazione della piscina, rinvio degli atti, determinazione della deducibilità delle spese per la riparazione della piscina

Incarti n.

80.2022.126

80.2022.127

Lugano

30 giugno 2022

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Sabrina

Piemontesi - Gianola, vicecancelliera

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 6 maggio 2022 contro la decisione dell’11 maggio 2022 in materia di IC/IFD

2021.

Fatti

Fatti

A. RI 1, coniugati,

rispettivamente impiegato di banca e casalinga, vivono al mapp. __________ RFD __________

di proprietà del marito, sul quale, oltre alla casa è altresì edificata una

piscina.

Nella dichiarazione

fiscale IC/IFD 2021, i contribuenti hanno fatto valere un importo di fr.

41'004.- quale spesa effettiva di manutenzione. Tra i costi fatti valere figura

anche l’acquisto e la posa di una “nuova copertura mobile Polyfaser” per

la piscina, per un importo di fr. 20'209.25.

Dichiaravano pertanto un

reddito imponibile di fr. 70'526.- ed una sostanza di fr. 0.-.

B. Con decisione di

tassazione del 22.4.2022 l’Ufficio di tassazione di __________ (di seguito UT)

commisurava per l’IC il reddito imponibile complessivo in fr. 92'100.- e la

sostanza in fr. 0.-. Per l’IFD il reddito imponibile veniva quantificato in fr.

101'600.-.

Rispetto ai dati

dichiarati dai coniugi __________, il fisco aumentava il valore locativo

dell’abitazione da fr. 13'694.- a fr. 14'357.- e riconosceva la deduzione per

le spese di manutenzione limitatamente all’importo di fr. 20'954.- con la

seguente spiegazione:

“Spese di manutenzione fondo __________ di __________.

-

La spesa per la copertura della

piscina non è deducibile (la piscina non ha un valore di reddito);

-

l’assicurazione RC privata e la

mobilia domestica non sono deducibili;

-

la tassa immobiliare deducibile

riguarda esclusivamente il fondo per cui è richiesta la deduzione delle spese

effettive. (…)”.

C. Con reclamo

21/22.4.2022 i coniugi __________ impugnano la decisione di tassazione IC/IFD

2021 censurando la mancata deduzione del costo relativo alla sostituzione della

copertura della piscina. In particolare, appellandosi alla Circolare n. 7

relativa alle Deduzioni sui proventi della sostanza immobiliare privata,

rilevano che per le piscine, i costi di manutenzione straordinaria, come quello

da loro sostenuto, sono integralmente deducibili.

D. Con decisione di

tassazione dopo reclamo dell’11.5.2022 l’autorità fiscale riconfermava gli

elementi imponibili IC/IFD 2021 accertati in precedenza con la seguente

motivazione:

“(…). Le spese di manutenzione (…) rientrano

pacificamente nella prima categoria di deduzioni possibili, ossia quelle

organiche, che devono essere direttamente legate all’acquisizione del reddito.

Trattandosi di spese per il conseguimento del reddito, la deduzione di costi

degli immobili può pertanto entrare in considerazione solo se l’immobile di cui

si tratta è produttivo di reddito (valore locativo o affitti). Nel caso di

immobili improduttivi di reddito, non sono da dedurre costi, siccome manca il

nesso causale fra reddito imponibile e spesa di manutenzione. Le Istruzioni per

la compilazione della dichiarazione delle imposte (…) allestite

dall’Amministrazione federale delle contribuzioni non ammettevano dubbi al

riguardo e così si esprimevano: “se gli ampliamenti complementari come le

piscine non sono comprese nel valore locativo, non sono parimenti deducibili le

spese di manutenzione e d’esercizio. Tale principio è applicato analogicamente

anche all’imposta cantonale (IC). Questo è il caso del fondo __________ (…) __________

(…), presso cui vi è la loro abitazione primaria, per la quale il valore

locativo è imposto è riferito unicamente all’edificio abitativo di cui al

subalterno A. La piscina (sub. Z) non è pertanto oggetto d’imposizione di un

valore locativo aggiuntivo. In simili condizioni la deduzione di spese della

piscina è da rifiutare (…)”.

E. Con ricorso 11.5.2022

RI 1 impugnano la decisione su reclamo IC/IFD 2021 chiedendo la deduzione del

costo relativo alla copertura della piscina.

Gli insorgenti rilevano,

preliminarmente, di non essere al corrente del fatto se nell’importo di fr.

14'357.- stabilito quale valore locativo per il mapp. __________ RFD __________

sia o meno compresa la piscina. Tuttavia trovano alquanto difficile comprendere

come un edificio accessorio, come la piscina, che “(…) si trova praticamente

ad 1 metro di distanza dall’edificio abitativo (…) non venga preso in

considerazione per il calcolo del valore locativo” e ciò anche perché la

particella è relativamente piccola.

I contribuenti sollevano

anche delle perplessità in relazione al calcolo della stima ufficiale degli

immobili eseguite nel Canton Ticino, dove i valori locativi non sono accertati

individualmente come in altri Cantoni. In particolare secondo l’art. 15 cpv. 2

della Legge sulla stima immobiliare della sostanza immobiliare, i fondi

edificati devono essere valutati come un’unità economica comprendente

fabbricati e relativo terreno annesso. Gli insorgenti rilevano che il valore

locativo è stato stabilito in periodi fiscali precedenti ma ciò non impedirebbe

di rimettere in discussione il calcolo di quest’ultimo.

Da ultimo asseriscono che

la spesa legata alla copertura del manufatto, permette, oltre a mantenere la

piscina pulita, a risparmiare dell’acqua, ritenuto come vi sia una drastica diminuzione

delle perdite di calore accumulato. Si tratterebbe pertanto di costi destinati

al risparmio di energia e alla protezione dell’ambiente e come tali

perfettamente deducibili.

F. L’UT si è limitato a

trasmettere l’incarto IC/IFD 2021 e rinviare a quanto già indicato nella

decisione impugnata.

Diritto

1. I ricorrenti

censurano la mancata deduzione, nei costi di manutenzione, della copertura

della piscina. L’autorità resistente nega tale spesa rilevando che, nel valore

locativo della loro abitazione non è compresa la piscina. Le spese sostenute

dai contribuenti non potrebbero pertanto essere qualificate costi per

l’acquisizione del reddito.

In questa sede, deve

pertanto essere esaminato il reddito della sostanza dei ricorrenti, per

stabilire se lo stesso comprenda anche il valore locativo della piscina e se,

in caso contrario, si imponga la sua aggiunta al reddito imponibile. A tal

proposito si rileva che la Camera di diritto tributario si è già confrontata

con tale quesito nella sentenza CDT 80.2019.118/119 del 17.7.2020 (RtiD I-2021

n. 67).

Considerandi

2.

2.1.

Secondo gli articoli 20

cpv. 1 lett. b LT e 21 cpv. 1 lett. b LIFD, è imponibile quale

reddito della sostanza immobiliare il valore locativo di immobili o di parti di

essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo

diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito. L’art. 21

cpv. 2 LIFD precisa, infatti, che il valore locativo viene stabilito tenendo

conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva

dell’abitazione al domicilio del contribuente.

Il riferimento alle

condizioni locali usuali sta a significare che determinante per l’IFD rimane il

valore di mercato reperibile, che deve essere stabilito in via comparativa

tenendo conto anche delle vecchie abitazioni e quindi non necessariamente il

canone di locazione massimo conseguibile (Agner/Jung/Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, p. 92; v. anche DTF 124 I

152.

= ASA 68 p. 773 = StE 1998 A 23.1 n. 1; DTF 123 II 15 = ASA 66 p. 563 = RF

52/1998 p. 190 = StE 1997 A 21.11 n. 41).

2.2

La legge

federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni

obbliga i cantoni ad assoggettare all’imposta sul reddito il valore locativo

(in virtù del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1 lett. a e dell’art.

7.

cpv. 1 LAID), ma non contiene ulteriori disposizioni relative alle sue modalità

di accertamento, lasciando in tal modo ai cantoni un certo margine. In relazione

alla questione in che misura il valore locativo possa scendere rispetto al

valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1 LAID non pone pertanto alcun altro limite se

non quelli che derivano dagli articoli 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. fed. (DTF

125.

I 65 consid. 2b p. 67; DTF 124 I 145 consid. 3 p. 152 ss.). L’Alta Corte ha

stabilito che il valore locativo può essere inferiore al valore di mercato (DTF

124.

I 145, consid. 4d p. 156; cfr. sentenza TF 2C_757/2015 dell’8.12.2016,

consid. 2), precisando poi che il 60% del valore di mercato rappresenta il

limite inferiore che è ancora conforme al principio costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).

2.3

Per quanto qui di

interesse, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il valore locativo, tenuto conto

della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza personale, è

stabilito al 60 - 70 per cento del valore di mercato delle pigioni e che per il

suo calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore della stima

ufficiale.

3.

3.1.

Un primo punto controverso

è se il valore locativo della casa d’abitazione dei ricorrenti prenda in

considerazione anche la piscina.

3.2

Per quanto riguarda le

modalità di determinazione del valore locativo, secondo l’art. 1 del decreto

esecutivo del 2 dicembre 2020 concernente l’imposizione delle persone fisiche

valido per il periodo fiscale 2021, esso corrisponde al valore di mercato della

pigione per immobili dello stesso genere nella medesima posizione (cpv. 1). Il

valore locativo delle abitazioni primarie corrisponde mediamente al 60-70% del

valore di mercato della pigione; in mancanza di altri elementi utili al suo

calcolo, esso corrisponde, di regola, al 90% del valore di reddito determinato

dall’Ufficio di stima nella decisione di stima (cpv. 2).

3.3

In una sentenza di principio

risalente al 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008 n. 3t), questa

Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata a partire dal

periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione

delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.

In primo luogo, il Canton

Ticino non rientra nel novero dei cantoni in cui i valori locativi sono

“accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale degli immobili.

Ciò presupporrebbe infatti che la legge sulla stima ufficiale prevedesse

espressamente l’accertamento individuale non solo del valore di stima in sé ma

anche del valore locativo dell’immobile, come avviene, per esempio, nel Canton

Argovia oppure Svitto. La sola circostanza che dalla decisione dell’Ufficio

stima si possa ricavare anche il valore di reddito non significa invece che

essa accerti anche il valore locativo dell’immobile, ove si pensi appena che

l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di

una decisione ma solo al dispositivo.

D’altra parte, anche

volendo sostenere che la decisione dell’Ufficio stima, nella misura in cui

accerta il valore di reddito, non passa in giudicato scaduto il termine per

impugnarla dinanzi allo stesso Ufficio, ugualmente non vi sarebbero le

condizioni perché tale valore possa essere riesaminato nell’ambito di una

procedura di reclamo prima, e di ricorso poi, contro la decisione di tassazione

dell’imposta sul reddito. In primo luogo, nel rispetto delle regole sull’onere

probatorio, non si può pretendere che sia il contribuente a portare la prova

dell’inesattezza del valore locativo indicato nella decisione in questione.

Quindi, si dovrebbe stabilire a chi competa l’eventuale esame dei reclami e dei

ricorsi contro il valore locativo. Contrariamente alla soluzione adottata nel

Canton Berna, in cui l’autorità competente per l’accertamento della stima

ufficiale, da una parte, e per la tassazione dell’imposta sul reddito,

dall’altra, è sempre l’autorità di tassazione, in Ticino le competenti autorità

ed i successivi rimedi giuridici non si identificano: la stima ufficiale è di

pertinenza dell’Ufficio stima, mentre l’accertamento dell’imposta sul reddito è

attribuito agli uffici circondariali di tassazione, così come la decisione

sulla stima è impugnabile dapprima dinanzi allo stesso Ufficio stima e poi al

Tribunale di espropriazione, mentre la decisione di tassazione dell’imposta sul

reddito è suscettibile di reclamo all’Ufficio di tassazione e di ricorso alla

Camera di diritto tributario. Inoltre, perché si possa entrare nel merito di un

reclamo o di un ricorso, dovrebbe essere disponibile una decisione motivata,

cioè una decisione in cui l’autorità di stima indichi in quale modo ha

intrapreso l’accertamento del valore locativo, in modo da consentire al

contribuente di valutare se contestarlo o meno. Le decisioni dell’Ufficio stima

si limitano invece ad indicare il reddito (presunto o dichiarato), il tasso di

capitalizzazione ed il valore di reddito che ne deriva, senza aggiungere

ulteriori precisazioni.

A titolo abbondanziale,

questa Camera ha infine sollevato i propri dubbi in merito alla circostanza che

il valore di reddito – ma anche il 90% del valore di reddito – accertato nel

quadro della procedura di stima ufficiale corrisponda effettivamente al 60-70%

del valore medio delle pigioni di mercato (cfr. anche CDT n. 80.2006.173 del 21

dicembre 2006; 80.2007.18 del 9 marzo 2007).

3.4

Tornando alla fattispecie

in esame, il valore locativo della proprietà immobiliare dei ricorrenti, che

funge da loro abitazione primaria, è stato determinato proprio in applicazione

della prassi illegale appena ricordata, che l’autorità resistente si ostina ad

applicare.

Il valore di reddito

dell’edificio principale (subalterno A), secondo la scheda di calcolo della

stima ufficiale (superficie abitabile mq 160), ammonta infatti a fr. 15'952,83.

Il valore locativo, stabilito dall’Ufficio di tassazione ai fini del calcolo

dell’imposta sul reddito corrisponde al 90% di quest’ultimo importo, cioè a fr.

14'357.70.–.

Sebbene gli insorgenti non

contestino il valore locativo della loro abitazione in quanto tale, si deve

constatare che è stato determinato applicando una prassi che l’autorità di

tassazione sa da ormai oltre dieci anni essere illegale.

La ricostruzione del

calcolo del valore locativo effettuato dall’Ufficio di tassazione consente

anche di concludere che lo stesso non tiene conto della piscina. Come già

rilevato, infatti, l’Ufficio cantonale di stima ha attribuito un valore di

reddito solo all’edificio principale e non anche alla piscina, che costituisce

un subalterno a sé stante.

4.

4.1.

Nella decisione impugnata,

l’autorità resistente ha concluso che, per il fatto che la piscina non produce

alcun reddito imponibile, è esclusa la deduzione delle relative spese di

manutenzione.

Occorre pertanto stabilire

se nel calcolo del valore locativo debba effettivamente essere presa in

considerazione anche una piscina.

4.2

La base legale, da cui

dipende l’assoggettamento del valore locativo all’imposta sul reddito, delimita

il proprio campo d’applicazione parlando del “valore locativo di immobili

o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio

in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo

gratuito” (articoli 20 cpv. 1 lett. b LT e 21 cpv. 1 lett. b LIFD).

I beni immobili sono

la categoria più importante dei fondi secondo l’art. 655 cpv. 1 CC,

tanto è vero che spesso i due termini vengono usati come sinonimi (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 7 ad art. 21 LIFD,

p. 424). Per immobile si intende qualunque superficie di terreno che

abbia confini sufficientemente determinati (art. 2 lett. a dell’Ordinanza

del 23 settembre 2011 sul registro fondiario [ORF; RS 211.432.1]).

La proprietà del fondo si

estende superiormente nello spazio ed inferiormente nella terra fin dove esiste

per il proprietario un interesse ad esercitarla (art. 667 cpv. 1 CC). Essa

comprende, salvo le restrizioni legali, tutto ciò che è piantato o costrutto

sul terreno ed anche le sorgenti (art. 667 cpv. 2 CC). Fra le costruzioni, che

si considerano parti costitutive del fondo, rientra tutto ciò che è unito al

fondo mediante la tecnica, sia al di sotto sia al di sopra del suolo. Si tratta

non solo degli edifici e dei muri, ma anche di ponti, condotte, cantine,

parcheggi sotterranei ecc. Non vi rientrano per contro le “costruzioni

mobiliari” menzionate dall’art. 677 CC. Queste ultime sono capanne, baracche,

tettoie e simili, costruite sul terreno altrui senza intenzione di

incorporarvele durevolmente. Esse rimangono del loro speciale proprietario

(art. 677 cpv. 1 CC) e non sono iscritte nel registro fondiario (art. 677 cpv.

2.

CC). Per determinare se si tratti di una costruzione mobiliare, si deve tener

conto sia dell’intensità oggettiva del legame che unisce la cosa al suolo sia

dell’intenzione soggettiva del proprietario dell’immobile. In una recente

sentenza, il Tribunale federale ha riconosciuto che non costituisce una

costruzione mobiliare bensì una parte costitutiva del fondo una piscina, che

non è semplicemente adagiata sul suolo ma poggia su un basamento in cemento

armato, è interrata fino a tre quarti della sua profondità ed è circondata da uno

strato di calcestruzzo colato (sentenza 5D_77/2017 del 25 ottobre 2017, in SJ

2018.

I p. 229 = RNRF 99/2018 p. 255).

È indubbio che la piscina,

che sorge sul fondo di proprietà dei ricorrenti, sia una parte costitutiva

dell’immobile.

4.3

4.3.1

L’imposizione del valore

locativo concerne d’altronde tutti i beni immobili, a differenza di quelli

mobili.

4.3.2

Il Tribunale federale ha

già più volte stabilito che il valore locativo dell’immobile destinato all’uso

personale non rappresenta un introito fittizio, bensì un reddito reale in

natura (decisione TF n. 2C_5/2007 del 21 giugno 2007 consid. 2.3; decisione TF

n. A.254/1996 del 13 febbraio 1998 consid. 2b, in ASA 67, p. 713; decisione TF

n. 2A.126/1992 del 19 febbraio 1993 consid. 2a, in ASA 63, p. 157 e

riferimenti). In dottrina, viene sottolineato il fatto che l’imposizione del

valore locativo consente di sottoporre allo stesso trattamento tutti i

contribuenti che investono il loro capitale proprio in un bene patrimoniale,

realizzando o potendo realizzare in tal modo un reddito, tanto è vero che

l’imposizione concerne anche le case di vacanza e le abitazioni secondarie (Gurtner/Locher, Theoretische Aspekte der

Eigenmietwertbesteuerung, in ASA 69, p. 603).

La circostanza che la

legge non preveda l’assoggettamento all’imposta sul reddito anche del valore di

godimento dei beni mobili non è costitutiva di una disparità di trattamento, ma

dipende essenzialmente dal fatto che il capitale investito da un privato in

beni di consumo durevoli (arredamento, automobili, yacht, cavalli da corsa,

quadri, opere d’arte ecc.), in caso di locazione, non consente di trarne

un’eccedenza di ricavi e quindi un reddito imponibile. Nel compenso ricevuto

per la concessione dell’uso di questi beni, infatti, vi è un’importante

componente che si riferisce al deprezzamento del bene e che come tale non

rientra nel canone pagato per il suo uso. Ne consegue che il valore d’uso dei

propri beni mobili sarebbe praticamente neutralizzato da questa componente, che

indennizza la perdita di valore dei beni (Gurtner/Locher,

op. cit., p. 604 ss.; inoltre Locher,

Eigenmietwertbesteuerung in der Schweiz, in: Behnisch/Marantelli [a cura di], Beiträge

zur Methodik und zum System des schweizerischen Steuerrechts, Berna 2014, p.

338.

s.).

In questo contesto, viene

menzionata la particolarità delle case signorili e delle ville lussuose, cioè

di beni che sono caratterizzati dal fatto di essere concepiti in funzione delle

esigenze personali di proprietari particolarmente abbienti. Eventuali strutture

straordinarie, finalizzate solo all’appagamento di un capriccio personale del

proprietario, che non offrirebbero alcun vantaggio ad un terzo, dovrebbero

essere escluse dal valore locativo ed essere assimilate a beni di consumo.

Infatti, può rientrare nella nozione di reddito solo quella parte di valore

locativo che sarebbe conseguibile sul mercato come canone di locazione;

coerentemente, dovrebbe essere esclusa la deduzione delle spese di manutenzione

che si riferiscono a questa componente (Gurtner/Locher,

op. cit., p. 606).

4.3.3

Anche la giurisprudenza

afferma che ville e case signorili richiedono un trattamento particolare.

Già in una sentenza del

1956.

(ASA 25 p. 308), su ricorso di un contribuente ticinese, il Tribunale

federale aveva avuto modo di affermare che ville e case signorili presentano la

particolarità di essere costruite “con larghezza di mezzi, con gusti

tutt’affatto personali e con particolari attrezzature ed installazioni interne

ed esterne”, sicché “non sono fatte per essere locate e non esiste per

loro un prezzo corrente sul mercato”. La Corte aggiungeva che:

Il

proprietario che, per necessità, è obbligato di locarle lo fa in generale ad un

canone insolito, molto basso, che non può fornire una base oggettiva per

l’imposizione. Il giusto prezzo, che nei casi normali si determina nel libero

gioco fra domanda ed offerta, nel caso del tutto particolare di queste case

deve essere forzatamente calcolato in via di presunzione tenendo conto, da una

parte, del costo o del valore venale e soprattutto del valore che rappresenta

per il proprietario l’abitazione, con la sua area, i giardini, le installazioni

ed il confort in genere, e, dall’altra parte, della pigione massima che

potrebbe presumibilmente essere offerta, da un terzo, in condizioni economiche

e sociali analoghe, desideroso d’affittare una siffatta proprietà.

In una sentenza del 7

aprile 2010 (n. 80.2009.41/42), la Camera di diritto tributario ha rilevato

che, nel caso di abitazioni di lusso, bisogna anche tener conto del fatto che

la domanda è inferiore rispetto alle abitazioni di standard inferiore. Allora,

il valore locativo di una casa di lusso può sì essere commisurato a ciò che il

proprietario potrebbe esigere quale canone di locazione secondo i parametri

locali, ma solo nella misura in cui tali redditi sarebbero conseguibili di

fatto sul mercato. Neppure si può prendere in considerazione la somma

necessaria a garantire un rendimento appropriato dell'insieme del capitale

investito, proprio perché una parte dell’investimento dovrebbe essere

abbandonata, in caso di locazione, non essendo l’inquilino interessato a quelle

installazioni straordinarie che soddisfano solo esigenze strettamente personali

del proprietario (sentenza citata, consid. 2.3, con riferimento alla sentenza

del Tribunale amministrativo del Canton San Gallo del 27 giugno 1996, in RF 51/1996

p. 395 = StE 1996 B 25.3 n. 17; come pure a Gurtner/Locher,

op. cit., p. 606).

Nella medesima pronuncia,

questa Corte ha anche ricordato che, nella circolare n. 15 (per quanto noto,

non più in vigore), la stessa Divisione delle contribuzioni prevedeva

un’eccezione per le ville e case signorili. Per simili immobili, il

valore locativo deve infatti essere definito in modo più preciso ed

individualizzato di quanto non consentano di fare i diversi metodi schematici

previsti per le case unifamiliari e per i condomini. Occorre pertanto procedere

ad una valutazione caso per caso tenendo conto delle particolarità della

costruzione e delle sue istallazioni (Circolare

cit., par. 2.2., p. 2).

4.4

Riassumendo, il valore

locativo che deve essere assoggettato alle imposte concerne tutti i beni

immobili e tutte le parti costitutive degli stessi, ad eccezione di eventuali

installazioni o strutture particolarmente lussuose, che devono essere

assimilate a beni di consumo e come tali non considerate nel calcolo del valore

locativo. In tal caso, deve anche essere esclusa la deduzione delle relative

spese di manutenzione (Locher,

Kommentar zum DBG, vol. I, 2a ediz., Basilea 2019, n. 67 ad art. 21

LIFD, p. 679, con riferimento anche alle Direttive dell’Amministrazione

federale delle contribuzioni del 25.3.1969 per determinare il valore locativo

delle case d’abitazione occupate dal loro proprietario, in ASA 38 p. 126; v.

anche AFC, L'imposition de la valeur locative, in Informations fiscales, a cura

della Conferenza svizzera delle imposte, marzo 2015, cap. 4.3.3, p. 11).

Da quanto precede non è

lecito concludere che ogni piscina in quanto tale debba essere esclusa dal

calcolo del valore locativo. Al contrario, a meno che non si tratti di una

componente particolarmente lussuosa e addirittura stravagante, tale da non

presentare alcun interesse per un eventuale locatario, si deve ritenere che

anche la piscina debba essere considerata. Non mancano del resto sentenze del

Tribunale federale (sentenza n. 2C_1003/2017 del 21.6.2018, in RDAF 2018 II p.

478) o di corti cantonali (p. es.: sentenza del Tribunale amministrativo del

Canton Zurigo SB.2009.00033 del 18.11.2009, in StE 2010 B 25.6 n. 58; sentenza

della Commissione di ricorso amministrativa del Canton San Gallo I/1-2015/80

del 15.8.2015), che si sono confrontate con la pretesa dei proprietari di

dedurre dal valore locativo le spese per la manutenzione di piscine.

4.5

La piscina dei ricorrenti

non rientra manifestamente fra quelle installazioni particolarmente lussuose,

per le quali si giustifica l’eccezione ammessa dalla giurisprudenza e dalla

dottrina menzionate. Neppure l’autorità di tassazione pretende infatti che

presenti delle finiture stravaganti o che abbia comunque caratteristiche tali

da renderla assimilabile a un bene di consumo piuttosto che a un bene

redditizio.

In queste circostanze, non

è giustificabile la decisione dell’Ufficio di tassazione di negare la deduzione

delle spese litigiose solo per il fatto che la piscina non è stata considerata

nel calcolo del valore locativo. Ancor meno comprensibile è la motivazione

adottata dall’autorità fiscale, se si considera che il valore locativo è stato

determinato applicando una prassi che sapeva essere illegale. Invece di

preoccuparsi di stabilire un valore locativo che tenesse conto dell’intero

immobile con tutte le sue parti costitutive, il fisco cantonale si è limitato a

prendere atto che il valore di reddito, accertato dall’Ufficio cantonale di

stima nell’ambito del calcolo della stima ufficiale dell’immobile, non aveva

considerato l’esistenza della piscina.

Constatata la mancata

considerazione della piscina nel calcolo del valore locativo dell’immobile

degli insorgenti, l’autorità di tassazione avrebbe dovuto rettificare tale

valore, anziché negare per questa ragione la deduzione delle spese. Come ha

sottolineato in un caso analogo il Tribunale amministrativo del Canton Zurigo,

altrimenti verrebbero violati il principio per cui il valore locativo deve

conformarsi al valore di mercato come pure i precetti costituzionali (StE 2010

B 25.6 n. 58 consid. 3.2; inoltre la sentenza della Commissione di ricorso

amministrativa del Canton San Gallo I/1-2015/80 del 15.8.2015, consid. 3d; v. anche Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3a ediz., Zurigo 2013, n. 37 ad

§ 30, p. 550).

4.6

In

questo contesto, si può accennare a quanto stabilito dal Tribunale federale, in

una sentenza del 31 marzo 1982, che concerne una controversia sorta fra due

vicini di casa in merito all’uso di una piscina, che sorgeva sul fondo di uno

dei due e concessa in uso all’altro, senza tuttavia definire l’ammontare del

compenso. Il tribunale cantonale aveva incaricato un perito di determinare il

“valore locativo” della piscina, per il periodo di quasi sei anni durante il

quale aveva avuto vigore il contratto. L’indennità di fr. 65’758,20, stabilita

dal perito in base ai principi applicabili in caso di calcolo di una pigione, e

fatta propria dalla corte cantonale, è stata ritenuta adeguata anche dal

Tribunale federale, che non ha mancato di sottolineare il carattere lussuoso di

una piscina privata per solo due partner, che siano legati da comproprietà o da

un rapporto di locazione (DTF 108 II 112 consid. 5).

Non

si conoscono evidentemente né il luogo in cui sorgeva la piscina in questione

né le sue dimensioni, infrastrutture e finiture. La sentenza citata ha tuttavia

messo in rilievo il fatto che una piscina privata rappresenta pur sempre un

oggetto di un certo pregio, che ha indubbie ripercussioni sul valore locativo

di un immobile. In mancanza di criteri generali, che consentano di determinare

tale valore, può essere commissionata una perizia, come avvenuto nel caso in

questione.

4.7

Gli

atti devono pertanto essere rinviati all’Ufficio di tassazione, affinché

determini il valore locativo dell’immobile di proprietà dei ricorrenti,

compresa la piscina, nel rispetto del diritto in vigore. Il “valore di mercato

delle pigioni”, cui deve riferirsi l’autorità nel calcolo del valore locativo,

impone di valutare la casa tenendo conto del reddito che potrebbe essere

conseguito, anche grazie all’esistenza della piscina esterna.

5.

5.1.

Per

quanto attiene ai costi chiesti in deduzione dagli insorgenti, l’autorità di

tassazione non si è pronunciata sul loro carattere di spese di manutenzione o

di miglioria. Come visto, infatti, ne ha negato la deduzione solo perché la

piscina non era stata considerata nel calcolo del valore locativo.

Spetterà

di conseguenza all’Ufficio di tassazione pronunciarsi sulla deducibilità delle

spese fatte valere.

5.2

Per

il fatto che l’autorità inferiore non è entrata nel merito della natura delle

opere intraprese dai ricorrenti, non è possibile esaminare in modo esauriente

la questione. D’altronde, non sarebbe giustificato anticipare il giudizio

dell’Ufficio di tassazione, contro cui sarà poi ammesso un ulteriore diritto di

ricorso.

6.

Il ricorso è evaso

ai sensi dei considerandi. La decisione su reclamo IC/IFD 2021 dell’11.5.2022 è

annullata e gli atti sono ritornati all’UT affinché emetta una nuova decisione.

Non si prelevano spese e tasse di giustizia. Agli insorgenti, non patrocinati,

non vengono assegnate ripetibili.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. La decisione su reclamo

IC/IFD 2021 dell’11 maggio 2022 è annullata e gli atti sono rinviati

all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

3. Contro il prese Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: