Reddito della sostanza immobiliare: valore locativo, appartamento in proprietà per piani, metodo comparativo, riferimento a pigioni pagate per altri appartamenti, importanti differenze, annullamento

Incarti n.

80.2023.272

80.2023.273

Lugano

30 settembre 2024

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

cancelliera

Sabrina

Piemontesi – Gianola

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 2 dicembre 2023 contro la decisione del 15 novembre 2023 in materia di IC/IFD

2022.

Fatti

Fatti

A. __________ (__________),

celibe, è proprietario di più immobili, parte dei quali ceduti in locazione.

Per l’appartamento da lui abitato, in via __________ a __________ (PPP __________

e __________, fondo base __________ RFD __________), nella dichiarazione

d’imposta 2022 ha dichiarato un valore locativo di fr. 8'400.-, un reddito

imponibile di fr. 68'823.- ed una sostanza imponibile complessiva di fr.

708'479.-.

B. Con

decisione del 23.8.2023, l’RS 1 (UT) ha notificato al contribuente la

tassazione IC/IFD 2022, commisurando il reddito imponibile in fr. 77'800.- per

l’IC in e in fr. 82'600.- per l’IFD e la sostanza imponibile in fr. 708'000.-. Rispetto

alle spese di manutenzione postulate, calcolate in fr. 45'330.-, l’UT ne aveva riconosciute

unicamente fr. 36'344.- con l’indicazione: “In

mancanza del dettaglio delle spese condominiali sostenute (suddivise per spese

accessorie di gestione, manutenzione, assicurazione, …) viene concesso il

forfait”.

C.

a.

Con reclamo del 9.9.2023,

il contribuente contestava il mancato riconoscimento delle spese effettive di

manutenzione di fr. 19'338.- relative all’appartamento da lui abitato. In

particolare, argomentava di aver inviato all’UT, unitamente ai Moduli della

dichiarazione d’imposta, l’intero conteggio delle spese per il 2022, allestito

dall’amministrazione condominiale __________).

b.

Con richiesta del

20.10.2023, l’autorità fiscale attribuiva al reclamante un termine fino al 10

novembre 2023 per trasmettere la seguente documentazione:

·

Conteggio dettagliato rilasciato

dall’amministratore dello stabile inerente le spese condominiali pagate

nell’anno 2022 per l’abitazione primaria di __________ (__________). Dall’esame

di tale documentazione dovrà essere chiaramente visibile a cosa sono riferiti i

diversi esborsi (amministrazione, assicurazione, riscaldamento, acqua,

portineria, abbonamenti, fondo di rinnovamento, ecc.);

·

Indicarci, allegando la relativa

documentazione, la superficie abitabile del suo appartamento primario in via __________

2.

c.

Con risposta del

26.10.2023, il contribuente ha allegato il dettaglio delle spese per il 2022

allestito dalla __________ SA come pure la piantina dell’appartamento

richiesta.

D. Con decisione del

15.11.2023, l’UT di Locarno ha accolto parzialmente il reclamo del

contribuente, riducendo il reddito imponibile a fr. 76'800.- per l’IC e a fr.

81'700.- per l’IFD. In particolare, l’UT aveva aumentato il valore locativo

dell’abitazione primaria da fr. 8'400.- a fr. 11'000.- e riconosciuto spese di

manutenzione per fr. 39'869.-.

Per quanto concerne, in

particolare, i versamenti al fondo di rinnovamento, l’autorità fiscale si è

così espressa:

Per quanto riguarda i costi di rinnovamento 2022,

si precisa che risultano essere deducibili unicamente le spese effettivamente

sostenute nell’anno 2022. La dichiarazione rilasciata dall’amministratore dello

stabile, indicante la cifra di fr. 12'595.38 non precisa il finanziamento degli

interventi. Per questo motivo, in data 30.10.2023 l’autorità fiscale ha preso

contatto telefonicamente con il signor __________) potendo appurare quanto

segue:

a) I

costi sostenuti nell’anno 2022 sono stati finanziati con un contributo

straordinario dei condomini, ad eccezione dell’importo di Fr. 100'000 che è

stato prelevato direttamente dal fondo di rinnovamento;

b) in

considerazione dell’importante contributo straordinario richiesto, nell’anno

2022 non è stato pagato alcun contributo annuale al fondo di rinnovamento. Ne

consegue che il contributo straordinario 2022 a carico del signor __________

ammonta a fr. 8'209.-; il finanziamento tramite prelievo dal fondo di

rinnovamento non può invece essere dedotto in quanto di fatto non si tratta di

una spesa avuta nel 2022.

Per l’abitazione primaria di __________ risultano

quindi essere spese fiscalmente deducibili ammontanti a Fr. 13'877.-. In questa

sede si ritiene inoltre opportuno procedere ad una rivalutazione del valore

locativo dell’abitazione primaria di __________ (via __________). In base a

tutta la documentazione e le informazioni in possesso dell’autorità fiscale

(piantina appartamento, lavori effettuati negli ultimi anni ecc.), si reputa

che un importo annuo di Fr. 11'000 sia più equo e consono ai disposti di legge

attualmente in vigore (art. 20 LT). Nella determinazione di tale importo è

stato considerato sia l’appartamento di 3.5. locali, che il posteggio in

autorimessa.

E. Con tempestivo ricorso

alla Camera di diritto tributario, RI 1 censura preliminarmente la modifica del

valore locativo, avvenuta senza dargli la possibilità di esprimersi in merito. Il

valore locativo non era oggetto di reclamo, motivo per il quale chiede che

venga riconosciuto l’importo da lui dichiarato.

Per quanto concerne le

spese condominiali chiede di poter dedurre “(…) anche gli importi prelevati

dal fondo di rinnovamento accumulati in diversi anni e che non sono mai stati

chiesti in deduzione quali spese effettive”.

F. Con osservazioni del 7/11.12.2023,

l’UT chiede la conferma della decisione impugnata. Per quanto attiene al valore

locativo, sostiene di aver proceduto ad un controllo su tutti gli appartamenti

dello stabile in questione (fondo __________ RFD di __________), potendo

appurare che 6 erano/sono affittati a terze persone (il 25% del totale), come

risulta dalla tabella allegata. Il valore locativo imposto (fr. 11'100 annui) sarebbe

equo e consono ai disposti di legge in vigore, trattandosi di un appartamento

di 3.5 locali (con posteggio in autorimessa).

G. Con replica del

20/22.12.2023, il contribuente ribadisce che la procedura adottata per la

modifica del valore locativo, avvenuta con il reclamo, non sarebbe conforme. Il

ricorrente lamenta anche il fatto che non vi sarebbe “(…) nessuna tabella

che spieghi e confermi l’esattezza del valore locativo indicato nella decisione

su reclamo” come neppure “(…) nessun accenno nemmeno sulle spese di

manutenzione effettive che andrebbero dedotte secondo la mia richiesta del 2

dicembre 2023”.

Diritto

1. Il contribuente

lamenta il fatto di non essere stato interpellato dall’UT prima di procedere

alla modifica del valore locativo del proprio appartamento, contesta la

procedura per stabilire il valore locativo, come anche la mancata considerazione

degli importi prelevati dal fondo di rinnovamento, accumulati in diversi anni,

e mai chiesti in deduzione quali spese effettive. L’autorità fiscale chiede la

conferma della decisione impugnata, rilevando che il valore locativo è stato

stabilito correttamente per via comparativa.

I. Violazione

del diritto di essere sentito

Considerandi

2.

2.1.

Nel caso sub judice,

l’autorità fiscale, nell’ambito della procedura di reclamo, dopo aver chiesto

al contribuente una piantina del proprio appartamento, ha rivisto al rialzo il

valore locativo, portandolo da fr. 8'400.- a fr. 11’000.-. Nella motivazione ha

indicato che “in base a tutta la documentazione e le informazioni in

possesso dell’autorità fiscale (piantina appartamento, lavori effettuati negli

ultimi anni ecc.), si reputa che un importo annuo di Fr. 11'000 sia più equo e

consono ai disposti di legge (…)”. L’autorità fiscale, in sede di

osservazioni, ha prodotto una tabella – peraltro non sottoposta per visione al

contribuente – intitolata “Paragone di mercato fondo __________ RFD di __________

[6 appartamenti affittati su 24]”, dalla quale risulta che, valutando gli

affitti percepiti sulle sole sei unità PPP locate, ha stabilito un valore di

affitto “medio”, sul quale si è basata per stabilire il valore locativo,

aumentandolo per rapporto alla precedente decisione di tassazione.

2.2

2.2.1

In caso di reclamo, l’autorità di tassazione deve prendere

una decisione motivata (art. 208 cpv. 2 LT), fondandosi sui risultati

dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 LT).

L’art.

29.

Cost. impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi

sulle allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni,

riferendosi agli argomenti da queste addotti. Una

motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente quando l’autorità

menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a decidere in un senso

piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle condizioni di

rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali possibilità

d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114 I a 242 consid. 2, 112 I a

109.

consid. b e rimandi, 111 I a 1).

2.2.2

Sempre ai sensi dell’art.

29.

cpv. 2 Cost. le parti hanno diritto di essere sentite. Per costante

giurisprudenza, dal diritto di essere sentito deve in particolare essere

dedotto il diritto per l’interessato di esprimersi prima dell’assunzione di una

decisione sfavorevole nei suoi confronti, quello di fornire prove circa i fatti

suscettibili di influire sul provvedimento, quello di poter prendere visione

dell’incarto, quello di partecipare all’assunzione delle prove, di prendere

conoscenza e di determinarsi in proposito (DTF 129 I 429 consid. 3, 126 I 7

consid. 2b, 124 II 132 consid. 2b e rinvii).

Il diritto di essere

sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di

regola l’annullamento della decisione impugnata a prescindere dalle possibilità

di successo nel merito (DTF 132 V 287 consid. 5.1, 127 V 431 consid. 3d/aa).

Ai sensi della

giurisprudenza, una violazione del diritto di essere sentito – nella misura in

cui essa non sia di particolare momento – è da ritenersi sanata qualora

l’interessato abbia la facoltà di esprimersi innanzi ad un’autorità di ricorso

che gode di piena cognizione. La riparazione di un eventuale vizio deve

comunque avvenire solo in via eccezionale (DTF 127 V 431 consid. 3d/aa).

L’art. 29 cpv. 2 Cost.

offre, a titolo sussidiario, una garanzia minima, mentre la portata di tale

diritto è determinata in primo luogo dalle norme cantonali di procedura (DTF

126.

I 15 consid. 2a, 125 I 257 consid. 3a).

2.3

Non è noto come fosse

stato determinato il valore locativo preso in considerazione dall’UT nella

decisione di tassazione, poi impugnata con reclamo. Non si spiega pertanto per

quali ragioni l’autorità di tassazione abbia successivamente ritenuto di dover

elevare tale valore.

Indipendentemente dalle

ragioni per cui ha intrapreso questa modifica del valore locativo, nella

motivazione della decisione su reclamo non viene fornita alcuna spiegazione in

merito alle modalità di determinazione del valore locativo, se non un vago

accenno alla documentazione ed alle informazioni in possesso dell’autorità

fiscale. Documenti e informazioni delle quali il ricorrente non aveva, tuttavia,

conoscenza.

Oltre

a ciò, solo nelle sue osservazioni al ricorso, l’UT spiega di aver proceduto ad

un lavoro di comparazione tra gli affitti percepiti negli unici 6 immobili

affittati della Residenza e produce una tabella allestita su questa base.

Tuttavia, non sono noti gli oggetti adottati per intraprendere la comparazione né

il contribuente ha potuto partecipare all’assunzione delle prove in questione.

Già solo per tali ragioni,

la decisione su reclamo, in merito al valore locativo, dev’essere annullata.

3.

3.1.

A prescindere dalla

violazione di natura formale del diritto di essere sentito, pure la procedura

seguita dall’UT per determinare il valore locativo si rileva – come

correttamente evidenziato dal contribuente – irrita.

3.2

Secondo gli articoli 20

cpv. 1 lett. b LT e 21 cpv. 1 lett. b LIFD, è imponibile quale

reddito della sostanza immobiliare il valore locativo di immobili o di parti di

essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo

diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito. L’art. 21

cpv. 2 LIFD precisa, infatti, che il valore locativo viene stabilito tenendo

conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva

dell’abitazione al domicilio del contribuente.

Il riferimento alle

condizioni locali usuali sta a significare che determinante per l’IFD rimane il

valore di mercato reperibile, che deve essere stabilito in via comparativa

tenendo conto anche delle vecchie abitazioni e quindi non necessariamente il

canone di locazione massimo conseguibile (Agner/Jung/Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, p. 92; v. anche DTF 124 I

152.

= ASA 68 p. 773 = StE 1998 A 23.1 n. 1; DTF 123 II 15 = ASA 66 p. 563 = RF

52/1998 p. 190 = StE 1997 A 21.11 n. 41).

3.3

La

legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei

comuni obbliga i cantoni ad assoggettare all’imposta sul reddito il valore

locativo (in virtù del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1 lett. a e

dell’art. 7 cpv. 1 LAID), ma non contiene ulteriori disposizioni

relative alle sue modalità di accertamento, lasciando in tal modo ai cantoni un

certo margine. In relazione alla questione in che misura il valore locativo

possa scendere rispetto al valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1 LAID non pone

pertanto alcun altro limite se non quelli che derivano dagli articoli 8 cpv. 1

e 127 cpv. 2 Cost. fed. (DTF 125 I 65 consid. 2b p. 67; DTF 124 I 145 consid. 3

p. 152 ss.). L’Alta Corte ha stabilito che il valore locativo può essere inferiore

al valore di mercato (DTF 124 I 145, consid. 4d p. 156; cfr. sentenza TF

2C_757/2015 dell’8.12.2016, consid. 2), precisando poi che il 60% del valore di

mercato rappresenta il limite inferiore che è ancora conforme al principio

costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).

3.4

Per quanto qui di

interesse, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il valore locativo, tenuto conto

della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza personale, è

stabilito al 60 - 70 per cento del valore di mercato delle pigioni e che per il

suo calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore della stima

ufficiale.

4.

4.1.

Per quanto riguarda le

modalità di determinazione del valore locativo, secondo l’art. 1 del decreto

esecutivo del 10 novembre 2021 concernente l’imposizione delle persone fisiche

valido per il periodo fiscale 2022, esso corrisponde al valore di mercato della

pigione per immobili dello stesso genere nella medesima posizione (cpv. 1). Il

valore locativo delle abitazioni primarie corrisponde mediamente al 60-70% del

valore di mercato della pigione; in mancanza di altri elementi utili al suo

calcolo, esso corrisponde, di regola, al 90% del valore di reddito determinato

dall’Ufficio di stima nella decisione di stima (cpv. 2).

4.2

In una sentenza di principio

risalente al 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008 n. 3t), questa

Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata a partire dal

periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione

delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.

In primo luogo, il Canton

Ticino non rientra nel novero dei cantoni in cui i valori locativi sono

“accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale degli immobili.

Ciò presupporrebbe infatti che la legge sulla stima ufficiale prevedesse

espressamente l’accertamento individuale non solo del valore di stima in sé ma

anche del valore locativo dell’immobile, come avviene, per esempio, nel Canton

Argovia oppure Svitto. La sola circostanza che dalla decisione dell’Ufficio

stima si possa ricavare anche il valore di reddito non significa invece che

essa accerti anche il valore locativo dell’immobile, ove si pensi appena che

l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di

una decisione ma solo al dispositivo.

D’altra parte, anche

volendo sostenere che la decisione dell’Ufficio stima, nella misura in cui

accerta il valore di reddito, non passa in giudicato scaduto il termine per

impugnarla dinanzi allo stesso Ufficio, ugualmente non vi sarebbero le condizioni

perché tale valore possa essere riesaminato nell’ambito di una procedura di

reclamo prima, e di ricorso poi, contro la decisione di tassazione dell’imposta

sul reddito. In primo luogo, nel rispetto delle regole sull’onere probatorio,

non si può pretendere che sia il contribuente a portare la prova

dell’inesattezza del valore locativo indicato nella decisione in questione.

Quindi, si dovrebbe stabilire a chi competa l’eventuale esame dei reclami e dei

ricorsi contro il valore locativo. Contrariamente alla soluzione adottata nel

Canton Berna, in cui l’autorità competente per l’accertamento della stima

ufficiale, da una parte, e per la tassazione dell’imposta sul reddito,

dall’altra, è sempre l’autorità di tassazione, in Ticino le competenti autorità

ed i successivi rimedi giuridici non si identificano: la stima ufficiale è di

pertinenza dell’Ufficio stima, mentre l’accertamento dell’imposta sul reddito è

attribuito agli uffici circondariali di tassazione, così come la decisione

sulla stima è impugnabile dapprima dinanzi allo stesso Ufficio stima e poi al

Tribunale di espropriazione, mentre la decisione di tassazione dell’imposta sul

reddito è suscettibile di reclamo all’Ufficio di tassazione e di ricorso alla

Camera di diritto tributario. Inoltre, perché si possa entrare nel merito di un

reclamo o di un ricorso, dovrebbe essere disponibile una decisione motivata,

cioè una decisione in cui l’autorità di stima indichi in quale modo ha

intrapreso l’accertamento del valore locativo, in modo da consentire al contribuente

di valutare se contestarlo o meno. Le decisioni dell’Ufficio stima si limitano

invece ad indicare il reddito (presunto o dichiarato), il tasso di

capitalizzazione ed il valore di reddito che ne deriva, senza aggiungere

ulteriori precisazioni.

A titolo abbondanziale,

questa Camera ha infine sollevato i propri dubbi in merito alla circostanza che

il valore di reddito – ma anche il 90% del valore di reddito – accertato nel

quadro della procedura di stima ufficiale corrisponda effettivamente al 60-70%

del valore medio delle pigioni di mercato (cfr. anche CDT n. 80.2006.173 del 21

dicembre 2006; 80.2007.18 del 9 marzo 2007).

4.3

L’AFC

ha emanato delle informazioni fiscali (edite dalla Conferenza svizzera delle

imposte) (stato attuale al mese di ottobre 2021,

www.estv2.admin.ch/stp/ds/f-besteuerung-eigenmietwerte-de.pdf, sito

visualizzato il 16.9.2024) proprio in relazione all’imposizione del valore

locativo. In merito al calcolo del valore locativo, nel documento si indica (a

pagina 9, punto 4.1, “Le principe du loyer comparable”) che i valori

locativi sono generalmente calcolabili grazie al metodo comparativo: e meglio

il paragone con altri appartamenti simili, ceduti in locazione. Il valore

dell’utilizzo proprio corrisponderà di principio alla pigione che un terzo

dovrebbe pagare nelle medesime circostanze per un immobile della stessa natura

e che presenti le medesime caratteristiche (stessa situazione, medesima vetustà

dell’immobile e numero di locali, nonché disposizione e superficie).

Difficilmente

è possibile trovare, nel vicinato, immobili locati della stessa natura e della

stessa grandezza. Unicamente per gli immobili strutturati in proprietà per

piani è possibile riferirsi a valori che sono direttamente paragonabili, come

anche per gli appartamenti abitati dallo stesso proprietario nel suo immobile

locativo. Tuttavia, sempre dalle Informazioni fiscali sul valore locativo,

emerge che, nei casi di abitazioni familiari, non è possibile stabilire dei

valori direttamente comparabili. Per questa tipologia di alloggi, i valori

devono essere determinati secondo criteri di calcolo oggettivi. In tal senso si

distinguono – di principio – due metodi per il calcolo dei valori locativi, il

metodo lordo e quello netto. Il metodo lordo prevale in Svizzera.

Già

nelle “Direttive per determinare il valore locativo delle case di abitazione

occupate dal proprietario del 25.3.1969” (in ASA vol. 38, p. 121 ss.), l’AFC ha

sviluppato più sistemi di calcolo relativi alla stima del valore locativo

secondo il metodo lordo. I metodi in questione vengono brevemente illustrati ai

punti 4.3. delle Informazioni fiscali sul valore locativo (v. in particolare p.

10.

e 11): e meglio il metodo comparativo, il metodo della determinazione del

valore locativo sulla base di stime cantonali degli immobili, il metodo della

procedura di stima individuale (ogni immobile viene valutato in maniera

separata in funzione di determinati criteri ad esso relativi) e i casi speciali

(ad. es. tipo ville lussuose, ville d’artista occupate dai loro proprietari).

4.4

Come

anticipato, per aumentare il valore locativo, in seguito al reclamo del

contribuente, l’UT ha proceduto con un metodo comparativo, producendo una

tabella, dalla quale si apprendono il numero delle PPP (6 appartamenti), i

millesimi delle stesse, nonché l’affitto in franchi per millesimo.

Ora, dalla disamina della

stessa balza immediatamente all’occhio una grande divergenza degli affitti

incassati in questi 6 appartamenti: si passa infatti da fr. 277.- a fr. 516.-

per millesimo. L’UT, per stabilire il valore locativo dell’appartamento

dell’insorgente, ha fatto una media del valore in base ai millesimi (fr. 360.- ),

applicando poi la percentuale del 65%.

Ora, il metodo comparativo

presuppone che gli appartamenti siano noti (sia al contribuente che alla stessa

autorità giudicante, non basta in effetti il numero della PPP) e paragonabili e

che siano dello stesso standard e che presentino altre caratteristiche che li

rendono comparabili (p. es. la posizione).

Nel caso in esame l’unica

certezza estrapolata dalla tabella è che sussiste un’enorme differenza nelle

pigioni pagate per i sei appartamenti situati nella Residenza in questione,

verosimilmente a causa del diverso stato degli appartamenti, dalla posizione

degli stessi o anche da una inadeguata suddivisione delle quote millesimali.

Agli atti non vi è inoltre alcuna documentazione fotografica che permetta di

comparare gli appartamenti in questione.

Ne discende che, sebbene

l’autorità fiscale abbia il diritto di modificare – anche al rialzo - il valore

locativo (cfr. art. 135 cpv. 1 LIFD e 208 cpv. 1 LT), tuttavia la procedura

comparativa seguita, come lamentato dal contribuente, non permette né al

contribuente né tantomeno a questo Tribunale di raffrontare i vari appartamenti

e di converso stabilire la correttezza del valore locativo. Il valore, così

come attualmente stabilito, è, in mancanza di dati oggettivamente comparabili,

aleatorio.

Anche per tale ragione, la

decisione, in relazione al valore locativo, dev’essere annullata.

III. Spese di manutenzione /

Fondo di rinnovamento

5.

5.1.

Il contribuente chiede

infine di poter dedurre, a titolo di spese di manutenzione, anche gli “(…)

importi prelevati dal fondo di rinnovamento accumulati in diversi anni e che

non sono mai stati chiesti in deduzione quali spese effettive”.

5.2

Secondo l’art. 32 cpv. 2 LIFD, di uguale tenore dell’art. 9 cpv. 3

LAID, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di

manutenzione, le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione, i

premi di assicurazione e le spese di amministrazione da parte di terzi.

Analoga

disposizione esiste a livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2 LT non

disciplina espressamente le spese di riattazione di immobili di nuova

acquisizione (la Divisione delle contribuzioni ha in ogni caso manifestato la

volontà di abolire la cosiddetta “prassi Dumont” già a decorrere dal 1°

gennaio 2010, come risulta dalla Circolare n. 7/2023 del mese di aprile 2023).

5.3

Sono

considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore

dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la

redditività (cfr. Agner/Jung/ Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.

32.

LIFD, p. 219 s.; Känzig,

Direkte Bundessteuer, 2a ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649; Bottoli, Lineamenti di diritto

tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986

in re R.T.; CDT n. 52 del 22 febbraio 1983

in re A.D.R.).

5.4

Per facilitare il lavoro

sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma

effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il

contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal

Consiglio federale per l’imposta federale diretta e dal Consiglio di Stato per

l’imposta cantonale (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT). La deduzione

complessiva ammonta:

·

al 10% del reddito lordo dell’immobile (pigioni o valore locativo)

se, alla fine del periodo fiscale, l’immobile risale al massimo a 10 anni

prima;

·

al 20% del reddito lordo dell’immobile (pigioni o valore locativo)

se, alla fine del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10 anni

(cfr.

art. 2 cpv. 1 del regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994 [RLT;

RL 640.110]; art. 2 cpv. 2 dell’ordinanza federale concernente la deduzione dei

costi di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta

del 24 agosto 1992).

6.

6.1.

Nel caso della proprietà

per piani (PPP), i costi per la manutenzione dell’immobile sono sopportati da

persone diverse a seconda che si tratti di parti dello stabile che sono

riservate all’uso esclusivo di singoli condomini oppure di parti comuni.

Le spese per riparazioni

e per la manutenzione delle parti di uso esclusivo gravano direttamente sul

singolo comproprietario (articoli 712a e 712b CC); quelle che

invece riguardano parti ed impianti comuni (per esempio il rinnovo della

facciata o del tetto, i lavori all’impianto di riscaldamento ecc.) sono di

solito finanziate mediante versamenti annuali al cosiddetto fondo di rinnovazione

(art. 712m cpv. 1 cifra 5 CC).

I versamenti al fondo di

rinnovamento rientrano, di regola, nel novero dei costi di manutenzione

deducibili dal reddito (valore locativo, affitto), purché siano

irrevocabilmente sottratti ai condomini e possano essere impiegati solo per

futuri costi di manutenzione, vale a dire di riparazione e di rinnovo (Agner/Jung/ Steinmann, op. cit., n. 6 ad

art. 32 LIFD, p. 121; CDT n. 80.97.86 dell’8 ottobre 1997 consid. 5.6.2).

Per quanto

concerne l’imposta federale diretta, è la stessa ordinanza del 24 agosto 1992

dell’AFC sui costi di immobili (RS 642.116.2) ad affermare che sono deducibili

quali spese di manutenzione i versamenti al fondo di riparazione o di

rinnovazione di una comunione di comproprietari, fintanto che detti mezzi sono

impiegati esclusivamente per coprire i costi di manutenzione degli impianti in

comune (art. 1 cpv. 1 lett. a cifra 2).

6.2

6.2.1

Ora, dalla decisione

impugnata emerge che nel 2022 sono stati eseguiti dei lavori di rinnovamento. Secondo

l’UT sono deducibili nel 2022 unicamente le spese sostenute in tale anno. Dopo

un accertamento dell’UT, si è potuto appurare, in merito al finanziamento degli

interventi, che le spese del 2022 sono state finanziate mediante un “contributo

straordinario dei condomini”, ad “(…) eccezione dell’importo di fr.

100'000 che è stato prelevato direttamente dal fondo di rinnovamento”. Nel

2022, non è stato pagato alcun contributo al fondo di rinnovamento. L’UT ha

riconosciuto pertanto la quota parte del contributo straordinario, mentre il

finanziamento “(…) tramite prelievo dal fondo di rinnovamento non può invece

essere dedotto in quanto di fatto non si tratta di una spesa avuta nell’anno

2022”.

6.2.2

Secondo il principio della

periodicità dell’imposta sul reddito, l’imposta dovuta per un dato periodo

fiscale si calcola sulla base del reddito realizzato e delle relative spese di

quel periodo. Tale principio implica che venga attribuito un reddito al periodo

fiscale durante il corso del quale è stato realizzato. L’attribuzione di un

reddito ad un periodo fiscale si effettua secondo il principio della

realizzazione (sentenza TF 2C_784/2017 dell’8.3.2017 consid. 7.4.). Per periodo

fiscale viene inteso l’anno civile (art. 40 cpv. 1 LIFD; art. 50 cpv. 2 LT).

Nell’ambito della sostanza

immobiliare, i costi legati alla realizzazione del reddito da locazione o del

valore locativo devono essere considerati come deduzioni organiche, cioè legate

al reddito che hanno concorso a conseguire (sentenza TF 2C_91/2012 del

17.8.2012

consid. 3.2.; DTF 133 II 287 consid. 2.2.; Noël, in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire LIFD,

Basilea 2017, n. 5 ad art. 25 LIFD).

6.3

Appare evidente che il

contribuente non può chiedere di dedurre, nel 2022, tutti i versamenti

effettuati al fondo di rinnovamento nei periodi fiscali precedenti. Fanno stato

unicamente quelli correlati al periodo fiscale al quale si riferiscono. Su

questo punto la decisione merita conferma.

7.

Il ricorso è accolto

limitatamente alla commisurazione del valore locativo, e gli atti sono rinviati

all’UT per nuova decisione. Per il resto è respinto. La tassa di giustizia e le

spese sono poste a carico del contribuente in ragione di 1/3. Al ricorrente,

non patrocinato, non vengono assegnate ripetibili.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. 1.1. Nella

misura in cui concerne il valore locativo, la decisione su reclamo IC/IFD 2022

del 15.11.2023 è annullata e gli atti sono ritornati all’UT affinché proceda

nei propri incombenti.

1.2. Nella

misura in cui concerne le spese di manutenzione degli immobili, il ricorso è

respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 500.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 600.–

sono a carico del

ricorrente in ragione di 1/3.

3. Contro il presente Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La cancelliera: