Deduzioni: spese professionali, trasporto, impiego in un altro Cantone con rientro settimanale, necessità del veicolo privato per trasferte di servizio non dimostrata

Incarti n.

80.2022.281

80.2022.282

Lugano

11 gennaio 2023

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Sabrina

Piemontesi - Gianola, vicecancelliera

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 23 novembre 2022 contro la decisione del 9 novembre 2022 in materia di IC

e IFD 2021.

Fatti

Fatti

A.

a.

__________ (22.9.1986) era

domiciliato a __________ ed era alle dipendenze dello Stato Maggiore

dell’Esercito svizzero, nella funzione di “Sottoufficiale di professione

specialista”. Nella DF indicava quale luogo di lavoro __________ (Canton

Berna).

b.

Con dichiarazione fiscale IC/IFD

2021, il contribuente dichiarava un reddito imponibile di fr. 60'524.- ed una

sostanza imponibile di fr. 22'000.-. In particolare, nelle deduzioni egli

faceva valere un importo di fr. 25'400.- a titolo di “spese professionali”. Nel

Modulo 4, dettagliava tale costo:

·

fr. 16'500.- per la trasferta con il suo veicolo privato da __________andata

e ritorno) per 50 giorni;

·

fr. 6'400.- di vitto (quale spesa supplementare in caso di

rientro settimanale al domicilio);

·

fr. 2'500.- quali forfait per “altre spese professionali”.

B. Con decisione di

tassazione IC/IFD 2021 del 5.10.2022, l’Ufficio di tassazione di Lugano (di

seguito UT) stabiliva il reddito imponibile in fr. 73'100.- per l’IC ed in fr.

77'200.- per l’IFD e la sostanza imponibile in fr. 22'000.-. Per quanto

riguardava in particolar modo le spese professionali le stesse erano state ridotte

a fr. 12'760.- a fronte dei fr. 25'400.- richiesti. In particolare, l’autorità

fiscale non aveva concesso in deduzione le spese legate all’utilizzo del

veicolo privato, riconoscendo unicamente il controvalore del costo

dell’abbonamento generale delle __________.

C.

a.

Con reclamo 13.10.2022, RI

1 contestava la decisione di tassazione IC/IFD 2021 per quanto concerneva il

mancato riconoscimento della deduzione per l’utilizzo del veicolo privato.

Indicava che nei precedenti periodi fiscali aveva trasmesso una lettera

accompagnatoria sottoscritta dall’Ufficiale in Capo con la quale veniva

spiegata la necessità dell’uso dell’automobile.

b.

Con lettera 14.10.2022, l’autorità

fiscale trasmetteva a __________ una “Richiesta di documentazione”.

Preliminarmente l’UT, appellandosi all’art. 42 dell’Ordinanza del DFF del 6

dicembre 2001 concernente l'ordinanza sul personale federale (O-OPers; RS

172.220.111.31), rammentava che, in materia di rimborso spese del personale

dell’amministrazione federale e del personale militare, in caso di comprovata

necessità, vi era la messa a disposizione di veicoli di servizio. In casi

giustificati il servizio competente poteva rilasciare un’autorizzazione

generale per l’utilizzo di un veicolo a motore privato per viaggi di servizio.

L’autorizzazione in questione è limitata ad un anno, a meno che per motivi di

servizio l’impiegato non abbia costantemente bisogno di utilizzare un veicolo a

motore privato. Per il personale militare è inoltre in vigore una normativa

particolare che regola le spese, e prevede l’attribuzione di veicoli di

servizio personali.

Fatta tale premessa, il

contribuente veniva invitato a produrre la seguente documentazione:

·

copia del contratto di lavoro / atto di nomina e pattuizioni

accessorie in vigore per il periodo 2021;

·

copia dell’autorizzazione all’uso del veicolo privato rilasciata

dal servizio competente indicante i costi rifusi per l’uso dello stesso per

ragioni di servizio;

·

indicazione circa la concessione di veicolo di servizio

personale;

·

in caso di permanenza all’estero, dichiarazione del datore di

lavoro indicante i giorni di servizio all’estero per il periodo 1.1.-31.12.2021.

Gli atti richiesti

avrebbero dovuto essere trasmessi entro il 3.11.2022. Il contribuente, veniva

inoltre avvertito che in caso contrario, il gravame sarebbe stato deciso in

base agli atti all’incarto.

c.

__________, trasmetteva un

documento datato 22.10.2022, dell’Esercito svizzero, da cui si evinceva che il

contribuente era impiegato a tempo pieno presso il “Kommando Operationen”.

Sino al 31.5.2021 il suo posto di lavoro era a __________ (Canton __________) e

da tale data in poi a __________ (Canton __________).

Si attestava inoltre

quanto segue:

“Die

Funktion von Herr __________ beinhaltet unregelmässige Arbeitseinsätze

ausserhalb des Arbeitsortes, mit teilweise geschichteten Arbeitszeiten.

Aufgrund dieser Arbeitszeiten ist es in der Regel nicht möglich, dass Herr __________

mit den öffentlichen Verkehrsmitteln zeitgerecht am Arbeitsort ist oder nach

Hause fahren kann. Der Einsatz von Betriebsfahrzeugen für Privatfahrten ist

nicht gestattet. Im Weiteren bestätigen wir, dass der Arbeitgeber Kommando

Operationen den Mitarbeitenden am Wohn- und Arbeitsort keine Beiträge an dier

Kosten von Mahlzeiten ausrichtet. Bei Einsätzen ausserhalb des Wohn-und

Arbeitsort werden bei Bedarf die getätigen Auslagen ersetzt”.

In

sostanza, dallo scritto in questione emergeva che il contribuente, aveva un orario

di lavoro a turni irregolari, motivo per il quale non gli era possibile – di

norma – andare o rientrare dal lavoro con i mezzi pubblici. Non era inoltre

consentito l’utilizzo dei veicoli di servizio per le trasferte private. Si

confermava inoltre che il datore di lavoro, eccettuata la trasferta domicilio –

luogo di lavoro, rimborsava le spese sostenute.

D. Con decisione di

tassazione dopo reclamo IC/IFD 2021 del 9.11.2022 veniva respinto il gravame

del contribuente.

In particolare l’autorità

fiscale rilevava che, né nell’attestazione dell’Esercito svizzero prodotta né

nel certificato di salario, il datore di lavoro aveva rispettato l’obbligo di

indicare il totale dei giorni di lavoro a turni o notturno. Inoltre, secondo la

giurisprudenza della Camera di diritto tributario, nel caso dei lavoratori con

rientro al domicilio settimanale si dovrebbe considerare congrua la pretesa

dell’autorità fiscale all’ubicazione del luogo di residenza nelle immediate

vicinanze (nella stessa località) del luogo di lavoro, ciò che renderebbe

utilizzabile il mezzo pubblico anche per gli spostamenti settimanali. Il

contribuente non aveva fornito la prova della necessità dell’uso del mezzo

privato per gli spostamenti settimanali né aveva comprovato i giorni di turni

irregolari e notturni o la necessità di utilizzo del mezzo privato su domanda

del datore di lavoro. Considerata inoltre la presenza di collegamenti regolari

e giornalieri tra __________, __________ e __________ dalle 5/5:30 alle

19:30/21:30, l’autorità fiscale confermava il diniego della deduzione legata

all’uso del veicolo privato e la “(…) concessione del costo del mezzo

pubblico per imposta cantonale e riconfermando la deduzione federale per spese

di trasporto nell’importo limite come da normativa indicata”.

E. Con ricorso

25/28.11.2022, __________ precisa di lavorare per il Dipartimento Federale

della Difesa nella funzione di “Berufsunteroffizier”. In tale posizione,

godrebbe di diversi “benefit”, senza tuttavia avere a disposizione un

veicolo di servizio personale. Fra i servizi lavorativi cui è tenuto

rientrerebbe il servizio di picchetto 24h/24h (senza possibilità di usare i

mezzi pubblici, con orari sfavorevoli, quali notti e festivi e dovendo

trasportare del “materiale di intervento”). Dovrebbe inoltre prestare

“istruzioni interne ed esterne” su tutto il territorio nazionale, dovendo

recarsi prima al quartier generale per “recuperare materiale didattico,

materiale personale” ed il veicolo di servizio. Durante le settimane “standard”,

si sarebbe inoltre occupato della “formazione interna” (dal lunedì al venerdì):

con i collegamenti esistenti tra __________ e __________, rispettivamente __________,

sarebbe giunto in ritardo.

Aggiunge infine di essersi

accorto di un errore: l’importo da tenere in considerazione quale deduzione per

il trasporto con il veicolo privato sarebbe di fr. 13'005.-.

F. Con osservazioni

30.11/1.12.2022, l’UT indica che il contribuente “sembra aver a disposizione

un alloggio al luogo di lavoro messo a disposizione dal datore di lavoro”.

Ciò sarebbe desumibile dal fatto che, nella dichiarazione fiscale viene

richiesto il costo del vitto aggiuntivo e dall’assenza della deduzione per

alloggio supplementare. Considerata la situazione, sarebbe pertanto lecito

applicare la corrente giurisprudenza in materia e considerare accettabile il

maggior tempo di percorrenza necessario per il tragitto domicilio – luogo di

lavoro “(…) che si riscontra utilizzando il mezzo pubblico in caso di

rientro settimanale”.

Diritto

1. Il ricorrente, che è

un “Wochenaufenthalter” (cfr. punto 4, Modulo 4 della dichiarazione

d’imposta), contesta il mancato riconoscimento della deduzione delle spese per

l’utilizzo del veicolo privato fra il trasporto tra il suo domicilio (a __________

nel 2021) ed il luogo di lavoro settimanale, situato nella prima parte

dell’anno a __________ e poi a __________.

Considerandi

2.

2.1.

Sia secondo

l’art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 LIFD rientrano fra le spese

professionali deducibili le spese di trasporto necessarie dal domicilio al

luogo di lavoro.

2.2

Con

l’approvazione, nel 2014, da parte del popolo svizzero della legge federale del

21.

giugno 2013 concernente il finanziamento e l’ampliamento dell’infrastruttura

ferroviaria (nell’ambito del cosiddetto progetto FAIF, volto ad implementare un

nuovo sistema per finanziare l’esercizio, il mantenimento della qualità e

l’ampliamento dell’infrastruttura ferroviaria), l’art. 26 cpv. 1 lett. a

LIFD è stato modificato nel senso che “le spese professionali deducibili sono:

[…] le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro fino a un

importo massimo di 3000 franchi” (testo in vigore dal 1° gennaio 2016).

Il 6 marzo 2015 è stata

modificata anche l’Ordinanza del DFF del 10 febbraio 1993 sulla deduzione delle

spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente

ai fini dell’imposta federale diretta (RS 642.118.1). L’art. 5 cpv. 1, nella

versione in vigore dal 1.1.2016, prevede che, a titolo di spese necessarie per

il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro il contribuente possa

dedurre un importo massimo di 3000 franchi (art. 26 cpv. 1 lett. a

LIFD).

L’art. 5 cpv. 2 precisa

che sono considerati costi deducibili:

a. le

spese necessarie per l’uso di mezzi di trasporto pubblici; o

b. i

costi necessari sostenuti per ogni chilometro percorso con l'uso di un veicolo

privato, se non è disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non è

ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso.

2.3

Per

il calcolo dell’imposta cantonale, l’art. 25 cpv. 1 lett. a LT

stabilisce che “le spese professionali deducibili sono […] le spese di

trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro”. La norma cantonale

precisa ulteriormente che “per le spese professionali secondo il capoverso 1

lett. a […] sono stabilite deduzioni complessive entro i limiti fissati

dal Consiglio di Stato” (art. 25 cpv. 2 LT).

Secondo

l’art. 3 cpv. 1 del Decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone

fisiche (RL 640.210; quello valido per il periodo fiscale 2021 qui in esame è

del 2 dicembre 2020), sono considerate spese di trasporto quelle causate al

contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello in cui lavora. Le

relative deduzioni sono stabilite come segue:

a) per

l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva;

b) […]

c) per

l’uso di una motocicletta con targa di controllo su fondo bianco o di

un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile.

Eccezionalmente,

se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può

servirsene (es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario

sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le

motociclette con targa di controllo su fondo bianco e 60 cts. per le automobili

(art. 3 cpv. 2 del Decreto esecutivo citato).

2.4

Per quanto

concerne l’IFD, il ricorso dev’essere respinto, per il semplice fatto che al

ricorrente è già stata concessa la deduzione massima di fr. 3'000.-.

3.

3.1.

La questione

di sapere se accordare la deduzione per l’uso dell’automobile o quella per

l’uso dei mezzi pubblici va in definitiva risolta secondo il criterio

dell’idoneità: l’uso del veicolo non deve apparire come una decisione di comodo

ma risultare la soluzione più adatta e ragionevole.

Secondo la

giurisprudenza del Tribunale federale, le spese di trasporto con un veicolo

privato sono considerate necessarie per l’acquisizione del reddito solo se non

si può ragionevolmente pretendere dal contribuente che si serva di un mezzo

pubblico. Ciò si verifica in particolare se l’interessato è infermo o

cagionevole, se la fermata del mezzo pubblico è molto distante dal domicilio o

dal luogo di lavoro oppure se l’attività lucrativa inizia o termina ad orari

incompatibili con l’orario dei mezzi di trasporto pubblici o ancora se il

contribuente dipende da un veicolo per l’esercizio della professione (cfr. p.

es. la sentenza TF n. 2C_807/2011 del 9 luglio 2012, consid. 2.3.1 e giurisprudenza

citata). A queste condizioni, l’uso del mezzo privato appare necessario e i

relativi costi sono pertanto deducibili. Se, per contro, non sono adempiuti

tali criteri, i costi che eccedono quelli per l’uso del mezzo pubblico

costituiscono spese per il mantenimento personale, non deducibili (Koller, Die Verfassungsmässigkeit

einer Beschränkung des Fahrkostenabzuges bei der direkten

Bundessteuer, in: ASA 80 p. 761 ss., in particolare p. 782 s., con riferimento

alla sentenza del Tribunale federale n. 2P.254/2002 del 12 maggio 2003, consid.

4.2).

3.2

Il

riconoscimento della deduzione delle spese causate dall’uso privato del mezzo

di trasporto deve dunque costituire l’eccezione e venire ammessa, di regola,

unicamente in relazione al tempo di percorrenza quotidiano per recarsi al

lavoro. Per il rientro settimanale è invece lecito esigere che il contribuente

sopporti qualche “disagio” supplementare e, meglio, anche una sensibile

dilatazione del tempo di percorrenza del tragitto da e per il luogo di domicilio,

senza considerare che l’uso del mezzo pubblico comporta di regola, sulle lunghe

tratte, minor fatica fisica ed è privo di quelle insidie e di quegli

imprevisti, che di regola si riscontrano nella circolazione stradale, quali ad

es. gli ormai inevitabili ingorghi dovuti a cantieri stradali e autostradali,

ai flussi turistici di stagione, alle intemperie e alle prolungate condizioni

invernali del fondo stradale.

In altre

parole, il riconoscimento della deduzione delle spese causate dall’uso privato del

mezzo di trasporto, nel caso del pendolare settimanale (Wochenaufenthalter), rappresenta l’eccezione (CDT n. 80.96.00193 del 12 novembre 1996;

CDT n. 80.95.00217 del 21 marzo 1996; CDT n. 80.2004.41 del 19 maggio 2004;

inc. CDT 80.2019.386 del 6.5.2020).

3.3

Tornando al

caso in esame, l’autorità fiscale ha negato la deduzione relativa all’utilizzo

del veicolo privato richiesta da RI 1, per le trasferte da __________ al luogo

di lavoro settimanale, rispettivamente __________ ed in seguito __________.

L’UT ha riconosciuto, appellandosi alla giurisprudenza di questa Camera in

materia di pendolari settimanali, unicamente un importo di fr. 3'860.- (sulla

base del tariffario __________ in vigore nel periodo fiscale in questione,

valido per la seconda classe) a titolo di costo annuale dell’abbonamento

generale del mezzo pubblico.

Al

contribuente è inoltre stata concessa la deduzione per le spese supplementari

di vitto (fr. 6'400.-).

Alla luce

della dichiarazione d’imposta presentata (Modulo 4, Punto 4 “Spese

supplementari in caso di rientro settimanale al domicilio”) è pertanto

lecito supporre – come rettamente indicato dall’autorità fiscale nelle

osservazioni al ricorso – che il datore di lavoro abbia messo a disposizione del

contribuente gratuitamente l’alloggio durante la settimana lavorativa.

3.4

3.4.1

L’autorità

fiscale ha chiesto a RI 1 di voler produrre l’atto di nomina e le pattuizioni

accessorie per il 2021, nonché copia dell’autorizzazione all’utilizzo del

veicolo privato ed i costi rifusi. I documenti in questione non sono stati

presentati dal contribuente.

Come, visto

il contribuente non ha indicato di avere un luogo di residenza settimanale

diverso dal luogo di lavoro. Motivo per il quale è lecito supporre che egli non

debba fare alcun tragitto, durante la settimana, per recarsi presso il luogo di

lavoro.

A ciò si

aggiunge anche che, nella “Bestätigung für die Steuerperiode 2021” viene

espressamente indicato quanto segue: “Der Einsatz von Betriebsfahrzeugen für

Privatfahrten ist nicht gestattet”, ciò che lascia intendere che il

contribuente ha a disposizione, per le trasferte di lavoro (ma non per i

trasferimenti privati), un veicolo di servizio.

3.4.2

A tal

proposito, la giurisprudenza ha già avuto modo di sottolineare che, proprio nel

caso dei pendolari settimanali, si può pretendere che scelgano un luogo di

residenza settimanale il più possibile vicino al luogo di lavoro. Sicché,

eventuali e ulteriori spese di trasporto, dal luogo di residenza al luogo di lavoro,

possono essere dedotte solo se questi si trovano ad una distanza ragionevole

l’uno dall’altro (Locher, Kommentar zum DBG, Vol. I, 2a

edizione, Basilea 2019, n. 12 ad art. 26 LIFD, p. 793 e giurisprudenza citata).

3.5

3.5.1

Ritornando

al caso che qui ci occupa, il contribuente chiede in deduzione le spese per l’andata

e il ritorno il fine settimana (50 volte, per complessivi 550 km, e meglio, 276

km a tratta) tra il luogo di lavoro (__________) e il domicilio a __________.

Come visto, la giurisprudenza

per i contribuenti che rientrano settimanalmente a domicilio, ammette

l’utilizzo dell’autovettura privata unicamente a titolo eccezionale. Nel caso

in esame, l’insorgente sostiene di necessitare del proprio veicolo privato per

le trasferte fra luogo di lavoro e luogo di dimora settimanale, a causa degli

orari irregolari dei suoi impegni lavorativi. Egli riconosce in tal modo di

potersi servire dei mezzi pubblici per la trasferta settimanale dal domicilio

al luogo di lavoro. D’altronde, il suo caso non rientra neppure fra quelli in

cui è il datore di lavoro a esigere che il dipendente impieghi il proprio

veicolo privato per trasferte di lavoro. Infatti, dalla dichiarazione

rilasciata dal datore di lavoro si evince che per le trasferte professionali ha

a disposizione un veicolo aziendale.

3.5.2

Per quanto concerne la

pretesa del ricorrente di aver bisogno dell’automobile privata per gli spostamenti

durante la settimana, non ne ha portato alcuna prova. Per le ragioni già

evocate, si deve ritenere che luogo di residenza settimanale e luogo di lavoro

coincidano, motivo per il quale non vi sono spese supplementari di trasporto

professionali settimanali. Dalla dichiarazione rilasciata dall’Esercito si

rileva unicamente che viene messo a disposizione un veicolo di servizio per le

trasferte lavorative e che lo stesso non può essere impiegato per le trasferte

private, in particolare per il rientro al domicilio. Ciò non implica tuttavia

che il contribuente abbia effettivamente dovuto intraprendere delle trasferte

con il proprio veicolo privato, per spostarsi dal luogo di dimora settimanale

al luogo di lavoro e viceversa né che queste eventuali trasferte non avrebbero

potuto essere effettuate servendosi di mezzi pubblici.

Nella procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità

fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano

l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che

concorrono a escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e

121.

II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8). Per quanto concerne le spese

deducibili dal reddito imponibile, l’onere della prova è pertanto a carico del contribuente

(cfr. p. es. la sentenza del TF 2C_112/2014 del 15.9.2014 consid. 4.1 in fine; sentenza

CDT 80.2014.36 del 29.7.2014 consid. 3.2.). Per quanto concerne i fatti che

concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario il contribuente

non li deve unicamente affermare, bensì pure documentare (DTF 140 II 248

consid. 3.5.; sentenza TF 2C_871/2016 dell’11.7.2016). Nella fattispecie,

l’insorgente non ha prodotto alcun documento a supporto della sua pretesa.

4.

Il ricorso è respinto.

La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 400.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 500.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il prese Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: