Imposta sulla sostanza: freno all’imposta sulla sostanza, requisiti, provento netto minimo, riduzione negata

Incarti n.

80.2023.117

80.2023.118

Lugano

18 ottobre 2024

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

cancelliera

Sabrina

Piemontesi – Gianola

parti

RI

1

rappr.

da: RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

dell’11 maggio 2023 contro la decisione del 3 maggio 2023 in materia di IC e IFD

2019.

Fatti

Fatti

A.

a.

__________ (__________),

divorziato dal 14.2.2019 dalla ex moglie __________, cittadino __________, è

domiciliato a __________, unitamente a __________ ed al figlio avuto in comune __________

(6.6.2017).

b.

Nella dichiarazione

fiscale IC/IFD 2019 (sottoscritta il 21.1.2022), il contribuente dichiarava un

reddito imponibile di fr. 0.- ed una sostanza imponibile pari a fr.

21'617'758.-. Indicava, nel Modulo 8, di detenere delle partecipazioni

qualificate nella sostanza privata e meglio la totalità delle quote azionarie

della __________, __________ (valore fiscale e valore nominale al 31.12.2019,

pari a fr. 100'000.-) e l’80% della __________ (valore fiscale al 31.12.2019

pari a fr. 19'837'843.-). Segnalava inoltre di essere proprietario, in __________,

a __________ di un immobile, dal valore di stima di fr. 1'100'000.-, in “uso

alla ex moglie”.

B. Con decisione del

2.3.2022, l’Ufficio di tassazione di Lugano (di seguito UT) notificava al

contribuente la tassazione IC/IFD 2019, nella quale commisurava il reddito

imponibile in fr. 0.- sia per l’IC sia per l’IFD. La sostanza, ai soli fini dell’IC,

veniva stabilita in fr. 18'856'000.- (importo determinante per l’aliquota pari

a fr. 19'823'000.-).

Per quanto concerne il

valore delle quote sociali della __________, lo stesso veniva stabilito in fr.

19'897'084.- “(…) sulla base delle disposizioni emanate dalla competente

Amministrazione federale delle contribuzioni”.

C. Con reclamo del 28/30.3.2022,

__________ chiedeva di “rettificare” il valore delle azioni della __________ Sosteneva

di detenere, formalmente, l’80% delle quote aziendali, ma di poter usufruire

unicamente del 63% delle stesse. Motivo per il quale “(…) il calcolo del

valore delle azioni deve essere diminuito del 17%”.

Con decisione del

3.5.2023, l’autorità fiscale respingeva il reclamo, con la seguente motivazione:

Dopo riesame della documentazione, come da visura

camerale la partecipazione risulta essere dell’80%; non viene inoltre comprovato

l’esercizio del diritto di prelazione da parte degli ulteriori soci, ragione

per cui l’autorità fiscale si riconferma nella decisione di prima istanza.

D. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ contesta le decisioni su

reclamo IC/IFD 2019. Il ricorso verte sul “valore di stima attribuito

all’immobile __________ sito in __________, sul riparto internazionale dei

passivi e quindi sulla sostanza netta imponibile e quella determinante per

l’aliquota che ne conseguono”. L’immobile di __________, sarebbe infatti

stato valutato in fr. 1'100'000.- anziché in fr. 353'555.- (viene allegato un

calcolo in merito).

L’insorgente censura

altresì la mancata applicazione dell’art. 49a LT “freno all’imposta sulla

sostanza”.

E. Con osservazioni

2/6.6.2023, l’UT di __________, dopo aver preliminarmente precisato che le

contestazioni di __________i non erano state sottoposte, in precedenza,

all’autorità di tassazione, ragion per cui le spese di giudizio avrebbero dovuto

essergli imputate (art. 231 cpv. 3 LT), sottolinea che, relativamente alla

valutazione degli immobili esteri, i valori sono quelli dichiarati dallo stesso

contribuente. Unicamente in sede ricorsuale sono stati presentati i

giustificativi atti a determinare il corretto valore degli stessi. Motivo per

il quale, l’autorità fiscale propone di accettare le correzioni richieste dal

contribuente, modificando il valore “(…) degli immobili in __________ e

aggiungendo il valore locativo (quest’ultima aggiunta ininfluente sull’imposta)”.

Per quanto concerne

l’applicazione dell’art. 49a LT, la richiesta è pervenuta unicamente in

sede ricorsuale. L’applicazione di tale norma viene effettuata unicamente su

richiesta del contribuente: ad ogni modo, da una rapida verifica la riduzione

non sembra possibile, a causa del “differenziale tra reddito globale

ricalcolato e imposte pagate”.

F. Il 13.10.2023 la

rappresentante del ricorrente ha chiesto la trasmissione del calcolo relativo

all’applicabilità dell’art. 49a LT.

Dopo aver ricevuto il

calcolo, trasmesso il 18.10.2023, con replica del 17.11.2013, la ricorrente ha

argomentato che, per quanto attiene all’aggiunta del valore locativo estero,

l’immobile di __________ sarebbe stato concesso in godimento alla ex moglie,

sino, perlomeno, alla maggiore età del figlio più piccolo, ossia fino al 2029.

In relazione al calcolo

relativo all’applicabilità dell’art. 49a LT, censura una serie di

errori, che inficerebbero il conteggio proposto. In particolare avrebbero dovuto

essere conteggiati i debiti accertati, per complessivi fr. 2'709'117.- e le

deduzioni sociali sulla sostanza accertate in fr. 30'000.-. Secondo il

ricorrente, il reddito netto imponibile globale non potrebbe essere negativo,

poiché ciò avrebbe comportato una serie di incoerenze nell’applicazione della

norma.

G. Con scritto del

27.8.2024, l’autorità fiscale ha presentato una nuova tabella aggiornata per

determinare l’applicabilità del “freno all’imposta sulla sostanza”, prendendo

in considerazione le osservazioni del contribuente. Il fisco nega, anche sulla

base dei nuovi dati, la possibilità di applicare l’art. 49a LT alla

fattispecie. Rileva inoltre che i dati presentati in sede di dichiarazione

fiscale non permetterebbero “(…) di allestire un calcolo completo e

affidabile”. Il contribuente non ha infatti prodotto il modello __________

(relativo all’anno 2019) nonché il bilancio “(…) comprensivo di tutti gli

allegati della società (e presumibilmente anche le schede contabili relative ai

movimenti della sostanza)”. Secondo l’UT, “considerare redditi negativi

esteri difficilmente verificabili o altre situazioni straordinarie che portino

il reddito a 0.- sarebbe contrario allo spirito che ha portato il legislatore

alla definizione dell’art. 49a LT, infatti tale articolo non è stato pensato

per ridurre sensibilmente l’imposta sulla sostanza, in anni straordinari, a

contribuenti particolarmente facoltosi che possono permettersi un’attenta

pianificazione fiscale”.

Diritto

1. 1.1.

Il ricorrente impugna sia

la decisione concernente l’imposta cantonale sia quella relativa all’imposta

federale diretta 2019.

Tuttavia, per quanto

concerne l’imposta sul reddito, sia per l’IC sia per l’IFD, il debito d’imposta

è pari a fr. 0.-. L’imposta cantonale sulla sostanza ammonta invece a fr.

56'568.-

1.2.

Il riconoscimento della

legittimazione ricorsuale implica l’esistenza di un interesse degno di

protezione, sia esso un interesse di diritto o di fatto, direttamente connesso

con l’oggetto della contestazione ed attuale (Dubey/Zufferey,

Droit admini-stratif général, Basilea 2014, n. 2082 ss., p. 733 ss.);

In altri termini, perché

sia data la legittimazione, devono essere adempiuti i seguenti presupposti:

·

l’interessato deve essere toccato e pregiudicato dalla decisione:

è irrilevante che si tratti di interessi giuridici o fattuali, bastando che la

decisione gli cagioni uno svantaggio economico, ideale, materiale o di altra

natura;

·

il ricorrente deve dimostrare di avere un interesse alla modifica

della decisione: si richiede pertanto che egli sia toccato in modo particolare

e diretto, in misura maggiore e con intensità superiore rispetto a chiunque

altro (Dubey/Zufferey,

loc. cit. e giurisprudenza citata).

1.3.

Nel caso in esame, il

ricorrente ha unicamente un interesse legittimo ad impugnare l’imposta

cantonale sulla sostanza, essendo l’imposta sul reddito, sia per l’IC che per

l’IFD pari a fr. 0.-. È pertanto evidente che, __________ non ha alcun

interesse attuale degno di tutela ad ottenere, in merito all’imposta sul

reddito, una pronuncia di questa Camera.

Considerandi

2.

2.1.

Per quanto concerne il

calcolo dell’imposta sulla sostanza, il contribuente contesta il valore di

stima, pari a fr. 1'100'000.- accertato dall’autorità fiscale in relazione

all’immobile detenuto all’estero. Presenta, unicamente in sede ricorsuale, ulteriore

documentazione, chiedendo che lo stesso venga stabilito in fr. 353'555.-.

L’autorità fiscale, nelle osservazioni al gravame, aderisce su questo punto al

ricorso, indicando tuttavia che avrebbe dovuto essere imposto il valore

locativo (quest’ultima aggiunta è ininfluente sull’imposta). Secondo il

contribuente, a seguito del divorzio dalla moglie, l’immobile le sarebbe stato

concesso in utilizzo sino al raggiungimento della maggiore età del figlio più

piccolo.

2.2

Le persone fisiche sono

assoggettate all’imposta in virtù della loro appartenenza personale quando

hanno domicilio o dimora fiscale in Svizzera (art. 3 cpv. 1 LIFD; per l’imposta

cantonale, art. 2 cpv. 1 LT). L’assoggettamento in virtù dell’appartenenza

personale è illimitato; esso non si estende tuttavia alle imprese, agli

stabilimenti d’impresa e ai fondi siti all’estero (art. 6 cpv. 1 LIFD; per

l’imposta cantonale, cfr. art. 5 cpv. 1 LT).

In quanto elemento

imponibile in Svizzera (art. 21 cpv. 1 lett. b LIFD e art. 20 cpv. 1 lett. b

LT), il valore locativo del fondo viene tuttavia preso in considerazione per la

determinazione dell’aliquota dei contribuenti, sia per l’IFD sia per l’IC

(esenzione con riserva di progressività; art. 7 cpv. 1 LIFD; decisione TF

2C_829/2016 e 2C_830/2016 del 10 maggio 2017, consid. 5.1 e riferimenti; per

l’imposta cantonale, art. 6 cpv. 1 LT). Per l’imposta cantonale, inoltre, il

valore dell’immobile all’estero viene considerato per la determinazione

dell’aliquota che serve per calcolare l’imposta sulla sostanza. Secondo l’art.

42.

cpv. 1 LT, gli immobili e i loro accessori sono imposti per il valore di

stima ufficiale.

La Convenzione tra la

Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposizioni

e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul

patrimonio (RS 0.672.945.41), prevede al suo articolo 6 paragrafo 1, che i

redditi derivanti da beni immobili sono imponibili nello Stato contraente in

cui detti beni sono situati. Giusta l’art. 24 cifra 3 della medesima

Convenzione, se un residente della Svizzera percepisce redditi o possiede un

patrimonio che, conformemente alle disposizioni della Convenzione, sono

imponibili in Italia, la Svizzera esenta da imposta detti redditi o detto

patrimonio salve le disposizioni del paragrafo 4, ma può, per determinare

l’imposta afferente al rimanente reddito o al rimanente patrimonio di questo

residente, applicare l’aliquota corrispondente all’intero reddito o all’intero

patrimonio senza tener conto dell’esenzione.

2.3

Per quanto concerne

l’imposta cantonale sulla sostanza, nella sentenza CDT n. 80.2015.225/226 del

21.12.2017

(in RtiD I-2018 n. 4t), la Camera di diritto tributario ha ritenuto

corretto prendere in considerazione - per il calcolo dell’aliquota dell’imposta

sulla sostanza -, il valore catastale stabilito a partire dai dati ricavati

dalla “visura storica per l’immobile” rilasciata dall’Agenzia delle entrate

italiana (consid. 2.5.). La Camera ha in particolare ricordato che il valore catastale

stabilito a partire dai dati ricavati dalla visura è un dato oggettivo, che

proviene da un’autorità fiscale estera e che è agevolmente reperibile.

Secondo le disposizioni

dell’ordinamento italiano, che si riferiscono al calcolo dell’Imposta

municipale sugli immobili (IMU), in vigore dal 2012, per i fabbricati iscritti

in catasto il valore dell’immobile, che funge da base di calcolo del tributo, è

costituito da quello ottenuto applicando all’ammontare delle rendite risultanti

in catasto, vigenti al 1° gennaio dell’anno di imposizione, rivalutate del 5

per cento, dei moltiplicatori che dipendono dalla categoria catastale. In

particolare, per i fabbricati classificati nel gruppo catastale A (con

esclusione della categoria catastale A/10), il coefficiente è 160 (sentenza CDT

n. 80.2015.225/226 del 21.12.2017 consid. 2.4).

2.4

Ora, in base ai dati

prodotti dal contribuente, ed in applicazione della recente giurisprudenza

della Camera di diritto tributario (v. anche CDT inc. 80.2023.139, del

10.10.2023), il calcolo del valore di stima inerente la proprietà di __________

(__________, foglio __________, particella__________, __________) presentato

dal contribuente ed avallato anche dall’autorità di tassazione è corretto.

Motivo per il quale la postulata modifica del valore può essere accolta.

2.5

L’autorità fiscale ha

rilevato che, avrebbe dovuto essere preso in considerazione anche il valore

locativo dell’immobile estero. Ora, la questione non merita di essere

approfondita per il caso di specie siccome ha incidenza unicamente sul reddito

determinante per l’aliquota. Come visto, essendo il reddito imponibile in

Svizzera pari a fr. 0.-, la presa in considerazione dell’ulteriore reddito

estero, non modificherebbe il debito d’imposta.

3.

3.1.

Il contribuente chiede

inoltre, per la prima volta in sede ricorsuale, l’applicazione dell’art. 49a

LT. Il fisco, dopo aver esaminato la richiesta, la respinge, difettandone i

presupposti.

3.2

3.2.1

L’art. 49a cpv. 1 LT,

in vigore dal 1.1.2018, prevede che le imposte cantonali e comunali sul reddito

e sulla sostanza sono ridotte, su richiesta del contribuente, al 60 per cento

del reddito imponibile complessivo. Ai fini di questo calcolo, il provento

netto della sostanza è fissato ad almeno l’1 per cento della sostanza netta.

Secondo l’art. 49a cpv. 2 LT, il provento netto della sostanza è formato

dai redditi della sostanza mobiliare ed immobiliare, al netto delle deduzioni

degli articoli 31 e 32 capoverso 1 lettera a. L’art. 49a cpv. 3 LT

prevede che lo sgravio sia imputato sull’imposta sulla sostanza e ripartito

proporzionalmente tra Cantoni e Comuni in funzione del moltiplicatore d’imposta

comunale.

3.2.2

L’introduzione di un freno

all’imposta sulla sostanza incontra la necessità di limitare l’onere fiscale

complessivo cantonale e comunale del contribuente quando, per via di una

sostanza importante, l’imposta dovuta sul reddito e sulla sostanza supera i

redditi effettivamente realizzati in quel dato periodo fiscale (Scapozza, Freno all’imposta sulla

sostanza, in NF 3/2019, p. 153 ss.).

3.3

La Divisione delle

contribuzioni ha pubblicato, il 18.6.2018, la Comunicazione della prassi

cantonale concernente l’applicazione dell’art. 49a LT (https://www4.ti.ch/fileadmin/DFE/DC/DOC-PRASSI/2018_Applicazione_nuovo_art._49aLT.pdf,

sito consultato il 21.8.2024), entrata immediatamente in vigore.

Secondo la Divisione delle

contribuzioni, il reddito di riferimento sul quale rapportare l’onere fiscale è

il reddito imponibile complessivo (reddito globale), il quale tiene conto degli

elementi di reddito e sostanza ovunque posti. Benché oggetto di un’imposta sul

reddito speciale e determinata in modo separato dagli altri redditi imposti in

via ordinaria (imposta sugli utili immobiliari), nel calcolo del reddito

imponibile globale vanno considerati anche gli utili immobiliari realizzati in

seguito all’alienazione d’immobili appartenenti alla sostanza commerciale del

contribuente. In qualità di proventi da attività lucrativa indipendente, ai

fini della presente disposizione anch’essi concorrono, infatti, alla formazione

del reddito imponibile complessivo

Al fine di semplificare il

più possibile l’applicazione del disposto, il provento netto della sostanza è

definito come la somma dei proventi della sostanza mobiliare e immobiliare,

dedotte le spese di amministrazione, di manutenzione e gli interessi passivi. In

caso di applicazione del meccanismo del freno all’imposta sulla sostanza,

l’eccedenza d’imposta è computata sull’imposta sulla sostanza e ripartita

proporzionalmente tra Cantone e Comuni in funzione del moltiplicatore comunale

d’imposta.

3.4

3.4.1

L’applicazione dell’art.

49a LT dev’esser richiesta, per iscritto, in sede di compilazione della

dichiarazione d’imposta o, successivamente, in sede di reclamo ai sensi degli

artt. 206-208 LT, utilizzando preferibilmente il modello di calcolo elaborato

dalla Divisione delle contribuzioni e allegando, se del caso, i giustificativi

relativi alle imposte estere (Comunicazione della prassi cantonale, p. 4).

3.4.2

Nei casi con riparto, il

freno all’imposta sulla sostanza si applica unicamente se le due seguenti

condizioni sono cumulativamente adempiute:

- l’onere

fiscale globale deve eccedere il 60% del reddito imponibile globale;

- l’onere

fiscale ticinese deve eccedere il 60% del reddito imponibile in Ticino.

Si sottolinea che, ai fini

del calcolo della riduzione d'imposta cantonale e comunale, fa stato

l'eccedenza d'imposta più bassa, sia essa riferita ai fattori globali o ai

fattori ticinesi.

Nei casi di riparto

intercantonale, ai fini del calcolo dell’onere fiscale determinante per

l’applicazione del freno fa stato l’insieme delle imposte cantonali e comunali

sul reddito e sulla sostanza dovute nei vari Cantoni conformemente alle

rispettive legislazioni fiscali, ma non l’imposta federale diretta. Sono considerate

imposte sul reddito ai sensi dell’art. 49a cpv. 1 LT anche le imposte sugli

utili immobiliari pagate in seguito alla vendita di immobili appartenenti alla

sostanza commerciale, dopo aver tenuto conto del computo di eventuali perdite

aziendali conformemente all’art. 134a LT.

Per quanto riguarda i casi

con riparto internazionale, ove non sia possibile distinguere le imposte sul

reddito e sulla sostanza dovute agli enti locali e regionali da quelle dovute

allo Stato centrale, l’onere fiscale estero è calcolato sulla base del totale

delle imposte dovute a tutti i livelli istituzionali esteri, ritenute in misura

del 66%. Analogamente, anche i riversamenti ottenuti a titolo di computo

globale d’imposta ai sensi dell’ordinanza del Consiglio federale del 22 agosto

1967.

sono da considerare in misura del 66% e sono da dedurre integralmente

dalle imposte totali dovute in Ticino (Comunicazione della prassi cantonale, p.

3.

s.).

3.5

Con osservazioni del 2.6.2023

e con successivo scritto del 27.8.2024 (con il quale l’UT ha altresì tenuto in

considerazione i debiti sulla sostanza), l’autorità fiscale ha presentato il

calcolo per determinare il diritto all’applicazione del “freno all’imposta

sulla sostanza”, escludendone l’applicabilità alla fattispecie.

L’UT ha in particolare

ritenuto, sulla base di un provento netto minimo della sostanza pari all’1%,

che il reddito netto della sostanza effettiva (pari a fr. 18'767'000.-

[sostanza mobiliare privata di fr. 21'462'429.-, meno debiti di fr.

2'665'212.-]) dovesse essere commisurato in fr. 187'670.-. Quanto dichiarato, a

livello di “provento netto della sostanza effettivo” era di fr.

12'186.-. Ne è così risultata un’insufficienza del provento netto della

sostanza di fr. 175'484.-. Secondo l’UT il 60% del reddito imponibile

ricalcolato è pari a fr. 112'602.-, a fronte di un debito d’imposta pari a fr.

100'125.-. Anche volendo prendere in considerazione la sostanza estera (e

meglio l’immobile), l’applicazione del freno all’imposta sulla sostanza non

trova applicazione.

Ora, appare chiaro che,

essendo il reddito imponibile complessivo pari a fr. 0.-, nella fattispecie

occorre prendere in considerazione il reddito dell’1% della sostanza netta. Ne

deriva che il 60% del reddito imponibile ricalcolato è pari a fr. 112'602.-,

somma che eccede il debito d’imposta di fr. 100'125.-. Ne discende che l’art.

49a LT non è pertanto applicabile.

4.

Il ricorso è

parzialmente accolto, limitatamente al valore di stima dell’immobile sito

all’estero. Per il resto è irricevibile o respinto.

Avendo l’insorgente

prodotto i documenti, atti a determinare il valore di stima dell’immobile

estero, unicamente in sede ricorsuale, la tassa di giustizia e le spese sono

comunque poste integralmente a suo carico.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. 1.1.

Nella misura in cui concerne l’imposta sul reddito, il ricorso è irricevibile.

1.2. Nella

misura in cui concerne l’imposta cantonale sulla sostanza, il ricorso è parzialmente

accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione su reclamo del 3 maggio 2023 è riformata nel senso

che il valore dell’immobile sito a __________ (IT) è ridotto a fr. 353'555.–.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 800.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 200.–

per un totale di fr. 1’000.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presen Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La cancelliera: