Procedura: ricorso, legittimazione, doppia imposizione intercantonale, decisione di ultima istanza cantonale, decisione necessaria per poter adire il Tribunale federale

Incarti n.

80.2022.94

80.2022.95

Lugano

7 novembre 2022

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Cristiana

Balestra Gamboni, vicecancelliera

parti

RI

1 (SZ)

rappr.

da: RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

dell’8 aprile 2022 contro la decisione del 10 marzo 2022 in materia di IC/IFD

2016.

Fatti

Fatti

A. a.

La RI 1RI 1, iscritta a Registro

di commercio dal 17 novembre 2009, dal 1° dicembre 2015 ha trasferito la sua

sede da __________ (TI) a __________ (ZG) e poi, dall’8 agosto 2020 a __________

(SZ). L’attuale scopo societario consiste nello “an

anderen Unternehmen finanziell beteiligen, Aktien von in- und ausländischen

Gesellschaften erwerben, verwalten und verkaufen, allgemeine Kommissions- und

Treuhandgeschäfte übernehmen. Die Gesellschaft kann Zweigniederlassungen und

Tochtergesellschaften im In- und Ausland errichten und sich an anderen

Unternehmen im In- und Ausland beteiligen sowie alle Geschäfte tätigen, die

direkt oder indirekt mit ihrem Zweck in Zusammenhang stehen. Die Gesellschaft

kann im In- und Ausland Grundeigentum erwerben, belasten, veräussern und

verwalten. Sie kann auch Finanzierungen für eigene oder fremde Rechnung

vornehmen sowie Sicherheiten für Verbindlichkeiten verbundener Gesellschaften

abgeben” (v. Registro di commercio del

Cantone di __________; ultima consultazione: 17.10.2022).

b.

Il 2 agosto 2018, la RI

1RI 1 è stata tassata definitivamente dal Cantone di __________ per l’imposta

federale diretta, l’imposta cantonale e l’imposta comunale relative al periodo

fiscale 2016.

Infatti, dopo che la

ricorrente aveva reclamato contro la tassazione d’ufficio per il mancato

inoltro della Dichiarazione d’imposta 2016, emessa il 21 giugno 2018, l’autorità

di tassazione del Cantone di __________ ammetteva il reclamo ed accertava un utile

imponibile di fr. 158'700.‑ e, per la sola imposta cantonale, un

capitale imponibile pari a fr. 472'000.‑.

c.

Il 10 ottobre 2019, l’RS 1

(di seguito: RS 1) emanava la decisione di tassazione IC/IFD 2015, spiegando

che “a seguito dell’accertamento della dichiarazione d’imposta 2015 e del

relativo conto annuale, [aveva] appurato che l’amministrazione effettiva

della società [veniva] tuttora svolta in Ticino, anche se dal 01.12.2015

la sede formale della società [era] stata trasferita nel cantone di __________”.

L’autorità di tassazione aggiungeva che nella fattispecie appariva “evidente

che la sede statutaria dopo il trasferimento di sede c/o __________ […] __________

[fosse] puramente formale (recapito bucalettere)”, poiché la società

collaborava con altre società attive nel Cantone Ticino e la “amministrazione

effettiva e [la] gestione degli affari” era attuata da __________, domiciliato

a __________, membro del consiglio di amministrazione con firma individuale (in

precedenza direttore), dipendente e azionista unico della società. L’RS 1

rivendicava dunque “l’imposizione illimitata sull’utile e sul capitale”

della società, “in quanto il trasferimento di sede risulta[va] fittizio

e, pertanto, non [veniva] riconosciuto”.

La decisione di tassazione

IC/IFD 2015 è cresciuta in giudicato poiché il reclamo presentato contro la

summenzionata tassazione era stato ritirato con lettera del 12 febbraio 2020.

B. Dopo aver ricevuto

dalla __________ SA di __________ la Dichiarazione d’imposta ticinese 2016

debitamente compilata e provvista degli allegati prescritti, con decisione del

5 agosto 2021, l’RS 1 notificava alla contribuente la tassazione IC/IFD per il

periodo fiscale 2016, commisurando l’utile imponibile sia per IC sia per IFD in

fr. 161'200.‑ e, per la sola imposta cantonale, il capitale

imponibile in fr. 472'000.‑. Il debito d’imposta cantonale complessivo

assommava a fr. 15'216.‑, di cui fr. 14'506.‑ sull’utile

(aliquota 9%) e fr. 708.‑ sul capitale (aliquota: 1.5‰). Il debito

d’imposta federale diretta ammontava a fr. 13'702.‑ (aliquota:

8.5%).

C. Contro la decisione

di tassazione IC/IFD 2016, la RI 1, rappresentata dalla RA 1 di __________, presentava

reclamo il 9 settembre 2021.

In via principale,

l’insorgente chiedeva che la decisione di tassazione fosse emessa “con una

base imponibile nulla, in quanto tutto il substrato fiscale, utile e capitale,

[era] già stato interamente e ordinariamente tassato nel Cantone __________”,

dove aveva la sede la società in quell’anno, con decisione di tassazione definitiva.

In via subordinata, la

reclamante postulava da un lato che “perlomeno l’Imposta federale diretta”

non fosse prelevata dal Cantone Ticino in quanto già percepita dal Canton __________

e, dall’altro, invitava il Cantone Ticino a prendere contatto con il Canton __________

alfine di dirimere la questione della doppia imposizione vietata dal diritto

federale. Lamentava il fatto che “il cantone Ticino

rivendica[sse]

l’assoggettamento fiscale della società secondo il principio

dell’amministrazione effettiva. Dato che l’amministratore, sig. __________,

aveva il domicilio in Ticino nel 2016, [l’RS 1 aveva ritenuto] che la

società [fosse] amministrata effettivamente in Ticino”.

Aggiungeva infine che “l’imposizione

del Cantone Ticino, che [avveniva] ben 3 anni dopo che la decisione di

tassazione del Canton __________ [era] stata emessa e cresciuta in

giudicato, viola[va] il divieto costituzionale alla doppia imposizione

sancito dall’art. 127 cpv. 3 della Costituzione Federale (CF)”.

D. Il 10 marzo 2022, l’RS

1 respingeva il reclamo, confermando la decisione di prima istanza ed

affermando che la tassazione era stata emessa “come a decisione di assoggettamento

dell’RS 1”.

A

motivo adduceva che:

Secondo la

giurisprudenza del Tribunale federale, una decisione sull’assoggettamento

esplica i propri effetti fino alla fine del periodo fiscale che è in corso al

momento della decisione […].

Conformemente

alla giurisprudenza in questione, la decisione notificata dall’RS 1 alla

società il 10 ottobre 2019 ha dunque accertato il suo assoggettamento per

appartenenza personale fino al 31 dicembre 2019.

La

decisione del domicilio fiscale dell’autorità di accertamento può quindi

comprendere anche circostanze future già prevedibili fino al termine del

periodo di valutazione.

Si precisa poi che fino al 27

dicembre 2018 la società ha sempre mantenuto la sede c/o la fiduciaria __________

e che in seguito ha trasferito la sede presso un’altra fiduciaria __________.

Il signor __________, fino al 1. novembre 2021 aveva il domicilio primario nel

Cantone Ticino.

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 impugna la decisione dopo

reclamo dell’UTPG. Premesso che “non contesta l’assoggettamento fiscale

oppure altri elementi di utile o capitale non tassati correttamente, ma solleva

unicamente la problematica della violazione dell’art. 127 cpv. 3 Cost. che vieta

a due cantoni di imporre due volte lo stesso substrato fiscale”, afferma

che “unicamente il Tribunale Federale può imporre ai cantoni il rispetto

dell’art. costituzionale che vieta la doppia imposizione, e pertanto la

contribuente deve presentare un ricorso alla corte federale. Secondo l’art. 86

cpv. 1 lett. d LTF sono ammissibili solo ricorsi contro decisioni delle

autorità cantonali di ultima istanza”.

Di conseguenza, con il “ricorso

mira […] ad ottenere una decisione impugnabile presso il Tribunale

federale in modo da garantire alla contribuente la possibilità di ricorrere

contro la doppia imposizione intercantonale e salvaguardare i diritti

costituzionali che le sono garantiti dall’art. 127 cpv. 3 Cost.”.

F. Nelle sue

osservazioni, presentate il 6 maggio 2022, l’RS 1 propone la reiezione del ricorso

e, per quanto riguarda l’IFD, informa di aver chiesto all’__________ (di

seguito: __________) di voler accertare il luogo della tassazione,

conformemente all’art. 108 LIFD.

Diritto

1. 1.1.

Con

il presente ricorso, l’insorgente non si aggrava contro l’assoggettamento

fiscale nel Cantone Ticino per il periodo fiscale 2016 oppure contro la

decisione di tassazione IC/IFD 2016, confermata in sede di reclamo. La

ricorrente impugna la decisione di tassazione ticinese dopo reclamo unicamente

per poter ottenere una sentenza di ultimo grado da impugnare al Tribunale

federale, sollevando la problematica della violazione dell’art. 127 cpv. 3

Cost. che vieta a due cantoni di imporre due volte lo stesso substrato fiscale.

Nel caso di specie,

infatti, l’insorgente è stata tassata per l’imposta cantonale e l’imposta

federale diretta dapprima dal Cantone di __________, con decisione del 2 agosto

2018, ormai cresciuta in giudicato e, in seguito, anche dal Cantone Ticino (decisione

di tassazione IC/IFD 2016 del 5 agosto 2021 e decisione dopo reclamo del 10

marzo 2022).

1.2.

Per quanto attiene

all’imposta federale diretta, il 6 maggio 2022 pendente il ricorso, l’RS 1 ha chiesto

all’__________ l’avvio della procedura per determinare il luogo di tassazione

ai sensi dell’art. 108 LIFD. La decisione che scaturirà dagli accertamenti

intrapresi dall’__________ è impugnabile con ricorso secondo le disposizioni

generali sull’amministrazione della giustizia federale (art. 108 cpv. 1 LIFD). In

questo caso, l’autorità di ricorso è il Tribunale amministrativo federale (art.

82 ss LTF; cfr. Mayhall-Mannhart/Beusch,

in: Zweifel/Beusch/de Vries Reilingh [a cura di], Kommentar zum schweizerischen

Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2a ediz., Basilea 2021, §

40, n. 25, p. 492). In questo specifico ambito, la Camera di diritto tributario

non è in nessun caso competente.

Considerandi

2.

Il principio del

divieto di doppia imposizione secondo l’art. 127 cpv. 3 Cost. si oppone al fatto

che un contribuente possa essere concretamente sottoposto, da due o più

Cantoni, sullo stesso oggetto e durante il medesimo periodo fiscale ad imposte

analoghe (doppia imposizione effettiva) oppure a che un Cantone ecceda i limiti

della propria sovranità fiscale e, violando delle regole di conflitto

giurisprudenziali, pretenda di prelevare un’imposta, la cui percezione è

unicamente di competenza di un altro Cantone (doppia imposizione virtuale)

(cfr. sentenza TF n. 2C_163/2015 del 20 agosto 2015 consid. 3).

3.

3.1.

Nel

caso in disamina, come già anticipato, la ricorrente non contesta l’assoggettamento

illimitato nel Cantone Ticino per il periodo fiscale 2016 ed accetta la decisione

di tassazione IC/IFD 2016 del 5 agosto 2021 (confermata in sede di reclamo),

susseguente a quella del Cantone di __________.

Per questo stesso periodo

fiscale, infatti, la ricorrente era stata tassata anche dal Cantone di __________,

dove aveva trasferito la propria sede statutaria a far tempo dal 1° dicembre

2015.

(decisione IC/IFD 2016 definitiva datata 2 agosto 2018).

3.2

Mentre, secondo il diritto

previgente, il contribuente che subiva una doppia imposizione poteva scegliere

se esaurire prima le istanze cantonali o adire direttamente il Tribunale

federale, dal 2007, con l’entrata in vigore della Legge del 17 giugno 2005 sul

Tribunale federale (LTF; RS 173.110), il contribuente non ha più la possibilità

di invocare la violazione dell’art. 127 cpv. 3 prima frase Cost. direttamente

con un ricorso all’Alta Corte entro trenta giorni dalla notificazione di una

decisione di tassazione che secondo lui costituisce una doppia imposizione.

Infatti, l’art. 86 cpv. 1 lett. d LTF presuppone che la decisione impugnata

sia stata in ogni caso adottata da un’autorità cantonale di ultima istanza.

Questa esigenza legale non

pone alcun problema quando il contribuente non è d’accordo con la decisione

dell’ultimo cantone che si è pronunciato, respingendo il suo ricorso al termine

della procedura giudiziaria. Diversa è la situazione che si presenta, invece,

se il contribuente vuole accettare la decisione di tassazione del secondo cantone;

mentre non aveva motivo per contestare la decisione del primo cantone, perché

non comportava (ancora) una doppia imposizione, solo dopo la decisione del

secondo cantone desidera l’annullamento di quella del primo cantone.

3.3

Per poter risolvere questo

problema, la dottrina propone diverse soluzioni. Fra queste quella secondo cui

il contribuente – anche se d’accordo con la decisione del secondo cantone – può

intraprendere una procedura di ricorso fittizia (Scheinprozess) al fine

di ottenere una decisione di ultima istanza cantonale, che potrà poi impugnare

dinanzi al Tribunale federale, chiedendo tuttavia di annullare la decisione

emanata dal primo cantone (cfr. de Vries

Reilingh, La double imposition intercantonale, 2a ediz.,

Berna 2013, n. 1238 ss, p. 360 e riferimenti ivi citati; Locher, Introduzione al diritto fiscale

intercantonale, 3a ediz., Berna 2015, § 19, II. 2., p. 139; Locher, Einführung in das interkantonale

Steuerrecht, 4a ediz., Berna 2015, p. 134).

3.4

Nella fattispecie, la

ricorrente non aveva motivo di aggravarsi contro la decisione di tassazione del

primo Cantone

(in casu, il Cantone di __________), poiché questa

non aveva ancora dato luogo ad una doppia imposizione. Unicamente a seguito

della notifica della seconda decisione da parte del secondo Cantone (in casu,

il Cantone Ticino) ‑ non contestata nel merito ‑ l’insorgente

ha interesse a far modificare la decisione adottata dal primo Cantone.

Tuttavia, la decisione

adottata dal primo Cantone è nel frattempo cresciuta in giudicato e non vi è

più alcun rimedio giuridico (ordinario) del diritto cantonale che permetta di

contestarla. Inoltre, diversamente dal Cantone Ticino, il Cantone di __________,

non contempla tra i motivi di revisione i casi di conflitti in materia di

doppia imposizione intercantonale (art. 232 cpv. 1 lett. d LT; art. 139

cpv. 1 StG Zug [BGS 632.1]).

Impugnando dinanzi alla

Camera di diritto tributario la decisione di tassazione IC/IFD 2016 dopo

reclamo emessa dall’RS 1 e con la quale si trova d’accordo, la rappresentante

della contribuente “mira […] ad ottenere una decisione impugnabile

presso il tribunale federale in modo da garantire alla contribuente la

possibilità di ricorrere contro la doppia imposizione intercantonale e

salvaguardare i diritti costituzionali che le sono garantiti dall’art 127 cpv.

3.

Cost.”.

In questo caso, la Camera

di diritto tributario deve adottare una decisione di

irricevibilità – in assenza di un interesse a ricorrere – e

così facendo la ricorrente avrà a disposizione una decisione di ultima istanza

cantonale da poter impugnare dinanzi al Tribunale federale. L’Alta Corte – secondo

la dottrina – dovrà tuttavia entrare nel merito del ricorso (cfr. de Vries Reilingh, op. cit., n. 1241, p.

360.

s.).

4.

Di conseguenza, il

ricorso è dichiarato irricevibile per mancanza di legittimazione.

Vista la peculiarità del

caso, la tassa di giustizia e le spese di procedura a carico della ricorrente,

soccombente, saranno contenute.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è irricevibile.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 400.‑

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.‑

per un totale di fr. 500.‑

sono a carico della

ricorrente.

3. C Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: