Reddito dell’attività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, annullamento di diritto di compera di due appartamenti, nuovo contratto a prezzo nettamente superiore

Incarto n.

80.2024.44

Lugano

26 maggio 2025

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

cancelliere

Francesco

Sciuchetti

parti

RI

1

rappr.

da: RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 1° marzo 2024 contro la decisione del 31 gennaio 2024 in materia di IFD

2018.

Fatti

Fatti

A. a.

Il 15 giugno 2015 la __________

SA di __________ ha costituito una proprietà per piani (PPP) prima della

costruzione sul mapp. n. __________ RFD di __________.

Il 24 giugno 2015

la __________ SA ha costituito a favore di RI 1 un diritto di compera cedibile

sul foglio di PPP n. __________, corrispondente ad una quota di comproprietà di

130‰ del fondo base __________, al prezzo di 3'550'000.– e un diritto di

compera cedibile sul foglio di PPP n. __________, corrispondente ad una quota

di comproprietà di 63‰ del fondo base __________, al prezzo di 1’800'000.–. I

diritti di compera avevano una durata fino al 31 gennaio 2019, prorogabile fino

al 31 agosto 2019, nel caso in cui gli appartamenti non fossero stati pronti

per la consegna.

b.

L’8 febbraio 2018 le parti

contraenti hanno stipulato un atto di annullamento del contratto di

costituzione del diritto di compera relativo alla PPP n. __________. Il

contratto si fonda sulle premesse che, successivamente alla stipulazione del

precedente contratto, “il signor __________, per il tramite di __________ Sagl,

__________, ha reperito un acquirente disposto ad acquistare il bene immobile

in oggetto per un prezzo complessivo di CHF 4'500'000.–” e che “il nuovo

acquirente desidera stipulare un contratto di compravendita autonomo con __________

SA, alle medesime condizioni economiche, anziché optare per la cessione del

diritto di compera”. Per effetto dell’annullamento del contratto di

costituzione del diritto di compera, la __________ SA ha versato a RI 1

l’importo di fr. 950'000.–, “pari a sovraprezzo praticato dal signor __________

al prezzo originario di CHF 3'550'000.–”. La validità del contratto era “condizionata

alla stipulazione di un contratto di compravendita (o diritto di compera) con

il signor __________”.

Per quanto concerne la PPP

n. 35465, il 13 novembre 2019 RI 1 ha ceduto il diritto di compera a __________,

al prezzo di fr. 200'000.–.

c.

Con decisione del 25

febbraio 2021, l’RS 1 (di seguito UT) ha assoggettato all’imposta sugli utili

immobiliari l’utile conseguito da RI 1 per effetto dell’annullamento del

diritto di compera della PPP n. __________. Dedotti i costi di acquisto e di

vendita e le provvigioni versate, l’utile imponibile è stato stabilito in fr.

801'355.–.

B. Con decisione del 19

luglio 2023, l’RS 1 ha notificato a RI 1 la tassazione IFD 2018, commisurando

il reddito imponibile in fr. 1'153'500.– e il reddito determinante per

l’aliquota in fr. 1'352'300.–. Ai proventi dichiarati l’autorità di tassazione

aveva aggiunto in particolar modo il reddito dell’attività lucrativa

indipendente di fr. 950'000.–, quale “reddito derivante dal commercio

professionale di immobili”.

C. Il contribuente,

rappresentato dalla __________, in data 16 agosto 2023 ha interposto reclamo

contro la decisione di tassazione, contestando la quantificazione del reddito

da attività lucrativa indipendente, ritenuto che “l’importo imposto in sede

di decisione TUI […] relativa alla particella __________ sita nel Comune di __________,

è stato determinato in CHF 801'355.-”.

Con

decisione del 31 gennaio 2024, l’autorità fiscale ha accolto il reclamo e commisurato

il reddito da attività indipendente in fr. 801'355.-.

D. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta l’imputazione di un

reddito derivante da commercio professionale di immobili, mai oggetto di

discussione in precedenza per via di un presunto malinteso o errore da parte

del precedente rappresentante. Egli sostiene che l’annullamento del diritto di

compera in questione, così come le operazioni ad esso connesse, siano da

ricondurre a una serie di circostanze fortuite ed alle necessità legate alla

“crescita repentina” del proprio nucleo familiare.

Nello specifico, il

ricorrente spiega che la sottoscrizione, in data 24 giugno 2015, dei diritti di

compera relativi alle PPP __________ e __________ a __________ sarebbe stata

motivata dall’imminente nascita del primogenito e dalla conseguente necessità

di disporre di un’abitazione più spaziosa rispetto a quella occupata al tempo.

L’acquisto di due unità immobiliari, anziché una sola, sarebbe stato

giustificato dall’intenzione di destinare la più piccola delle due a persone

(familiari o babysitter) incaricate di fornire assistenza a lui e alla compagna

nella cura del figlio.

A causa dei ritardi nella

costruzione degli immobili e dell’ulteriore necessità di spazio determinata

dalla prossima nascita del secondogenito, il ricorrente avrebbe successivamente

sottoscritto altri diritti di compera sui fogli di PPP __________, __________ e

[su 3/43 del foglio] __________ del fondo base n. __________ RFD __________,

nel maggio 2017, con trasferimento effettivo nell’abitazione nel settembre

dello stesso anno. Tali unità, situate nello stesso edificio abitato dalla

famiglia del ricorrente, sarebbero state messe in vendita casualmente in quel

periodo, in conseguenza della partenza dei precedenti proprietari.

A questa prima fortuita

coincidenza ne sarebbe seguita un’altra: il sig. __________ — presumibilmente __________,

amministratore unico della __________ SA — avrebbe messo in contatto il

ricorrente con tale __________, interessato all’acquisto dell’immobile situato

sul foglio PPP __________ fondo base n. __________ RFD __________ al punto da

accettare senza riserve la prima offerta "al rialzo" di CHF

4'500'000.–. Il ricorrente afferma che l’intento alla base della transazione

non era quello di realizzare un guadagno, bensì di liberarsi di un diritto di

compera divenuto per lui “inutile”. Il diritto sulla seconda PPP, ovvero la __________

del medesimo fondo base, sarebbe stato ceduto il 13 novembre 2019, dopo una

proroga, (quasi) allo stesso prezzo d’acquisto.

Da quanto sopra, il

ricorrente deduce l’assenza di un’attività pianificata o speculativa,

sottolineando piuttosto il susseguirsi di eventi fortuiti ed imprevedibili. A

suo dire, non esisterebbe alcun legame tra la sua professione (né quella della

compagna) e una presunta attività lucrativa indipendente nel settore

immobiliare.

L’operazione oggetto del

presente giudizio si sarebbe concretizzata solo in seguito alla “segnalazione”

del potenziale acquirente da parte di __________ e lo stesso insorgente non

avrebbe avuto conoscenza del coinvolgimento di “__________” [ovvero, la società

indicata quale mediatrice immobiliare nell’atto di annullamento del diritto di

compera] fino alla sottoscrizione del rogito. Il ricorrente afferma, inoltre,

di non aver fatto ricorso a mezzi di terzi per finanziare l’operazione. In ogni

caso, anche qualora, come plausibilmente si sarebbe verificato, si applicasse

la stessa proporzione del 63% di mutuo ipotecario usata per l’acquisto dell’attuale

abitazione a __________, tale finanziamento sarebbe stato in linea con quanto

ritenuto congruo dalla giurisprudenza federale.

Il ricorrente riconosce la

sussistenza dei criteri della breve durata di detenzione e dell’importante

utile realizzato. Tuttavia, i 960 giorni trascorsi tra la sottoscrizione e

l’annullamento del diritto di compera sarebbero indicativi della volontà

originaria di utilizzare gli immobili come abitazione familiare. Lamenta infine

che la componente fiscale sia stata ritenuta a torto determinante nella

qualificazione dell’operazione come attività lucrativa indipendente, mentre

tutti gli altri elementi indicherebbero piuttosto un evento fortuito, ciò che

renderebbe l’utile conseguito non imponibile ai fini dell’imposta federale sul

reddito.

In via subordinata, il

ricorrente chiede che l’immobile oggetto dell’operazione sub judice

venga considerato commerciale solo a partire dal momento in cui gli è stato

segnalato il potenziale acquirente, con conseguente ricalcolo dell’utile riferito

alla fase successiva alla trasformazione dell’operazione da privata a

commerciale, il che comporterebbe un utile pari a zero. In via ancora più

subordinata, richiede la deduzione di CHF 117'610.– a titolo di spese legali,

amministrative e provvigioni versate alla __________ Sagl, nonché un

accantonamento del 10% dell’utile netto per i contributi AVS.

E. Con le proprie

osservazioni, l’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni ritiene

quanto meno dubbio il nesso fra la nascita dei figli del contribuente e le

menzionate operazioni immobiliari. Osserva inoltre come il 31 marzo 2023 RI 1

abbia acquistato un ulteriore immobile, ovvero il foglio di PPP __________ sempre

del fondo base part. __________ RFD __________. Le operazioni immobiliari

effettuate dal ricorrente, fra cui l’acquisto di due fondi a __________, uno

quale abitazione privata e l’altro quale investimento, ad appena due anni dal suo

arrivo in Svizzera, confermerebbero che il ricorrente sia ampiamente in grado

di individuare un investimento immobiliare e di portarlo a termine. Lo

sfruttamento dell’andamento del mercato immobiliare potrebbe poi avvenire anche

allorquando, come nel caso di specie, viene effettuata una transazione poco

usuale. L’inusuale costellazione di atti notarili, i cui costi sono stati posti

in deduzione per il calcolo della TUI, malgrado le spiegazioni del ricorrente

avrebbero favorito unicamente l’immobiliare __________, __________, RI 1 ed il

notaio.

Le diverse operazioni

effettuate lascerebbero trasparire, in modo inequivocabile, l’intenzione di

realizzare un profitto. Sebbene il ricorrente affermi di non possedere

conoscenze specifiche del mercato immobiliare, si avvarrebbe comunque di

professionisti del settore per i propri investimenti. Inoltre, dimostrerebbe un

interesse concreto per gli investimenti immobiliari, come confermato dal

possesso di immobili a reddito anche in Italia.

Il carattere sistematico

e/o pianificato delle operazioni risulterebbe evidente dal fatto che, dal suo

arrivo in Svizzera nel 2012 fino al 2017, egli abbia sottoscritto ben sei

diritti di compera. Tali operazioni riguarderebbero sistematicamente

appartamenti acquistati in coppia, di taglio medio, ben ubicati e in fase di

costruzione, elemento che ha verosimilmente consentito al ricorrente di

beneficiare di condizioni d’acquisto favorevoli. Anche l’elevata frequenza

delle transazioni e la breve durata del possesso – limitata a circa due anni –

costituirebbero ulteriori indizi a favore del carattere speculativo

dell’operazione.

Andrebbe poi considerata

l’esperienza maturata dal ricorrente in diversi ambiti d’investimento, sia in

Svizzera sia all’estero. Lo statuto della sua società, in grado di generare un

fatturato annuale compreso tra fr. 600'000.– e fr. 900'000.–, che prevede uno

scopo estremamente ampio, parrebbe sufficientemente elastico da comprendere

anche la commercializzazione di immobili.

In merito all’eventuale

impiego di fondi di terzi, l’Ufficio sottolinea come, in considerazione

dell’assenza di beni patrimoniali in Svizzera e della variabilità del reddito

del ricorrente, sarebbe stato improbabile l’ottenimento di un prestito

ipotecario sostanziale.

Tutti questi elementi –

compreso il fatto che per l’anno 2019 non sia stata contestata un’attività di

commercio professionale di immobili – inducono a ritenere configurata

un’attività lucrativa indipendente.

Per quanto concerne infine

il calcolo dell’importo imponibile, l’Ufficio considera giustificata la

deduzione delle spese invocate dal ricorrente nella sua seconda domanda

subordinata.

F. Con scritto di

osservazioni del 13 giugno 2024 RI 1, rappresentato da RA 1, sottolinea come la

mancata contestazione, in sede di reclamo, dell’utile immobiliare realizzato

relativamente sia alla tassazione del 2018 sia a quella del 2019, sia da

ricondurre a una negligenza del precedente rappresentante legale.

Precisa inoltre che il

termine del 31 dicembre 2017, indicato nell’atto costitutivo del diritto di

compera relativo agli appartamenti di __________ quale data per la fine dei

lavori, fosse da intendersi come scadenza per l’ingresso e la presa di possesso

dell’appartamento. Sottolinea infine che anche il termine fissato per la

dichiarazione di abitabilità nello stesso atto risulterebbe strettamente

connesso alla successiva risoluzione contrattuale. Ribadisce inoltre le proprie

argomentazioni ricorsuali.

Diritto

1. 1.1.

La determinazione del

reddito imponibile delle persone fisiche ai fini dell’imposta federale diretta

è disciplinata dagli articoli 16 e seguenti della LIFD. L’art. 16 LIFD

stabilisce che sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi,

periodici e unici. Tenuto conto anche dell’elenco esemplificativo degli artt.

17-23 LIFD, questa disposizione è espressione, nell’ambito dell’imposta sul

reddito delle persone fisiche, della teoria dell’incremento del patrimonio o

dell’imposizione del reddito globale netto (“Reinvermögenszugangstheorie”),

come pure della regola secondo cui tutti i redditi del contribuente sono in

linea di principio imponibili, compresi gli utili in capitale conseguiti

mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della

sostanza commerciale (art. 18 cpv. 2 LIFD). Secondo l'art. 16 cpv. 3 LIFD, gli

utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono per

contro esenti da imposta. Ciò significa che un utile in capitale è soggetto

all’imposta federale diretta solo se il bene ceduto fa parte della sostanza

commerciale del contribuente, non invece se rientra nella sua sostanza privata

(sentenza del TF 2C_918/2021 consid. 3.1 e giurisprudenza citata).

1.2.

Per

giurisprudenza costante, la distinzione tra utile in capitale conseguito nella

realizzazione di sostanza privata (esente da imposta) e guadagno di carattere

commerciale, frutto dell'esercizio di un'attività indipendente (imponibile come

reddito), dipende dalle circostanze concrete. Va tuttavia tenuto conto del

fatto che la nozione di attività lucrativa indipendente s’interpreta in modo

ampio e che vanno considerati quali utili in capitale esenti da imposta sul

reddito solo quegli utili ottenuti da un privato in maniera fortuita o nel quadro

della semplice amministrazione della sua sostanza privata.

Quando l'attività del

contribuente eccede questo quadro relativamente stretto ed è orientata nel suo

insieme all'ottenimento di un reddito, occorre per contro considerare che il

contribuente eserciti un'attività lucrativa indipendente i cui proventi in

capitale sono imponibili. A seconda dei casi, una simile qualificazione può

giustificarsi anche in assenza di un'attività riconoscibile da terzi e/o

organizzata in forma d’impresa commerciale, e se essa non viene esercitata che

in maniera accessoria, occasionale o temporanea.

È soprattutto in relazione

alle transazioni di privati con riferimento a immobili o titoli che la

giurisprudenza ha sviluppato criteri per tracciare la linea di demarcazione tra

utili in capitale privati e commerciali. In particolare, i seguenti elementi sono

stati considerati indizi di un'attività lucrativa indipendente che va oltre la

mera amministrazione della sostanza privata:

·

il carattere sistematico e/o pianificato delle operazioni,

·

l’elevata frequenza delle transazioni,

·

la breve durata di possesso dei beni prima della loro rivendita,

·

la stretta relazione tra la presunta attività indipendente

(accessoria) e la formazione e/o la professione (principale) del contribuente,

·

l’utilizzo di conoscenze specialistiche,

·

l’impiego di fondi di terzi di una certa importanza per

finanziare le operazioni,

·

il reinvestimento degli utili realizzati,

·

la costituzione di una società semplice.

Ciascuno di questi indizi

può portare, in combinazione con altri o anche - eccezionalmente - da solo, se

assume un’intensità particolare, al riconoscimento di un’attività lucrativa

indipendente. In ogni caso, sono determinanti le circostanze concrete del caso,

così come si presentano al momento dell’alienazione (sentenza del TF

2C_918/2021 consid. 3.2 e giurisprudenza citata, in particolare DTF 125 II 113

consid. 5e e 6a).

Considerandi

2.

2.1.

Nel caso concreto il

ricorrente contesta l’adempimento degli indizi per ritenere l’operazione di

natura commerciale. In particolare i connotati fortuiti degli avvenimenti

collegati all’operazione ne escluderebbero il carattere sistematico o

pianificato. Non vi sarebbe nemmeno alcun legame fra la sua attività

professionale, quale dipendente e socio unico di una società attiva nell’ambito

di “consulenze in tecniche commerciali in trading prevalentemente per la Cina e

gli USA” ed il mercato immobiliare, motivo per il quale, date le sue scarse

conoscenze, si sarebbe sempre fatto affiancare da professionisti. Nemmeno

l’operazione sarebbe stata finanziata con mezzi di terzi né il profitto

reinvestito in ulteriori operazioni immobiliari. Non sarebbe inoltre adempiuto l’indizio

relativo alla partecipazione ad una società di persone e nemmeno sarebbero

stati intrapresi investimenti per aumentare il valore del fondo o suddividerlo

in PPP. La breve durata del possesso poi, sarebbe “in connessione” con la

natura di un diritto di compera a termine. Ad ogni modo, i 960 giorni,

trascorsi tra la sua sottoscrizione e l’annullamento, sarebbero idonei a

provare l’intento di insediare la famiglia nell’appartamento opzionato.

L’importanza dell’utile conseguito non potrebbe, da sola, costituire l’indizio

decisivo per l’esistenza di un’attività indipendente.

2.2

Nella fattispecie in

esame, la tesi del ricorrente, secondo cui avrebbe acquistato i diritti di

compera sui fogli di PPP __________ e __________ del fondo base __________ RFD __________

con l’intento di occupare tali spazi personalmente, ma poi vi avrebbe

rinunciato a causa delle lungaggini verificatesi in corso di edificazione, fa

riferimento ad un movente di carattere soggettivo, che non incide sulle

modalità professionali dell’operazione.

A prescindere dall’entità

dell’utile realizzato, la sequenza dei fatti che ha condotto all’annullamento

del diritto di compera in esame non lascia spazio a dubbi: il comportamento del

ricorrente va oltre la mera amministrazione della propria sostanza privata.

Dopo aver acquisito in

data 24 giugno 2015 un diritto di compera sui fogli di PPP __________ e __________

del fondo base __________ RFD __________, il ricorrente, nel giro di nemmeno

due anni e otto mesi, è riuscito, con il supporto di professionisti del settore,

a conseguire un utile significativo, quantificato in sede di TUI in fr.

801'355.–. A tal fine non ha dovuto procedere ad alcun investimento, se non al

pagamento delle provvigioni e delle spese notarili; infatti, alla costituzione

del diritto di compera ha corrisposto un importo pari a 323'000.–, che gli è

stato integralmente rimborsato a seguito del suo annullamento.

Nel frattempo, il

ricorrente ha sottoscritto un ulteriore diritto di compera su tre fogli di PPP

dello stesso immobile da lui abitato a __________, poi esercitato il 1°

settembre 2017.

Alla luce di queste

circostanze, che meglio verranno sviluppate ai considerandi che seguono, non è

possibile qualificare l’insieme delle operazioni come semplice gestione del

patrimonio privato, a prescindere dalle motivazioni personali addotte dal

contribuente a giustificazione delle proprie scelte.

3.

3.1.

3.1.1

È incontestabile che la

durata del possesso, inferiore a due anni e otto mesi, sia stata breve. Il

ricorrente sostiene che tale brevità sia strettamente connessa alla natura “a

termine” del diritto di compera. In questa prospettiva, non è però irrilevante osservare

che, al momento dell’annullamento, il diritto era ancora valido per quasi un

anno ed era prorogabile per ulteriori otto mesi. Sebbene il ricorrente

consideri la durata del possesso di 960 giorni sufficiente a dimostrare il

proprio interesse a occupare personalmente l’immobile, e abbia motivato la

tempistica della vendita con l’esigenza urgente di trovare un’abitazione più

ampia per la famiglia in crescita, la revisione dei propri progetti e le

ragioni soggettive che l’hanno determinata non escludono una valutazione

complessiva che riconduca l’operazione a una finalità di natura commerciale.

Lo stesso ricorrente ha

del resto ammesso che, dopo che __________ gli aveva segnalato un potenziale

acquirente, egli aveva fatto un’offerta “al rialzo” di fr. 4'500'000.–,

sorprendentemente accettata da quest’ultimo senza battere ciglio, rivelando in

tal modo l’interesse a conseguire il maggiore guadagno possibile anziché a

sbarazzarsi dell’opzione su un immobile divenuto per lui inutile.

3.1.2

A sollevare qualche dubbio

sulle dichiarate intenzioni del ricorrente vi è poi il fatto che, al momento

della conclusione dell’operazione contestata, egli abbia scelto di stipulare un

diritto di compera cedibile anziché procedere direttamente all’acquisto. Tale

scelta potrebbe indicare – indipendentemente dall’asserita volontà di occupare

personalmente gli immobili opzionati – una consapevolezza della possibilità di

trarre profitto dall’operazione e una conseguente apertura a eventuali proposte

da parte di potenziali acquirenti.

Anche la sottoscrizione

simultanea di due diritti di compera, ciascuno relativo a una distinta unità in

proprietà per piani corrispondente a un appartamento autonomo, costituisce un

ulteriore elemento a sostegno di questa tesi. L'affermazione secondo cui il più

piccolo dei due appartamenti sarebbe stato destinato a ospitare "famigliari

nostri che non abitano vicini o baby-sitter", per assistere il

contribuente e la compagna nella cura del nascituro, è difficilmente credibile.

L’acquisto di un immobile del valore di fr. 1'800'000.–, situato in una zona

pregiata e composto da “tre atrii, soggiorno, cucina, lavanderia, due bagni e

due camere”, sembra infatti eccessivo rispetto all’esigenza contingente di

disporre di un aiuto per l’accudimento del figlio, soprattutto considerando che

la motivazione addotta sarebbe l’indisponibilità delle stanze del loro

appartamento principale, occupate da un ufficio, la loro camera e quella del

nascituro.

3.2

Un ulteriore indizio a

favore della tesi del carattere professionale dell’operazione che ha condotto

all’annullamento del diritto di compera e alla vendita dell’immobile in

questione è costituito dalla sistematicità e dalla frequenza delle operazioni immobiliari

succedutesi nel corso degli anni. Infatti dall’arrivo

in Svizzera di RI 1, nel 2012, fino al 2017 vi

è stata una sequenza di ben sei costituzioni di diritti di compera. In tutti i

casi, come osservato dall’Ufficio giuridico, si trattava di appartamenti

acquistati “in coppia”, di taglio medio, fra 3.5 e 5 locali, particolarmente

ambiti sul mercato, ben situati e ancora in fase di costruzione. Il 31 marzo

2023.

il contribuente ha inoltre acquistato il foglio di PPP __________,

corrispondente ad una quota di 135‰ del fondo

base __________ RFD __________.

In particolare, fra la

costituzione e l’annullamento del diritto di compera sui fogli di PPP __________

e __________ del fondo part. n. __________ RFD di __________, il 5 maggio 2017

il ricorrente ha sottoscritto un altro diritto di compera sui fogli di PPP __________,

__________ e sulla quota di comproprietà di 3/43 del foglio PPP __________ del

fondo base __________ RFD __________. Tale diritto è poi stato esercitato il 1.

settembre 2017.

Si deve quindi considerare

che l’agire del ricorrente abbia implicato una certa imprenditorialità e

pianificazione, nell’intento di conseguire un guadagno.

3.3

Per quel che concerne la

correlazione con l’attività principale del ricorrente, ci si può effettivamente

chiedere se, a fronte dello scopo sociale decisamente ampio della __________ Sagl

- consistente nella consulenza e nel commercio in ambito industriale e

automobilistico, con particolare attenzione agli articoli tecnici, ai veicoli di

lusso e alle colonnine di ricarica elettrica, nonché all’attività di noleggio,

finanziamento e partecipazione in altre imprese in Svizzera e all’estero - di

cui RI 1 è unico socio e gerente, la sua professione possa considerarsi

estranea al mercato immobiliare.

Ad ogni modo, al momento

di concludere l’operazione litigiosa, il ricorrente possedeva già immobili da

reddito sia in Svizzera che in Italia, sicché non poteva essere considerato

estraneo al settore. Pare del resto difficile credere che si sarebbe

avventurato in simili investimenti senza avere una certa dimestichezza con il

mercato immobiliare. Le modalità con cui si sono svolte le operazioni

confermano poi che il contribuente si sia avvalso di conoscenze professionali

di terzi, come del resto ha egli stesso ammesso nel ricorso.

Anzitutto, la costituzione

dei diritti di compera, assortita da una promessa di compera, è avvenuta prima

dell’inizio dell’edificazione, il che, come correttamente osservato dall’Ufficio

giuridico, ha verosimilmente comportato delle condizioni favorevoli. L’atto

pubblico prevedeva infatti che sul fondo in questione “verrà realizzato a

cura ed a spese della concedente, un complesso condominiale costituito da uno

stabile suddiviso in unità di PPP”. Secondo lo stesso rogito, sempre la

società concedente, ovvero la __________ SA, avrebbe agito quale promotrice

immobiliare. Oltre all’importo di fr. 323'000.– versato a titolo di acconto sul

prezzo di acquisto e a valere quale pena convenzionale, RI 1 non risulta aver

più investito un solo franco nell’operazione (se non le spese notarili e le

provvigioni versate). Al momento di vendere l’immobile, avvalendosi delle

conoscenze professionali di soggetti legati alla concedente, il ricorrente è

stato in grado di conseguire un’utile, secondo la decisione TUI, pari a fr. 801'355.-.

L’intervento di professionisti nella ricerca di acquirenti si evince in

particolare, oltre che dall’indicazione nel rogito notarile del ruolo svolto dalla

__________ Sagl (società attiva nella mediazione immobiliare) nell’individuazione

dell’acquirente, anche dalla richiesta, in via subordinata, di dedurre fr.

96'930.– a titolo di provvigioni (cui si aggiungono i fr. 145'395.– già

riconosciuti in sede di TUI senza che sia dato sapere a chi siano state

corrisposte) versate in favore della __________ Sagl. Quest’ultima è una

società riconducibile a __________, amministratore unico della __________ SA,

il cui scopo è l’attività immobiliare in Svizzera e all’estero, segnatamente la

compravendita, intermediazione, consulenza fiscale, gestione fiduciaria,

progettazione e direzione lavori, nonché l’assunzione di partecipazioni e lo

svolgimento di attività connesse. Ciò conferma che RI 1 abbia fatto capo a

mediatori immobiliari professionisti del settore (verosimilmente __________

Sagl, cui ha versato le provvigioni, che a sua volta parrebbe aver fatto capo

ai servizi della __________ Sagl), al fine di trovare acquirenti per i beni

immobili da lui opzionati. Tale modo d’agire denota quindi professionalità nel

modo d’agire e costituisce un’ulteriore indizio a favore del commercio

professionale di immobili.

3.4

3.4.1

Ci si può anche chiedere

se la stretta relazione tra le parti coinvolte nell’operazione immobiliare —

ossia __________ [agendo tramite società a lui correlate] da un lato ed RI 1 dall’altro

— non configuri una comunione d’intenti tale da costituire una società semplice.

In un primo momento, il

contribuente ha costituito un diritto di compera sui fogli di PPP __________ e __________

sul fondo base n. __________ RFD di __________, tramite il versamento di

acconti di rispettivamente fr. 180'000.– per l’uno e fr. 323'000.– per l’altro.

Egli ha quindi contribuito a procurare i mezzi finanziari per portare a termine

il progetto, per il quale la società concedente, riconducibile a __________, ha

da parte sua agito quale promotrice immobiliare.

Al momento della vendita

dell’immobile, le parti coinvolte hanno agito congiuntamente per massimizzare

il rispettivo vantaggio economico. Una società a sua volta controllata da __________

ha agito quale mediatrice immobiliare, individuando un possibile acquirente in __________.

Invece di procedere con una semplice cessione del diritto di compera a quest’ultimo,

il contratto è stato annullato, permettendo a __________ di concludere

direttamente un nuovo contratto di compravendita con la proprietaria del fondo

per l’importo di fr. 4'500'000.–.

Anche volendo ammettere,

come sostenuto dal ricorrente, che sia stato l’acquirente a richiedere tale

modalità operativa, risulta evidente cheRI 1, titolare del diritto di compera di

cui era richiesto l’annullamento, non avrebbe potuto negoziare da solo il

prezzo con __________, senza coordinarsi strettamente con la proprietaria del

fondo.

È dunque evidente che vi

sia stata una cooperazione intenzionale tra le parti, finalizzata ad ottenere

un guadagno massimo per ciascuno: RI 1 ha beneficiato dell’intera differenza

fra il prezzo di vendita stipulato nell’atto di costituzione del diritto di

compera e quello poi versato dall’acquirente, ovvero fr. 950'000.–, mentre la __________

Sagl (controllata da __________) ha incassato laute provvigioni (tipicamente

calcolate sul valore dell’operazione) pari a fr. 96'930.– almeno (non è infatti

dato sapere, come visto, a chi fossero destinate le provvigioni per fr.

145'395.– già riconosciute in sede di TUI).

3.5

Infine, il mancato impiego

di mezzi di terzi per il finanziamento dell’operazione immobiliare non può

essere interpretato come indice di un’attività di natura privata o priva di

finalità speculative. Al contrario, esso è coerente con la natura

dell’operazione stessa, che non ha comportato la conclusione di un contratto di

compravendita, ma unicamente la sottoscrizione di un diritto di compera.

Quest’ultimo, per sua natura, implica un impegno finanziario iniziale

significativamente inferiore rispetto all’acquisto diretto di un immobile,

rendendo quindi meno probabile — e non necessario — il ricorso a finanziamenti

esterni.

Non può essere accolta

nemmeno l’argomentazione del ricorrente secondo cui, avendo acquistato la

propria abitazione a __________ mediante un prestito ipotecario pari al 63% del

prezzo, avrebbe verosimilmente fatto ricorso a fondi di terzi in misura analoga

anche per l’esercizio del diritto di compera oggetto del presente giudizio. In

ogni caso, un simile ragionamento non regge neppure alla luce della marcata

differenza tra i due valori di acquisto: fr. 1'900'000.– per l’abitazione di __________

contro fr. 3'550'000.– per l’appartamento sito in __________. Il confronto

proposto si fonda quindi su presupposti eterogenei, tali da renderlo inidoneo a

sostenere la tesi del ricorrente. In ogni caso, l’eventuale impiego di fondi

propri o di terzi non assume carattere decisivo ai fini della presente

valutazione.

4.

Alla luce delle

considerazioni che precedono, emergono una serie di indizi concludenti e convergenti

che portano a ritenere che l’operazione immobiliare in questione travalichi

manifestamente i limiti della semplice amministrazione della sostanza privata e

debba essere considerata un’attività indipendente, imponibile come commercio

professionale d’immobili per l’imposta federale diretta.

5.

5.1.

L’insorgente

sostiene infine che l’immobile alienato sarebbe divenuto commerciale solo nel

momento in cui ha “avuto conoscenza da parte del Sig. __________ che si

presentava un possibile acquirente”, indicando poi quale momento decisivo

quello dell’annullamento del diritto di compera, ovvero l’8 febbraio 2018. Sostiene

che il prezzo di mercato in tale momento fosse uguale al prezzo di cessione ciò

che ricondurrebbe l’utile imponibile a fr. 0.–.

5.2

La

giurisprudenza invocata dal ricorrente si riferisce ad un caso particolare,

quello di un fondo ereditato posseduto privatamente per molti anni. L’utile va

calcolato in questo caso tenendo conto del valore del terreno al momento in cui

lo stesso ha cessato di far parte dei beni privati del contribuente. Il

guadagno derivante dall’alienazione di un immobile può essere imposto quale

reddito dell’attività lucrativa indipendente solo se esso deriva da un’attività

di tale natura: nel caso di un immobile ereditato, è possibile pertanto che

l’aumento di valore che si è realizzato prima dell’inizio dell’attività

lucrativa sfugga dunque all’applicazione della disposizione citata (cfr. le

sentenze del Tribunale federale DTF 96 I 655; n. 2A. 240/1993 e 2P. 255/1993

del 15 settembre 1994, in RDAT I-1995 n. 20t; StE 1997 B 93.4 n. 4; n.

2A.433/2004 del 13 aprile 2005, consid. 3.2; RF 60/2005 p. 489; ASA 57 p. 458 consid. 4;

inoltre Yersin, Les gains en

capital considérés comme le revenu d'une activité lucrative, ASA 59 p. 166).

5.3

Nel

caso concreto, prima di tutto, non si tratta affatto di un immobile ereditato,

bensì di un diritto di compera sottoscritto dal ricorrente stesso. La durata

del possesso risulta inoltre talmente breve da escludere anche solo

un’applicazione analogica dei principi giurisprudenziali invocati. L’insieme delle circostanze che caratterizzano la fattispecie

consente di concludere che l’operazione commerciale non sia stata avviata in

seguito all’individuazione di un potenziale acquirente, bensì che abbia avuto

origine già con la sottoscrizione del diritto di compera.

Ad ogni modo, il

ricorrente non ha fornito alcun elemento a comprova del valore di mercato

attribuito all’immobile (ovvero fr. 4'500'000.–), nel momento da lui ritenuto

determinante. Anzi, è stato egli stesso ad aver riferito nel ricorso di aver “giocato

al rialzo buttando come prezzo CHF 4'500'000 che, anche per [lui]

sorprendentemente è stato accettato immediatamente”.

6.

6.1.

Con il ricorso il

contribuente ha chiesto che, qualora fosse confermata l’imputazione di un

reddito da attività lucrativa indipendente, venissero dedotti i costi per le

spese legali e amministrative legate all’acquisto del diritto di compravendita

per fr. 20'680.- e le provvigioni versate alla __________ Sagl per fr. 96'930.–

per complessivi fr. 117'610.–. Dall’importo netto ha poi rivendicato la

deduzione dei contributi AVS pari al 10%, quantificando l’utile imponibile in

fr. 615'370.50.

6.2

Nelle sue osservazioni al

ricorso l’Ufficio giuridico della divisione delle contribuzioni ha accettato in

deduzione le spese fatte valere dal ricorrente. Nulla osta pertanto

all’accoglimento parziale del ricorso, nella misura riconosciuta dall’Ufficio.

7.

Ne consegue che il

ricorso è parzialmente accolto nel senso che la decisione impugnata deve essere

riformata e l’utile da commercio professionale da immobili ridotto a fr.

615'370.50 tenuto conto delle spese invocate in questa sede dal ricorrente. Considerato

che la deduzione di tali spese è stata richiesta per la prima volta nel

presente procedimento, le spese processuali e la tassa di giustizia sono poste

a carico del ricorrente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è parzialmente

accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione è riformata nel senso che l’utile da commercio

professionale di immobili è stabilito in fr. 615'370.50.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 2’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 2’100.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Co

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: Il

cancelliere: