Procedura: tassazione d’ufficio, calcolo del dispendio, stima del reddito in base a calcolo del dispendio non sottoposto al contribuente, violazione del diritto di essere sentito

Incarti n.

80.2025.186

80.2025.187

Lugano

24 settembre 2025

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

cancelliere

Francesco

Sciuchetti

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 7 luglio 2025 contro le decisioni del 5 giugno 2025 in materia di IC e IFD

2021 e 2022.

Fatti

Fatti

A. RI 1

(30.07.1995), cittadino italiano residente ad __________ - giunto in Svizzera il

1. giugno 2018, ottenendo il 25 luglio 2018 un permesso di dimora - dall’8

giugno 2023 è a beneficio di un permesso di domicilio.

Dopo averlo multato

per violazione degli obblighi procedurali non avendo presentato la

dichiarazione d’imposta, con due decisioni dell’8 maggio 2024, l’RS 1 (di

seguito, UT) notificava al contribuente altrettante tassazioni d’ufficio per i

periodi fiscali 2021 e 2022. Gli elementi imponibili sono stati così stabiliti:

2021

2022

Reddito imponibile IC/IFD

67'000.-

137'000.-

Sostanza imponibile IC

30'000.-

30'000.-

Nella motivazione delle

decisioni, l’autorità fiscale avvertiva il contribuente che la tassazione

d’ufficio poteva essere impugnata solo con il motivo che era manifestamente

inesatta e che il reclamo doveva essere motivato e indicare i mezzi di prova,

cioè doveva essere allegata la dichiarazione d’imposta compilata e corredata da

certificati, attestazioni ecc. In caso contrario, il reclamo sarebbe stato

dichiarato irricevibile e la tassazione d’ufficio sarebbe diventata definitiva.

B. a.

Con due reclami del 4

giugno 2024, RI 1 contestava le decisioni di tassazione d’ufficio, allegando le

dichiarazioni fiscali. Per il 2021 dichiarava un reddito imponibile di fr.

7'596.– ed una sostanza di fr. 9'715.–, mentre per il 2022 un reddito di fr.

34'639.– ed una sostanza di zero franchi.

b.

Con scritto del 13

marzo 2025, l’UT informava il contribuente che i reclami non rispettavano i

requisiti di forma poiché non dimostravano la manifesta inesattezza delle

decisioni di tassazione d’ufficio impugnate. Il reclamante veniva invitato a

presentare la seguente documentazione:

-

Saldo titoli e capitali al

31.20.2020

-

Saldo debiti al 31.12.2020

-

Documentazione a comprova del

numerario di fr 30'000 –

-

Atto di costituzione e provenienza

del capitale apportato per le seguenti società __________ costituzione

26.2.2021, capitale sociale fr 20'000.–. __________,

costituzione 2.2,2021, capitale sociale fr 20'000.– __________ costituzione 22.12.2022, capitale sociale

fr 100’000.–

-

Dettaglio dell[e] partecipazioni

possedute al 31.12 e la rispettiva quota

-

Dalla documentazione presentata in

sede di reclamo risulta una carenza di disponibilità finanziaria per il

sostentamento. Vi invitiamo quindi a indicarci la provenienza dei mezzi

utilizzati per far fronte ai bisogni esistenziali.

Il contribuente veniva

avvertito che, in caso di mancato invio della documentazione richiesta entro il

23 marzo 2025, il reclamo sarebbe stato dichiarato irricevibile.

c.

Il

reclamante rispondeva il 21 marzo 2025. Illustrava le proprie partecipazioni e

la provenienza dei fondi utilizzati per la costituzione delle società, allegando

alcuni dei documenti richiesti e dichiarando di non essere riuscito a reperire

il resto.

C. Con due

decisioni del 5 giugno 2025, sulla base della documentazione prodotta dal

reclamante, l’UT ha fissato per il 2021 un reddito imponibile di fr. 67'000.– e

una sostanza imponibile di fr. 8'000.–, mentre per il 2022 ha determinato un

reddito imponibile di fr. 79'600.– e una sostanza di fr. 60'000.–, motivando

tali valutazioni come segue:

“[…] Allegato al reclamo vengono presentati i

certificati di salario, estratti conto UBS, attestazioni debiti e interessi e

premi malattia. In riscontro alla richiesta di documentazione vengono

presentati osservazioni circa la costituzione delle società, [l’atto di

costituzione della __________ SA, per il 2022 ndr] senza comprove a sostegno e

non dando seguito alle ulteriori richieste. Sulla base di quanto sopra si

procede ad evasione riconfermando la tassazione [d’]ufficio per prudenziale

apprezzamento, con rettifica di redditi, deduzioni e sostanza accertati e

modifica del reddito per apprezzamento conseguente [tenendo in considerazione

la partecipazione di 1/3 nella __________ SA come da atto di costituzione

presentato, per il 2022 ndr].”

D. Con ricorso del 3/8

luglio 2025 alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta le decisioni su

reclamo sostenendo che, nei periodi fiscali in questione, pur avendo costituito

diverse società, ignorava di essere soggetto a tassazione ordinaria in quanto

titolare di un permesso di dimora e quindi sottoposto all’imposizione alla

fonte. Dopo aver presentato reclamo, indicando l’effettivo reddito conseguito,

a fronte della richiesta documentale dell’autorità fiscale avrebbe trasmesso

solo parte della documentazione, non riuscendo a reperire il resto. In particolare,

afferma di non aver potuto produrre gli estratti del conto UBS dettagliati poiché,

non essendo più cliente, la banca non glieli avrebbe “stampati”; altri

documenti, invece, sarebbero stati sequestrati dal Ministero pubblico

nell’ambito di un procedimento penale a suo carico e, malgrado le sue

richieste, non sarebbe mai stato autorizzato a fotocopiarli.

E. a.

Con scritto dell’8 luglio

2025, questa Camera ha invitato il contribuente a produrre le decisioni su

reclamo impugnate.

b.

Il ricorrente dava seguito

alla richiesta con scritto del 18/22 luglio 2025 a cui, oltre a ribadire gli

argomenti di ricorso accludeva le decisioni su reclamo 2021 e 2022.

c.

Il 25 luglio 2025 questa

Camera rendeva attento il contribuente sul fatto che, il termine per interporre

ricorso contro la decisione su reclamo era di 30 giorni, attribuendogli un

termine di 10 giorni per prendere posizione sulla tempestività del gravame.

Il ricorrente è rimasto

silente.

F. Nelle proprie

osservazioni del 21 agosto 2025, l’UT chiede la conferma delle decisioni

impugnate. Anche a seguito di quanto prodotto con il reclamo e di quanto

successivamente presentato, permarrebbero diversi elementi poco chiari.

Considerata la natura parziale della documentazione presentata, è stata

corretta la tassazione d’ufficio 2022. Nemmeno quanto prodotto in sede di

ricorso fornirebbe elementi utili, in particolare riguardo alle spiegazioni

relative alla carenza di disponibilità rilevata nel calcolo delle entrate e

delle uscite.

Diritto

1. 1.1.

La

Camera di diritto tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le

decisioni degli uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito

dei ricorsi a condizione che il gravame sia ricevibile in ordine. Essa deve

pertanto esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero

tempestivo, sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e

presentato da una persona legittimata.

Considerandi

2.

2.1.

L’art. 227 cpv. 1 LT

stabilisce che il contribuente può impugnare con ricorso scritto la decisione

su reclamo dell’autorità di tassazione, entro trenta giorni dalla notifica,

davanti alla Camera di diritto tributario. Tale termine, stabilito dalla legge,

è perentorio (art. 192 cpv. 1 LT). È prevista una deroga solo quando esiste un

motivo di restituzione in intero del termine, vale a dire quando è provato che

l’inosservanza del termine è da attribuire a servizio militare, malattia,

assenza dal cantone o altri gravi motivi riguardanti il contribuente o il suo

rappresentante (art. 192 cpv. 5 LT).

La legge sull’imposta

federale diretta (LIFD), agli articoli 140 cpv. 1 e 133 cpv. 1 e 3, prevede

delle disposizioni analoghe.

2.2

Il termine decorre dal

giorno successivo alla notificazione ed è reputato osservato se l’opposizione

perviene all’autorità di tassazione o è consegnata a un ufficio postale

svizzero ovvero a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera

all’estero il giorno della scadenza (art. 192 LT; art. 133 LIFD).

2.3

Una

decisione si considera notificata non nel momento in cui il contribuente ne

prende conoscenza, bensì il giorno in cui viene debitamente comunicata, cioè

nel momento in cui entra nella sfera di competenza del suo destinatario, in

modo tale che quest’ultimo possa prenderne conoscenza (cfr. la sentenza del

Tribunale federale 2A.494/2005 del 7 febbraio 2006 consid. 2.1; inoltre RF

67/2012 p. 301 consid. 4.2).

Siccome

la legge (né quella federale né quella cantonale) non prescrive una determinata

forma, l’autorità fiscale non è obbligata a notificare i suoi atti mediante

invio postale raccomandato, ma può procedervi anche con lettera semplice (cfr.

la sentenza del Tribunale federale 2C_430/2009 del 14 gennaio 2010, in RF

65/2010 p. 396 consid. 2.4).

Dal

profilo giuridico, la differenza fondamentale concerne l’onere della prova

circa l’effettiva comunicazione di un atto e la data in cui la stessa ha avuto

luogo. Infatti, nel caso della notifica di una decisione con lettera semplice,

l’amministrazione deve assumere l’onere della prova in base alla regola

dell’art. 8 CCS: questa norma, che ha una portata generale e che si applica sia

in diritto privato, sia in diritto pubblico, dispone che ove la legge non

stabilisca altrimenti, chi vuol dedurre il suo diritto da una circostanza di

fatto da lui asserita, deve fornirne la prova (DTF 114 III 54, 99 Ib 359).

2.4

Nel

caso in esame, entrambe le decisioni impugnate recano la data del 5 giugno

2025.

Il ricorso, spedito per posta semplice e datato 3 luglio 2025, è

pervenuto alla Camera di diritto tributario soltanto l’8 luglio 2025. Con nota

della medesima data, questa Camera ha invitato RI 1 a pronunciarsi in merito

alla tempestività del gravame entro 10 giorni, senza tuttavia ottenere alcuna

risposta. Nemmeno l’autorità di tassazione, nelle proprie osservazioni, ha

eccepito la tardività del gravame.

Ora, malgrado il silenzio

del contribuente, in virtù del menzionato onere della prova, che in casu

incombeva all’autorità di tassazione e in assenza di elementi atti a comprovare

la data di notifica delle decisioni su reclamo, il ricorso deve essere ritenuto

tempestivo.

. 3. 3.1.

Secondo l’art. 204 cpv. 2 LT,

di uguale tenore dell’art. 130 cpv. 2 LIFD, l’autorità di tassazione esegue la

tassazione d’ufficio, in base ad una valutazione coscienziosa, se il

contribuente, nonostante diffida, non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure

se gli elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per

mancanza di documenti attendibili. Può tener conto di coefficienti

sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del

contribuente. La tassazione d’ufficio può essere impugnata soltanto con il

motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo deve essere motivato ed

indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT), per cui vi è

un’inversione dell’onere della prova: non tocca all’autorità dimostrare la correttezza

della propria valutazione, bensì all’interessato provare che la stessa è

manifestamente inesatta (cfr. ad esempio sentenza del TF 2C_435/2017 del 18

febbraio 2019, consid. 2.1.).

3.2

Contro

la decisione di tassazione il contribuente può reclamare per scritto

all’autorità di tassazione, entro trenta giorni dalla notificazione (art. 206

cpv. 1 LT). Tuttavia, il contribuente può impugnare la tassazione operata

d’ufficio soltanto con il motivo che essa è “manifestamente inesatta”. Il

reclamo dev’essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv.

3.

LT).

Le

norme appena citate esigono che il contribuente apporti la prova della

“manifesta inesattezza” della tassazione d’ufficio e richiede espressamente che

il reclamo sia motivato e indichi eventuali mezzi di prova. Tali requisiti del

reclamo rappresentano non meri presupposti sostanziali per la rimozione della

tassazione per apprezzamento, bensì prescrizioni di validità del gravame, in

mancanza dei quali l’autorità non deve neppure entrare nel merito (cfr.

sentenza del TF n. 2C_404/2019 del 29 gennaio 2020, consid. 2.3. con

riferimenti giurisprudenziali).

3.3

Secondo la giurisprudenza del

Tribunale federale, la prova della manifesta inesattezza può essere portata in

due modi:

·

in primo luogo, il

contribuente può produrre i mezzi di prova necessari a sovvertire l’incertezza

in merito alla situazione effettiva, consentendo in tal modo il corretto

accertamento degli elementi imponibili. In questo caso, la tassazione d’ufficio

contestata viene rimpiazzata da una tassazione ordinaria. A tal fine, si

richiede tuttavia l’adempimento corretto degli obblighi procedurali

precedentemente trascurati ed una completa esposizione dei fatti con il

reclamo. Se ciò non si verifica, non si può rimediarvi nel seguito della

procedura né mediante un’audizione personale del contribuente. D’altronde, la

prova dell’inesattezza deve essere completa e non può limitarsi a singole

posizioni della tassazione d’ufficio;

·

in secondo luogo, il

contribuente può anche provare che la tassazione impugnata è palesemente

eccessiva (cfr. sentenza del TF n. 2C_6/2011 del 16 maggio 2011, consid. 3.1 e

giurisprudenza citata e n. 2C_259/2021 del 30 novembre 2021, consid. 5.1.2.).

4.

4.1.

Nella fattispecie in

esame, dopo aver inflitto al contribuente una multa per l’omessa presentazione

della dichiarazione d’imposta, l’autorità fiscale ha emesso, in data 8 maggio

2024, due decisioni di tassazione d’ufficio relative ai periodi fiscali 2021 e

2022.

Per entrambi i periodi

fiscali, il reddito imponibile del contribuente era integralmente costituito da

"altri redditi", per un importo di fr. 67'000.– per l’anno 2021 e di

fr. 137'000.– per il 2022.

La sostanza imponibile è

stata quantificata in fr. 30'000.– per ciascun periodo fiscale.

4.2

Con i propri reclami il

contribuente ha prodotto le dichiarazioni d’imposta 2021 e 2022. Alla prima ha

accluso tre certificati di salario relativi all’attività dipendente svolta per

le società __________ Sagl, __________ Sagl e “__________ Sagl – __________

SA”; l’estratto di un conto __________; l’attestato di capitale e interessi

relativo ad un debito con __________ SA ed il riepilogo dei premi e dei costi

della cassa malattia. Con la seconda dichiarazione ha prodotto due certificati

di salario relativi agli impieghi presso __________ Sagl e “__________ Sagl – __________

SA”, l’attestato di due conti __________ al 31 dicembre 2022, l’attestato

interessi e capitale del debito con __________ SA; il riepilogo dei premi e dei

costi della cassa malattia e gli attestati annuali delle trattenute

sull’imposta alla fonte rilasciatigli da __________ Sagl e da __________ Sagl.

4.3

Ritenendo che la

documentazione presentata non fosse esaustiva, con scritto del 13 marzo 2023

l’UT si è rivolto al contribuente chiedendo di voler trasmettere, entro il

termine impartito, gli atti necessari a definire gli elementi imponibili.

Venivano richiesti in particolare il saldo titoli e capitali e dei debiti al 31

dicembre 2020, la documentazione a comprova del numerario di fr. 30'000.–, gli

atti di costituzione e la provenienza del capitale apportato per la

costituzione della __________ Sagl, la __________ Sagl, la __________ SA e il

dettaglio delle partecipazioni possedute.

Nella risposta del 21

marzo 2025, il reclamante spiegava che il capitale sociale di fr. 20'000.–

della __________ Sagl era stato apportato in parti uguali da lui e da __________,

entrambi detentori di 10 quote; le quote di quest’ultimo erano state da lui

acquistate al prezzo di fr. 1.– ciascuna nell’ottobre 2022. Il capitale sociale

della __________ Sagl sarebbe stato da lui integralmente versato nel febbraio

2021.

e tutte e 20 le quote erano da lui detenute.

Il capitale complessivo di

fr. 30'000.– necessario per la costituzione di queste due società sarebbe stato

ottenuto tramite dei prestiti della __________ e di __________, padre del

ricorrente.

Quanto alla __________ SA,

il capitale azionario sarebbe stato detenuto, oltre che dal ricorrente (33

azioni di fr. 1'000.- ciascuna), da __________ (33 azioni) e da __________ (34

azioni). Il capitale necessario alla sua costituzione sarebbe pervenuto da un

bonifico di euro 95'000 di __________ sul conto privato del ricorrente e da

quest’ultimo trasferito sul “conto di costituzione”. Il restante importo di

circa fr. 6'000.– sarebbe stato versato in parti uguali dai tre azionisti.

A sostegno delle proprie

tesi il contribuente presentava l’atto pubblico di costituzione e lo statuto

della __________ SA, un’attestazione del prestito di __________ al 31 dicembre

2020.

e gli attestati di alcuni conti intrattenuti presso __________ alla fine

dei periodi fiscali dal 2020 al 2023. Gli atti di costituzione delle altre

società sarebbero stati richiesti al notaio __________, senza tuttavia ricevere

risposta. Neppure l’ulteriore documentazione sarebbe stata prodotta, poiché,

essendo pendente un procedimento penale a carico del contribuente, il Ministero

pubblico non gli avrebbe consegnato gli atti sequestrati.

5.

5.1.

Non

è contestabile il fatto che l’autorità fiscale sia stata costretta a procedere

ad una tassazione d’ufficio, vista la totale mancanza di collaborazione del

contribuente. Quest’ultimo ha tuttavia presentato le dichiarazioni d’imposta

con il reclamo contro le decisioni di tassazioni d’ufficio, pretendendo in tal

modo di aver posto le premesse per un passaggio alla tassazione ordinaria.

L’autorità di tassazione, dopo aver richiesto ulteriore documentazione al

contribuente, ha confermato la tassazione per apprezzamento “con rettifica

di redditi, deduzioni e sostanza accertati e modifica del reddito per

apprezzamento conseguente”. Come emerge dal tenore dello scritto del 13

marzo 2025 al contribuente, con cui gli veniva chiesta ulteriore

documentazione, e come confermato dagli atti dell’incarto fiscale, trasmessi

alla Camera di diritto tributario in seguito al ricorso, l’UT aveva elaborato

dei calcoli del dispendio per il 2021 e il 2022 e su questi ha basato la

determinazione del reddito del contribuente nelle decisioni di tassazione. Tali

calcoli sono stati successivamente modificati in seguito alla documentazione

prodotta da RI 1 dopo la richiesta del 13 marzo 2025 e – sebbene almeno per il

2022.

non risulta con chiarezza in quale misura – gli stessi sono stati

utilizzati ai fini della determinazione del reddito riportato nelle decisioni

impugnate.

5.2

Per quanto concerne la

determinazione degli elementi imponibili nell’ambito di una tassazione

d’ufficio, come già ricordato, la legge stabilisce che l’autorità proceda ad

una valutazione coscienziosa e che possa tener conto di coefficienti

sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del

contribuente (articoli 204 cpv. 2 LT e 130 cpv. 2 LIFD).

Secondo la giurisprudenza

della Suprema Corte, il diritto federale esige che l’autorità di tassazione scelga

un metodo che sia adeguato alle singole circostanze concrete e che porti a un

risultato complessivamente il più vicino possibile alla realtà. Il metodo

misto, che si basa sull’evoluzione patrimoniale da un lato e sul presunto

tenore di vita dall'altro, è un metodo affidabile e ampiamente utilizzato ai

fini delle imposte dirette (sentenza 2C_435/2017 del 18 febbraio 2019 consid. 2.2.4,

in RF 74/2019 p. 399, con riferimenti a giurisprudenza).

5.3

Nel caso concreto, con le

decisioni di tassazione il reddito del contribuente è stato fissato in fr.

67'000.– per il 2021 e in fr. 137'000.– per il 2022. Successivamente, in

seguito al ricevimento della documentazione trasmessa dopo la richiesta del 13

marzo 2025 dell’UT, il reddito 2022 è stato rideterminato in fr. 79'600.–.

Né nelle decisioni di

tassazione d’ufficio né in quelle su reclamo l’autorità fiscale ha illustrato

il metodo utilizzato per quantificare il reddito imponibile. Nella lettera del

13.

marzo 2025, con cui invitava il contribuente a produrre documenti, l’UT aveva

fatto riferimento a una “carenza di disponibilità finanziaria”. Dagli atti

risulta che l’UT ha proceduto a un calcolo del dispendio, confrontando entrate

e uscite nei periodi fiscali contestati, e su tale base ha determinato il

reddito imponibile. Con lo scritto del 21/24 marzo 2025 il contribuente ha

presentato ulteriore documentazione, in seguito alla quale l’UT ha aggiornato i

propri calcoli.

Non risulta tuttavia che

tali calcoli delle entrate e delle uscite siano stati sottoposti al

contribuente.

5.4

Ai

sensi dell’art. 29 cpv. 2 Cost. le parti hanno diritto di essere sentite. Per

costante giurisprudenza, dal diritto di essere sentito deve in particolare

essere dedotto il diritto per l’interessato di esprimersi prima dell’assunzione

di una decisione sfavorevole nei suoi confronti, quello di fornire prove circa

i fatti suscettibili di influire sul provvedimento, quello di poter prendere

visione dell’incarto, quello di partecipare all’assunzione delle prove, di

prendere conoscenza e di determinarsi in proposito (DTF 129 I 429 consid. 3,

126.

I 7 consid. 2b, 124 II 132 consid. 2b e rinvii).

Il diritto di essere sentito

è una garanzia costituzionale formale, la cui violazione implica di regola

l’annullamento della decisione impugnata a prescindere dalle possibilità di

successo nel merito (DTF 132 V 287 consid. 5.1, 127 V 431 consid. 3d/aa).

Ai sensi della

giurisprudenza, una violazione del diritto di essere sentito – nella misura in

cui essa non sia di particolare momento – è da ritenersi sanata qualora

l’interessato abbia la facoltà di esprimersi innanzi ad un’autorità di ricorso

che gode di piena cognizione. La riparazione di un eventuale vizio deve

comunque avvenire solo in via eccezionale (DTF 127 V 431 consid. 3d/aa).

L’art. 29 cpv. 2 Cost.

offre, a titolo sussidiario, una garanzia minima, mentre la portata di tale

diritto è determinata in primo luogo dalle norme cantonali di procedura (DTF

126.

I 15 consid. 2a, 125 I 257 consid. 3; sentenza TF 2P.185/2006 del 27.11.2006,

consid. 4.1.).

5.5

Il fatto che al

contribuente non sia stato sottoposto il calcolo delle entrate e delle uscite,

nella misura in cui l’autorità di tassazione ne ha tenuto conto per la stima

del reddito, costituisce una violazione del suo diritto di essere sentito.

Le decisioni adottate

dall’UT devono conseguentemente essere annullate. Gli atti sono rinviati

all’autorità di tassazione, affinché adotti nuove decisioni, dopo aver

garantito il diritto al contraddittorio del contribuente.

6.

Visto l’esito del

ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è accolto.

§ Di

conseguenza, le decisioni su reclamo del 5 giugno 2025 sono annullate e gli

atti sono rinviati all’UT affinché adotti nuove decisioni, dopo aver garantito

il diritto di essere sentito del ricorrente.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

3. Contro il presen Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: Il

cancelliere: