Procedura: revisione, 15 anni dopo la notificazione della tassazione, decreto di abbandono del Ministero pubblico ininfluente sulla tassazione

Incarti n.

80.2025.222

80.2025.223

Lugano

18 dicembre 2025

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

segretaria

Mara

Regazzoni

parti

RI

1

rappr.

dall’ RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 21 agosto 2025 contro la decisione del 23 luglio 2025 in materia di revisione

IC e IFD 2003 e 2004.

Fatti

Fatti

A. Nel marzo del 2005 il

Ministero Pubblico del Canton Ticino ha aperto un procedimento penale nei

confronti di RI 1 per titolo di usura, promovimento della prostituzione,

appropriazione indebita, amministrazione infedele, frode fiscale cantonale e

federale, falsità in documenti, nonché infrazione alla LDDS.

B. a.

Nelle tassazioni

dell’imposta federale diretta e dell’imposta cantonale per i periodi fiscali

2003 e 2004, l’RS 1 (in seguito: UT) ha assoggettato all’imposta sul reddito,

in particolare, “altri redditi della sostanza immobiliare” per,

rispettivamente, fr. 2'360'000.– nel 2003 e fr. 1'720'000.– nel 2004. Per

l’imposta sulla sostanza, ha inoltre commisurato i titoli e capitali in,

rispettivamente, fr. 1'873'208.– per il 2003 e fr. 5’649'872.– per il 2004.

b.

Nell’ambito della

procedura di reclamo relativa alle tassazioni in questione, il 17 ottobre 2008,

l’Ispettorato fiscale, il Ministero pubblico e il rappresentante del

contribuente hanno sottoscritto un verbale, nel quale hanno fra l’altro

definito di comune accordo gli elementi imponibili relativi alle tassazioni dei

periodi fiscali 2003 e 2004. Gli “altri redditi della sostanza mobiliare” sono

stati ridotti a, rispettivamente, fr. 1'160'000.– per il 2003 e fr. 1'120'000.–

per il 2004 e i titoli e capitali a, rispettivamente, fr. 1'773'208.– per il

2003 e fr. 5'549'872.– per il 2004. Il contribuente si è conseguentemente

impegnato a pagare imposte cantonali, federali e comunali per complessivi fr.

490'500.– per il 2003 e fr. 643'000.– per il 2004, oltre a delle multe per

tentativo di sottrazione.

c.

Con decisioni del 12

novembre 2008, l’UT ha accolto parzialmente il reclamo del contribuente ed ha

commisurato il reddito imponibile per il periodo fiscale 2003 in fr. 1'333'500.–

per l’IC e fr. 1'336'000.– per l’IFD e la sostanza imponibile in fr. 0.–; per

il periodo fiscale 2004 il reddito imponibile in fr. 1'701'000.– per l’IC, fr.

1'708'100.– per l’IFD e la sostanza imponibile in fr. 1'550'000.–. Gli elementi

imponibili corrispondevano a quelli definiti nel verbale del 17 ottobre 2008.

C. Con istanza del 2

giugno 2023, RI 1 ha chiesto all’Ispettorato fiscale la revisione del “verbale

di audizione 17 ottobre 2008 (equiparato ad una decisione cresciuta in

giudicato) che, in sintesi, poggiava su delle ipotesi di reati penali (frode

fiscale) che, alla prova dei fatti, si sono però rivelati inconsistenti”. L’istante

ha allegato un decreto di abbandono, con cui il 2 marzo 2023 il Ministero

pubblico aveva abbandonato il procedimento penale nei suoi confronti e gli

aveva accordato un indennizzo di fr. 87'755.–.

L’istanza è stata

trasmessa per competenza all’RS 1, il quale, con decisione del 10 marzo 2025,

l’ha dichiarata irricevibile, in quanto presentata oltre 10 anni dopo la

notificazione delle decisioni.

D. Il contribuente ha

interposto reclamo contro la suddetta decisione, il 1° aprile 2025, rimproverando

al fisco la violazione del principio della buona fede e del divieto di abuso o

formalismo eccessivo. Infatti, egli non avrebbe conosciuto il motivo di

revisione prima del marzo 2023.

Con decisione del 23

luglio 2025, l’UT ha respinto il reclamo, ribadendo che l’istanza era stata

inoltrata “oltre 10 anni dopo le notifiche di tassazione datate 12 novembre

2008”.

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, rappresentato dall’avv. RA 1,

chiede, in via principale, l’annullamento delle decisioni impugnate e il rinvio

degli atti all’autorità fiscale, affinché entri nel merito della domanda di

revisione del 2 giugno 2023, e, in via eventuale, l’annullamento delle

decisioni impugnate e il rinvio degli atti all’autorità fiscale, affinché

proceda a intimare le relative tassazioni rivedute.

Preliminarmente,

l’insorgente lamenta una violazione del diritto di essere sentito, per il fatto

che l’autorità di tassazione non si sarebbe pronunciata sulla sua censura

relativa alla violazione del principio della buona fede e del divieto di abuso

o eccesso di formalismo. Ribadisce che il motivo di revisione si sarebbe

materializzato dopo la notifica delle decisioni di tassazione del 12 novembre

2008, ossia con l’emanazione del decreto di abbandono del Ministero pubblico

del 2 marzo 2023. Di conseguenza, in precedenza non avrebbe potuto presentare

nessuna istanza di revisione. Con la sua decisione, il fisco cantonale gli

precluderebbe “l’uso di un rimedio straordinario atto a ristabilire un

minimo di giusitzia fiscale”. Con il decreto di abbandono sarebbe stato

riconosciuto che non erano adempiuti gli estremi della frode fiscale,

contrariamente a quanto sostenuto dall’autorità fiscale.

F. Nelle sue osservazioni

del 1° settembre 2025, l’UT chiede la conferma della sua decisione.

Ribadito il decorso

del termine di revisione decennale previsto dagli articoli 233 LT e 148 LIFD,

il fisco cantonale ritiene che il decreto d’abbandono del 2 giugno 2023 riconosca

unicamente la prescrizione dei reati penali e non l’inesistenza delle

prestazioni definite nel verbale del 17 ottobre 2008. Contesta inoltre la

violazione del principio della buona fede, lamentata dal ricorrente, in quanto

nel verbale d’audizione del 2008, come nelle decisioni su reclamo, non vi

sarebbe alcuna esplicita rassicurazione sul riconoscimento di una revisione

oltre i termini previsti dagli articoli 233 LT e 148 LIFD.

G. Con replica spontanea

del 19/22 settembre 2025, il contribuente ribadisce che il verbale d’audizione

del 2008 si sarebbe basato sull’errata premessa dell’autorità fiscale, come di

quella penale, che i presupposti per il reato di frode fiscale fossero

adempiuti e che su tale premessa gli sarebbero state inflitte multe per

complessivi fr. 585'000.–. Il ricorrente contesta altresì le considerazioni

dell’UT in merito al principio della buona fede, osservando che “il

principio della certezza del diritto non può assurgere a pretesto per arrecare

un atto di ingiustizia e di iniquità”.

Diritto

1. 1.1.

Secondo l’art. 232 cpv. 1

LT una decisione o sentenza cresciuta in giudicato può essere riveduta a

vantaggio del contribuente, a sua domanda o d’ufficio:

a) se

vengono scoperti fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;

b) se

l’autorità giudicante non ha tenuto conto di fatti rilevanti o di mezzi di

prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure ha altrimenti violato

principi essenziali della procedura;

c) se

un crimine o un delitto ha influito sulla decisione o sulla sentenza;

d) se,

in caso di conflitti in materia di doppia imposizione intercantonale o

internazionale l’autorità che ha deciso giunge alla conclusione che, secondo le

norme applicabili per evitare la doppia imposizione, il Cantone deve limitare

il proprio diritto di imporre.

1.2.

La revisione è tuttavia

esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere

ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della

procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art 232 cpv. 2 LT).

L’istituto della revisione

non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella

procedura di reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, e ammettere

automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di

procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione

ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a

un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi

dei rimedi ordinari (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_47/2016,

2C_48/2016 del 22 agosto 2016 consid. 3.2 con riferimenti; inoltre: Locher, Kommentar zum DBG, vol. III,

Basilea 2015, n. 30 ad art. 147 LIFD, p. 773 s.; Looser, in: Zweifel/Beusch

[a cura di], Kommentar zum DBG, 3a ed., Basilea 2017, n. 24 ad art.

147 LIFD, p. 2474 ss.; Casanova/Dubey,

in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral

direct, 2a ed., Basilea 2017, n. 15 ad art. 147 LIFD, p. 1802 s.).

Di conseguenza, la

revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè

quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è

omesso di far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici

ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente

avrebbe potuto scoprire subito l’errore di fatto o di diritto dell’autorità,

controllando la tassazione notificatagli (Casanova,

Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 p. 450-451).

2. 2.1.

Deve anzitutto essere

chiarito quali siano le decisioni di cui è chiesta la revisione.

Nell’istanza del 2 giugno

2023, indirizzata all’Ispettorato fiscale, il contribuente aveva chiesto la

revisione del “verbale di audizione 17 ottobre 2008 (equiparato ad una

decisione cresciuta in giudicato) che, in sintesi, poggiava su delle ipotesi di

reati penali (frode fiscale) che, alla prova dei fatti, si sono però rivelati

inconsistenti”.

L’Ispettorato aveva

trasmesso l’istanza all’Ufficio di tassazione competente, quale istanza di

revisione delle decisioni di tassazione IC e IFD 2003 e 2004, entrambe oggetto

di decisione su reclamo del 12 novembre 2008. La decisione dell’UT concerne di

conseguenza le suddette decisioni di tassazione.

Nella replica del 19

settembre 2025, l’insorgente torna a fare riferimento al verbale di audizione

del 17 ottobre 2008, nel quale sarebbe stato stabilito l’obbligo di pagare

multe per fr. 585'000.– per gli anni 2003 e 2004.

2.2.

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, sebbene l’autorità di tassazione sia vincolata nella

sua azione al principio di legalità e non possa pertanto concludere con i

contribuenti accordi fiscali per regolare una concreta fattispecie, quanto all’esistenza,

all’estensione o al modo di imposizione, in deroga alle disposizioni legali,

tuttavia giurisprudenza e dottrina ammettono due eccezioni a questa regola:

·

in primo luogo, se la base legale lascia margini di

incertezza e l’autorità procede applicando la regola che il legislatore avrebbe

adottato se avesse regolamentato il caso specifico;

·

in secondo luogo, quando nell’ambito della procedura di

tassazione né il fisco né il contribuente hanno precisa conoscenza di taluni

elementi di fatto e la determinazione di questi ultimi richiederebbe sforzi

considerevoli, allora su questi punti le parti possono concludere accordi anche

in assenza di base legale; la convenzione non deve comunque risultare contraria

al diritto materiale (cfr. sentenza del 9 novembre 2007 n. 2C_75/2007 e

2C_76/2007, in RtiD I-2008 n. 14t consid. 4.3, con riferimento a: RDAF 2006 II

p. 419 consid. 3.1; ASA 74 p. 737 consid. 4.2; RDAF 1999

Considerandi

II p. 97 consid. 7b/aa; v. anche Locher,

“Steuerruling” – Ein problematisches Modewort, ZStP 2015, p. 255 ss., in

particolare p. 267).

Un

tale accordo non ha automaticamente effetti di diritto materiale, ma

rappresenta un’intesa sui diritti e gli obblighi procedurali ed è la base per

l’adozione di una decisione di tassazione. L’accordo implica che

l’amministrazione fiscale esonera il contribuente da un’ulteriore

collaborazione nell’accertamento dei fatti e, da parte sua, il contribuente

rinuncia a richiedere l’assunzione di ulteriori prove. L’accordo non

sostituisce quindi né la decisione di tassazione né la decisione di tassazione

su reclamo; neppure preclude in sé la possibilità di presentare ricorso

(2C_769/2009 del 22 giugno 2010 consid. 2.2.1 e 2.2.2.; Locher, op. cit., p. 271).

2.3

Da quanto precede si

impone la conclusione che il verbale del 17 ottobre 2008 non costituisce una

decisione fiscale, ma registra unicamente l’intervenuto accordo di natura

procedurale fra l’autorità fiscale e il contribuente in merito all’ammontare

degli elementi imponibili dei periodi fiscali 2003 e 2004. Quanto convenuto

dalle parti è poi stato ripreso nelle decisioni su reclamo del 12 novembre

2008, suscettibili di ricorso alla Camera di diritto tributario.

Bene ha fatto allora l’UT

a considerare l’istanza riferita alle decisioni del 12 novembre 2008 e non al

verbale di audizione del 17 ottobre 2008.

La decisione impugnata,

con cui l’UT ha respinto il ricorso contro la decisione dello stesso ufficio,

che aveva dichiarato irricevibile l’istanza di revisione, non concerne tuttavia

eventuali reati fiscali. In particolare, le multe per tentativo di sottrazione,

che il contribuente si è impegnato a pagare, in base all’accordo sottoscritto

nel citato verbale del 17 ottobre 2008, non sono oggetto delle decisioni in

questione. La competenza per le procedure penali amministrative è del resto

attribuita all’Ufficio delle procedure speciali (art. 14 cpv. 2 del Regolamento

della legge tributaria del 18 ottobre 1994 [RLT; RL 640.110]).

Non è noto se le decisioni

penali relative al tentativo si sottrazione siano mai state notificate al

ricorrente. Un’eventuale istanza di revisione contro una decisione penale, con

cui è stata inflitta una multa per tentativo di sottrazione, dovrebbe comunque

essere presentata all’Ufficio procedure speciali.

2.4

La decisione contro cui il

contribuente ha interposto ricorso alla Camera di diritto tributario concerne

l’istanza di revisione delle decisioni su reclamo in materia di IC e IFD 2003 e

2004, notificate il 12 novembre 2008.

Il ricorso può pertanto riferirsi

esclusivamente alla revisione delle stesse decisioni.

3.

3.1.

L’autorità di tassazione

ha dichiarato irricevibile l’istanza di revisione, in quanto inoltrata oltre i

dieci anni dalla notificazione delle decisioni di cui era chiesta la revisione.

3.2

Secondo gli articoli 148

LIFD e 233 LT la domanda di revisione dev’essere presentata entro 90 giorni

dalla scoperta del motivo di revisione, ma al più tardi entro dieci anni dalla

notificazione della decisione o della sentenza. Per il motivo di revisione

previsto dall’art. 232 cpv. 1 lett. d LT, la legge cantonale prevede un

termine di trenta anziché di novanta giorni.

Una volta trascorso il termine

assoluto di 10 anni dall’emissione della sentenza o della decisione, la

revisione è esclusa (Looser, in:

Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 4a ed., Basilea 2022, n.

2.

ad art. 148 LIFD, p. 2492). Tale termine costituisce inoltre un termine di

perenzione, che vincola sia il contribuente sia le autorità (Looser, op. cit., n. 3 ad art. 148 LIFD,

p. 2493).

3.3

È innegabile che, nel

momento in cui l’istanza di revisione è stata presentata, il termine di

perenzione decennale fosse da tempo scaduto. Infatti, le decisioni su reclamo sono

state notificate il 12 novembre 2008 e l’istanza è stata inoltrata il 2 giugno

2023.

3.4

Il

ricorrente pretenderebbe una deroga al termine di perenzione decennale, sulla

base del principio della buona fede e del divieto di abuso o eccesso di

formalismo.

La deroga in questione

sarebbe tuttavia in contrasto con il principio di legalità.

A tale riguardo, in una

recente sentenza, che concerneva l’istanza di revisione, presentata nel 2013

contro una decisione in materia di imposta di successione notificata nel 1994, il

Tribunale federale si è confrontato fra l’altro con la censura del ricorrente,

secondo cui il diritto alla revisione avrebbe dovuto essere riconosciuto – a

prescindere dal rispetto delle norme ticinesi sulla revisione, quindi dal

rispetto del principio di legalità (art. 127 cpv. 1 Cost.) – giusta gli art. 26

e 127 cpv. 2 Cost.

Ebbene, la Suprema Corte

ha ammesso di avere effettivamente evocato, nella sentenza 2C_47/2016 del 22

agosto 2016, l’ipotesi di una deroga al principio del “numerus clausus” dei

motivi di revisione e, pertanto, anche al principio di legalità garantito

dall'art. 127 cpv. 1 Cost., riferendosi alla situazione vigente prima dell’entrata

in vigore della LIFD e ad alcune voci di dottrina. Ha tuttavia aggiunto di

essere tornata sul tema in tempi più recenti, escludendo la possibilità di una

deroga (sentenza 9C_579/2024 del 1° maggio 2025 consid. 6.3 e giurisprudenza

citata, in particolare la sentenza 9C_361/2024 del 19 dicembre 2024 consid.

2.2.1-2.2.3 e 3.3.1-3.3.3, in DTF 151 II 345).

Ne consegue che, anche nel

caso in esame, non si giustifica una deroga al principio di legalità.

4.

4.1.

Indipendentemente dalla

ricevibilità dell’istanza di revisione, la stessa dovrebbe essere respinta

anche nel merito.

4.2

Il preteso motivo di

revisione è costituito dal decreto di abbandono notificato al ricorrente dal

Ministero pubblico il 2 marzo 2023.

La decisione in questione

si fonda sulla premessa che “i reati alla base del procedimento penale

avviato nei confronti di RI 1 nel marzo del 2005 – che hanno portato alla sua

incarcerazione per 22 giorni – per titolo di promovimento della prostituzione,

appropriazione indebita, usura, amministrazione infedele aggravata,

contravvenzione alla LDDS, delitto contro la LF sulla imposta federale diretta

e frode fiscale sono ampiamente prescritti”, con la conseguenza che il

procedimento penale “deve essere abbandonato”. Il decreto si confronta in

seguito con la richiesta di indennizzo, formulata dal ricorrente sulla base

degli articoli 429 e seguenti CPP.

4.3

In primo luogo, il decreto

in questione non ha stabilito che il ricorrente non abbia commesso i fatti per

i quali era stato aperto il procedimento penale, ma ha unicamente constatato

che era subentrata la prescrizione dell’azione penale.

In secondo luogo, il solo

reato fiscale di competenza del Ministero pubblico era la frode fiscale

(articoli 188 cpv. 1 LIFD e 271 cpv. 1 LT). Per il perseguimento del tentativo

di sottrazione la competenza era dell’autorità fiscale (articoli 182 cpv. 1

LIFD e 266 cpv. 2 LT). Ne consegue che il decreto di abbandono del 2 marzo 2023

può riferirsi unicamente alla prescrizione dell’azione penale per il delitto di

frode fiscale.

È dunque escluso che, con

il decreto di abbandono, il Ministero pubblico possa aver escluso che il

ricorrente abbia conseguito i redditi che sono stati assoggettati alle imposte

nelle tassazioni relative ai periodi fiscali 2003 e 2004. È stato del resto lo

stesso contribuente, nel verbale di audizione del 17 ottobre 2008, a

riconoscere di aver conseguito i proventi non dichiarati, poi assoggettati a

tassazione con le decisioni in discussione.

Il fatto che il Ministero

pubblico abbia abbandonato il procedimento penale per frode fiscale non

costituirebbe pertanto un motivo di revisione delle decisioni di tassazione

relative ai periodi fiscali 2003 e 2004 neppure nel caso in cui non fosse

subentrata la perenzione decennale prevista dagli articoli 148 LIFD e 233 LT.

5.

Visto l’esito del

ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico del

ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 2’800.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 200.–

per un totale di fr. 3’000.–

sono a carico del

ricorrente, che le ha anticipate.

3. Contro il presen

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La

segretaria: