Reddito dell’attività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, breve durata del possesso, cessione diritto di compera dopo poco più di un mese

Incarto n.

80.2023.62

Lugano

6 dicembre 2023

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Mara

Regazzoni

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 25 marzo 2023 contro la decisione dell’8 marzo 2023 in materia di IFD

2021.

Fatti

Fatti

A. RI 1, economista,

lavora quale consulente bancario presso __________; la moglie __________,

ingegnere civile, lavora in parte presso l’Ufficio tecnico di __________ e in

parte quale assistente di direzione presso la __________ di __________.

Con atto pubblico del 4

giugno 2021, iscritto a Registro fondiario l’8 giugno 2021, __________ ha

concesso a RI 1 un diritto di compera sull’unità di proprietà per piani (PPP) n.

__________, corrispondente a una quota di 12‰ del fondo base n. __________ RFD

di __________, oltre a una quota di comproprietà di 1/39 della PPP n. __________

dello stesso fondo base, al prezzo di fr. 365'000.–. Il diritto di compera,

cedibile e trasmissibile, poteva essere esercitato fino al 30 settembre 2021.

Con atto pubblico del 29

luglio 2021, iscritto a RF il 30 luglio 2021, RI 1 ha ceduto a __________ il

citato diritto di compera al prezzo di fr. 125'000.–.

B. Nella dichiarazione d’imposta

per il periodo fiscale 2021, presentata il 3 aprile 2022, i contribuenti hanno

dichiarato un reddito imponibile complessivo di fr. 107'464.–.

Con decisione del 5

ottobre 2022, l’RS 1 (in seguito: UT) ha notificato loro la tassazione IC/IFD

2021, commisurando il reddito imponibile IC in fr. 107'400.– per l’IC ed in fr.

216'000.– per l’IFD.

La discrepanza era

riconducibile, in particolare, all’imposizione di un reddito dell’attività accessoria

indipendente commisurato in fr. 96'120.–, con la seguente motivazione:

Si

espone quale reddito da commercio professionale di immobili l’utile conseguito

dalla cessione del diritto di compera sulla particella __________ (PPP __________

e PPP __________) RFD di __________. Malgrado possa considerarsi come attività

occasionale non vi è dubbio che il contribuente abbia effettuato un’operazione

immobiliare che supera la semplice amministrazione della propria sostanza

personale. Inoltre vi sono altri elementi che concorrono alla conclusione che

si tratta di un commercio di immobili (…): come la breve durata del possesso (1

mese e 22 giorni) e l’intenzione di aumentare i propri guadagni.

C. Con reclamo dell’8

ottobre 2022, il reclamante ha contestato l’assoggettamento del reddito in

questione all’IFD, argomentando che lo stesso sarebbe “stato generato in

modo assolutamente fortuito” a che l’operazione sarebbe stata “prevista

quale semplice amministrazione della propria sostanza privata”.

Il reclamante sosteneva di

aver deciso, “dopo attenta valutazione”, di acquistare l’immobile “da

destinare in affitto per brevi periodi (locazione a turisti)”. L’appartamento,

ubicato in un residence con specifiche caratteristiche, avrebbe permesso tale

utilizzo, ovvero la destinazione alla locazione turistica.

“Dopo un’attenta

ricerca di mercato” si sarebbe convinto “della bontà di tale

investimento” stimando un provento da locazione “in CHF 4'000 di entrata

mensile”.

Circa un paio di mesi dopo

la prima visita in loco, avrebbe siglato il contratto di diritto di compera il

4 giugno 2021.

In

prossimità della stagione turistica imminente, avrebbe incaricato la __________

“di preparare l’annuncio per l’affitto dell’appartamento” mentre da

parte sua avrebbe proceduto “alla preparazione dell’alloggio andando alla

ricerca di mobilio adatto allo scopo e verificando tutti i vari passaggi

necessari alla corretta notifica dell’alloggio quale alloggio turistico”.

A fine giugno 2021 la __________

lo avrebbe contattato, informandolo di un interesse da parte di un loro cliente

all’acquisto dell’immobile.

Avrebbe preso in

considerazione l’offerta, “essendo a stagione turistica già avviata”, ma

si sarebbe detto disposto a vendere solo “qualora la cliente [gli avesse

offerto] CHF 495’000”.

Soddisfatta la richiesta

avanzata, il reclamante avrebbe deciso di vendere “rinunciando all’attività

nel turismo”.

D. Con decisione dell’8

marzo 2023, l’UT ha respinto il reclamo, confermando l’assoggettamento del

reddito litigioso all’IFD. Secondo l’autorità di tassazione, si sarebbe stata “tutta

una serie di indizi che conduce a ritenere che non ci si trovi dinnanzi ad una

mera amministrazione del patrimonio privato, e che, al contrario l’operazione

immobiliare vada qualificata come commercio professionale d’immobili”.

Indicava in particolare i

seguenti indizi:

-

la brevità della durata del

possesso del diritto di compera, 1 mese e 22 giorni (decisione di tassazione

sugli utili immobiliari);

-

le conoscenze professionali

proprie o di terzi: il contribuente lavora come consulente bancario presso la __________,

mentre la moglie è ingegnere civile alle dipendenze prima del Comune di __________

ed in seguito presso lo __________ di __________.

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula l’esenzione dall’IFD

dell’utile conseguito con la cessione del diritto di compera. Per quanto

concerne gli indizi su cui si basa la decisione contestata, ribadisce che la

breve durata del possesso si spiegherebbe con il passaggio dall’iniziale

progetto di locazione turistica alla decisione di cedere il diritto di compera.

Esclude poi che le conoscenze professionali sue e di sua moglie abbiano favorito

il conseguimento dell’utile immobiliare. Lui stesso svolgerebbe l’attività di

consulente bancario per la clientela individuale e si occuperebbe di

finanziamenti ipotecari e di consulenze in ambito finanziario; inoltre, quella

in discussione sarebbe la prima vendita immobiliare in tutta la sua carriera

professionale. La moglie sarebbe stata dapprima attiva all’Ufficio tecnico del

Comune di __________ e sarebbe poi passata ad uno studio di ingegneria, dove si

occuperebbe di genio civile, ragione per cui non avrebbe “nessuna…

conoscenza specifica relativa all’acquisto dell’appartamento turistico di __________”.

Diritto

1. 1.1.

La determinazione del

reddito imponibile delle persone fisiche ai fini dell’imposta federale diretta

è disciplinata dagli articoli 16 e seguenti della LIFD. L’art. 16 LIFD

stabilisce che sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi,

periodici e unici. Tenuto conto anche dell’elenco esemplificativo degli artt.

17-23 LIFD, questa disposizione è espressione, nell’ambito dell’imposta sul

reddito delle persone fisiche, della teoria dell’incremento del patrimonio o

dell’imposizione del reddito globale netto (“Reinvermögenszugangstheorie”),

come pure della regola secondo cui tutti i redditi del contribuente sono in

linea di principio imponibili, compresi gli utili in capitale conseguiti

mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della

sostanza commerciale (art. 18 cpv. 2 LIFD). Secondo l'art. 16 cpv. 3 LIFD, gli

utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono per

contro esenti da imposta. Ciò significa che un utile in capitale è soggetto

all’imposta federale diretta solo se il bene ceduto fa parte della sostanza

commerciale del contribuente, non invece se rientra nella sua sostanza privata

(sentenza del TF 2C_918/2021 consid. 3.1 e giurisprudenza citata).

1.2.

Per

giurisprudenza costante, la distinzione tra utile in capitale conseguito nella

realizzazione di sostanza privata (esente da imposta) e guadagno di carattere

commerciale, frutto dell'esercizio di un'attività indipendente (imponibile come

reddito), dipende dalle circostanze concrete. Va tuttavia tenuto conto del

fatto che la nozione di attività lucrativa indipendente s’interpreta in modo

ampio e che vanno considerati quali utili in capitale esenti da imposta sul

reddito solo quegli utili ottenuti da un privato in maniera fortuita o nel

quadro della semplice amministrazione della sua sostanza privata.

Quando l'attività del

contribuente eccede questo quadro relativamente stretto ed è orientata nel suo

insieme all'ottenimento di un reddito, occorre per contro considerare che il

contribuente eserciti un'attività lucrativa indipendente i cui proventi in

capitale sono imponibili. A seconda dei casi, una simile qualificazione può

giustificarsi anche in assenza di un'attività riconoscibile da terzi e/o

organizzata in forma d’impresa commerciale, e se essa non viene esercitata che

in maniera accessoria, occasionale o temporanea.

È soprattutto in relazione

alle transazioni di privati con riferimento a immobili o titoli che la

giurisprudenza ha sviluppato criteri per tracciare la linea di demarcazione tra

utili in capitale privati e commerciali. In particolare, i seguenti elementi

sono stati considerati indizi di un'attività lucrativa indipendente che va

oltre la mera amministrazione della sostanza privata:

·

il carattere sistematico e/o pianificato delle operazioni,

·

l’elevata frequenza delle transazioni,

·

la breve durata di possesso dei beni prima della loro rivendita,

·

la stretta relazione tra la presunta attività indipendente

(accessoria) e la formazione e/o la professione (principale) del contribuente,

·

l’utilizzo di conoscenze specialistiche,

·

l’impiego di fondi di terzi di una certa importanza per

finanziare le operazioni,

·

il reinvestimento degli utili realizzati,

·

la costituzione di una società semplice.

Ciascuno di questi indizi

può portare, in combinazione con altri o anche - eccezionalmente - da solo, se

assume un’intensità particolare, al riconoscimento di un’attività lucrativa

indipendente. In ogni caso, sono determinanti le circostanze concrete del caso,

così come si presentano al momento dell’alienazione (sentenza del TF

2C_918/2021 consid. 3.2 e giurisprudenza citata, in particolare DTF 125 II 113

consid. 5e e 6a).

Considerandi

2.

2.1.

Nella fattispecie in

esame, il ricorrente ritiene di aver conseguito un utile in capitale di natura

privata e contesta che siano adempiuti gli indizi rilevati dall’autorità

fiscale per ritenere l’operazione di natura commerciale. La breve durata del possesso

dell’immobile sarebbe a suo avviso spiegabile con l’intervenuto cambiamento

delle circostanze, che lo avrebbe indotto a riconsiderare il tipo di

investimento e optare per la vendita dell’immobile anziché per la sua locazione

a scopi turistici. Contesta poi che la sua professione e quella della moglie

abbiano favorito l’acquisto dell’immobile.

2.2

Aldilà dei singoli indizi ricavabili

dalla giurisprudenza del Tribunale federale, lo svolgimento dei fatti che hanno

condotto alla cessione del diritto di compera porta ad escludere che il

ricorrentesi sia limitato ad amministrare la propria sostanza privata.

Nel giro di un mese e 22

giorni, senza praticamente investire un solo franco nell’operazione, ha

conseguito un utile di ben 125'000 franchi. Nel momento in cui gli è stato

concesso il diritto di compera, ha versato al notaio 40'000 franchi, a valere

quale acconto sul prezzo di compravendita e quale pena di recesso in caso di

mancato esercizio del diritto di compera, ma tale importo gli è stato poi

rimborsato dalla cessionaria del diritto di compera, meno di due mesi dopo,

oltre al prezzo per la cessione del diritto di compera in sé.

In queste circostanze, non

si vede come si possa parlare di amministrazione della propria sostanza

privata.

2.3

È comunque innegabile che

la durata del possesso, di un mese e 22 giorni, sia stata estremamente breve,

come riconosciuto dallo stesso contribuente.

Il fatto che in questo

breve lasso di tempo il ricorrente possa aver riconsiderato i propri progetti,

inizialmente indirizzati verso la locazione dell’appartamento a turisti, non fa

venir meno il giudizio in merito alla natura quasi professionale

dell’operazione in discussione. È stato lo stesso insorgente a sottolineare,

nel reclamo contro la decisione di tassazione, che, dopo che la __________ SA

gli aveva segnalato l’interessamento di un potenziale acquirente, egli avrebbe

risposto di essere disposto a vendere solo a condizione che il prezzo

ascendesse a 495'000 franchi. Ha pertanto mostrato la preoccupazione di

conseguire il massimo profitto possibile con la cessione del diritto di

compera.

Ci si potrebbe anche

domandare per quale ragione il contribuente abbia acquistato solo un diritto di

compera, cedibile, invece di concludere subito un contratto di compravendita, se

aveva già deciso di cedere in locazione l’appartamento a turisti. Tale opzione

potrebbe anche rivelare la sua intenzione di valutare in ogni caso eventuali

offerte di acquisto, in alternativa alla locazione. La questione non necessita

tuttavia di essere ulteriormente approfondita.

2.4

2.4.1

Il Tribunale federale ha più volte ribadito l’importanza, a

livello di indizi da considerare per valutare l’esistenza o meno di un

commercio a titolo professionale d’immobili, della professione svolta dal

contribuente. Risulta indiscutibile, ad esempio, che un intermediario

immobiliare abbia quelle conoscenze professionali atte a sfruttare il mercato

immobiliare alla stregua di un commerciante professionale (cfr. sentenza

2C_1007/2016 del 28.3.2017 consid. 5.3), ma non solo: il Tribunale federale ha

rilevato come la professione d’ingegnere civile esercitata da uno dei

contribuenti costituisca un indizio importante nel ritenere l’esistenza di un

commercio professionale d’immobili (sentenza 2C_18/2018 del 16.6.2018 consid.

3.2).

2.4.2

Come risulta pacificamente

dagli atti, nel 2021, la moglie del contribuente ha lavorato dapprima presso

l’ufficio tecnico di __________ nel campo dell’edilizia privata in funzione di

capo servizio esami progetti, poi, a partire dall’ultimo trimestre dello stesso

anno, quale ingegnere civile presso uno studio di ingegneria. Emerge, pertanto,

una chiara conoscenza professionale dell’ambito immobiliare in ossequio alla

giurisprudenza federale.

Nondimeno,

anche la professione del marito gli ha sicuramente contribuito a consolidare le

sue conoscenze del settore immobiliare, prova ne è che è lo stesso contribuente

ad affermare di avere “discrete” conoscenze in ambito di mercato

immobiliare e di aver proceduto all’acquisto del diritto di compera dopo “attenta

valutazione” e “un’attenta ricerca di mercato”. Anche nel momento

della cessione del diritto di compera, l’insorgente sostiene di aver stabilito

il prezzo tenendo conto della capitalizzazione potenziale dell’affitto annuo. Ancora

una volta, si rileva un approccio professionale nella formulazione della

proposta di vendita. In questo contesto, non è determinante l’affermazione

secondo cui le sue conoscenze si limiterebbero al solo mercato delle abitazioni

primarie, escludendo gli oggetti turistici.

2.5

Il ricorrente sostiene che,

pur essendo attivo professionalmente da oltre dieci anni quale consulente

bancario per la clientela individuale nell’ambito dei finanziamenti ipotecari e

delle consulenze finanziarie, non ha mai proceduto a una compravendita

immobiliare in quell’arco di tempo.

La Suprema Corte ha

ricordato, a più riprese, che anche una sola operazione immobiliare può

costituire un commercio professionale d’immobili se vi è chiara intenzione di

realizzare un reddito (StE 2004 B 91.3 N. 4, RDAF 2005 II 37; DTF 125 II 113,

ASA 67, 644, RDAF 1999 II 385).

Il fatto che la

transazione litigiosa sia la prima da lui compiuta non basta pertanto ad

escludere l’imposizione del relativo utile.

3.

Il ricorrente

afferma anche che “nel calcolo vengono… inseriti redditi pari a CHF 96'120

mentre l’utile è stato di CHF 74'827 al netto della TUI”.

Nella misura in cui con

questa frase contesta il calcolo del reddito dell’attività lucrativa

indipendente, nel quale non è stata dedotta l’imposta sugli utili immobiliari

pagata in seguito alla cessione del diritto di compera, si ricorda che l’art.

34.

lett. e LIFD menziona, fra gli altri costi e spese che non possono

essere dedotti, anche l’imposta sugli utili da sostanza immobiliare.

Anche per quanto concerne

il calcolo del reddito imponibile, la decisione impugnata non è pertanto

censurabile.

4.

Il ricorso è pertanto respinto. La tassa

di giustizia e le spese sono poste a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 144 LIFD

dichiara e pronuncia

1. Il

ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 1’100.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Co

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: