Procedura: reclamo, decisione, motivazione, diritto di essere sentito, annullamento e rinvio degli atti all’autorità di tassazione

Incarti n.

80.2022.229

80.2022.230

Lugano

16 settembre 2024

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

cancelliera

Cristiana

Balestra Gamboni

parti

RI 1

RI 2

entrambi

rappr. da: RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 29 agosto 2022 contro la decisione del 27 luglio 2022 in materia di IC e IFD

2015.

Fatti

Fatti

A. a.

RI 1, industriale, ha

esercitato diverse funzioni nella società anonima __________, prima di

diventarne presidente con firma individuale nel 1996, ruolo che ha ricoperto

fino alla sua morte avvenuta nel febbraio 2023.

La moglie, RI 2, è

casalinga.

Nel periodo fiscale 2015,

i coniugi __________ erano domiciliati a __________.

b.

Il 15 marzo 2017 (stampata

l’8.03.2017 alle 15:56), la __________ ‑ che rappresentava i

coniugi __________ ‑ introduceva una prima Dichiarazione

d’imposta IC/IFD 2015 a nome e per conto dei contribuenti, esponendo ‑ per

quanto qui d’interesse ‑ fr. 9.‑ quali reddito della

sostanza mobiliare (titoli e capitali) e fr. 1'353'238.‑ quale

sostanza mobiliare (titoli e capitali al 31.12.2015). Il Modulo non era firmato

dai contribuenti, bensì per procura (“p.p.”) dalla fiduciaria.

Nell’Elenco dei titoli,

sotto la Rubrica B “Beni non soggetti all’imposta preventiva”, figurava “sostanza

da quantificare in sede di autodenuncia”, il cui valore imponibile era di

fr. 1.‑ (stato al 31.12.2015) e per il cui reddito lordo non era

compilata la casella di riferimento.

I contribuenti non

richiedevano alcun rimborso dell’imposta preventiva.

c.

Neanche un mese dopo, il

10 aprile 2017 rientrava presso l’RS 1 (di seguito: UT) una nuova Dichiarazione

d’imposta IC/IFD 2015, firmata personalmente dal contribuente il 24 marzo 2017

(stampata il 23.03.2017 alle 18:51). Sempre per quanto qui d’interesse, i

contribuenti dichiaravano fr. 1’609.‑ quali redditi da sostanza

mobiliare e fr. 1'353'239.‑ quali titoli e capitali (stato al

31.12.2015). Quali altri redditi della sostanza mobiliare erano stati esposti “vantaggi

da partecipazioni societarie da quantificare” in ragione di fr. 1'000.‑.

Nell’Elenco dei titoli,

questa volta sotto la Rubrica A “Beni soggetti all’imposta preventiva”, figurava

“sostanza da quantificare in sede di autodenuncia”, il cui valore

imponibile era di fr. 1.‑ (stato al 31.12.2015) e per il cui reddito

lordo non era compilata la casella di riferimento.

Il Modulo 8

(“Partecipazioni qualificate nella sostanza privata”) riportava la

partecipazione in __________ e società controllate da quantificare in

particolare __________” il cui valore fiscale era di fr. 1.‑

(stato al 31.12.2015) e il reddito lordo, come già anticipato, di

fr. 1'000.‑.

I contribuenti non

richiedevano alcun rimborso dell’imposta preventiva.

d.

L’11

aprile 2017, dopo aver effettuato una verifica fiscale presso la __________,

l’Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito: AFC) notificava

alla rappresentante, la RA 1, il conteggio delle prestazioni valutabili in

denaro, royalties passive non riconosciute e spese di natura privata

concesse dalla società nel corso degli esercizi dal 2011 al 2015. In

particolare, per l’esercizio 2015, l’AFC aveva accertato una prestazione

imponibile pari a fr. 98'160.‑, cui si applicava l’imposta

preventiva del 35%. Nel suo scritto, l’AFC, oltre a sottolineare che “in

virtù dell’art. 14 cpv. 1 LIP, l’imposta preventiva d[oveva] essere addossata

ai beneficiari delle prestazioni valutabili in denaro”, richiedeva alla

società il pagamento dell’imposta preventiva entro trenta giorni.

L’AFC specificava altresì

che avrebbe informato del conteggio l’amministrazione cantonale competente in

materia di IFD, “al più tardi non appena [avesse] ricevuto il versamento

dell’imposta preventiva”.

e.

I coniugi __________

firmavano una nuova Dichiarazione d’imposta IC/IFD 2015 nell’ottobre 2017. Il

Modulo 1, comprensivo degli allegati, “rientra[va]” presso l’UT il 10

novembre 2017 (v. prima pagina in basso). La lettera d’accompagnamento

evidenziava che la dichiarazione 2015 era stata “completata in seguito

all’autodenuncia presentata nel 2016 e al verbale di audizione del 22 agosto

2017”.

Per quanto qui d’interesse,

i contribuenti dichiaravano redditi da titoli e capitali pari a

fr. 72'820.‑ e, per la sostanza, esponevano titoli e capitali in

ragione di fr. 21'206'347.‑ (stato al 31.12.2015).

Dall’Elenco dei titoli ed

in particolare dal Modulo 8, si evince che il contribuente aveva beneficiato di

una prestazione valutabile in denaro da parte della __________ di

fr. 98'160.‑ e che tale reddito veniva dichiarato tra le

partecipazioni i cui redditi erano soggetti all’imposta preventiva.

I contribuenti chiedevano

il rimborso dell’imposta preventiva complessiva in ragione di

fr. 37'144.80.

B. Con decisione dell’11

giugno 2020, l’UT notificava ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2015, nella

quale commisurava il reddito da titoli e capitali in fr. 112'084.‑ e

gli altri redditi della sostanza mobiliare in fr. 8'800.‑. A motivo,

l’autorità di tassazione adduceva rispettivamente “valori rettificati in

base agli importi effettivi” e “aggiunta di vantaggi goduti in ambito

societario”.

Per la determinazione

della sostanza, l’UT aveva aggiunto fr. 19'853'109.‑ a quanto

dichiarato quali titoli e capitali, argomentando che i “valori [erano stati]

rettificati in base agli importi effettivi”, e fr. 500'000.‑

quali altri elementi della sostanza mobiliare, con la motivazione “situazione

al 31.12.2015 o a fine imponibilità”.

Di conseguenza, il reddito

imponibile era di fr. 661'800.‑ per l’IC (fr. 873'400.‑

determinanti per l’aliquota) e di fr. 685'900.‑ per l’IFD

(determinanti per l’aliquota: fr. 878'800.‑). Per la sola imposta

cantonale, la sostanza imponibile era stata stabilita in fr. 19'294'000.‑

(determinanti per l’aliquota: fr. 23'144'000.‑). L’imposta dovuta ammontava

a fr. 157'145.45 per l’IC e a fr. 78'678.90 per l’IFD.

A titolo di rimborso

dell’imposta preventiva, l’UT riconosceva unicamente fr. 2'788.80,

respingendo la “istanza di rimborso […] in tutto o in parte”.

C. Il 25 giugno 2020, la

RA 1 presentava reclamo contro la suddetta decisione, lamentando sia il mancato

riconoscimento del rimborso dell’imposta preventiva in ragione di

fr. 34'356.‑ sia “l’assoggettamento all’imposta sui redditi dei

vantaggi per CHF 8'800 malgrado [fossero] già stati ripresi nell’importo

di CHF 98'160”.

A mente della

rappresentante, da un lato, la motivazione “istanza di rimborso respinta in

tutto o in parte” non era sufficientemente comprensibile per i contribuenti

che pertanto chiedevano delle delucidazioni in merito.

D’altro canto, la RA 1

riteneva che il criterio della spontaneità secondo il nuovo diritto in vigore

dal 1° gennaio 2019, comunque applicabile alla fattispecie, così come i

requisiti formali e temporali per richiedere ed ottenere il rimborso dell’imposta

preventiva, fossero adempiuti.

Infine, la rappresentante

sottolineava che l’importo di fr. 8'800.‑ accertato dall’UT era già

contemplato nell’importo riferito alla prestazione valutabile in denaro:

tassarlo avrebbe comportato riprendere due volte il medesimo reddito.

D. Il 27 luglio 2022,

l’UT respingeva integralmente il reclamo contro le decisioni di tassazione

IC/IFD 2015 e negava l’ulteriore richiesta di rimborso dell’imposta preventiva

con la seguente motivazione:

i contribuenti, per il tramite del loro

rappresentante, contestano il mancato rimborso dell’imposta preventiva

trattenuta sulle prestazioni valutabili in denaro concesse dalla società __________.

Le

prestazioni valutabili in denaro (quantificate in CHF 98'160.‑)

imposte ai contribuenti si riferiscono a royalties passive non riconosciute e

spese di natura privata e sono state riscontrate a seguito di un controllo

dell’Amministrazione federale delle contribuzioni terminato in data 11 aprile

2017.

Secondo

l’art. 23 cpv. 1 LIP, “chiunque, contrariamente alle prescrizioni di legge, non

dichiara alle autorità fiscali competenti un reddito colpito dall’imposta

preventiva o la sostanza da cui esso proviene perde il diritto al rimborso

dell’imposta preventiva dedotta da questo reddito”.

Secondo

la giurisprudenza, affinché un reddito possa essere considerato “dichiarato”

(in tempo utile) ai sensi dell’art. 23, cpv. 1 LIP, è necessario in particolare

che la dichiarazione sia spontanea ossia che derivi da un’iniziativa del

contribuente stesso e non sia la conseguenza di un intervento dell’autorità

fiscale (sentenza del tribunale federale 2C_1052/2019 18 maggio 2020).

È

unicamente dopo la determinazione delle prestazioni valutabili in denaro da

parte dell’AFC che i contribuenti hanno provveduto a dichiarare questi redditi,

con la riconsegna della dichiarazione fiscale 2015, avvenuta il 10 novembre

2017.

Le

condizioni esposte nell’art. 23, cpv. 1 LIP non sono quindi adempiute, si

procede quindi a verificare se i redditi non siano stati dichiarati per

negligenza (art. 23, cpv. 2).

I contribuenti detengono, in maniera indiretta, la

totalità delle azioni __________. Il signor RI 1, oltre ad essere un dipendente

della SA, risulta esserne anche il presidente.

Considerato

quanto sopra esposto e il fatto che le prestazioni valutabili in denaro a

favore dei contribuenti si riferiscono a royalties passive non riconosciute e a

spese di natura privata, è possibile affermare che, già nel 2015, i

contribuenti fossero a conoscenza di queste prestazioni a loro favore poiché ne

hanno deciso la concessione e ne hanno beneficiato (sentenza 2C_792/2021 del

tribunale federale del 14 marzo 2022).

L’UT concedeva il rimborso

dell’imposta preventiva unicamente in ragione di fr. 2'788.80, come in

prima istanza.

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2, rappresentati

dalla RA 1, si aggravano contro il mancato riconoscimento del rimborso

dell’imposta preventiva e chiedono che l’imposta preventiva pari a

fr. 34'356.‑ sia rimborsata e che l’aggiunta di vantaggi per

fr. 8'800.‑ sia annullata.

Il rimborso dovrebbe essere

riconosciuto perché, “anche se in tre fasi successive, prima che l’autorità

fiscale di prime cure si chinasse sull’incarto, i ricorrenti hanno completato

la dichiarazione inizialmente prevista e sicuramente” con le dichiarazioni

presentate rispettivamente il 24.3.2017 e nell’ottobre 2017. La necessità di

procedere con due correzioni successive sarebbe “stata unicamente imposta

dalla scadenza della presentazione della dichiarazione fiscale 2015 prevista

per il 28.2.2017, altrimenti non vi sarebbe stata necessità di dover completare

con due modifiche successive quanto inizialmente dichiarato”.

I ricorrenti lamentano

altresì il mancato esame da parte dell’UT “degli elementi a sostegno

dell’applicazione dell’art. 23 cpv. 2 LIP”. L’autorità fiscale non avrebbe

interpretato correttamente quest’ultima disposizione “per due motivi

principali”. Da un lato, perché avrebbe valutato la spontaneità dell’agire

dei contribuenti, che tuttavia sarebbe una condizione che non trova più alcuna

traccia né nel testo di legge né nella Circolare AFC n. 48 e, dall’altro,

perché “i motivi che hanno spinto i qui ricorrenti a dichiarare nella

propria dichiarazione fiscale 2015 i redditi in questione, sono assolutamente

irrilevanti”.

Oltre alla procedura di

verifica da parte dell’AFC, per i periodi fiscali dal 2006 al 2015 i ricorrenti

avevano presentato anche un’autodenuncia sia per la persona giuridica sia per

loro stessi, quest’ultima decisa dall’Ufficio procedure speciali il 25 giugno

2018. In questo ambito, “a seguito degli approfondimenti del caso

dell’Ufficio procedure speciali non sono stat[e] riscontrate (e sanzionate)

irregolarità particolari che potessero ad esempio sfociare in un tentativo di

sottrazione di imposta”. A loro avviso, pertanto, “necessariamente la

mancata dichiarazione (se di mancata dichiarazione dei redditi colpiti da IP si

vuole parlare) è logicamente da attribuirsi a un comportamento negligente dei

ricorrenti”.

Secondo gli insorgenti, la

prima “errata dichiarazione 2015” sarebbe stata “causata dalla

pressione temporale del momento e dal fatto che la competenza fosse suddivisa

tra i vari consulenti”.

Ma sarebbe “soltanto

nell’ottobre 2017 […] a conoscenza e dopo pagamento dell’IP conseguente

all’ispezione AFC che i redditi e la relativa sostanza sono stati potuti essere

dichiarati correttamente e completamente”.

Infine, per quanto attiene

alla ripresa di vantaggi in ragione di fr. 8'800.‑ da parte dell’UT,

i ricorrenti sostengono che tale importo sia già contemplato nell’importo della

prestazione imponibile accertata dall’AFC per il periodo fiscale 2015, riferito

anche a “spese di natura privata” e pertanto ne richiedono lo stralcio.

Diritto

1. Per

quanto riguarda il calcolo dell’imposta cantonale sul reddito e dell’imposta

federale diretta 2015, i ricorrenti lamentano l’aggiunta da parte dell’autorità

di tassazione di “altri redditi della sostanza mobiliare” in ragione di

fr. 8'800.‑, richiedendone lo stralcio, e la mancata motivazione dell’aggiunta

di tale fattore nell’ambito della decisione impugnata.

Considerandi

2.

2.1.

La procedura di tassazione

attribuisce al contribuente la facoltà di presentare reclamo contro la

decisione di tassazione. Adita dal contribuente con reclamo, l’autorità di

tassazione deve prendere una decisione motivata (art. 208 cpv. 2 LT; art. 135

cpv. 2 prima frase LIFD), fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208

cpv. 1 LT; art. 135 cpv. 1 LIFD; v. anche Agner/Jung/Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 422). Per

giurisprudenza costante, il diritto a una motivazione ha natura formale: la sua

violazione comporta, di regola, l’annullamento dell’atto impugnato, senza che

vada vagliato se quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a,

p. 138; 118 Ia 17 consid. 1a, p. 18; 104 consid. c, p. 109 con relativi

riferimenti).

2.2

L’art. 29 Cost. impone

alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni

delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti

da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente

quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a

decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle

condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali

possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid.

2; 112 Ia 109 consid. b e rimandi; 111 Ia 1).

Per far ciò l’autorità

giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti gli argomenti e le

eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione su quelli principali

ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito (DTF 111 Ia 1 consid.

3a; 107 Ia 248 consid. 3a; 105 Ib 248 consid. 2a, p. 249; 101 Ia 3; CDT, decisione

n. 381 del 30 luglio 1981 in re St.; Imboden/Rhinow,

Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, Vol. I,

n. 85 B III a, p. 535; Känzig/Behnisch,

Direkte Bundessteuer, 2ª ediz., Vol. III, Basilea 1992, p. 249).

2.3

La

motivazione deve dunque consistere nell’esposizione della fattispecie ed in una

motivazione giuridica, dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo

della decisione: solo in tal modo, infatti, il contribuente è nelle condizioni

di motivare il suo ricorso e l’autorità di ricorso di sottoporre a verifica la

decisione stessa (Känzig/Behnisch,

op. cit., p. 249; inoltre decisione CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003, in:

RtiD I-2004 n.19t).

3.

3.1.

Nel caso di specie, l’autorità

di tassazione ha aggiunto ai proventi dichiarati, fra l’altro, l’importo di fr. 8'800.‑,

con la motivazione “vantaggi goduti in ambito societario”.

Nonostante l’esplicita

censura contenuta nel reclamo contro le decisioni di tassazione, l’autorità

preposta non si è minimamente pronunciata sulla ripresa dei vantaggi privati in

ragione di fr. 8'800.‑.

Appare

evidente che la motivazione della decisione impugnata non rispetta le esigenze

della legge tributaria e del diritto costituzionale di essere sentito.

3.2

La

Camera di diritto tributario ha assegnato all’autorità di tassazione un termine

di 10 giorni per prendere posizione in merito al ricorso.

L’UT

non ha presentato ulteriori osservazioni, “limitandosi a richiamare quanto

scritto nelle motivazioni della decisione contestata [e] confermandosi nelle

conclusioni ivi contenute”.

Ciò non permette quindi di

sanare il vizio di cui soffre la decisione impugnata.

D’altra parte, agli atti non

sono reperibili né il dettaglio delle prestazioni valutabili in denaro

accertate dall’AFC e da quest’ultima definite “royalties passive non

riconosciute e spese di natura privata” né le schede contabili relative ai

costi per l’esercizio 2015 della __________. Gli insorgenti sostengono infatti che

l’importo di fr. 8'800.‑ sia già contemplato nell’ammontare della

prestazione valutabile in denaro accertata dall’AFC.

Non è dunque possibile

risalire alla natura di tali “spese di natura privata” né tantomeno alla

loro commisurazione.

Pertanto, su questo

aspetto, la decisione impugnata deve essere annullata. Il ricorso è accolto e

gli atti devono essere ritornati all’UT perché emetta una decisione chiara e

motivata.

4.

Di

conseguenza, il ricorso è accolto.

La

decisione dopo reclamo IC/IFD 2015 notificata il 27 luglio 2022 è annullata. Gli

atti sono ritornati all’RS 1 perché abbia a pronunciarsi sia sulla natura sia

sulla commisurazione degli “altri redditi della sostanza mobiliare”.

Visto l’esito del ricorso,

non si prelevano né la tassa di giustizia né le spese di procedura.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli articoli 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il

ricorso è accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione dopo reclamo IC/IFD 2015 notificata il 27 luglio 2022

è annullata e gli atti sono ritornati all’RS 1 perché notifichi ai ricorrenti

una nuova decisione motivata.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

3. Contro il presente giudizi Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La

cancelliera: