1.1 Freiwilliger Schulderlass

Bei einem freiwilligen Forderungsverzicht im Bereich des Privatvermögens des Schuldners handelt es sich um eine Schenkung, welche beim Schuldner grundsätzlich der Schenkungs- steuer unterliegt (Art. 143 ff. StG). Vorbehalten bleibt der freiwillige Forderungsverzicht der Gesellschaft gegenüber dem Aktionär. Dieser stellt eine verdeckte Gewinnausschüttung gemäss Art. 82 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 StG dar und unterliegt beim Beteiligten der Einkommens- steuer (Art. 33 Abs. 1 lit. c StG; SGE 1998 Nr. 19).

Ist die erlassene Schuld dem Geschäftsvermögen zuzuordnen, ist zu unterscheiden, ob die Zuwendung aus geschäftlichen Gründen erfolgte oder nicht. Erfolgte der Schulderlass vor- wiegend aus Rücksicht auf geschäftliche Beziehungen zum Schuldner, stellt der Vermö- genszugang steuerpflichtigen Geschäftsertrag dar. Wurde die Schuld hingegen vorwiegend aus Rücksicht auf private Beziehungen zum Unternehmer und damit aus privaten Gründen erlassen, so muss der Vermögenszugang dem Privatvermögen des Unternehmers zuge- rechnet werden. In diesem Fall bedeutet der Schulderlass eine Schenkung an den Unter- nehmer mit anschliessender Privateinlage in die Gesellschaft. Der Vermögenszugang un- terliegt damit grundsätzlich der Schenkungssteuer, ist aber in der Unternehmung nicht er- folgswirksam und daher nicht einkommenssteuerpflichtig.

1.2 Unfreiwilliger Schulderlass

Fehlt das Merkmal der Freiwilligkeit (Art. 143 Abs. 1 StG), kann bei einem Forderungsver- zicht nicht von einer Schenkung gesprochen werden: Der Schulderlass erfolgt vielmehr aus wirtschaftlichen Zwängen, weil die Rückzahlung der Schuld aussichtslos erscheint. Als of- fensichtlich uneinbringlich gilt eine Forderung, wenn der Gläubiger sie mit gehöriger Sorg- falt eintreiben wollte, dies aber nicht gelang. Untrüglicher Beweis dafür liefert ein Verlust- schein des Schuldners. Unter Umständen genügen aber auch andere Merkmale, die Aus- sichtslosigkeit der Schuldrückzahlung nachzuweisen.

Betrifft die Forderung das Privatvermögen des Schuldners, wird die durch den Schulderlass entstehende Vermögensvermehrung (Schuldverminderung) einem privaten Kapitalgewinn im Sinne von Art. 37 lit. b StG gleichgestellt und bleibt einkommenssteuerfrei (SGE 2002 Nr. 26). Dies gilt grundsätzlich auch beim Verzicht auf (grund)pfandgesicherte Forderungen (Hypotheken).

Betrifft ein Forderungsverzicht das Geschäftsvermögen, so wird gemäss Rechtsprechung und Praxis im Umfang des Verzichts ein ausserordentlicher Ertrag angenommen. Gleiches gilt in der Regel beim Forderungsverzicht gegenüber einer juristischen Person (SGE 1989 Nr. 10). Da ein Drittgläubiger auf seine Forderung nur verzichtet, wenn die Begleichung der Forderung aussichtslos erscheint, gehen dem Forderungsverzicht in aller Regel Geschäfts- verluste des Schuldners voraus. Die Verluste aus den Vorjahren können sodann mit dem ausserordentlichen Ertrag verrechnet werden.

01.07.2011 -1- ersetzt 01.09.2003

StB 29 Nr. 9

1.3 Grafische Übersicht

Schulderlass freiwillig

Schulderlass unfreiwillig

steuerfreier privater Kapital- i.d.R. steuerpflichtiger a.o.

1.4 Rangrücktritt

StB 29 Nr. 9

2.1 Forderung im Privatvermögen des Gläubigers

Befindet sich die Forderung im Privatvermögen des Gläubigers und verzichtet er freiwillig auf diese, so liegt grundsätzlich eine Schenkung vor. Dies gilt jedoch nicht, wenn der Schuldner eine Einzelfirma, eine Personengesellschaft oder eine Kapitalgesellschaft ist, an der der Gläubiger beteiligt ist. In diesem Fall gilt der freiwillige Forderungsverzicht als Kapitaleinlage des Inhabers/Beteiligten, eventuell mit Sanierungscharakter.

Bei unfreiwilligem Forderungsverzicht liegt beim Gläubiger als Gegenstück zum privaten Ka- pitalgewinn des Schuldners ein nicht abzugsfähiger privater Kapitalverlust vor.

2.2 Forderung einer Einzelfirma oder Personengesellschaft

Verzichtet eine Einzelfirma oder Personengesellschaft gegenüber ihrem Inhaber/Gesell- schafter freiwillig auf eine Forderung, so liegt eine Privatentnahme im Umfang des Nennwer- tes vor. Eventuell werden dabei stille Reserven realisiert, welche bei der Gläubigerin zu be- steuern sind.

Verzichtet eine Einzelfirma oder Personengesellschaft gegenüber einem Dritten freiwillig auf ihre Forderung, so liegt auch in diesem Fall eine Privatentnahme durch den Inhaber/Gesell- schafter vor mit anschliessender Schenkung des Inhabers/Gesellschafters an den Dritten.

Bei einem unfreiwilligen Verzicht, d.h. wenn die Einzelfirma oder Personengesellschaft auf ihre Forderung nur verzichtet, weil die Begleichung derselben aussichtslos erscheint, erfolgt bei ihr eine geschäftsmässig begründete Abschreibung der Forderung. Eine solche ist aus- nahmsweise selbst dann möglich, wenn der Forderungsverzicht zugunsten eines Beteiligten bzw. einer nahestehenden Person erfolgt; dies aber nur, wenn objektiv betrachtet die Ge- schäftsbeziehungen und nicht die Beteiligungsverhältnisse den Ausschlag für den Verzicht geben (SGE 1998 Nr. 19).

2.3 Forderung einer Kapitalgesellschaft

Verzichtet eine Kapitalgesellschaft freiwillig auf ihre Forderung gegenüber einem Beteiligten, so liegt eine geldwerte Leistung (verdeckte Gewinnausschüttung) an diesen vor. Dasselbe gilt, wenn die Kapitalgesellschaft im Interesse des Beteiligten auf die Forderung gegenüber einem Dritten freiwillig verzichtet. In diesem Fall erfolgt anschliessend eine Schenkung des Beteiligten an den Dritten (Dreiecksverhältnis).

Bei einem unfreiwilligen Forderungsverzicht kann die Kapitalgesellschaft die Forderung ge- schäftsmässig begründet abschreiben.

01.07.2011 -3- ersetzt 01.09.2003