510 21 42

A.

Mit Veranlagungsverfügung der Staatssteuer 2014 vom 21. April 2016 setzte die Steuerverwaltung das im Kanton Basel-Landschaft steuerbare Einkommen auf Fr. 428'159.-- sowie das satzbestimmende Einkommen der Pflichtigen auf Fr. 214‘079.-- und den Steuerbetrag auf Fr. 61‘734.-- fest. Das steuerbare Vermögen und das satzbestimmende Vermögen veranlagte sie mit Fr. 545‘750.--, was einen Steuerbetrag von Fr. 2‘013.80 ergab. Unter anderem wies sie Einnahmen aus Photovoltaikanlagen (PV-Anlagen) in Höhe von Fr. 26‘703.-- nicht den deklarierten übrigen Einkünften, sondern dem Einkommen aus selbständigem Nebenerwerb zu.

B.

Mit Eingabe vom 20. Mai 2016 erhob der Pflichtige Einsprache und begehrte sinngemäss, es handle sich bei den Einnahmen aus den PV-Anlagen nicht um Einkommen aus selbständiger Nebenerwerbstätigkeit. Zur Begründung führte er aus, dass bei der Ansetzung der KEV Tarife mit Lohnabzügen kalkuliert werde und somit der Tarif zu gering wäre. Bei anderen Personen seien die Einnahmen aus PV-Anlagen nicht zum Einkommen hinzugerechnet worden, bei ihm aber schon. Zudem sei er der Meinung, dass man für Fr. 1.-- Stromeinkommen egal wie, wer, wo und wieviel, gleichbehandelt werden müsse.

Mit Entscheid vom 25. Mai 2021 wies die Steuerverwaltung die Einsprache betreffend die Staatssteuer 2014 ab und erhöhte im Rahmen einer reformatio in peius das steuerbare Einkommen von Fr. 428‘159.-- auf Fr. 943‘851.-- und das Reinvermögen von Fr. 545‘750.-- auf Fr. 1‘726’730.--. Im Zuge der Revision bei der C. GmbH und der D. AG, bei welcher der Pflichtige je zur Hälfte beteiligt sind, konnte ermittelt werden, dass der Pflichtige mit einer weiteren Person sieben PV-Anlagen auf eigenen sowie angemieteten Dachflächen betreiben würden: E. , T. weg 42 (Betrieb auf eigenem Dach),

F. , U. weg 12 (Betrieb auf eigenem Dach), E. , V. strasse 22f (Betrieb auf fremdem Dach),

E. , W. strasse 37 (Betrieb auf eigenem Dach), G. , X. 9 (Betrieb auf fremdem Dach), H. , Y. strasse 30 (Betrieb auf fremdem Dach) und F. , U. weg 14 (Betrieb auf eigenem Dach). Dabei würden sie auf eigene Rechnung handeln, als einfache Gesellschaft auftreten und mit der Anmietung von Dachflächen eine Gewinnabsicht verfolgen. Im Jahr 2014 hätten die PV-Anlagen auf angemieteten Dachflächen einen Gewinn von Fr. 23‘547.-- erzielt, wobei die Hälfte dem Pflichtigen anzurechnen sei. Folglich reduziere sich das Einkommen aus selbständigem Nebenerwerb von Fr. 26‘703.-- auf Fr. 11‘773.--. Nach dem Gesagten seien deshalb nachstehende PV-Anlagen auf fremden Dächern als Geschäftsvermögen zu qualifizieren: X. 9, G. , Y. strasse 30, H. und V. strasse 22f, E. . Demzufolge würden sich die Geschäftsaktiven des Pflichtigen von Fr. 132‘750.-- auf Fr. 345‘900.-- erhöhen. Diese Anlagen seien zudem als Betriebsstätten anzusehen und folglich sei

deren Ertrag an den Ort der gelegenen Sache auszuscheiden. Zu den Details werde auf den (umfassenden) Revisionsbericht vom 26. März 2021 (Ziff. 3.3.1 - 3.3.3) verwiesen.

Im Rahmen der Untersuchungspflicht habe durch den Geschäftsbereich Revisorat eine Überprüfung der C. GmbH, der D. AG und der Steuerfaktoren des Pflichtigen stattgefunden. Nach Abschluss dieser Prüfung seien die Ergebnisse im Revisionsbericht vom 26. März 2021 festgehalten worden, welcher Grundlage für die nachfolgenden Korrekturen sei. Die Steuerverwaltung erachte den Revisionsbericht zudem als Voranzeige betreffend die Schlechterstellung im Rahmen des Einspracheentscheides (reformatio in peius). Da der Pflichtige und seine Vertreterin im Rahmen der Revision zur Vernehmlassung eingeladen worden sei, erachte sie die Bedingung der Gewährung des rechtlichen Gehörs im Veranlagungsverfahren als erfüllt.

Hinzu komme, dass der Pflichtige zwischen 2008 bis 2013 Geld ab einem nichtdeklarierten Konto der

C. GmbH bezogen habe. Aufgrund diverser Schätzungen im Revisionsbericht vom 26. März 2021 sei man zur Annahme gelangt, der Schwarzgeldbestand habe im Jahr 2009 rund Fr. 1‘270‘000.-- betragen und durch zusätzlichen Privatverbrauch sei dieser bis ins Jahr 2018 auf Fr. 0.-- gesunken. Für das fragliche Jahr 2014 resultiere ein Bestand von Fr. 760‘000.--, weswegen sich das Barvermögen um diesen Fehlbetrag erhöhe.

Schliesslich seien Erträge aus qualifizierten Beteiligungen im Umfang von Fr. 621‘094.-- als geldwerte Leistungen aufzurechnen. Die Aufrechnungen würden die Lieferung und Montage von PV-Anlagen auf den Liegenschaften in E. , T. weg 42 (Fr. 35‘350.--), G. , X. 9 (Fr. 156‘250.--), H. , Y. strasse 30 (Fr. 80‘600.--), E. , V. strasse 22f (Fr. 12‘000.--) und F. , U. weg 14 (Fr. 85‘750.--) betreffen. Die Aufrechnungen umfassen zudem nicht verbuchte Umsätze WIR (Fr. 1'175.--), private Liegenschaftskosten diverser Liegenschaften (Fr. 92'984.--), Pauschalspesen (Fr. 1'500.--), Kosten geschäftsmässig nicht begründeter Fahrzeuge (Fr. 136.--), Privatanteil Fahrzeug (Fr. 430.--), I. AG (Fr. 7'407.--) und die J. GmbH (Fr. 17'685.--). Daneben seien nicht gerechtfertigte private Liegenschaftskosten in Höhe von Fr. 129‘827.-- angefallen (vgl. Revisionsbericht vom 26. März 2021, Ziff. 3.1.3.4).

C.

Dagegen erhebt die Vertreterin, Ludwig + Partner AG, Rekurs und begehrt, (1) es sei der Einspracheentscheid der Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft vom 25. Mai 2021 betreffend Staatssteuer 2014 aufzuheben und es sei auf die Aufrechnung beim steuerbaren Einkommen im Umfang von Fr. 387'138.-- zu verzichten, (2) zusätzlich sei bei den Aufrechnungen beim Reinvermögen der Betrag von Fr. 760'000.-- in Abzug zu bringen, (3) es sei die Aufrechnung der Geschäftsaktiven nach Erwägung 1.4 im Einspracheentscheid auf Grundlage der Erwägungen in vorliegendem Rekurs (Kapital 2.4) neu zu bestimmen und der überhöhte Betrag der errechneten Geschäftsaktiven von den

Aufrechnungen beim Reinvermögen in Abzug zu bringen und (4) unter Kosten- und Entschädigungsfolge (inkl. MWST) zu Lasten der Vorinstanz. Weiter stellt sie die Verfahrensanträge, (1) es sei das Verfahren bis auf Weiteres zu sistieren, (2) es seien sämtliche Akten und Veranlagungsunterlagen der Vorinstanz von Amtes wegen beizuziehen. Zudem seien die im Rekurs jeweils angegebenen Akten betreffend Einspracheverfahren der C. GmbH gegen die «Nachsteuern und Bussenverfügungen zur Staats- und Gemeindesteuer und Bundessteuer 2009 bis 2016 beide datierend vom 11. Dezember 2020» von Amtes wegen bei der Vorinstanz zu editieren und (3) den Rekurrenten sei Gelegenheit einzuräumen bei Voranschreiten des derzeit rechtshängigen Einspracheverfahrens gegen die „Nachsteuern und Bussenverfügungen zur Staats- und Gemeindesteuer und Bundessteuer 2009 bis 2016 beide datierend vom 11. Dezember 2020“ Ergänzungen einzureichen.

Ein überwiegender Teil der angefochtenen Aufrechnungen resultiere aus bestrittenen geldwerten Leistungen der C. GmbH an den Rekurrenten. In diesem Zusammenhang sei ein Einspracheverfahren gegen die Nachsteuern und Bussenverfügungen rechtshängig, in welchem dieselben Positionen zur Diskussion stehen würden. Es wäre deshalb zweckmässig, das vorliegende Verfahren zumindest bis zum Vorliegen des Einspracheentscheids zu sistieren. Ausserdem werde mit vorliegendem Rekurs auf einige Beweismittel verwiesen, welche im Rahmen der Überprüfung der Geschäftsbücher der C. GmbH sowie der darauffolgenden Nach- und Strafsteuerverfahren entstanden seien. Würden sich diese Dokumente nicht bei den Vorakten befinden, offeriere die Vertreterin sie in elektronischer Form einzureichen.

Betreffend den Ertrag aus qualifizierter Beteiligung gehe es zunächst um vier PV-Anlagen, welche der Rekurrent und K. als Aktionäre der C. GmbH sowie L. als Angestellter der Gesellschaft für sich privat erstellt hätten. Die C. GmbH habe lediglich die Module samt Zubehör bestellt und den Privatpersonen zur Verfügung gestellt. Zur Wertbestimmung der installierten Anlagen habe die Vorinstanz die Stückpreise im Bereich von Fr. 680.-- bis Fr. 850.--geschätzt. Jedoch gebe es bei PV- Anlagen diverse Unterschiede in Bezug auf die verwendeten Solarmodule (Leistungsfähigkeit, Effizienz und Montagevorrichtungen). In der Zwischenzeit habe die C. GmbH die effektiven Modulkosten belegt. Die jeweils verbauten Module würden allesamt eine maximale Leistung von 250 Watt liefern und der Marktpreis für solche Module läge bei rund Fr. 150.--. Für die administrativen Umtriebe werde der

C. GmbH eine Marge von 5 % des Wertes zugestanden, was von der Höhe her mehr als angemessen erscheine. Seitens der C. GmbH und der Begünstigten sei aber nicht darauf beharrt worden, bloss auf die tatsächlich viel tieferen Modulkosten abzustellen, sondern es sei zugestanden und belegt worden, dass auch Montagematerial notwendig gewesen sei, um die PV-Anlagen zu errichten. Auch auf dem Montagematerial sei der C. GmbH eine Marge von 5 % des Wertes zugestanden worden. Die Errichtung der PV-Anlagen hätten der Rekurrent, K. sowie L. in Eigenregie vorgenommen, weshalb keine Installationsarbeiten für die Errichtung der PV-Anlagen

aufgelistet worden seien. Anfangs sei die C. GmbH in der Lüftungstechnik tätig gewesen. Erst durch diese privat errichteten Anlagen habe sie die Kenntnisse erwerben können, um solche Anlagen künftig auch geschäftlich anzubieten. Beim durchgeführten Marktpreisvergleich verkenne die Vorinstanz, dass bei Drittkunden nebst zusätzlich zu verrechnenden Montagekosten auch viel teurere und leistungsfähigere Module, auf dem neuesten Stand der Technik verbaut worden seien. Der Rekurrent und K. hätten für ihre Anlagen möglichst günstige Varianten verbaut. Infolge der wesentlich zu hoch gewerteten Kosten für die PV-Anlagen sei bei den Rekurrenten auf Aufrechnungen als geldwerte Leistungen im Umfang von Fr. 257‘311.-- zu verzichten. Die übermässigen Aufrechnungen hätten sich aufgrund der PV-Anlagen der Liegenschaften X. 9, G. in Höhe von Fr. 106'837.--, Y. strasse 30, H. in Höhe von Fr. 75'695.--, V. strasse 22f, E. in Höhe von Fr. 12'000.-- und U. weg 14, F. in Höhe von Fr. 62'779.-- ergeben.

Die Vorinstanz wolle die von der C. GmbH übernommenen Umbau- und Nebenkosten am U. weg 14, F. im Umfang von 50 % resp. Fr. 129‘827.-- den Rekurrenten als geldwerte Leistungen aufrechnen, was vollumfänglich bestritten werde. Die Liegenschaft befinde sich im Gesamteigentum des Rekurrenten und K. . Die C. GmbH habe sich seit 2004 in dieser Rohbauliegenschaft eingemietet und dafür einen Mietzins von monatlich Fr. 5‘600.-- bezahlt. Nach dem Umbau im Jahr 2014 hätten 670 m2. Nutzfläche zur Verfügung gestanden. Aufgrund der äusserst tiefen Mietkosten sei vereinbart worden, dass sämtliche Kosten (Nutzbarmachung aber auch Versicherungsprämien) von der

C. GmbH zu bezahlen seien. Um dem steigenden Platzbedarf der C. GmbH Rechnung zu tragen, sei der Mieter- ausbau oftmals in Eigenregie und über mehrere Jahre verteilt erfolgt. Aufgrund des Giebel-dachs sei eine grössere Fläche zu tief bedacht und nicht nutzbar gewesen. Auch der Innenausbau habe eine betrieblich sinnvolle Nutzung nicht zugelassen und mit dem Umbau habe die neugeschaffene Etage mit 200 m2. als Bürofläche genutzt werden können. Folglich sei erstellt, dass die C. GmbH nicht nur die Kosten der Nutzbarmachung, sondern auch deren Nutzen getragen habe. Dem Argument der Steuerverwaltung, Um- und Einbauten in gemieteten Räumlichkeiten seien als nichtaktivierfähig zu betrachten, könne nicht gefolgt werden. In Anbetracht des zusätzlichen Flächenbedarfs und der schlechten Lichtverhältnisse sei der Eingriff in die Gebäudehülle notwendig gewesen. Zudem handle es sich bei der von der Steuerverwaltung zitierten Einordnung um einen Leitfaden des Kantons M. . Dieser sei aber weder ein verbindliches Gesetz, noch sei er für den Kanton Basel-Landschaft massgebend. Daneben würde der Mietzins für derart grosse Gewerbeflächen mit Fr. 8.35 pro m2 im Monat weit unter dem Marktüblichen liegen. Dass sämtliche Nebenkosten von der Rohbaumieterin übernommen worden seien, sei vertraglich zulässig und aufgrund des äusserst günstigen Mietzinses für die Nutzfläche von 670 m2 auch nicht zu beanstanden.

Die im Jahr 2014 noch vorhandenen Barmittel in Höhe von Fr. 760‘000.-- müssten von der Vorinstanz bewiesen werden, da es sich um eine steuerbegründende Tatsache handle. Tatsächlich hätten die

Rekurrenten das Bargeld bereits vor dem Jahr 2014 gänzlich verbraucht. Daher sei auf eine Aufrechnung von Fr. 760‘000.-- beim Barvermögen zu verzichten.

Ausgehend von den zu hoch bewerteten Anlagekosten im Einspracheentscheid von gesamthaft Fr. 497‘700.-- sei auch die Berechnungsbasis für die Aufrechnungen bei den Geschäftsaktiven der Rekurrenten (von Fr. 132‘750.-- auf Fr. 345‘900.--) zu hoch ausgefallen. Die zu hoch bewerteten Anlagekosten seien, da es sich um zwei Gesellschafter handelt, jeweils um den doppelten Betrag der zuvor ermittelten zu hohen Aufrechnungen betreffend G. , X 9 (Fr. 106‘837.--), H. , Y. strasse 30 (Fr. 75‘695.--) und E. , V. strasse 22f (Fr. 12‘000.--) zu reduzieren. Somit seien lediglich Aufrechnungen für die Anlagekosten von Fr. 108‘636.-- angebracht und die Aufrechnungen der Geschäftsaktiven seien auf dieser Grundlage neu zu bestimmen, wodurch sich die Höhe der Aufrechnungen beim Privatvermögen der Rekurrenten reduziere.

Der Präsident des Steuergerichts weist mit Verfügung vom 6. Oktober 2021 die im Rekurs vom 25. Juni 2021 gestellten Verfahrensanträge bezüglich Sistierung und Beizug der Verfahrensakten der C. GmbH ab. Den Rekurrenten stehe es jederzeit frei, Unterlagen, welche sich in dieser Sache bereits in ihrem Besitz befinden und aus welchen sie etwas zu ihren Gunsten ableiten, beim Steuergericht einzureichen.

Mit Vernehmlassung vom 29. Oktober 2021 beantragt die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der Rekurrenten. Ausgangspunkt für die bei den Rekurrenten vorgenommenen Aufrechnungen bilde die Buchprüfung bei der C. GmbH. An dieser sei der Rekurrent als Gesellschafter zur Hälfte beteiligt und deren Geschäfte führe er als Vorsitzender. lm Rahmen der vorgenannten Buchprüfung habe sich gezeigt, dass die C. GmbH für verschiedene Liegenschaften PV-Anlagen geliefert und die damit verbundenen Montagen vorgenommen habe. Für die von ihr erbrachten Leistungen aus Lieferung und Montage der PV-Anlagen seien keine Rechnungen gestellt und somit nicht oder nur ungenügend, d.h. nicht marktkonform abgegolten worden. Die angenommenen Preise von bis zu Fr. 850.-- seien nicht zu beanstanden, denn sie würden auf Rechnungen basieren, welche die C. GmbH an Dritte und an Nahestehende gestellt habe. Es handle sich somit um marktkonforme Aufrechnungen. Insbesondere fehle auch der Nachweis, dass die günstigsten Solarmodule nur für die «eigenen» Anlagen verbaut worden sein sollen. Dies gelte umso mehr, als dass die zuständige Revisorin die C. GmbH mehrfach aufgefordert habe, Kalkulationsdetails, Berechnungsgrundlagen und Bruttogewinnmargen im Allgemeinen sowie (im Speziellen) in Bezug auf die oben aufgeführten Rechnungen offenzulegen. Leider sei die C. GmbH bzw. der Rekurrent selbst dieser Aufforderung und damit der im Steuerrecht gebotenen Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen. Auch die Behauptung, dass die Montage durch den Rekurrenten, K. und L. in deren Freizeit erfolgt und deshalb kein Betrag eingesetzt worden sei, erscheine völlig widersprüchlich. Die Vertreterin habe noch mit Schreiben vom 11. Januar 2021 im

Zusammenhang mit den aufgerechneten Pauschalspesen moniert, dass die betroffenen Personen von 7 Uhr morgens bis spät in die Nacht und auch an den Wochenenden arbeiten würden. Wie da eine Montage der Solarmodule in der Freizeit überhaupt noch möglich sein solle, erschliesse sich dem Leser deshalb nicht. Im Übrigen hätten sich die vorgenommenen Aufrechnungen durch das Revisorat auf Fr. 192‘500.-- belaufen. Die Basellandschaftliche Gebäudeversicherung (BGV) habe die PV-Anlagen mit Fr. 200'000.-- eingeschätzt. Im Ergebnis zeige sich, dass die seitens Revisorats vorgenommenen Aufrechnungen «den Nagel somit ziemlich genau auf den Kopf getroffen hätten».

Unter dem Titel der geldwerten Leistungen betreffend die Umbauten am U. weg 14, F. erscheine es äusserst fragwürdig, dass die C. GmbH 15 Jahre mit den Innenausbauten zugewartet habe. Unabhängig davon würden die vorgenommenen Arbeiten den Umfang der für Rohbauten typischen Mietereinbauten sprengen. So seien zusätzliche Fenster eingebaut, das Giebeldach in ein Pultdach umgebaut und darauf eine (weitere) PV-Anlage installiert worden. Letztlich sei es dem Rekurrenten und K. als Gesamteigentümer der Liegenschaft darum gegangen, die mit dem Liegenschaftsumbau und den Installationen der Solaranlage verbundenen Kosten nicht privat tragen zu müssen, sondern diese allein der C. GmbH zu belasten. Entgegen der herkömmlichen Verbuchungspraxis, habe die Gesellschaft sämtliche Um- und Ausbaukosten direkt über den Materialeinkauf der Erfolgsrechnung belastet. Würde es sich tatsächlich um Mieteinbauten handeln, so wären diese bekanntlich in der Gesellschaft zu bilanzieren und in den Folgejahren abzuschreiben. Aber der damit verbundene Stromverkauf bzw. die daraus resultierenden Erträge (Einspeisevergütungen) seien durch die Privatpersonen vereinnahmt worden. Da es sich um Ein- und Umbauten handeln würde, die grundlegend in die Gebäudestruktur eingreifen und letztlich in keinem ersichtlichen Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit der C. GmbH stehen würden, werde an den Aufrechnungen vollumfänglich festgehalten.

Hinsichtlich der aufgerechneten Barmittel in Höhe von Fr. 760‘000.-- gelte es nachfolgende Herleitung miteinzubeziehen. Das Vermögen habe 2014 netto um knapp Fr. 1'100'000.-- zugenommen. Diesem Betrag stehe ein Einkommensüberschuss von lediglich knapp Fr. 670'000.--gegenüber. Dieser setze sich zusammen aus Einkünften von rund Fr. 1'280'000.-- und Ausgaben von gerundet Fr. 612'000.--. Es bestehe somit ein «Manko» von Fr. 430'000.--. Dies lasse den Schluss zu, dass im Jahr 2014 versucht worden sei, das Schwarzgeld sozusagen «peu à peu» und damit «weiss» wieder zurück in den Wirtschaftskreislauf zu bringen. Es sei davon auszugehen, dass neben den in der Vermögens-/ Einkommensrechnung bereits berücksichtigten Ausgaben jeweils pro Jahr ungefähr weitere Fr. 100‘000.-- bis Fr. 110‘000.-- anfielen. Damit sei im Jahr 2014 mutmasslich Schwarzgeld von Fr. 540‘000.-- (= Fr. 430‘000.-- + Fr. 110‘000.--) verwendet worden. Der Bestand des Schwarzgeldes werde Ende 2013 auf Fr. 1‘300‘000.-- geschätzt. Somit belaufe sich der Restbestand per Ende 2014 noch auf Fr. 760‘000.--.

In der vom 8. Dezember 2021 datierenden Ergänzung zum Rekurs führt der Vertreter im Wesentlichen aus, dass die Module von der C. GmbH nur eingekauft worden seien und es sich bezüglich der im vorliegenden Rekursverfahren aufgeführten Photovoltaikanlagen nicht um einen Gesamtauftrag «Erstellen einer Photovoltaikanlage» an die C. GmbH handle. Die Steuerverwaltung habe bei ihren Drittvergleichen auf Offerten zurückgegriffen, in denen eine Gesamtleistung zur Diskussion gestanden habe, während bei den hier zur Diskussion stehenden privat errichteten Photovoltaikanlagen es sich durchgehend um einfache Dachkonstruktionen handle. Demgegenüber seien die Vergleichsanlagen überwiegend auf Giebeldächern angebracht worden, was nebst einem Baugerüst auch aufwendige Installationen bedinge und demzufolge einen viel höheren Arbeits- und Kostenaufwand verursacht habe. Abgesehen davon, dass die ersten Bestellungen durch die C. GmbH ausgeführt worden seien (Materialeinkauf), was einen vernachlässigbaren Aufwand verursacht habe, sei keinerlei Leistung durch die weiteren Mitarbeiter erbracht, weshalb der C. GmbH auch keine Arbeitsleistung zu entschädigen sei. Dennoch sei auf den Panels und auf dem Montagematerial eine Marge von 5 % zugestanden worden. Um die relativ einfache und schnelle Montage auf einfachen Dachkonstruktionen zu verdeutlichen, sei von der C. GmbH ein Zeitraffervideo erstellt worden, welches aufzeige wie die Installation von 16 Panels innert 34 Minuten vollzogen werden könne, was eine Montagezeit von 2 Minuten pro Panel ergebe.

Bezüglich der Liegenschaftskosten «U. weg 14» sei unbestritten, dass kein schriftlicher Mietvertrag bezüglich der Grundmiete (ohne Dachgeschoss) bestehe und damit auch keine schriftlichen Ausführungen zum Ausbau gemacht worden seien. Es sei ebenfalls unbestritten, dass die Miete seit Anbeginn des Mietverhältnisses monatlich Fr. 5'600.-- betrage, wobei über die ganze Mietperiode eine Rohbaumiete vorgelegen habe. Der Mieterausbau «Dachgeschoss» sei dementsprechend nicht anders anzusehen, als das Mietverhältnis, welches die C. GmbH ursprünglich mit der N. AG eingegangen sei: Dieses umfasse seit Anbeginn die ganze Parzelle xx, GB F. , mit einer Fläche von 2'100 m2 sowie Büroräumlichkeiten von ursprünglich 470 m2. Fläche. Das Grundstück werde vollständig betrieblich genutzt. Der vereinbarte Mietzins sei sehr günstig. Im Übrigen habe es sich auch dort um eine Rohbaumiete gehandelt, denn der ganze dort getätigte Ausbau sei zu Lasten der C. GmbH gegangen und hätte bei Beendigung des Mietverhältnisses wieder entfernt werden müssen. Ausschlaggebend sei vorliegend, dass der Mietzins bereits ursprünglich sehr tief gewesen sei und sich auch nach dem Umbau der Liegenschaft nicht erhöht habe. Der Ausbau des Dachstocks am U. weg 14 habe Fr. 350'000.-- gekostet. Werde dieser Betrag auf ein Mietverhältnis übertragen, würde dies einen kalkulatorischen Mietzins von monatlich zusätzlich Fr. 3'500.-- bis Fr. 4'000.-- auslösen. Die C. GmbH habe bislang keinen Mietzins bezahlen müssen und habe das Dachgeschoss über als sieben Jahre genutzt und dafür eine Investition von Fr. 350'000.-- übernommen. Aus dem Umstand, dass sich die C. GmbH dafür entschieden habe, die Investition zu Übernehmen und dafür der bereits günstige Mietpreis erhalten geblieben sei, könne kein Missverhältnis erblickt werden. Aufgrund der vorliegenden

Umstände sei keine geldwerte Leistung ersichtlich und es müsse vielmehr auf ein konkludentes Rohmietverhältnis geschlossen werden. Dass die entstandenen Kosten von der C. GmbH steuerlich nicht aktiviert worden seien, sei zwar falsch, begründe aber auch keine geldwerte Leistung und hänge mit der sichtlichen Überforderung der anderen Gesellschafter zusammen, welche von Beruf Lüftungstechniker seien.

Die Steuerverwaltung führt in Ihrer Stellungnahme vom 14. Dezember 2021 unter anderem aus, dass der von der Steuerverwaltung vorgenommene Drittvergleich auf Rechnungen basiere, welche in den «Debitoren»-Ordnern der C. GmbH abgelegt gewesen seien. Damit bildeten die von der zuständigen Revisorin vorgefundene Rechnungen Grundlage für den Drittvergleich. Demgemäss sei die Vergleichsgrundlage gegeben.

Zudem seien die Vergleichsanlagen nicht auf Giebeldächern angebracht worden, was eine aufwendigere Installation bedingt hätte. So sei beispielsweise die Vergleichsanlage an der Z. strasse 18 in O. alles andere als ein Giebeldach. Nichtsdestotrotz seien auch für diese Anlage Fr. 220'500.-- fakturiert worden, was bei einer verbauten Anzahl von 228 Solarmodulen einen Stückpreis von Fr. 967.-- ergebe. Entsprechend zeige sich, dass die im Rahmen der steuerlichen Aufrechnungen für die Solarmodule angenommenen Preise von bis zu Fr. 850.-- nicht zu beanstanden seien. Schliesslich sei auch die Behauptung der Vertreterin, dass es sich bei den privat errichteten Photovoltaikanlagen um durchgehend einfache Dachkonstruktionen handeln würde, falsch, was beispielsweise ein Blick auf die privat gehaltenen Liegenschaften U. weg 12 und U. weg 14, F. , zeige.

Die Vertreterin sei nicht in der Lage nachzuweisen, wo und welche Solarpanels tatsächlich verbaut worden seien. Die Behauptung, die Herren P. , K. und L. hätten für «ihre Anlagen» möglichst günstige Varianten gewählt, stimme nachweislich nicht. Stellvertretend könne auf die vermeintliche Kostenzusammenstellung für die Photovoltaikanlage an der V. strasse 22f in E. verwiesen werden, worin die Vertreterin unter Verweis auf die Rechnung vom 27. September 2013 der in China ansässigen Q. Co. Kosten für die Solarpanels von Fr. 143.30 pro Stück, mithin Fr. 13’183.60 geltend mache. Allerdings zeigten die Dokumente der im Rahmen der Revision ebenfalls involvierten Abteilung Strafsachen und Untersuchungen (ASU) der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV), dass nicht diese günstigen, sondern wesentlich teurere Panels des Typs «Sunpower SPR327 (327 Wp)» mit einem Stückpreis von Fr. 491.10) verbaut worden seien. Diese seien denn auch nicht in China, sondern in der Schweiz bei der Firma R. GmbH bezogen worden. lm Ergebnis gelte somit, dass die Vertreterin nicht habe nachzuweisen können, wo und welche Solarpanels verbaut worden seien. Die Behauptung, dass für die eigenen Anlagen möglichst günstige Varianten verwendet wurden, sei schlichtweg falsch. Entsprechend haben die Rekurrenten auch die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen.

An der heutigen Parteiverhandlung halten die Parteien an ihren Anträgen und Vorbringen fest.