CViolazione degli obblighi procedurali: multa per mancato inoltro della dichiarazione, multa al solo marito, calcolata sulla base della tassazione precedente di entrambi i coniugi, annullamento

Incarto n.

80.2024.188

Lugano

10 gennaio 2025

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Mara

Regazzoni

parti

RI

1

entrambi

rappr. da: RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 16 settembre 2024 contro la decisione del 23 agosto 2024 in materia di multa

per violazione degli obblighi di procedura.

Fatti

Fatti

A. Con decisione del 18

luglio 2024, recapitata il giorno successivo, l’RS 1 (UT) ha inflitto a RI 1

una multa di fr. 1'800.-- per violazione degli obblighi procedurali, per non

aver presentato la dichiarazione d’imposta 2023 entro il termine attribuitogli

con la diffida del 18 giugno 2024.

B. Con scritto del 12

agosto 2024, il contribuente e la moglie __________, rappresentati da __________

della RA 1, hanno interposto reclamo contro la decisione suddetta, chiedendo

l’annullamento della multa e argomentando che avrebbero allestito la

dichiarazione d’imposta “nei limiti di tempo”, ma la medesima non

sarebbe poi stata inviata dal fiduciario all’autorità di tassazione a causa di

problemi personali di salute. Si sono inoltre detti stupiti dell’importo della

multa e del trattamento loro riservato (“alla stregua di

cittadini-cialtroni”).

Con decisione del 23

agosto 2024, recapitata al rappresentante dei contribuenti in data 26 agosto

2024, l’UT ha respinto il reclamo, rilevando che il termine attribuito loro con

la diffida non era stato rispettato e che la multa era stata calcolata in base

all’ammontare dell’imposta cantonale 2022.

C. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 e __________, rappresentati

dalla RA 1, insorgono contro la suddetta decisione su reclamo. Ribadiscono che

la dichiarazione d’imposta sarebbe stata allestita entro il termine impartito

con la diffida (ovvero, entro “fine giugno 2024”) e che il mancato

inoltro della dichiarazione sarebbe riconducibile ai problemi di salute del loro

rappresentante__________. Essi giudicano inoltre l’entità della multa

sproporzionata e lesiva del vigente diritto tributario cantonale e federale, in

quanto determinata “sulla base dei redditi personali conseguiti”, ciò

che violerebbe il principio della parità di trattamento. I ricorrenti domandano

pertanto l’annullamento della multa, in subordine la riduzione della medesima a

fr. 200/250.-- “come venivano computate [le multe] negli anni passati”.

D. Nelle sue osservazioni

del 19 settembre 2024, l’UT ricorda di avere intimato il richiamo, la diffida e

la multa ai contribuenti e non __________, poiché solo con la presentazione del

reclamo del 12 agosto 2024 sarebbe stata presentata la relativa procura

generale. Pertanto, i ricorrenti avrebbero dovuto (e potuto) domandare una

proroga. Riguardo all’importo della multa, l’UT ha precisato di averlo

calcolato in base alle prescrizioni della Circolare n. 12/2022 del 1° gennaio

2022 della Divisione delle contribuzioni. L’Ufficio cantonale ha dunque

postulato di respingere il ricorso.

Diritto

1. 1.1.

Giusta

l’art. 257 cpv. 1 LT [obblighi procedurali] chiunque, nonostante diffida, viola

intenzionalmente o per negligenza un obbligo che gli incombe giusta la presente

legge oppure una disposizione presa in applicazione di quest’ultima, in

particolare

a) non consegna la

dichiarazione d’imposta o gli allegati;

b) non adempie

all’obbligo di fornire attestazioni, informazioni o comunicazioni;

c) viola gli

obblighi che gli incombono come erede o terzo nella procedura d’inventario;

d) non versa il

deposito o non presta la garanzia bancaria irrevocabile previsti dall’art.

253a;

è punito con la multa.

Il capoverso 2 prevede che

la multa è al massimo di fr. 1'000.--, mentre nei casi gravi o di recidiva può

arrivare fino a un massimo di fr. 10'000.--.

Di tenore sostanzialmente

uguale è l’art. 174 LIFD.

1.2.

Affinché l’autorità

fiscale possa infliggere una multa, devono essere realizzate due condizioni

distinte:

·

la prima, soggettiva, che consiste nella colpa del contribuente,

vale a dire in una sua azione oppure omissione intenzionale, o anche per

semplice negligenza;

·

e la seconda oggettiva, vale a dire la diffida che l’autorità

fiscale deve rivolgere al contribuente invitandolo a collaborare (cfr. CDT

80.2017.228 del 2 marzo 2018, consid. 1.3, con rimandi).

L’Alta Corte ha inoltre

precisato che la multa per violazione di obblighi di procedura da parte del

contribuente non rappresenta un mero mezzo coercitivo dell’amministrazione,

bensì detiene anche carattere penale, sicché il contribuente può essere punito

anche se compie l’atto ordinato dall’autorità solo dopo la scadenza del termine

impartitogli (RF 51/1996 p. 481 = StE 1997 B 101.1 n. 9; CDT 80.2017.4 del 6

marzo 2017, consid. 1.3).

Considerandi

2.

2.1

Nel caso in disamina, ai

ricorrenti è stata inflitta una multa disciplinare per non aver consegnato

entro il termine loro impartito, e nonostante la diffida, la dichiarazione

d’imposta per il periodo fiscale 2023.

Secondo l’art. 198 LT, di analogo

tenore all’art. 124 LIFD:

·

i contribuenti sono invitati, mediante notificazione pubblica o

invio del modulo, a presentare la dichiarazione d’imposta. Coloro che non hanno

ricevuto il modulo devono chiederlo all’autorità competente (cpv. 1);

·

il contribuente deve compilare il modulo in modo completo e

veritiero, firmarlo personalmente e inviarlo, con gli allegati prescritti,

all’autorità competente entro il termine stabilito (cpv. 2);

·

il contribuente, che omette di inviare la dichiarazione d’imposta

o che presenta un modulo incompleto, è diffidato a rimediarvi entro un congruo

termine (cpv. 3).

2.2

Giusta l’art. 266 cpv. 1

LT, le multe per violazione di obblighi procedurali di cui all’art. 257 LT sono

pronunciate dall’autorità fiscale competente.

Secondo il capoverso 4 di

questa norma, alle procedure per violazione degli obblighi di procedura e a

quelle per sottrazione d’imposta, sono applicabili le norme della procedura di

tassazione e di ricorso.

Di tenore analogo è l’art.

182.

LIFD.

3.

3.1.

Nel caso concreto, dagli

atti emerge che i ricorrenti non hanno presentato la dichiarazione d’imposta

compilata entro il termine ordinario per l’inoltro del 30 aprile 2024.

Successivamente, l’autorità di tassazione ha dapprima richiamato congiuntamente

entrambi i contribuenti, poi diffidato il solo marito a presentare la dichiarazione

d’imposta entro un termine di 20 giorni. La diffida è stata recapitata per

posta A+ il 20 giugno 2024, così che il termine di inoltro della dichiarazione

d’imposta fissato con la diffida è scaduto il 10 luglio 2024. Il 18 luglio 2024

a RI 1 è dunque stata notificata la decisione con cui gli è stata inflitta la

multa litigiosa.

3.2

Gli articoli 186 LT e 113

LIFD prevedono che i coniugi non separati legalmente o di fatto esercitino in

comune i diritti e i doveri procedurali che la legge conferisce al contribuente

(cpv. 1), che entrambi firmino la dichiarazione d’imposta (cpv. 2), che i

rimedi giuridici e le altre notificazioni siano considerati tempestivi se uno

dei coniugi ha agito in tempo utile (cpv. 3) e che ogni comunicazione delle

autorità fiscali a contribuenti coniugati che vivono in comunione domestica sia

indirizzata congiuntamente ai due coniugi (cpv. 4).

Come già ricordato la

decisione contestata è tuttavia di natura penale (v. supra, consid. 1.2

e giurisprudenza citata). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, la

multa deve essere stabilita in ogni caso in base alla colpevolezza del

contribuente e deve essere intrapresa una valutazione appropriata del caso:

devono essere presi in considerazione tutti gli aspetti particolari, cioè la

gravità della colpa, la situazione personale del contribuente, in particolare

la sua situazione finanziaria e gli effetti della sanzione sulla sua situazione

(“Strafempfindlichkeit”) (DTF 143 IV 130 consid. 3.1, con riferimenti a

giurisprudenza e dottrina).

La natura di sanzione

penale della multa per violazione degli obblighi procedurali implica che ogni

coniuge sia punibile in base alla propria colpa personale e che la comunione

coniugale in quanto tale non possa essere punita. Se hanno violato un obbligo

cui sottostanno entrambi (p. es. quello di presentare la dichiarazione

d’imposta), sono puniti separatamente, con una multa che tenga conto della

colpa individuale (Circolare dell’Amministrazione federale delle contribuzioni

n. 30 del 21 dicembre 2010, Imposizione dei coniugi e della famiglia secondo la

legge federale sull’imposta federale diretta [LIFD], n. 16.1, p. 42).

Ne consegue che, nella

procedura penale tributaria, gli articoli 186 LT e 113 LIFD, secondo cui i

coniugi esercitano in comune i diritti e i doveri procedurali, non trovano

applicazione (sentenza del Tribunale amministrativo del Canton Berna n.

100.2020.122/ 123 del 24 marzo 2022 consid. 5.5.4, in BVR 2022 p. 467). In

considerazione della natura strettamente personale della responsabilità penale

fiscale, la multa per violazione degli obblighi procedurali deve pertanto essere

commisurata e inflitta separatamente a ciascuno dei coniugi (Richner/Frei/Kaufmann/ Rohner, Handkommentar

zum DBG, 4a ed., Zurigo 2023, n. 30 ad art. 174 LIFD, p. 1761; Sieber/Malla, in: Zweifel/Beusch [a cura

di], Kommentar zum DBG, 4a ed., Basilea 2022, n. 35 ad art. 174

LIFD, p. 2781; inoltre la sentenza del Tribunale amministrativo del Canton

Berna del 17 agosto 2004, in BVR 2005 p. 317; e le sentenze del Tribunale

amministrativo del Canton Lucerna del 22 giugno 2010, in LGVE 2010 II n. 27;

del 12 marzo 2012, in LGVE 2012 II n. 25; v. anche sentenza CDT n. 80.2021.229

del 13 ottobre 2021 consid. 3.4).

3.3

Nel caso in esame, la

sanzione contestata è stata inflitta al solo RI 1, mentre non risulta che la

moglie sia a sua volta stata punita per violazione degli obblighi procedurali. D’altra

parte, anche la diffida era stata notificata solo al marito. Ciononostante,

nelle sue osservazioni al ricorso, l’autorità di tassazione sostiene che “il

richiamo e tutti i provvedimenti disciplinari sono stati intimati ai

contribuenti”.

In queste circostanze, si

deve ritenere che la multa per violazione degli obblighi procedurali sia stata

inflitta al solo marito e non anche alla moglie. Ne consegue che quest’ultima

non è legittimata a impugnare la relativa decisione, che non la concerne.

3.4

Per quanto attiene alla

situazione processuale del marito, lo stesso è chiaramente legittimato a

contestare la sanzione inflittagli. Nel merito, si tratta di verificare se sia

stato correttamente rispettato il principio di colpevolezza.

Come visto, secondo la

giurisprudenza della Suprema Corte, nella procedura penale tributaria devono

essere presi in considerazione la gravità della colpa, la situazione personale

del contribuente, in particolare la sua situazione finanziaria e gli effetti

della sanzione sulla sua situazione.

Nella decisione su

reclamo, l’UT ha spiegato di aver calcolato l’importo della multa “in base

al dovuto d’imposta cantonale relativo all’ultima decisione di tassazione

cresciuta in giudicato, ossia quella risalente al periodo fiscale 2022 per il

quale tale importo era stato stabilito definitivamente in CHF 88'809.35”,

rimandando alla Circolare n. 12/2022 del 1° gennaio 2022 della Divisione delle contribuzioni.

Alla circolare in questione è allegata una tabella per la determinazione delle

multe, che è stata allestita per il “caso standard di colpa, che consiste

nella negligenza semplice” (Circolare n. 12/2022, cap. 5.2.1), tenendo

conto della capacità contributiva del contribuente, per la cui determinazione “fa

stato il totale dell'imposta cantonale annua stabilita nell’ultima decisione di

tassazione cresciuta in giudicato” (cfr. Circolare n. 12/2022, cap. 5.1).

Ora, è chiaro che

l’autorità di tassazione non ha tenuto conto del principio di colpevolezza. La

multa inflitta al contribuente è stata infatti calcolata tenendo conto, quale

unico criterio, dell’ammontare dell’imposta cantonale stabilita nella

tassazione relativa al periodo fiscale 2022. Anche volendo ammettere le

evidenti semplificazioni su cui si basa la tabella allestita dalla Divisione

delle contribuzioni, non si può ignorare il fatto che l’imposta cantonale,

sulla cui base è stata commisurata la multa inflitta al ricorrente, concerneva

due contribuenti, cioè RI 1 e la moglie __________. Dal calcolo dell’imposta

cantonale 2022 si evince che entrambi avevano importanti redditi. Nella misura

in cui il fisco cantonale ha stabilito l’importo della multa considerando anche

l’imposta calcolata sui redditi e sulla sostanza della moglie del contribuente,

ha chiaramente violato il principio di colpevolezza.

3.5

La decisione impugnata

deve conseguentemente essere riformata nel senso che la multa per violazione

degli obblighi procedurali, inflitta a RI 1 con decisione del 18 luglio 2024, è

annullata. Gli atti sono rinviati all’autorità fiscale, affinché adotti una

nuova decisione, rispettosa dei principi stabiliti dalla legge e dalla

giurisprudenza.

4.

Visto l’esito del

ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT,

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione su reclamo del 23 agosto 2024 è riformata nel senso

che la che la multa per violazione degli obblighi procedurali, inflitta a RI 1

con decisione del 18 luglio 2024, è annullata e gli atti sono rinviati all’UT,

affinché adotti una nuova decisione, rispettosa dei principi stabiliti dalla

legge e dalla giurisprudenza.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

3. Contro il presen

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La

segretaria: