Deduzioni: spese professionali, trasporto dal domicilio al luogo di lavoro, ispettore di polizia, idoneità dei mezzi pubblici, aggiunta delle spese per la trasferta da domicilio alla stazione

Incarti n.

80.2024.216

80.2024.217

Lugano

4 febbraio 2025

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

cancelliere

Francesco

Sciuchetti

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 25 ottobre 2024 contro le decisioni del 25 settembre 2024 in materia di IC

e IFD 2021 e 2022.

Fatti

Fatti

A. RI 1, domiciliato a __________,

lavora a __________ quale ispettore della Polizia cantonale.

B. Nel modulo 4 delle dichiarazioni

d’imposta delle persone fisiche 2021 e 2022 relativo alle “spese professionali

del contribuente”, dichiarava di utilizzare il veicolo privato dal domicilio al

luogo di lavoro durante 220 giorni per un totale di 22'440 chilometri all’anno

(102 al giorno). Chiedeva quindi che gli venisse riconosciuta una deduzione di

fr. 13'464.- per l’uso dell’automobile per recarsi a lavoro, crociando la

motivazione “Notevole distanza dalla più vicina fermata del mezzo pubblico o

orari di lavoro sfavorevoli”.

C. Con

decisioni del 5 giugno 2024 l’RS 1 (in seguito UT) notificava al contribuente le

tassazioni IC e IFD 2021 e 2022. Per il 2021, il reddito imponibile veniva

commisurato in fr. 69'700.- per l’IC e in fr. 73'300.- per l’IFD. Per il 2022

il reddito imponibile per l’IC veniva invece stabilito in fr. 52'400.- e per

l’IFD in fr. 55'900.-. Per entrambi i periodi fiscali, rispetto alla

dichiarazione presentata, l’UT non ammetteva la deduzione per l’uso del veicolo

privato ma riconosceva unicamente l’esborso per l’abbonamento annuale

dell’abbonamento per il mezzo pubblico. In entrambe le decisioni, dopo aver

richiamato le disposizioni applicabili, l’autorità fiscale si è così espressa:

Nel caso in esame la tratta

tra luogo di domicilio del contribuente (Via __________) ed il luogo di lavoro

(__________) è da considerarsi coperta per gli usuali orari di lavoro tenuto

conto della propria funzione lavorativa. Non avendo dimostrato, anche dopo il

reclamo contro tassazione anno 2020, di avere degli orari incompatibili con

l'orario dei mezzi di trasporto pubblico, l'ufficio di tassazione si limita a

concedere in deduzione il costo annuale del mezzo pubblico di trasporto.

D. Con reclamo del 23

giugno 2024, il contribuente contestava le decisioni di tassazione IC e IFD

relative agli anni fiscali 2021 e 2022. Evidenziava di aver già presentato un

reclamo analogo riguardante la decisione di tassazione IC e IFD per l'anno

fiscale 2020. In seguito a tale reclamo, durante un incontro con il vice

direttore della Divisione delle contribuzioni, gli sarebbe stata accordata una deduzione

forfettaria relativa all’utilizzo del veicolo privato per l’anno in questione.

Per gli anni seguenti l’autorità fiscale si sarebbe invece riservata il diritto

di esperire ulteriori accertamenti. Il contribuente si dichiarava quindi sorpreso

per il mancato riconoscimento della medesima deduzione per gli anni 2021 e 2022.

Egli sosteneva che tale deduzione dovesse essergli concessa in virtù dei

seguenti motivi: i suoi orari di lavoro irregolari, la distanza significativa

dalla fermata del mezzo pubblico più vicina, la necessità di utilizzare il

veicolo privato per ragioni professionali e la differenza considerevole nella

durata del tragitto tra l’uso dell’auto e del trasporto pubblico. L’insorgente,

oltre a lamentare di essersi visto negare l’accesso agli atti, non avendogli

l’autorità fiscale trasmesso “copia delle risultanze delle sue indagini”,

riteneva inoltre che la motivazione fornita dall’UT fosse riduttiva e non

tenesse adeguatamente conto degli argomenti e della documentazione da lui

presentati. Chiedeva quindi una serie di chiarimenti da parte dell’autorità

fiscale.

E. Con decisioni del 25

settembre 2024, l’UT respingeva il gravame. Sosteneva di aver garantito al

contribuente l’accesso a "tutti gli atti lui afferenti". Lo stesso

contribuente avrebbe d’altronde sottoscritto una dichiarazione in tal senso.

Tuttavia, egli si sarebbe rifiutato di produrre la documentazione richiesta in

diverse occasioni per dimostrare la necessità di utilizzo del veicolo privato.

In un primo momento, il contribuente avrebbe subordinato l’invio della

documentazione proprio alla possibilità di accedere agli atti relativi ad altri

contribuenti per poi opporvi in un secondo momento il segreto d’ufficio dal

quale sosteneva potessero essere coperte alcune delle informazioni richieste.

L’autorità fiscale sottolineava inoltre di aver già illustrato al contribuente

la prassi applicativa degli art. 25 cpv. 1 lett. a LT e 26 cpv. 1 lett. a

LIFD, indicando ripetutamente i pertinenti riferimenti dottrinali e

giurisprudenziali.

F. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 avversa le decisioni suddette. Ribadisce,

dettagliandola ulteriormente, l’esposizione dei fatti del reclamo, dalla quale

si evincerebbe che l’UT gli abbia negato l’accesso agli atti. Sarebbe pertanto

l’autorità fiscale ad aver contravvenuto al proprio “dovere di collaborazione”.

Rimprovera poi all’UT di avere insufficientemente motivato le proprie decisioni,

non avendo indicato la prassi adottata per negargli la deduzione per utilizzo

del veicolo privato dopo otto anni. Sostiene quindi l’assenza di una prassi

chiara al riguardo, lamentando una disparità di trattamento rispetto ad un

collega dello stesso comune al quale sarebbe stata richiesta “documentazione

diversa dalla mia”. Rimprovera quindi all’UT di non aver proceduto

all’assunzione di prove determinanti per dirimere il suo caso, quali

l’audizione di “alcuni Procuratori pubblici”.

Nel merito il ricorrente

sostiene che la sua professione di inquirente di Polizia presso la Sezione

reati economici e finanziari, funzione subordinata alle richieste del Ministero

pubblico, il cui orario di lavoro può essere determinato da impegni

indifferibili quali interrogatori e perquisizioni domiciliari, non avrebbe orari

regolari. In seno alla Polizia giudiziaria non vi sarebbe pertanto una fascia

oraria di presenza obbligatoria, ma il relativo personale sarebbe soggetto

all’obbligo di prestare ore di lavoro straordinarie quando esatto dalle

circostanze. L’utilizzo del veicolo privato sarebbe pertanto una necessità e

non una decisione di comodo, come dimostrato dalla messa a disposizione di un parcheggio

presso la sede di servizio. Sostiene infine che l’utilizzo del veicolo privato

per recarsi a lavoro gli consentirebbe un risparmio di tempo superiore all’ora

rispetto al mezzo pubblico.

G. Con

osservazioni del 27 novembre 2024, l’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni

difende la correttezza dell’operato dell’UT, ritenendo semmai contraddittorio l’agire

del contribuente il quale, rifiutandosi di collaborare con l’autorità fiscale,

pretenderebbe “il riconoscimento di una deduzione senza però sostanziare in

alcun modo le proprie pretese”. Sottolinea inoltre come, contrariamente a

quanto asserito dall’insorgente, il risparmio temporale con l’automobile non

supererebbe l’ora rispetto alla durata del tragitto con il mezzo pubblico. Il

fatto che possa capitare di avere degli orari di lavoro incompatibili con

l’utilizzo del mezzo pubblico, a causa di interrogatori o perquisizioni

indifferibili, non precluderebbe poi al contribuente di indicare il numero di

questi interventi come richiestogli. Inoltre, nulla potrebbe dedurre

l’insorgente dal fatto che negli anni precedenti la deduzione per l’uso del

veicolo privato gli fosse sempre stata riconosciuta. Rimproverando al

contribuente di aver violato il proprio dovere di collaborazione, per aver

deciso “scientemente se e con quali modalità dare seguito alle richieste

dall’autorità fiscale”, l’autorità respinge la critica mossa nei suoi confronti

in ragione della mancata audizione di “alcuni Procuratori pubblici”. Evidenzia

al riguardo come l’autorità fiscale abbia il dovere di chiarire d’ufficio i

fatti giuridicamente rilevanti e di procedere alle indagini necessarie, ciò che

avrebbe, in concreto, eseguito. Respinge altresì il rimprovero di aver negato

l’accesso agli atti al contribuente, evidenziando come lo stesso il 10 maggio

2024 abbia sottoscritto un verbale nel quale ha confermato di aver preso visione

di tutta la documentazione. Per contro, quello che l’UT non avrebbe mostrato

all’insorgente sarebbero unicamente gli atti concernenti terzi o interni

all’amministrazione, ciò che sarebbe conforme al diritto applicabile.

H. Con replica spontanea

del 11 dicembre 2024, il ricorrente rimprovera all’UT una serie di sviste che

sarebbero riconducibili ad una confusione fra il suo incarto e quello del

collega __________, sostenendo inoltre che uno dei documenti prodotti

dall’Ufficio giuridico, segnatamente la convocazione a lui indirizzata per

prendere visione del proprio incarto del 18 aprile 2024, sarebbe un falso. Ribadendo

le proprie critiche in merito all’asserito cambio nella prassi dell’autorità

fiscale, l’insorgente contesta l’accertamento della durata del tragitto il

quale sarebbe stato eseguito in modo “errato e semplicistico”. Dovrebbe infatti

essere fatta astrazione del traffico ed il tragitto con i mezzi pubblici

indicato dall’UT comporterebbe un percorso a piedi di una durata eccessiva. Postula

quindi l’audizione di quattro procuratori pubblici e del vice direttore della

Divisione delle contribuzioni. Quest’ultima deposizione servirebbe in

particolare a dimostrare la disparità di trattamento messa in atto

dall’autorità fiscale.

Diritto

1. 1.1.

RI 1 lamenta in primo luogo una violazione del diritto

di essere sentito, poiché l’UT non gli avrebbe comunicato “la prassi della

Divisione delle contribuzioni del Canton Ticino” in applicazione della quale

l’autorità gli ha negato, dopo otto anni in cui gli era stata riconosciuta, la

deduzione per l’utilizzo del veicolo privato

1.2.

Va ricordato che, adita

dal contribuente con reclamo, l’autorità fiscale deve prendere la sua decisione

fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 prima frase LT; art.

135 cpv. 1 prima frase LIFD) e la decisione deve essere motivata (art. 208 cpv.

Considerandi

2.

LT e art. 135 cpv. 2 prima frase LIFD). Per giurisprudenza costante, il

diritto a una motivazione ha natura formale: pertanto, di regola, la sua

violazione comporta l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato

se quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a; 118 Ia 17

consid. 1a).

L’art. 29 Cost. impone

alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni

delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti

da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente

quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a

decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle

condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali

possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid.

2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi).

La motivazione deve dunque

consistere nell’esposizione della fattispecie e in una motivazione giuridica,

dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo della decisione: solo in

tal modo, infatti, il contribuente è in condizione di motivare il suo ricorso e

l’autorità di ricorso di sottoporre a verifica la decisione stessa (p. es.

sentenza della CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003, in: RtiD I-2004 n. 19t).

1.3

Nelle decisioni su reclamo

del 25 settembre 2024, l’autorità fiscale si è puntualmente confrontata con le

censure sollevate dal contribuente. In particolare, con riferimento al presunto

cambiamento di “prassi” dell’autorità fiscale riguardo alla deduzione per le

spese del veicolo privato, l’UT ha ribadito di essersi semplicemente attenuto

alle disposizioni di legge applicabili, fornendo dettagliati riferimenti

giurisprudenziali in merito alla loro applicazione.

L’UT ha quindi evidenziato

che il contribuente si era rifiutato di produrre la documentazione richiesta,

necessaria a dimostrare l’incompatibilità degli orari professionali con

l’utilizzo dei mezzi pubblici. In assenza di tali prove, non è stato quindi

possibile riconoscere la necessità di utilizzare il veicolo privato.

Anche gli elementi

fattuali, sulla scorta dei quali l’UT ha sostenuto di aver sempre garantito

l’accesso agli atti completo al ricorrente, sono stati esposti in modo chiaro e

dettagliato dall’autorità.

1.4

Da quanto detto emerge che

l’autorità di tassazione ha adeguatamente preso in esame gli argomenti

sollevati dal contribuente e ha motivato il mancato riconoscimento della

deduzione per l’utilizzo del veicolo privato. L’UT ha chiarito che tale

deduzione può essere accordata esclusivamente qualora il contribuente dimostri,

con documentazione adeguata, la necessità effettiva dell’utilizzo del veicolo.

In altre parole, ai sensi

dell’art. 8 CC, spettava al contribuente l’onere di provare la necessità di

utilizzare il veicolo privato, come le è stato più volte spiegato, e non

all’autorità di tassazione dimostrare il contrario. Solo fornendo ulteriori

informazioni in merito all’effettivo svolgimento degli orari di lavoro, RI 1 avrebbe

consentito all’autorità fiscale di motivare ulteriormente le decisioni nel

senso da lui richiesto.

In queste circostanze, dal

profilo della motivazione delle decisioni impugnate, il diritto di essere

sentiti del ricorrente non è stato violato.

2.

2.1.

Dall’esposizione dei fatti

e dal tenore dei suoi allegati, il contribuente pare inoltre censurare – almeno

implicitamente – un’ulteriore violazione del diritto di essere sentito,

ravvisabile nel fatto che l’autorità fiscale si sarebbe rifiutata di mostrargli

“i documenti relativi ai presunti accertamenti effettuati”.

2.2

Per

l’art. 187 cpv. 1 LT, il contribuente ha facoltà di esaminare gli atti da lui

prodotti o firmati. I coniugi tassati congiuntamente hanno un diritto reciproco

di esaminare gli atti. L’art. 187 cpv. 2 LT aggiunge che il contribuente può

esaminare gli altri atti dopo l’accertamento dei fatti, sempreché un interesse

pubblico o privato non vi si opponga.

L’atto

il cui esame è stato negato al contribuente può essere adoperato contro di lui

soltanto qualora l’autorità gliene abbia comunicato oralmente o per scritto il

contenuto essenziale e, inoltre, gli abbia dato la possibilità di pronunciarsi

e di indicare prove contrarie (art. 187 cpv. 3 LT).

2.3

Dalla

garanzia dell’art. 29 cpv. 2 Cost., per costante giurisprudenza, se ne deduce

in particolare il diritto per l’interessato di esprimersi prima della resa di

una decisione sfavorevole nei suoi confronti, quello di fornire prove circa i

fatti suscettibili di influire sul provvedimento, quello di poter prendere

visione dell’incarto, quello di partecipare all’assunzione delle prove, di

prendere conoscenza e di determinarsi in proposito (DTF 129 I 429 consid. 3,

126.

I 7 consid. 2b, 124 II 132 consid. 2b e rinvii). Il diritto di essere

sentito è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di

regola l’annullamento della decisione impugnata a prescindere dalle possibilità

di successo nel merito (DTF 132 V 287 consid. 5.1, 127 V 431 consid. 3d/aa).

L’esercizio del diritto di

essere sentito e, nello specifico, il diritto di accedere agli atti “è di

principio soddisfatto quando l’interessato ha potuto prendere conoscenza dei

documenti che costituiscono l’inserto in causa, consultandoli in sede

appropriata e con facoltà di prendere delle note o di estrarne delle fotocopie”

(RtiD I-2009, n. 14t, p. 436).

2.4

In concreto, a seguito del

reclamo interposto contro la decisione di tassazione IC e IFD 2020, dopo aver

altresì dibattuto la questione in un incontro con un vice direttore della

Divisione delle contribuzioni, al contribuente era stata accordata una

deduzione forfettaria di fr. 8'000.- per l’utilizzo del veicolo privato. Tale

deduzione era giustificata dal fatto che, per alcuni mesi del periodo fiscale

in questione, era in vigore la raccomandazione del Consiglio federale di

evitare l’uso dei mezzi pubblici a causa della pandemia di Covid-19. Per gli

anni successivi, l’UT si riservava il diritto di effettuare accertamenti.

In seguito, dagli atti si

evince come a fronte delle richieste dell’insorgente, il quale aveva

subordinato la produzione della documentazione richiestagli dall’UT a comprova

della necessità dell’utilizzo del veicolo privato, alla possibilità di accedere

agli atti, l’autorità lo abbia convocato affinché potesse esaminare il proprio

incarto. Il 10 maggio 2024, l’insorgente si recava presso l’UT dove

sottoscriveva una dichiarazione di “presa visione della documentazione”. In

tale documento era riportato tra l’altro che “il contribuente prende visione di

quanto contenuto nel suo incarto cartaceo, che corrisponde alla totalità dei

documenti non coperti dal segreto d’ufficio.” Veniva inoltre riportato che

l’autorità fiscale si era chinata “su diversi casi a paragone della situazione

del contribuente”, rifiutandosi di indicare nominativi e risultati di tale

verifica, in quanto coperti dal “segreto d’ufficio”.

2.5

Da quanto precede si

evince che a RI 1 sia stata fornita la possibilità di consultare tutti i

documenti che lo concernono. In particolare, è stato convocato dall’autorità

fiscale ed ha potuto visionare tutti gli atti componenti il proprio incarto.

Quanto all’esame da parte

dell’autorità fiscale di altri incarti analoghi a quello del contribuente, l’UT

non risulta aver fatto uso di alcuna informazione ottenuta in questo modo per

dirimere la presente vertenza, né nella motivazione della decisione vi è alcun

accenno a informazioni o documenti sconosciuti al ricorrente. D’altronde il

fatto di consultare decisioni pregresse, relative a casi analoghi a quello che

l’autorità è chiamata a dirimere, costituisce una parte essenziale

dell’attività di qualsiasi autorità chiamata ad applicare il diritto in modo

coerente. Ciò non comporta tuttavia, in assenza di un utilizzo di informazioni

sconosciute all’interessato, l’obbligo di condividere con il medesimo atti

riguardanti terzi contribuenti e protetti dal segreto fiscale.

In siffatte circostanze il

contribuente non può prevalersi di alcun diritto di visionare eventuali incarti

di terzi, consultati dall’autorità fiscale.

3.

3.1.

Accertato che l’autorità

di tassazione, emanando le decisioni di tassazione dopo reclamo, non ha violato

il diritto di essere sentito del ricorrente, resta da verificare se nel merito la

decisione dell’UT di concedere la deduzione per “spese abbonamento mezzo

pubblico contribuente” per fr. 1'890.- (contrariamente a quella chiesta dal

contribuente per l’utilizzo del veicolo privato) sia corretta.

3.2

Sia secondo l’art. 25 cpv.

1.

LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 LIFD rientrano fra le spese professionali

deducibili le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro.

3.3

Con

l’approvazione, nel 2014, da parte del popolo svizzero della legge federale del

21.

giugno 2013 concernente il finanziamento e l’ampliamento dell’infrastruttura

ferroviaria (nell’ambito del cosiddetto progetto FAIF, volto ad implementare un

nuovo sistema per finanziare l’esercizio, il mantenimento della qualità e

l’ampliamento dell’infrastruttura ferroviaria), l’art. 26 cpv. 1 lett. a

LIFD è stato modificato nel senso che “le spese professionali deducibili sono:

[…] le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro fino a un

importo massimo di 3000 franchi” (testo in vigore dal 1° gennaio 2016).

Il 6 marzo 2015 è stata

modificata anche l’Ordinanza del DFF del 10 febbraio 1993 sulla deduzione delle

spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente

ai fini dell’imposta federale diretta (RS 642.118.1). L’art. 5 cpv. 1, nella

versione in vigore dal 1.1.2016, prevede che, a titolo di spese necessarie per

il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro il contribuente possa

dedurre un importo massimo di 3000 franchi (art. 26 cpv. 1 lett. a

LIFD).

L’art. 5 cpv. 2 precisa

che sono considerati costi deducibili:

a. le spese

necessarie per l’uso di mezzi di trasporto pubblici; o

b. i costi

necessari sostenuti per ogni chilometro percorso con l'uso di un veicolo

privato, se non è disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non è

ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso.

3.4

Per il calcolo

dell’imposta cantonale, l’art. 25 cpv. 1 lett. a LT stabilisce che “le spese

professionali deducibili sono […] le spese di trasporto necessarie dal

domicilio al luogo di lavoro”. La norma cantonale precisa ulteriormente che

“per le spese professionali secondo il capoverso 1 lett. a […] sono

stabilite deduzioni complessive entro i limiti fissati dal Consiglio di Stato”

(art. 25 cpv. 2 LT).

Secondo l’art. 3 cpv. 1

del Decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche (RL

640.220; quelli validi per i periodi fiscali 2021 e 2022 qui in esame sono del 2

dicembre 2020, rispettivamente del 10 novembre 2021 e presentano, per quanto

qui d’interesse, un identico tenore), sono considerate spese di trasporto

quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello

in cui lavora. Le relative deduzioni sono stabilite come segue:

a) per

l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva;

b) […]

c) per

l’uso di una motocicletta con targa di controllo su fondo bianco o di

un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile.

Eccezionalmente, se nessun

mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può servirsene (es.

infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole,

ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le motociclette con

targa di controllo su fondo bianco e 60 cts. per le automobili (art. 3 cpv. 2

del Decreto esecutivo citato).

3.5

Come ha ricordato in una

recente sentenza la Suprema Corte, l'art. 5 cpv. 2 dell'Ordinanza del 10

febbraio 1993 sulla deduzione delle spese professionali delle persone

esercitanti un'attività lucrativa dipendente ai fini dell'imposta federale

diretta (Ordinanza sulle spese professionali; RS 642.118.1), il cui contenuto è

analogo a quello dell’art. 3 cpv. 2 del Decreto esecutivo cantonale, esprime il

carattere sussidiario della deduzione per spese relative all’uso di un veicolo

privato, indicando che essa è possibile solo se non è disponibile un mezzo di

trasporto pubblico o se non è ragionevole pretendere che il contribuente ne

faccia uso.

In base alla

giurisprudenza, il ricorso all’uso dei trasporti pubblici non è ragionevolmente

esigibile quando il contribuente è infermo o in cattiva salute, quando la

prossima stazione dei trasporti pubblici è molto distante dal suo domicilio o

dal suo luogo di lavoro, quando l'inizio o la fine dell'attività lucrativa si

situa in momenti che non sono compatibili con l’orario dei trasporti pubblici

oppure quando il contribuente dipende da un veicolo per l'esercizio della

professione. Sempre in base alla giurisprudenza, l'inesigibilità può essere

inoltre data dalla durata del tragitto supplementare dovuto all'uso del trasporto

pubblico, anche se un tempo supplementare di un'ora al giorno, rispetto al

tempo necessario per il tragitto casa lavoro con un mezzo di trasporto privato,

va di principio considerato ragionevole e quindi esigibile (sentenza del TF

9C_645/2022 del 20 febbraio 2023 consid. 5.2 e giurisprudenza citata).

3.6

Nella stessa occasione,

l’Alta Corte ha anche rilevato che l'art. 5 dell’Ordinanza sulle spese

professionali non prevede che il tragitto professionale debba essere svolto

esclusivamente con i mezzi pubblici o con i mezzi privati. Anche in

applicazione di questa norma, un “cumulo” di deduzioni, per la parte di

tragitto con un mezzo di trasporto privato e per la parte con un mezzo di

trasporto pubblico (cosiddetto “tragitto misto”), resta quindi possibile

(sentenza 9C_645/2022 del 20 febbraio 2023 consid. 5.3 e giurisprudenza

citata.).

3.7

Di principio, in

applicazione analogica della regola generale prevista dall’art. 8 CC, nella

procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità

fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano

l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che

concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e

121.

II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).

4.

4.1.

Si

tratta pertanto di verificare se l’uso dei mezzi pubblici, nel caso

dell’insorgente, rappresenti la soluzione più idonea. Egli è domiciliato in __________,

ed il luogo di lavoro si trova presso la sede della Polizia Cantonale di __________.

4.2

Da una consultazione

dell’orario “Arcobaleno” per gli anni 2021 e 2022, emerge che la frequenza dei

treni in partenza dalla stazione di __________, nel 2021, il primo dei quali

era alle 513, era di una corsa ogni mezz’ora, mentre dalle sette in

poi i treni partivano ogni 10-20 minuti. La durata del viaggio, compreso il

tragitto a piedi di circa 11 minuti dalla stazione di __________ alla sede di

lavoro (dati da: https://google.ch/maps, consultato il

14.01.2025), era di circa un’ora. Per quanto riguarda il viaggio di ritorno, il

tragitto avrebbe richiesto in media un’ora e cinque minuti circa, con treni in

partenza ogni mezz’ora. Nel 2022 i collegamenti venivano ulteriormente

potenziati.

Rimaneva il tragitto dal

domicilio alla stazione ferroviaria. L’unico collegamento con i mezzi pubblici

fra il domicilio dell’insorgente e la stazione di __________, in ragione della

lontananza della fermata e dell’insoddisfacente coincidenza con gli orari dei

treni, avrebbe aumentato notevolmente il tempo di percorrenza del tragitto da e

per il luogo di lavoro, tale da risultare inidoneo.

Tuttavia, come già

ricordato, l’Alta Corte ammette il cosiddetto “tragitto misto”, ovvero quello

che combina il veicolo privato ed il trasporto pubblico per il medesimo

tragitto (v. supra, consid. 3.6). Nella sentenza 9C_645/2022 del 20

febbraio 2023 (in particolare consid. 6.1), per esempio, il Tribunale federale

ha respinto il ricorso di un contribuente, cui era stata riconosciuta la

deduzione delle spese di trasporto con veicolo privato solo per il tragitto tra

il luogo di domicilio, un Comune discosto in Leventina, e la stazione di Faido

(e ritorno), mentre, per il tragitto dalla stazione di Faido al luogo di lavoro

(e ritorno) aveva invece ritenuto che fosse esigibile l'uso dei trasporti

pubblici.

Ora, nel caso in esame, si

tratta di una trasferta all’interno dello stesso Comune di __________. È vero

tuttavia che la distanza è tale da comportare un certo prolungamento della

durata della trasferta, considerando l’offerta di mezzi pubblici all’interno

del Comune. Si può pertanto ammettere anche in queste circostanze che il

ricorrente abbia utilizzato il proprio veicolo privato per coprire il tragitto

da casa alla stazione di __________ e viceversa, un percorso che richiedeva

circa 3 minuti sia all’andata che al ritorno (dati da: https://google.ch/maps, consultato il 14.01.2025).

I tempi di percorrenza in

automobile dal domicilio al luogo di lavoro invece, nelle fasce orarie

rilevanti per il contribuente (stabilite sulla base delle timbrature agli atti

per il 2020, le quali costituiscono l’elemento disponibile più affidabile per

determinare gli orari di lavoro dell’insorgente) erano di circa 35-50 minuti

per l’andata e 35-55 minuti per il ritorno (dati da: https://google.ch/maps, consultato il

14.01.2025). A tali tempi, per renderli comparabili a quelli del trasporto

pubblico (che considerano il tragitto “porta a porta”), andrebbero aggiunti i

minuti necessari per coprire a piedi la distanza tra l’autosilo __________,

dove il ricorrente parcheggiava il veicolo nel periodo fiscale contestato (doc.

41.

e 42), e l’ingresso del luogo di lavoro.

Quanto all’utilizzo

dell’applicativo “Googlemaps”, censurato dall’insorgente perché terrebbe

in considerazione il traffico viario, questa Corte lo ritiene giustificato. In

particolare, si giustifica di considerare il traffico nel calcolo della durata

del tragitto in auto poiché esso, in particolar modo nelle aree in questione,

costituisce una componente strutturale e prevedibile della circolazione

stradale.

4.3

Ora,

quando si tratta di stabilire se sia possibile ed esigibile da un contribuente

che intraprenda quotidianamente la trasferta dal domicilio al luogo di lavoro,

giurisprudenza e dottrina considerano che il tempo supplementare di un’ora al

giorno sia di principio esigibile (v. supra, consid. 3.5). Ritenuto quanto esposto al considerando precedente, il

contribuente avrebbe impiegato un’ora abbondante per recarsi dal domicilio al

luogo di lavoro e, per il percorso inverso, circa un’ora e dieci minuti

utilizzando il mezzo pubblico rispetto ai circa quaranta minuti abbondanti per

il viaggio di andata e di quarantacinque minuti per il ritorno con la propria

automobile. La durata supplementare complessiva del viaggio sarebbe quindi

rientrata nei parametri stabiliti dall’Alta Corte e dalla dottrina.

4.4

Pertanto,

alla luce dei considerandi che precedono, si può ammettere che la località di __________

era (ed è tutt’oggi) ben servita dai mezzi pubblici, ciò che permetteva al

ricorrente di potersi spostare sino al luogo di lavoro in un’ora circa e di

tornare al proprio domicilio in un’ora e dieci minuti circa e con una

sufficiente frequenza di corse, sia al mattino sia alla sera. Il riconoscimento

della deduzione delle spese di trasporto

con il veicolo privato non può

pertanto essere giustificato con l’incompatibilità degli orari dei trasporti

con quelli di lavoro.

Non

sono pertanto adempiute le condizioni perché il contribuente possa dedurre le spese

di trasporto dal domicilio al luogo di lavoro mediante il proprio veicolo

privato. L’unica deduzione delle spese del veicolo privato che può essere

ammessa concerne la trasferta dal domicilio alla stazione di __________ e

viceversa (2.6 chilometri complessivi, cfr. https://it.viamichelin.ch/itinerari) per

220.

giorni lavorativi l’anno sia nel 2021 che nel 2022.

4.5

Ritenuto

quanto precede, nel caso in disamina oltre alle deduzioni relative al costo

dell’abbonamento generale pari a fr. 1'890.-, sono ammesse le deduzioni di fr. 343.20

per l’IC (2.6 km x 0.60 cts x 220) e di fr. 400.40 per l’IFD (2.6 km x 0.70 cts

x 220) sia per il 2021 che per il 2022, corrispondenti alle spese di viaggio

con il veicolo privato dal domicilio alla stazione di __________ e viceversa.

5.

5.1.

Il ricorrente insiste sul

fatto che, in qualità di investigatore di polizia, funzione subordinata alle

richieste del Ministero pubblico, i suoi orari di lavoro non sarebbero regolari,

ma sarebbero spesso determinati da impegni inderogabili, quali interrogatori

che possono protrarsi fino a tarda sera o perquisizioni domiciliari, per le

quali gli orari di ritrovo sono solitamente verso le ore 06:00 a __________.

5.2

Proprio per verificare

l’irregolarità dei suoi orari di lavoro, l’Ufficio tributario, in data 8 marzo 2024,

aveva richiesto a RI 1 la seguente documentazione:

·

le timbrature registrate per gli anni 2021, 2022 e 2023, a

conferma degli orari di presenza e a giustificazione delle eccezioni, dove è

stato necessario presenziare fuori orari e giorni normali;

·

la comprova di avere chiesto la compensazione delle ore

straordinarie (tempo di lavoro fuori la fascia prevista dal regolamento) alla

Sezione Risorse Umane per gli anni 2021, 2022 e 2023;

·

la comprova delle richieste inoltrate

alla Sezione Risorse Umane, per il rimborso delle spese per pasti, per

trasporti, per eventuali pernottamenti per gli anni 2021, 2022 e 2023.

Tuttavia, nessuno dei

documenti richiesti, né altra documentazione equivalente, è stato prodotto

nemmeno in sede di ricorso.

Come già evidenziato,

secondo un consolidato principio, nella procedura fiscale l’onere della prova è

ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di

elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del

contribuente la prova di quei fatti che estinguono o diminuiscono il debito

verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n.

8). Di conseguenza, spettava al ricorrente dimostrare che gli orari di lavoro

irregolari gli precludessero l’utilizzo dei mezzi pubblici, come richiesto più

volte dall’autorità fiscale. Tuttavia il ricorrente si è rifiutato di produrre

quanto richiesto fino a quando non gli fosse stato concesso accesso agli

“accertamenti esperiti dall’autorità” (cfr. lettera e e-mail del 12 marzo 2024

del ricorrente all’autorità fiscale sub doc. 22) nonostante, come spiegatogli dalla

stessa autorità, ai sensi dell’art. 187 cpv. 2 LT egli avrebbe avuto il diritto

di esaminare gli “altri atti” (ovvero quelli da lui non prodotti o firmati)

dopo l’accertamento dei fatti. Nemmeno dopo aver sottoscritto il verbale di

presa visione della documentazione il 10 maggio 2024 (doc. 28), il ricorrente

ha del resto prodotto quanto richiesto.

In un secondo momento l’insorgente

sosteneva infatti di non poter escludere che i documenti richiestigli

contenessero informazioni coperte dal segreto d’ufficio, riferendosi in

particolare alla possibilità che “nelle richieste di rimborso spese e di

recupero ore straordinarie, vi siano riferimenti a nomi di operazioni e/o a

persone fisiche e giuridiche” (cfr. lettera del 23 aprile 2024 alla Divisione

delle contribuzioni sub doc. 25). Invitava pertanto l’autorità fiscale “se

del caso” a rivolgersi “previo svincolo dal segreto d’ufficio da parte

del Comando della Polizia Cantonale nonché da parte del Ministero Pubblico

(Magistrati Penali titolari delle singole inchieste) tenendo pure conto della

nuova legge sulla protezione dei dati. (art. 5 lett. c no 5 LPD) – direttamente

al citato Ufficio (ovvero quello delle risorse umane della Polizia cantonale,

ndr)” (ibidem).

A questo riguardo si

evidenzia che sarebbe semmai spettato al ricorrente, in virtù del suo dovere di

collaborare con l’autorità, procurarsi la documentazione richiesta e valutare

se, effettivamente, nella medesima figurassero informazioni coperte dal segreto

d’ufficio. Ciò che egli non ha fatto limitandosi ad evocare il dubbio dinanzi

all’autorità fiscale che ciò potesse essere il caso. Nulla vietava d’altronde

all’insorgente di anonimizzare gli eventuali dati sensibili (le informazioni

sui nominativi delle persone coinvolte nelle inchieste svolte dal contribuente

non erano in tutta evidenza ciò che interessava all’autorità) o di produrre,

almeno, le timbrature registrate per i periodi fiscali sub judice, come

fatto per il 2020.

5.3

In conclusione, è

plausibile che gli orari di lavoro del ricorrente fossero influenzati da

impegni inderogabili, come da lui descritto, e che la sua mansione non

prevedesse fasce orarie predefinite. Tuttavia, in assenza di adeguati elementi

di prova, tale affermazione non è sufficiente a dimostrare l’incompatibilità

degli orari di lavoro con l’utilizzo dei mezzi pubblici, né a chiarire la

frequenza con cui tale situazione si sarebbe verificata.

D’altronde, non

costituiscono elementi di prova atti a dimostrare tale asserzione, la messa a

disposizione di un parcheggio presso la sede di lavoro, le ulteriori

agevolazioni concessegli dal datore di lavoro per l’utilizzo dell’auto, così

come l’attestazione del Comando di polizia cantonale, secondo cui il ricorrente

svolge “attività in una fascia oraria diurna tra le 07:00 e le 20:00”, con la

precisazione che “per esigenze di servizio può essere richiesta la presenza al

di fuori della fascia oraria indicata”. Tale dichiarazione, infatti, si limita

a confermare che, salvo necessità particolari, l’attività del ricorrente si

svolgeva negli orari lavorativi usuali, senza fornire alcuna indicazione

specifica sull’effettiva frequenza o sull’entità delle “esigenze di servizio”

durante i periodi fiscali in questione.

6.

6.1.

Va ancora aggiunto che

l’autorità di tassazione non è vincolata dalle decisioni adottate nei periodi

fiscali precedenti. In concreto, anche se l’RS 1ha ammesso, per i periodi fiscali

precedenti, la deduzione delle spese di trasporto effettivamente sostenute con

l’automobile, il contribuente non può invocare il principio della buona fede

per ottenere la medesima deduzione.

6.2

Secondo

la consolidata giurisprudenza del Tribunale federale, le tassazioni relative ad

un periodo fiscale precedente non sono, in linea di principio, giuridicamente

vincolanti per tassazioni successive. Piuttosto, l’autorità fiscale può

riesaminare completamente la situazione sia di fatto che di diritto di un

contribuente nel contesto di ogni nuova tassazione e, se necessario, decidere

altrimenti. A passare in giudicato è solo la singola tassazione, che, in quanto

atto amministrativo limitato nel tempo, produce effetti giuridici limitatamente

al periodo fiscale in questione (sentenza TF 9C_700/2022 del 28 agosto 2023

consid. 2.6.2, in RF 78/2023 p. 915, e giurisprudenza citata).

6.3

Ne

consegue che, fatta eccezione per la tratta dal domicilio del contribuente alla

stazione di __________, le decisioni impugnate, con cui l’UT non ha ammesso in

deduzione le spese di trasporto tra il domicilio e il luogo di lavoro con il

mezzo privato, sono legittime e devono essere confermate.

7.

Quanto alla pretesa

violazione della parità di trattamento “nell’applicazione della tanto

decantata (cristallina) dottrina e giurisprudenza”, il ricorrente non ha indicato

in quali casi analoghi al suo l'RS 1avrebbe preso una decisione opposta

rispetto a quelle qui in esame, ma si limita a sostenere l’assenza di una “prassi”

uniforme.

In ogni caso, si deve

escludere che siano adempiuti i presupposti per il riconoscimento della parità

di trattamento nell’illegalità. Per costante giurisprudenza, infatti, tale

principio può essere invocato soltanto se ci si trova in presenza di una prassi

illegale generalizzata e l’autorità fiscale si rifiuta di modificarla (cfr.

sentenza TF n. 2C_409/2012 del 19 febbraio 2013).

Pertanto,

anche l’eventuale disapplicazione della legge nei confronti di un collega del

ricorrente, di cui tuttavia non si ha alcuna contezza, non permetterebbe di

ritenere che lRS 1conceda in modo

generalizzato la spese per l’uso del mezzo di trasporto (ciò che l’insorgente nemmeno

sostiene) e che intenda applicare una simile prassi in modo generalizzato.

Si

osservi inoltre che nemmeno il fatto che l’autorità fiscale abbia richiesto a

un collega del ricorrente “documentazione diversa” costituisce, in tutta

evidenza, una disparità di trattamento. In primo luogo, dal contenuto dello

scritto 31 maggio 2024 dell’UT indirizzato al collega del ricorrente, __________,

cui parrebbe riferirsi l’insorgente, sembra che la documentazione richiesta in

tale occasione fosse anzitutto finalizzata a verificare l’effettivo utilizzo

del veicolo per recarsi al lavoro (vedasi richiesta del contratto di affitto di

un parcheggio nel comune del luogo di lavoro e del libretto di servizio del

veicolo utilizzato). Per quanto riguarda le altre informazioni richieste

(“timbrature per l’intero anno 2020, a conferma degli orari di presenza e a

giustificazione delle eccezioni, dove è stato necessario presenziare fuori

orari e giorni normali”) queste appaiono sostanzialmente sovrapponibili a

quelle domandate al ricorrente per dimostrare l'incompatibilità degli orari di

lavoro con l'uso dei mezzi pubblici. Inoltre, è opportuno sottolineare che, nel

rispetto del principio di proporzionalità, l’autorità fiscale dispone di una

certa discrezionalità nel determinare quali informazioni richiedere al

contribuente per garantire una tassazione completa ed esatta (Althaus-Houriet, in: Noël/Aubry Girardin [a cura

di], Commentaire romand LIFD, 2a ed., Basilea 2017 n. 9 ad art.

126).

8.

Infine,

per quanto attiene all’audizione dei magistrati e funzionari indicati dal

ricorrente, secondo gli articoli 115 LIFD e 188 LT, le prove offerte dal

contribuente devono essere ammesse nella misura in cui siano idonee ad

accertare fatti rilevanti per la tassazione.

Secondo costante giurisprudenza del Tribunale federale, il

diritto di essere sentito, sancito dall’art. 29 cpv. 2 Cost., comprende tra

l’altro il diritto per la parte interessata di offrire mezzi di prova su punti

rilevanti e di esigerne l’assunzione, di partecipare alla stessa e di potersi

esprimere sulle relative risultanze nella misura in cui possano influire sulla

decisione. Il diritto di far amministrare delle prove presuppone tuttavia che

il fatto da provare sia pertinente, che il mezzo di prova proposto sia

necessario per constatare questo fatto e che la domanda sia formulata nelle

forme e nei termini prescritti. D’altra parte, quand’anche la prova offerta

risulti di per sé lecita, tale garanzia costituzionale non impedisce

all’autorità di porre un termine all’istruttoria, allorquando le prove assunte

le hanno permesso di formarsi una propria convinzione e, procedendo in modo non

arbitrario ad un apprezzamento anticipato delle prove richieste, è convinta che

le stesse non potrebbero condurla a modificare la sua opinione (cfr. sentenza

2C_578/2014 e 2C_579/2014 del 10 novembre 2014 consid. 3.2 con rinvii).

Nel

caso in esame, si può escludere che l’audizione dei testimoni indicati dal

ricorrente (ovvero quattro procuratori pubblici ed il vice direttore della

Divisione delle contribuzioni) possa condurre questa Camera a modificare la

propria opinione. Come visto infatti, questa Corte non esclude che gli orari di

lavoro dell’insorgente fossero condizionati da compiti inderogabili quali

interrogatori e perquisizioni, svolti su mandato dei procuratori pubblici.

Tuttavia non si vede come l’audizione dei magistrati richiesta dall’insorgente

possa dimostrare l’incompatibilità dei suoi orari di lavoro con l’uso dei mezzi

pubblici e la frequenza con cui questa incompatibilità si sarebbe verificata

nei periodi fiscali 2021 e 2022 qui in discussione. Nemmeno si scorge la

necessità dell’audizione del vice direttore della Divisione delle contribuzioni

__________, il quale dovrebbe riferire in merito alla disparità di trattamento nel

riconoscimento della deduzione in questione. Come visto, infatti, l’insorgente

non pretende vi sia una prassi illegale generalizzata ma si limita ad evocare singoli

casi di colleghi di lavoro, sicché se anche il testimone dovesse per ipotesi confermare

tale circostanza, nulla potrebbe dedurne il contribuente. Per le medesime

ragioni (oltre che per evidenti ragioni di riservatezza) nemmeno si giustifica

il richiamo “tutti gli incarti relativi ai collaboratori della polizia

giudiziaria nonché dei dipendenti del Cantone Ticino”, né del “documento

che è stato utilizzato alla base della definizione di tassazione 2020” sulla

cui esistenza non si ha alcuna contezza.

9.

Il ricorso è dunque

parzialmente accolto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico del

contribuente, in misura proporzionale alla sua soccombenza.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è parzialmente

accolto.

§ Di

conseguenza, le decisioni su reclamo del 25 settembre 2024 sono riformate nel

senso che le deduzioni per le spese di trasporto sono elevate a 2'233.20 per

l’IC e a 2'290.40 per l’IFD sia per il 2021 che per il 2022.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 500.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 600.–

sono a carico del

ricorrente in ragione di nove decimi (fr. 540.-).

3. Contro il presen Copia

per conoscenza:

-

municipio di .

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

Il

presidente: Il

cancelliere: