Reddito della sostanza immobiliare: valore locativo, riduzione per sottoutilizzazione, solo IFD, presupposti, contribuente divorziato rimasto solo in villa con piscina

Incarti n.

80.2023.8

80.2023.9

Lugano

20 febbraio 2023

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Cristiana

Balestra Gamboni, vicecancelliera

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

dell’11 gennaio 2023 contro la decisione del 21 dicembre 2022 in materia di IC

e IFD 2020

Fatti

Fatti

A. a.

RI 1, separato di fatto

dal 28 agosto 2018 (doc. G) e padre di due figli maggiorenni, nel periodo

fiscale litigioso era impiegato presso la __________. Ha percepito un salario

netto di fr. 338'848.‑.

I figli __________ (1999)

e __________ (1996) sono entrambi domiciliati presso la madre in __________ a __________

a far tempo rispettivamente dal 1° gennaio 2019 e dal 1° luglio 2020 (v.

Movpop, Ufficio dello Stato civile; ultima consultazione: 14.02.2023).

Il ricorrente è

proprietario di una casa unifamiliare a __________, costruita tra il 1994 e il

1995, con piscina e un ampio giardino (v. SIFTI, mapp. __________ RFD __________;

ultima consultazione: 06.02.2023; licenza edilizia rilasciata il 18.04.1994, doc.

D e concessione dell’abitabilità il 18.10.1995, doc. E).

b.

Il 27 giugno 2022, il

contribuente inoltrava la Dichiarazione d’imposta per le persone fisiche 2020. Nel

Modulo 7 riportava il valore di stima ufficiale dell’immobile, pari a

fr. 574'482.‑, e dichiarava un valore locativo per l’abitazione

primaria di fr. 7'179.‑. Faceva valere spese di gestione,

amministrazione e manutenzione effettive in ragione di fr. 10'776.‑

(di cui fr. 1'271.‑ chiaramente riconducibili alla piscina e

fr. 2'133.‑ al giardino).

Il contribuente informava

l’autorità di tassazione che

considerato la separazione effettiva dal 1° settembre

2018 ed inoltre come anche i due figli abbiano oramai lasciato definitivamente

l’abitazione di __________ ritengo che il valore locativo indicato in

precedenza non sia più adeguato per rapporto all’utilizzazione effettiva

dell’abitazione principale di __________, motivo per cui viene esposto un

valore ridotto ad un quarto proporzionale all’utilizzo effettivo del

sottoscritto contribuente

(v.

Modulo Note 2020, Comunicazioni e note per l’Ufficio di tassazione; v. anche doc.

B).

B. Il 7 settembre 2022,

l’RS 1 (di seguito: RS 1) notificava al contribuente la decisione di tassazione

IC/IFD 2020.

Rispetto a quanto

dichiarato per la casa di __________, sia per l’IC sia per l’IFD, l’autorità di

tassazione aumentava il valore locativo dell’abitazione primaria da fr. 7'179.‑

a fr. 28'716.‑ e concedeva integralmente le spese di manutenzione

immobili richieste.

L’Ufficio di

tassazione adduceva a motivo che il “valore locativo della propria

abitazione o dei propri locali [era stato] rettificato, tenuto conto del

valore dell’immobile e dei canoni locatizi normali della zona”.

Di conseguenza, per

l’imposta cantonale il reddito imponibile ammontava a fr. 218'900.‑

(parimenti determinanti per l’aliquota) e la sostanza imponibile era stata

accertata in fr. 631'000.‑ (anche per l’aliquota). Il dovuto

d’imposta cantonale complessivo ammontava a fr. 25'318.20 (coefficiente:

97%).

Per l’imposta federale

diretta, invece, il reddito imponibile era stato accertato in fr. 240'900.‑

(determinante anche per l’aliquota) e il debito d’imposta era di fr. 18'960.50.

C. Contro questa

decisione, RI 1 presentava reclamo il 27 settembre 2022. Ribadiva che il valore

locativo dell’abitazione di __________ avrebbe dovuto essere ridotto a

fr. 7'179.‑, “corrispondente ad un quarto di quanto ritenuto

negli anni in cui la casa era abitata da quattro persone”, poiché oramai vi

viveva da solo. A suo dire, “a partire dall’anno fiscale 2020 [si

configurava] un sottoutilizzo effettivo e durevole degli spazi interni ed

esterni così come pure delle infrastrutture della mia proprietà per ragioni da

me non influenzabili”.

D. Con decisione datata

21 dicembre 2022, l’RS 1 respingeva il reclamo, confermando integralmente la

decisione di prima istanza. A motivo adduceva che

La riduzione del valore locativo per sotto-utilizzazione

(limitatamente all’imposta federale diretta) è ammessa unicamente se il

contribuente usa effettivamente ancora solo una parte dell’immobile di sua proprietà.

Questa riduzione presuppone che i singoli locali siano permanente[mente] inutilizzati.

Un’utilizzazione meno intensa non dà diritto alla riduzione del valore

locativo. La riduzione per sottoutilizzazione non è inoltre consentita:

-

se determinati locali sono

utilizzati soltanto occasionalmente (camera di lavoro, camera degli ospiti, locale

hobby);

-

se le camere dei figli che hanno

lasciato la casa restano a disposizione per ospiti in visita o vacanza;

-

se, per ragioni di tenore di vita,

il contribuente ha da sempre avuto a disposizione un numero di locali superiore

ai suoi bisogni effettivi.

Nel caso in esame la scrivente

autorità ritiene che l’immobile, ancor quanto sicuramente più commisurato ad

uso familiare che singolo, sia però anche commisurato e coerente con il tenore

di vita del contribuente.

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, oltre a voler essere sentito, chiede

in via principale che il valore locativo della propria abitazione sia

rettificato in fr. 7'179.‑.

In via subordinata,

invece, postula l’annullamento della decisione impugnata e la quantificazione

da parte dell’autorità di tassazione della “riduzione del valore locativo in

applicazione del principio dell’utilizzazione effettiva”.

Nel suo ricorso, il

ricorrente ribadisce che la casa di __________ era stata concepita per una

famiglia, ma che ormai vi abita da solo, ciò che configura “un consolidato

sottoutilizzo effettivo e durevole”.

Inoltre, il ricorrente si

aggrava contro la conclusione dell’RS 1 secondo la quale “l’immobile, ancor

quanto sicuramente più commisurato ad uso familiare che singolo, sia però anche

commisurato e coerente con il tenore di vita del contribuente”,

perché ‑ da un lato ‑ non “supportata da

alcun elemento concreto ma appare creata ad arte per giustificare il

respingimento del reclamo. Quali siano il tenore di vita e gli altri elementi

in possesso dell’Autorità fiscale per sostenere la propria tesi non è dato a

sapere, il tutto sembra basarsi su semplici congetture infondate e gratuite”.

D’altro canto, il

ricorrente afferma che la decisione dell’autorità di tassazione “appare

contradditoria”, perché “commisura[..]” l’uso dell’immobile “a

due situazioni esattamente opposte come l’utilizzo familiare e quello di una

persona sola”.

Infine, sostiene che

l’art. 21 cpv. 2 LIFD “non prevede limitazioni alla sua applicabilità in

rapporto al tenore di vita (ipotetico o reale che sia) del contribuente. E

nemmeno la giurisprudenza considera questo aspetto”.

F. L’RS 1 non ha

presentato osservazioni al ricorso.

G. Il 19 gennaio 2023,

per lettera raccomandata, RI 1 era stato invitato a comparire in udienza davanti

alla Camera di diritto tributario. L’udienza era stata fissata per il 7

febbraio 2023 a Mendrisio. Il ricorrente non si è presentato.

Diritto

1. Nel suo ricorso,

esibito l’11 gennaio 2023, RI 1 chiedeva di essere sentito. La Camera di

diritto tributario lo ha citato a comparire martedì 7 febbraio 2023. La

citazione è stata inviata mediante lettera raccomandata del 19 gennaio 2023 e

il giorno successivo il destinatario è stato avvisato per il ritiro.

Dal tracciamento

dell’invio postale si evince che la raccomandata è stata ritirata solo l’8

febbraio 2023, in quanto il destinatario aveva attivato il 21 gennaio 2023 un

ordine di proroga della scadenza. Il ricorrente non si è presentato all’udienza.

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, gli invii raccomandati si presumono notificati al

destinatario il settimo giorno della loro giacenza e tale momento non può

essere prorogato da un eventuale ordine di trattenere la corrispondenza presso

l’ufficio postale (cfr. p. es. sentenza TF n. 2C_284/2014 del 2 dicembre 2014,

in RF 70/2015 p. 256 consid. 4.2 e giurisprudenza citata).

La citazione si presume

notificata il 27 gennaio 2023.

Di conseguenza, come

anticipatogli nella lettera summenzionata, il ricorso viene evaso senza

ulteriori citazioni.

2. Il gravame verte sulla

commisurazione del valore locativo in funzione dell’utilizzazione effettiva

dell’abitazione primaria.

Per il ricorrente, il

valore locativo esposto nei periodi fiscali precedenti non è più adeguato

all’effettivo uso dell’abitazione che ne fa ora, poiché è rimasto a vivere da

solo in una casa unifamiliare concepita per una famiglia numerosa.

Per l’autorità di

tassazione, invece, limitatamente all’imposta federale diretta, non si

configura una sotto-utilizzazione dell’abitazione anche perché l’uso che ne fa

il contribuente è commisurato e coerente con il suo tenore di vita.

3. 3.1.

Per l’imposta federale

diretta, l’art. 21 cpv. 1 lett. b LIFD prevede che è imponibile quale

reddito da sostanza immobiliare il valore locativo di immobili o di parti di

essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo

diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito. Il capoverso

2 stabilisce che il valore locativo è determinato tenendo conto delle

condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione al

domicilio del contribuente.

Tale disposizione prevede

un abbattimento del valore locativo di mercato quando, a causa della

diminuzione dei bisogni abitativi (uscita definitiva dei figli dalla casa di

famiglia, separazione, divorzio o morte di un coniuge, ecc.) solo una parte

della abitazione primaria viene ancora effettivamente utilizzata dai

proprietari (Locher, Kommentar zum

DBG, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2a ediz., Basilea 2019, n. 72 ad art.

21 LIFD, p. 681; Merlino in:

Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand, LIFD, 2a ediz.,

Basilea 2017, n. 131 ad art. 21 LIFD, p. 534 s.).

3.2.

Con la sentenza di

principio del 7 luglio 2009 (sentenza TF n. 2C_87/2009), pubblicata in DTF 135

Considerandi

II 416, il Tribunale federale ha interpretato l’art. 21 cpv. 2 LIFD stabilendo

che

·

l’abbattimento del valore locativo vale unicamente per

l’abitazione primaria, non per le abitazioni secondarie o di vacanza;

·

la deduzione per sotto-utilizzo prevista dall’art. 21 cpv. 2 LIFD

si riferisce primariamente al caso tipico dei proprietari anziani che, dopo la

partenza dei figli, restano soli ad abitare la casa di famiglia. La

problematica legata al sovradimensionamento dell’abitazione in tarda età si

pone in particolare per le case totalmente autofinanziate, quando il valore

locativo determinato dal mercato aumenta, mentre i mezzi finanziari disponibili

restano gli stessi o addirittura diminuiscono (rendita immutata o passaggio da

salario a rendita). Se gli anziani proprietari dell’abitazione dovessero pagare

l'imposta sul valore locativo per intero, potrebbero trovarsi in difficoltà

finanziarie a causa dell'eccessivo onere finanziario derivante dalla proprietà

ormai sovradimensionata. Ciò che muterebbe la fattispecie da caso tipico a caso

di rigore (v. anche sentenza TF n. 2C_1039/2015 e 2C_1040/2015 del 28 aprile

2016.

consid. 4.3; Locher, loc.

cit., n. 72 in fine ad art. 21 LIFD, p. 681);

·

la disposizione legislativa è applicabile anche in caso di

separazione o di morte di uno dei coniugi (Merlino,

loc. cit., n. 131, p. 535);

·

la riserva di spazio (Raumreserve) deve essere motivata da

circostanze che il contribuente non può direttamente influenzare (v. anche Locher, loc. cit., n. 73 ad art. 21

LIFD, p. 681 s.);

·

il sotto-utilizzo si riferisce allo spazio (Merlino, loc. cit., n. 131 ad art. 21,

p. 534), non è temporale. La deduzione per sotto-occupazione prevede che alcuni

locali non siano più effettivamente e durevolmente utilizzati. Una sotto-utilizzazione

temporanea o un’utilizzazione meno intensa dei locali, p. es. quando i figli

soggiornano temporaneamente all’estero, non può essere fatta valere. Non può

essere rivendicata la sotto-occupazione neanche quando i locali sono utilizzati

solo occasionalmente (stanza degli ospiti, locale hobby, locale di lavoro). I

locali non devono però necessariamente essere vuoti;

·

di regola, i contribuenti benestanti – ad esempio per

motivi di status o di rappresentanza – hanno aspettative più elevate

in materia di comfort abitativo e perciò necessitano di più locali rispetto

alle persone che vivono in ristrettezze finanziarie. Da notare anche che,

nonostante la riduzione delle dimensioni del nucleo familiare, i bisogni

abitativi spesso rimangono invariati: l’esperienza dimostra che si usa tanto

spazio quanto se ne ha a disposizione;

·

l’abbattimento del valore locativo non è concesso se fin

dall’inizio è stata acquistata un’abitazione troppo grande. In particolare, un

contribuente benestante che ha da poco acquistato la propria abitazione con

riserva di spazio, ben difficilmente riuscirà in futuro a dimostrare che questi

locali non saranno utilizzati effettivamente e durevolmente come camera degli

ospiti, ripostiglio, ecc.

3.3

La

giurisprudenza ha inoltre stabilito che l’art. 21 cpv. 2 LIFD deve essere

applicato in modo restrittivo (Locher,

loc. cit., n. 72 ss ad art. 21 LIFD, p. 681 s.; DTF 135 II 416 consid. 2, p.

417.

ss; sentenza TF n. 2C_279/2015 e 2C_280/2015 del 30 ottobre 2015 consid.

2.5; n. 2C_1039/2015 e 2C_1040/2015 del 28 aprile 2016 consid. 4.1).

La sotto-utilizzazione (o sotto-occupazione)

è un fattore di riduzione del valore locativo fiscale che si fonda su una base

legale espressa. Non si tratta dunque di un apprezzamento del valore locativo

fiscale da parte dell’autorità, in funzione del grado di occupazione

dell’immobile. Dapprima è dunque necessario determinare il valore locativo, cui

eventualmente in un secondo tempo applicare l’abbattimento, se il contribuente è

riuscito nella dimostrazione della sotto-occupazione della sua abitazione (v. Merlino, loc. cit., n. 131 ad art. 21

LIFD, p. 534).

L’abbattimento del valore

locativo per sotto-utilizzo deve essere richiesto, dimostrato e comprovato dal

contribuente (v. p. es. sentenza TF n. 2C_279/2015 e 2C_280/2015 del 30 ottobre

2015.

consid. 2.6.1). In particolare, egli deve dimostrare in che modo una parte

dei locali a sua disposizione non è più del tutto utilizzata (Zwahlen/Lissi in: Zweifel/Beusch [a cura

di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3a ediz.,

Basilea 2017, n. 28 ad art. 21 LIFD, p. 552). Se il contribuente non riesce a documentare

la sotto-utilizzazione della propria abitazione, allora il valore locativo non

viene ridotto (Merlino, loc. cit.,

n. 131 ad art. 21 LIFD, p. 534 e giurisprudenza citata).

3.4

La legislazione ticinese

non conosce una norma simile all’art. 21 cpv. 2 LIFD. L’art. 20 cpv. 2 LT prevede

unicamente che il valore locativo, tenuto conto della promozione dell’accesso

alla proprietà e della previdenza personale, venga stabilito al 60 – 70 per

cento del valore di mercato delle pigioni; per il suo calcolo è possibile

considerare in modo adeguato il valore della stima ufficiale. Una riduzione del

valore locativo per sotto-utilizzazione della propria abitazione non è dunque

prevista per il calcolo dell’imposta cantonale.

Ne consegue che, per

l’imposta cantonale, il ricorso è respinto senza considerare le condizioni

previste dalla legge federale.

4.

Dalla partenza del

secondo figlio, a metà del periodo fiscale in discussione, il ricorrente vive

da solo in una casa unifamiliare con piscina ed ampio giardino. La casa è stata

costruita tra il 1994 e il 1995. L’insorgente si è sposato nel 1995 (v. doc. F)

e dall’unione sono nati due figli (__________, 1996 e __________, 1999).

Nel periodo fiscale sub

judice, il ricorrente viveva separato dalla moglie e i figli, maggiorenni, erano

domiciliati presso la mamma.

Come visto, spettava

all’insorgente dimostrare la rivendicata sotto-occupazione dell’abitazione di __________.

Tuttavia, agli atti non è versata della documentazione idonea a comprovarne il

sotto-utilizzo: non è stata fornita alcuna planimetria della casa, quindi non è

dato sapere quanti locali abbia, né della documentazione fotografica relativa

ai locali effettivamente e durevolmente non utilizzati. Neppure è stato

dimostrato che le camere precedentemente occupate dai figli non siano più

utilizzate quali camere per gli ospiti o in caso di visita dei figli stessi. Già

solo per questo motivo, il ricorso deve essere respinto.

Si aggiunga anche che, nel

periodo fiscale litigioso il ricorrente aveva 60 anni, era ancora attivo professionalmente

e disponeva di importanti risorse finanziarie. L’insorgente non ha dimostrato

di correre il rischio di dover vendere la propria abitazione o di trovarsi

comunque in difficoltà finanziarie se non gli fosse stato concesso

l’abbattimento del valore locativo per sotto-utilizzo.

Non si possono sicuramente

ipotizzare né il caso tipico (il ricorrente non è un anziano proprietario) né

il caso di rigore (l’intero valore locativo corrispondeva all’8.47% del suo

salario per il 2020; v. sentenza TF n. 2C_279/2015 e 2C_280/2015 del 30 ottobre

2015.

consid. 2.6.2.), per cui è stata voluta la disposizione legislativa in

parola.

Poiché RI 1 non è riuscito

a comprovare quanto da lui rivendicato, il valore locativo dell’abitazione di __________,

non contestato, deve essere imposto per intero. Pertanto, la decisione

impugnata non può che essere confermata e il ricorso deve essere respinto.

5.

A titolo abbondanziale,

soffermandosi sulle spese di manutenzione effettivamente richieste ed ammesse

in deduzione dall’RS 1, si deve constatare che fr. 1'271.‑ sono

chiaramente riconducibili a costi sopportati per la piscina e fr. 2'133.‑

per il giardino. Nel valore locativo accertato pari a fr. 28'716.‑ e

non contestato dal ricorrente, non sono contemplati né il valore della piscina

né quello del giardino. In tali circostanze, la Camera di diritto tributario

dovrebbe procedere ad una reformatio in peius della decisione impugnata.

Tuttavia, considerata l’esigua differenza tra gli importi in discussione e per

economia di giudizio, vi rinuncia, confermando quanto concesso in deduzione

dall’RS 1 RS 1, ovvero fr. 10'776.‑.

6.

Di

conseguenza, per motivi diversi, il ricorso è respinto sia per l’imposta

cantonale sia per l’imposta federale diretta.

La tassa di giustizia e le

spese di procedura sono poste a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il

ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 800.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 200.–

per un totale di fr. 1’000.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presen Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: