Ersatzbeschaffung von Wohneigentum bei der Grundstückgewinnsteuer

Finanzdepartement ME-GGST-6c Bahnhofstrasse 15 Steuerverwaltung Postfach 1232 6431 Schwyz Telefon 041 819 23 45

Merkblatt

Inhaltsverzeichnis Randnummer

A. Inhalt 1

B. Rechtliche Grundlagen 2–3

C. Geltungsbereich 4

D. Aufschub der Besteuerung 5–23

1. Voraussetzungen 5–12

1.1 Subjektidentität zwischen Veräusserer und Erwerber 6–7

1.2 Selbstnutzung der veräusserten Wohnliegenschaft 8–9

1.3 Selbstnutzung der Ersatzliegenschaft 10

1.4 Einhaltung der Ersatzbeschaffungsfrist 11–12

2. Veranlagung 13–23

2.1 Gewinnbemessung 13–16

2.2 Gewinnbemessung in besonderen Fällen 17–23

a) Teilweise Selbstnutzung 17–19 b) Unüberbaute Grundstücksteile bzw. Grundstücke 20–21 c) Gemischt genutzte Grundstücke (Privat- und Geschäfts- 22–23 vermögen)

E. Verfahren 24–29

1. Geltendmachung des Aufschubs 24–27

1.1 Antragsformular 24–25

1.2 Antragsfrist 26–27

2. Verfügung des Aufschubs 28–29

F. Nachträgliche Besteuerung aufgeschobener Gewinne 30–34

1. Wegfall der Aufschubsvoraussetzungen 30

2. Veräusserung der Ersatzliegenschaft innerhalb des Kantons 31–33

3. Veräusserung der Ersatzliegenschaft ausserhalb des Kantons 34

G. Beispiele 35–40

1. Veräusserung und Erwerb (Alleineigentum) 35–36

2. Veräusserung und Erwerb durch Ehegatten (je hälftiges 37–38

Miteigentum)

3. Veräusserung durch Ehemann (Alleineigentum) und Erwerb 39–40

durch Ehegatten (je hälftiges Miteigentum)

H. Gültigkeit und Publikation 41–42

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A. Inhalt

1 Das vorliegende Merkblatt hat die Ersatzbeschaffung von Wohneigentum bei der Grund- stückgewinnsteuer zum Gegenstand. Es enthält Ausführungen zu den Voraussetzungen, den Wirkungen und zum Verfahren des Steueraufschubs. Im Weiteren behandelt es die nachträgliche Besteuerung aufgeschobener Gewinne.

B. Rechtliche Grundlagen

2 Gemäss § 109 StG (Steuergesetz vom 9. Februar 2000, SRSZ 172.200) wird die Besteu- erung auf Begehren der steuerpflichtigen Person aufgeschoben bei Veräusserung einer dau- ernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft, soweit der Veräusserungserlös innert angemessener Frist zum Erwerb oder zum Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegen- schaft in der Schweiz verwendet wird. Die angemessene Frist beträgt in der Regel vier Jahre vor oder nach der Veräusserung. Weitere Bestimmungen des Steuergesetzes (§§ 113 Abs. 3, 117, 121 Abs. 3, 164 und 173 Abs. 1 Bst. a StG) regeln die Steuerbemessung, die Besitzesdauer, das Verfahren und die Anpassung einer rechtskräftigen Grundstückge- winnsteuerveranlagung im Hinblick auf die Ersatzbeschaffung von Wohneigentum.

3 Die Grundstückgewinnsteuerverordnung vom 29. Mai 2001, GGStV, SR 172.213, enthält Bestimmungen zur Ersatzbeschaffungsfrist, zur Berechnung und Besteuerung des Auf- schubs und zu teilweise fremdgenutzten sowie teilweise überbauten Grundstücken (§§ 8– 10 GGStV). Im Weiteren regelt sie die Geltendmachung der Ersatzbeschaffung (§§ 18 f. GGStV).

C. Geltungsbereich

4 Das Merkblatt findet Anwendung auf die Veräusserung von dauernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaften, sofern der Veräusserungserlös zum Erwerb oder zum Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft in der Schweiz verwendet wird. Es findet keine Anwendung auf Ferien- und Zweitliegenschaften1.

D. Aufschub der Besteuerung

1. Voraussetzungen

5 Der Aufschub der Grundstückgewinnsteuer infolge Ersatzbeschaffung erfordert die Erfül- lung verschiedener materieller und formeller Voraussetzungen.

1.1 Subjektidentität zwischen Veräusserer und Erwerber

6 Erste Voraussetzung für den Steueraufschub ist die Übereinstimmung (Identität) der Per- son, die eine Wohnliegenschaft veräussert, mit derjenigen Person, welche die Ersatzliegen- schaft erwirbt2.

1 § 109 Abs. 2 StG. 2 § 109 Abs. 1 i.V.m. § 111 Abs. 1 StG.

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7 Ehegatten werden bei der Grundstückgewinnsteuer entsprechend den im Grundbuch ein- getragenen Eigentumsverhältnissen als zwei eigene Steuersubjekte behandelt3. Veräussert z.B. der Ehemann eine Wohnliegenschaft in seinem Alleineigentum und erwirbt eine Er- satzliegenschaft zusammen mit seiner Ehefrau zu je hälftigem Miteigentum, so kann auf- grund der vorausgesetzten Subjektidentität bei der Ermittlung des aufzuschiebenden Ge- winns nur die in die Eigentumshälfte des Ehemannes vorgenommene Reinvestition ange- rechnet werden (vgl. Beispiel N 39 f.). Andernfalls müsste die Ehefrau später einen Gewinn versteuern, den nicht sie, sondern allein der Ehemann erzielt hat.

1.2 Selbstnutzung der veräusserten Wohnliegenschaft

8 Die Liegenschaft muss bis zur Veräusserung von der steuerpflichtigen Person (Veräusserer) selber bewohnt werden. Der Wohnort muss seinen steuerlichen Hauptwohnsitz bilden. Die Nutzung als Wohnliegenschaft muss von Dauer sein4.

9 Eine nur kurzfristige Bewohnung durch den Veräusserer oder die Vermietung an einen di- rekten Nachkommen oder an sonstige nahestehende Drittpersonen (z.B. an den getrennt lebenden Ehegatten oder an die Schwiegereltern) erfüllen diese Voraussetzungen nicht. Demgegenüber kann eine kurzfristige Fremd- oder Nichtnutzung bis zu einem Jahr vor der Veräusserung in begründeten Ausnahmefällen als Selbstnutzung im Sinne des Gesetzes anerkannt werden (z.B. bei beruflich bedingtem Wohnsitzwechsel oder vergeblichen Ver- kaufsbemühungen).

1.3 Selbstnutzung der Ersatzliegenschaft

10 Die Ersatzliegenschaft muss von der steuerpflichtigen Person unmittelbar ab Erwerb dau- erhaft selber bewohnt werden. Der Wohnort muss den steuerlichen Hauptwohnsitz der steu- erpflichtigen Person begründen.

1.4 Einhaltung der Ersatzbeschaffungsfrist

11 Die Ersatzbeschaffung muss «innert angemessener Frist» erfolgen. Die angemessene Frist beträgt in der Regel vier Jahre vor oder nach der Veräusserung5. Ersatzbeschaffungen für Wohneigentum nach Ablauf von vier Jahren bewirken nur dann einen nachträglichen Auf- schub, wenn sie aus wichtigen Gründen innert Frist nicht möglich waren. Gleiches gilt sinngemäss bei Vorausbeschaffungen6.

12 Die Ersatzbeschaffungsfrist berechnet sich ab dem Zeitpunkt der Veräusserung, für welche ein Besteuerungsaufschub geltend gemacht wird7. Massgebender Zeitpunkt der Ersatzbe- schaffung bildet das Datum des Erwerbs der Ersatzliegenschaft (Grundbucheintrag). Wird der Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft für den Steueraufschub geltend gemacht, bildet der Baubeginn den massgebenden Zeitpunkt. Die Massgeblichkeit des Baubeginns gilt nur für Liegenschaften, die ausserhalb der vierjährigen Ersatzbeschaffungsfrist vor der Veräusserung der Wohnliegenschaft erworben wurden.

3 Vgl. § 9 Abs. 3 GGStV. 4 § 109 Abs. 1 StG. 5 § 109 Abs. 1 StG. 6 § 8 Abs. 2 GGStV; bei Vorausbeschaffungen (vorgängige Ersatzbeschaffung) erfolgt die Ersatzbeschaffung vor der Ver- äusserung der Wohnliegenschaft. 7 § 8 Abs. 1 GGStV.

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2. Veranlagung

2.1 Gewinnbemessung

13 Sind die Voraussetzungen des Steueraufschubs infolge Ersatzbeschaffung			(vgl. N 6–12)
erfüllt, wird die Besteuerung um jenen Anteil am Veräusserungsgewinn aufgeschoben, um
welchen die massgebenden Anlagekosten der		Ersatzliegenschaft (Erwerbspreis und Auf-
wendungen, inkl. Kosten und Abgaben bei Erwerb) jene der veräusserten Wohnliegenschaft
(Erwerbspreis und Aufwendungen, inkl. Kosten und Abgaben bei Erwerb und Veräusserung)
übersteigen8.
14 Unentgeltliche	Kaufpreisanteile (Erbvorbezug, gemischte Schenkung, Anrechnungs- bzw.
Ausgleichswert	bei späterer Erteilung) bleiben unberücksichtigt, da ihnen nicht der Cha-
rakter eines Veräusserungs- bzw. Erwerbspreises zukommt. Im Gegensatz zum Regelfall, in
dem die Anlagekosten des Ersatzgrundstücks der Reinvestition entsprechen (vgl. N 16,
Fall 3), berechnet sich beim Erwerb der Ersatzliegenschaft die Reinvestition aus steuer-
aufschiebender	Veräusserung9 aufgrund der	tatsächlich eingesetzten Mittel10. Der Steuer-
aufschub ist auf den Teil des Erlöses begrenzt, der reinvestiert wird.			Dabei gilt die absolute
Methode: In dem Umfang, in dem der Erlös nicht in die Ersatzliegenschaft fliesst, wird der
Gewinn besteuert11.
15 Bei der Berechnung des Besteuerungsaufschubes ist sowohl bei der veräusserten Wohnlie-
genschaft (Anlagekosten und Veräusserungserlös) als auch bei der Ersatzliegenschaft (An-
lagekosten bzw. reinvestierter Betrag) auf die Eigentumsverhältnisse im Grundbuch abzu-
stellen (vgl. Beispiele N 37 f. und 39 f.). Bei Gesamteigentum ist zusätzlich die im Innen-
verhältnis geltende Quote zu berücksichtigen12.
16 Je nach dem Verhältnis der Anlagekosten der Ersatzliegenschaft zu den Anlagekosten der
veräusserten Wohnliegenschaft resultiert ein voller, teilweiser oder kein Aufschub:
	Veräusserte	Erworbene / erbaute Ersatzliegenschaft
	Wohnliegen-	Fall 1	Fall 2	Fall 3
Fr.	schaft	Kein Aufschub	Teilaufschub	Voller Aufschub
700'000	Erlös Fr. 750'000 (zu versteuernder	(zu versteuernder	(zu versteuernder
600'000	Gewinn ohne Ersatzb. Fr. 250'000)	Gewinn Fr. 250'000)	Gewinn Fr. 150'000) (Teilaufschub	(Voller Aufschub Fr. 250'000)
500'000		(Desinvestition	Fr. 100'000)
400'000		Fr. 100'000) Baukosten resp.	Baukosten resp.	Baukosten resp.
300'000	Anlagekosten* Fr. 500'000	Erwerbspreis Fr. 400'000	Erwerbspreis Fr. 600'000	Erwerbspreis Fr. 750'000
0

Anlagekosten/Erlös und Erwerbspreis/Baukosten beziehen sich jeweils nur auf den dauernd und ausschliesslich selbstbewohnten

Teil der Wohn-	resp. Ersatzliegenschaft
*
Anlagekosten = Erwerbspreis + Aufwendungen (inkl. Kosten und Abgaben bei der Veräusserung)
8
§ 116 Abs. 1	Bst. d StG; § 9 Abs. 1 GGStV; vgl. BGer 2A.311/2003 vom	2. März 2004.
9
Erbteilung, Erbvorbezug oder (gemischte) Schenkung (§ 107 Bst. a StG).
10

§ 109 Abs. 1 StG: «… soweit der Veräusserungserlös innert angemessener Frist zum Erwerb oder zum Bau einer gleich-

genutzten Ersatzliegenschaft in der Schweiz verwendet wird».
11
BGE 130 II 202.
12
§ 9 Abs. 3 GGStV.

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2.2 Gewinnbemessung in besonderen Fällen

a) Teilweise Selbstnutzung

17 Bei der Veräusserung einer nur zum Teil selbstbewohnten Wohnliegenschaft ist zur Bestim- mung des anrechenbaren Veräusserungserlöses und der anrechenbaren Anlagekosten (Er- werbspreis und Aufwendungen) der nicht selbst bewohnte Liegenschaftsanteil auszuschei- den. Gleiches gilt sinngemäss für die Bestimmung der für den Erwerb oder die Bebauung der Ersatzliegenschaft eingesetzten Mittel (vgl. Beispiel N 35 f.)13.

18 Die Aufteilung zwischen Selbstnutzung und übriger Nutzung kann aufgrund der Netto- /Bruttofläche (m2) oder des aktuellen Ertrags zu Drittbedingungen (CHF) erfolgen. Bei der Berechnung nach Flächenanteilen sind in der Regel nur die tatsächlichen Wohnräume (inkl. Küche, Bad, WC, wohnungseigene Gänge) ohne Nebenräume (insb. Keller, Estrich, Gartensitzplatz, Terrasse) miteinzubeziehen. Sofern die Flächenberechnung den tatsächli- chen Verhältnissen nicht gerecht wird, können die einzelnen Flächen im Sinne einer Grob- berechnung wie folgt gewichtet werden: – Wohneinheiten (inkl. Küche, Bad, WC, wohnungseigene Gänge) Faktor 1.00 – Keller, Bastelraum, Estrich und Garage Faktor 0.40 – Terrasse, Sitzplatz Faktor 0.30

19 Auf eine Aufteilung wird verzichtet, wenn dem nicht selbst bewohnten Anteil eine margi- nale Bedeutung zukommt (bis maximal 10 % der Gesamtfläche). Dies trifft z.B. auf die Vermietung eines einzelnen Zimmers oder Studios mit Dusche/WC zu, sofern es sich dabei nicht um eine separate Wohneinheit (mit eigener Küche) handelt.

b) Unüberbaute Grundstückteile bzw. Grundstücke

20 Unüberbaute Teile grosser Grundstücke sind analog zu teilweise selbstgenutzten Grund- stücken auszuscheiden (vgl. N 17 ff.)14, da die unüberbauten Teile keine dem Wohnzweck dienende Selbstnutzung im Sinne von § 109 StG aufweisen. Keine solche Selbstnutzung stellen in der Regel landintensive Hobbys dar (z.B. Pferdestall mit Umgelände).

21 Keine steueraufschiebende Ersatzbeschaffung liegt vor, wenn ein unüberbautes Grund- stück veräussert wird und der Erlös zum Ausbau eines bestehenden Eigenheims oder zum Erwerb einer Ersatzliegenschaft verwendet wird.

c) Gemischt genutzte Grundstücke (Privat- und Geschäftsvermögen)

22 Bei der Veräusserung eines privat und geschäftlich genutzten Grundstücks kann die Be- steuerung infolge Ersatzbeschaffung aufgeschoben werden, soweit der für den selbstbe- wohnten Wohneigentumsanteil erzielte Veräusserungserlös innert angemessener Frist zum Erwerb oder Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft verwendet wird. Dasselbe gilt, wenn der Erlös aus der Veräusserung einer rein privat genutzten Wohnliegenschaft für den Erwerb einer gleich, jedoch gemischt genutzten Ersatzliegenschaft verwendet wird15.

13 § 10 Abs. 1 GGStV. 14 § 10 Abs. 2 GGStV. 15 Für den Steueraufschub infolge Ersatzbeschaffung bei gemischt genutzten Grundstücken gelten für den geschäftlichen Teil die Voraussetzungen von § 108 StG.

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23 Die Aufteilung gemischt genutzter Grundstücke (Privat- bzw. Geschäftsanteil) bei Ersatz- beschaffungen erfolgt nach der Art der Nutzung (Wertzerlegungsmethode16), da die tat- sächliche Nutzung der veräusserten Wohnliegenschaft bzw. der Ersatzliegenschaft mass- gebend ist.

E. Verfahren

1. Geltendmachung des Aufschubs

1.1 Antragsformular

24 Der Aufschub der Besteuerung infolge Ersatzbeschaffung ist mit dem offiziellen Antrags- formular unter Beilage der darin verlangten Unterlagen geltend zu machen17.

25 Veräussern mehrere Personen die Liegenschaft gemeinsam, ist der Antrag um Besteue- rungsaufschub von jeder Person einzeln zu stellen.

1.2 Antragsfrist

26 Bei vorgängiger Ersatzbeschaffung18 ist der Besteuerungsaufschub für einen später erziel- ten Veräusserungsgewinn spätestens bis zum Ablauf der 30-tägigen Frist, innert welcher Einsprache gegen die Veranlagung dieses Veräusserungsgewinns erhoben werden kann, geltend zu machen19. Dies gilt sinngemäss auch in folgenden Fällen:

Erwerb eines unbebauten Grundstücks innerhalb der angemessenen Frist (in der Regel 4 Jahre) vor der Veräusserung der Wohnliegenschaft, auf dem mit dem Bau einer Er- satzliegenschaft begonnen wird; es spielt keine Rolle, ob der Baubeginn vor oder nach der Veräusserung erfolgt;
Erwerb eines unbebauten Grundstücks ausserhalb der angemessenen Frist (in der Regel 4 Jahre) vor der Veräusserung der Wohnliegenschaft, auf dem innerhalb dieser Frist mit dem Bau einer Ersatzliegenschaft begonnen wird.

27 Bei nachträglicher Ersatzbeschaffung20 verfügt die Veranlagungsbehörde den Veräusse- rungsgewinn zunächst ohne Berücksichtigung der Ersatzbeschaffung, wenn diese mehr als 30 Tage nach der Veräusserung erfolgt. Anschliessend nimmt sie eine Anpassung im Sinne von § 173 StG vor21. Gemäss § 173 Abs. 1 Bst. a StG passt die kantonale Steuerverwal- tung auf Antrag der steuerpflichtigen Person (Veräusserer der Wohnliegenschaft) die rechtskräftige Grundstückgewinnsteuerveranlagung an, wenn der Antrag spätestens innert 90 Tagen nach Erwerb der Ersatzliegenschaft eingereicht wird und die Voraussetzungen für die Ersatzbeschaffung erfüllt sind (vgl. N 6–12). Die 90-tägige Frist gilt auch in folgen- den Fällen:

16 Die für die Zuordnung einer Liegenschaft zum Privat- bzw. Geschäftsvermögen übliche Präponderanzmethode findet keine Anwendung. 17 Das Formular kann heruntergeladen werden unter: https://www.sz.ch/verwaltung/finanzdepartement/steuerverwal- tung/grundstueckgewinnsteuer/formulare.html/8756-8758-8802-10332-10354-10475-10478#js-cms-accordion-header-- 0-1 18 Vorgängige Ersatzbeschaffung: Die Ersatzbeschaffung erfolgt vor der Veräusserung der Wohnliegenschaft (jeweils Datum der Grundbucheintragung massgebend). 19 § 163 Abs. 1 i.V.m. § 151 StG; § 18 GGStV. 20 Nachträgliche Ersatzbeschaffung: Die Ersatzbeschaffung erfolgt nach der Veräusserung der Wohnliegenschaft (jeweils Datum der Grundbucheintragung massgebend). 21 § 18a GGStV.

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Erwerb eines unbebauten Grundstücks, das sofort oder ohne wesentlichen zeitlichen Unterbruch bebaut wird; die 90-tägige Frist zur Einreichung des Antrags läuft ab Erwerb des Grundstücks;
Beginn der Bebauung eines Grundstücks nach der Veräusserung der Wohnliegenschaft, das ausserhalb der angemessenen Frist (in der Regel 4 Jahre) vor der Veräusserung erworben wurde; die 90-tägige Frist zur Einreichung des Antrags läuft ab Baubeginn22.

2. Verfügung des Aufschubs

28 Die Veranlagungsbehörde stellt den nicht besteuerten Gewinn bei einer Ersatzbeschaffung von Wohneigentum in der Regel durch eine anfechtbare Verfügung fest23. Diese kann nicht mit dem Hinweis auf eine zukünftige Ersatzbeschaffung hinausgezögert werden.

29 Erfolgt die Ersatzbeschaffung mehr als 30 Tage nach der Veräusserung, verfügt die Veran- lagungsbehörde den Gewinn zunächst ohne Berücksichtigung der Ersatzbeschaffung und nimmt anschliessend eine Anpassung im Sinne von § 173 StG vor (vgl. N 27)24.

F. Nachträgliche Besteuerung aufgeschobener Gewinne

1. Wegfall der Aufschubsvoraussetzungen

30 Der Steueraufschub infolge Ersatzbeschaffung von Wohneigentum erfolgt unter dem Vor- behalt, dass der Antragsteller die Ersatzliegenschaft mit unverändertem Eigentumsanteil dauernd als Hauptwohnsitz selber nutzt. Entfällt eine dieser Voraussetzungen, muss dieser der kantonalen Steuerverwaltung eine Meldung erstatten. Sofern diese die Inanspruch- nahme des Steueraufschubs als rechtsmissbräuchlich beurteilt, widerruft sie den Auf- schub25.

2. Veräusserung der Ersatzliegenschaft innerhalb des Kantons

31 Für die Gewinnbemessung bei der Veräusserung eines durch Ersatzbeschaffung im Sinne von § 109 StG oder einer entsprechenden Bestimmung eines anderen Kantons erworbenen Grundstücks (Ersatzliegenschaft) ist auf dessen Erwerb abzustellen, wobei der nicht be- steuerte Gewinn der bei der Ersatzbeschaffung veräusserten Wohnliegenschaft von den Anlagekosten abgezogen wird26. Damit ergibt sich, dass ein infolge Ersatzbeschaffung nicht besteuerter Gewinn erst bei einer steuerbegründenden Veräusserung der Ersatzliegenschaft durch Abzug von dessen Anlagekosten besteuert wird27.

22 Bei der Berechnung des aufzuschiebenden Gewinns können nur die Bauaufwendungen, nicht aber der Erwerbspreis der Ersatzliegenschaft geltend gemacht werden, da bei dieser der unmittelbare Kausalzusammenhang zur Veräusserung der Wohnliegenschaft nicht mehr gegeben ist. Sofern das unbebaute Grundstück innerhalb der angemessenen Frist (in der Re- gel 4 Jahre) vor der Veräusserung der Wohnliegenschaft erworben wurde, liegt aufgrund des gegebenen Kausalzusammen- hangs zur Veräusserung eine vorgängige Ersatzbeschaffung vor, die nicht unter § 173 Abs. 1 Bst. a StG fällt, sondern ge- mäss § 18 GGStV geltend zu machen ist. 23 § 164 StG. 24 § 18a GGStV. 25 § 34 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 6. Juni 1974, VRP, SRSZ 234.110; vgl. BGer 2C_306/2016 vom

7. März 2017 E. 2.6 und BGer 2C_70/2017 vom 28. September 2017 E. 4.3.

26 §§ 113 Abs. 3 und 117 StG. 27 Vorbehalten ist eine Nachbesteuerung infolge Wegfalls der Aufschubsvoraussetzungen (vgl. N 30).

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32 Für den nicht besteuerten Gewinn der bei der Ersatzbeschaffung veräusserten Wohnliegen- schaft berechnet sich die Besitzesdauer seit deren Erwerb bis zur Veräusserung der Ersatz- liegenschaft28. Demgegenüber berechnet sich die Besitzesdauer für den Gewinn aus der Veräusserung der Ersatzliegenschaft seit dessen Erwerb.

33 Die Grundstückgewinnsteuer wird zuerst auf dem Gesamtgewinn nach dem Grundtarif be- rechnet29. Danach wird der Steuerbetrag im Verhältnis der einzelnen Teilgewinne (Teilge- winn 1 = nicht besteuerter Gewinn der bei der Ersatzbeschaffung veräusserten Wohnlie- genschaft; Teilgewinn 2 = Gewinn der Ersatzliegenschaft30) aufgeteilt. Anschliessend wird die Besitzesdauer pro Teilgewinn angerechnet31.

3. Veräusserung der Ersatzliegenschaft ausserhalb des Kantons

34 Bei einer Veräusserung einer ausserhalb des Kantons erworbenen Ersatzliegenschaft ist nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung32 die sog. Einheitsmethode massgebend. Danach kommt das Recht zur Besteuerung des latenten Steuersubstrats bei Ersatzbeschaf- fungen von Wohneigentum insgesamt und ausschliesslich dem Zuzugskanton bzw. dem letzten Zuzugskanton zu.

G. Beispiele

1. Veräusserung und Erwerb (Alleineigentum)

35 Sachverhalt: Eine Person veräussert eine Wohnliegenschaft für CHF 800 000 (Anlagekos- ten: CHF 500 000) und erwirbt eine Ersatzliegenschaft für CHF 750 000. Sie ist Alleinei- gentümerin beider Liegenschaften und nutzt die veräusserte Wohnliegenschaft zu 100 %, die Ersatzliegenschaft zu 80 % (Selbstnutzung).

36 Lösung: Der zu versteuernde Grundstückgewinn beträgt CHF 200 000. Nicht besteuert werden als aufschiebbarer Gewinn CHF 100 000.

28 § 121 Abs. 3 StG. 29 § 120 Abs. 1 StG. 30 Veräusserungserlös minus Anlagekosten (§ 113 Abs. 1 StG). 31 Besitzesdauerzuschlag nach § 120 Abs. 2 StG bzw. Besitzesdauerrabatt nach § 120 Abs. 3 StG. 32 Vgl. BGer 2C_70/2017 vom 28. September 2017 E. 4.3.

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B. Berechnung Gewinn / Veräussertes Erstobjekt (EO) Ersatzbeschaffung (EB)

aufschiebbarer Gewinn Gesamt Eigentums- Gesamt Eigentums- Selbst- Selbst- gemäss anteil Antrag- gemäss anteil An- 1 bewohnt2 1 bewohnt2 Kaufvertrag steller Kaufvertrag tragsteller ► Hertrag der %-Anteile von Seite 1 W1 100% W2 100% W3 100% W4 80%

	(Gesamt CHF)	(Gesamt x W1)	(Gesamt x W1 x W2)	K a u f-
1. Verkaufserlös3 Hertrag Steuererklärung ►	800'000 ►	800'000 ►	800'000	preis
Landerlös, soweit übl. Umschw. überst.4	0 ►	►	0
Bereinigter Verkaufserlös	A (Gesamt CHF)	800'000 B (Gesamt x W1)	800'000 (Gesamt x W1 x W2)	(Gesamt CHF)
2. Anlagekosten5 Hertrag Steuererklärung ►	500'000 ►	500'000 ►	500'000	750'000
Landkosten, soweit übl. Umschw. überst.6	0 ► 7	► 500'000	0 500'000	750'000 ►	(Gesamt x W3) (Gesamt x W3 x W4) 750'000 ► E 600'000
Bisher infolge Ersatzbesch. nichtbesteuerter Gewinn		0◄
Bereinigte Anlagekosten Erstobjekt		C 500'000 D	500'000

3. Berechnung Gewinn / aufschiebbarer Gewinn
Bereinigter Veräusserungserlös Hertrag Bst. A ►	800'000
Bereinigte Anlagekosten Erstobjekt Hertrag Bst. C ►	500'000
Grundstückgewinn ohne Ersatzbeschaffung	300'000
Anlagekosten selbstbewohnter Teil Ersatzbeschaffung		F	600'000	◄ Hertrag Bst. E, max. jedoch Bst. B
Anlagekosten selbstbewohnter Teil Erstobjekt			500'000	◄ Hertrag Bst. D, max. jedoch Bst. F

Aufschiebbarer, nichtbesteuerter Gewinn8 100'000 ◄ 100'000 Grundstückgewinn mit Ersatzbeschaffung 200'000

1) Eigentumsanteil des Antragstellers an der veräusserten Wohnliegenschaft bzw. an der Ersatzliegenschaft laut Grundbuch- eintrag in Prozent
2) Berechnung in der Regel nach Netto- oder Bruttofläche (m2) oder nach Ertrag zu Drittbedingungen (CHF)
3) Kaufpreis inkl. alle weiteren Leistungen (z.B. Nutzungsrechte), abzüglich nichtliegenschaftliche Erlösanteile (z.B. Inven- tar oder Erneuerungsfonds)
4) Zur Berechnung des Landerlöses sind der Land- und der Gebäuderealwert der aktuellen Schätzungsverfügung zueinander ins Verhältnis zu setzen; Berechnung der Spalte «Selbstbewohnt» beim EO: Gesamtbetrag (CHF) x Eigentumsanteil am EO (%) x Anteil selbstbewohnt (%)
5) EO: Erwerbspreis (inkl. alle weiteren Leistungen, abzüglich nichtliegenschaftliche Werte wie z.B. Inventar oder Erneue- rungsfonds) + Aufwendungen (inkl. Erwerbs- und Verkaufskosten) EB: Anlagekosten bzw. – bei Steueraufschub für den Rechtsvorgänger – eingesetzte Mittel
6) Zur Berechnung der Landkosten sind der Land- und Gebäuderealwert der bei Erwerb gültigen Schätzungsverfügung zuei- nander ins Verhältnis zu setzen; Berechnung der Spalte «Selbstbewohnt» beim EO: Gesamtbetrag (CHF) x Eigentumsan- teil am EO (%) x Anteil selbstbewohnt (%)
7) Auf dem EO, unabhängig davon, ob der Gewinn innerhalb oder ausserhalb des Kantons nicht besteuert bzw. aufgeschoben wurde
8) Die Besteuerung wird um den Anteil am Veräusserungsgewinn aufgeschoben, um welchen die für die Ersatzliegenschaft eingesetzten Mittel die bereinigten Anlagekosten der veräusserten Wohnliegenschaft übersteigen

2. Veräusserung und Erwerb durch Ehegatten (je hälftiges Miteigentum)

37 Sachverhalt: Ein Ehepaar veräussert eine Wohnliegenschaft für CHF 800 000 (Anlagekos- ten: CHF 500 000) und erwirbt eine Ersatzliegenschaft für CHF 700 000. Beide Liegen- schaften stehen je im hälftigen Miteigentum der Ehegatten. Sie nutzen die veräusserte Wohnliegenschaft und die Ersatzliegenschaft zu je 100 % (Selbstnutzung).

38 Lösung: Für jeden Ehegatten beträgt der zu versteuernde Grundstückgewinn CHF 50 000. Nicht besteuert werden als aufschiebbarer Gewinn CHF 100 000 (Berechnung pro Ehe- gatte).

10 -

B. Berechnung Gewinn /

Veräussertes Erstobjekt (EO)

Ersatzbeschaffung (EB)

aufschiebbarer Gewinn

Gesamt

gemäss

Kaufvertrag

Eigentums-

Selbst-

anteil Antrag- 2

1 bewohnt

steller

Gesamt

gemäss

Kaufvertrag

Eigentums-

Selbst-

anteil An- 2

1 bewohnt

tragsteller

► Hertrag der %-Anteile von Seite 1

W1 50% W2 100%

W3 50% W4 100%

	(Gesamt CHF)	(Gesamt x W1)	(Gesamt x W1 x W2)	K a u f-
1. Verkaufserlös3 Hertrag Steuererklärung ►	800'000 ►	400'000 ►	400'000	preis
Landerlös, soweit übl. Umschw. überst.4	0 ►	►	0
Bereinigter Verkaufserlös	(Gesamt CHF)	A 400'000 B (Gesamt x W1)	400'000 (Gesamt x W1 x W2)	(Gesamt CHF)
2. Anlagekosten5 Hertrag Steuererklärung ►	500'000 ►	250'000 ►	250'000	700'000
Landkosten, soweit übl. Umschw. überst.
6	0 ► 7	► 250'000	0 250'000	700'000 ►	(Gesamt x W3) (Gesamt x W3 x W4) 350'000 ► E 350'000
Bisher infolge Ersatzbesch. nichtbesteuerter Gewinn		0◄
Bereinigte Anlagekosten Erstobjekt		C 250'000 D	250'000

3. Berechnung Gewinn / aufschiebbarer Gewinn
Bereinigter Veräusserungserlös Hertrag Bst. A ►	400'000
Bereinigte Anlagekosten Erstobjekt Hertrag Bst. C ►	250'000
Grundstückgewinn ohne Ersatzbeschaffung	150'000
Anlagekosten selbstbewohnter Teil Ersatzbeschaffung		F	350'000	◄ Hertrag Bst. E, max. jedoch Bst. B
Anlagekosten selbstbewohnter Teil Erstobjekt			250'000	◄ Hertrag Bst. D, max. jedoch Bst. F

Aufschiebbarer, nichtbesteuerter Gewinn8 100'000 ◄ 100'000 Grundstückgewinn mit Ersatzbeschaffung 50'000

Vgl. zu den Erläuterungen der hochgestellten Ziffern N 36

3. Veräusserung durch Ehemann (Alleineigentum) und Erwerb durch Ehegatten (je

hälftiges Miteigentum)

39 Sachverhalt: Der Ehemann veräussert eine in seinem Alleineigentum stehende Wohnlie- genschaft für CHF 800 000 (Anlagekosten: CHF 500 000) und erwirbt zusammen mit sei- ner Ehefrau eine Ersatzliegenschaft für CHF 1 360 000. Die Ersatzliegenschaft befindet sich im hälftigen Miteigentum der Ehegatten. Diese nutzen die veräusserte Wohnliegen- schaft und die Ersatzliegenschaft zu je 100 % (Selbstnutzung).

40 Lösung: Der zu versteuernde Grundstückgewinn beträgt CHF 120 000. Nicht besteuert werden als aufschiebbarer Gewinn CHF 180 000.

B. Berechnung Gewinn / Veräussertes Erstobjekt (EO) Ersatzbeschaffung (EB)

	(Gesamt CHF)	(Gesamt x W1)	(Gesamt x W1 x W2)	K a u f-
1. Verkaufserlös3 Hertrag Steuererklärung ►	800'000 ►	800'000 ►	800'000	preis
Landerlös, soweit übl. Umschw. überst.4	0 ►	►	0
Bereinigter Verkaufserlös	A (Gesamt CHF)	800'000 B (Gesamt x W1)	800'000 (Gesamt x W1 x W2)	(Gesamt CHF)
2. Anlagekosten5 Hertrag Steuererklärung ►	500'000 ►	500'000 ►	500'000	1'360'000
Landkosten, soweit übl. Umschw. überst.6	0 ► 7	► 500'000	0 500'000	1'360'000 ►	(Gesamt x W3) (Gesamt x W3 x W4) 680'000 ► E 680'000
Bisher infolge Ersatzbesch. nichtbesteuerter Gewinn		0 ◄
Bereinigte Anlagekosten Erstobjekt		C 500'000 D	500'000

3. Berechnung Gewinn / aufschiebbarer Gewinn
Bereinigter Veräusserungserlös Hertrag Bst. A ►	800'000
Bereinigte Anlagekosten Erstobjekt Hertrag Bst. C ►	500'000
Grundstückgewinn ohne Ersatzbeschaffung	300'000
Anlagekosten selbstbewohnter Teil Ersatzbeschaffung		F	680'000	◄ Hertrag Bst. E, max. jedoch Bst. B
Anlagekosten selbstbewohnter Teil Erstobjekt			500'000	◄ Hertrag Bst. D, max. jedoch Bst. F
8
Aufschiebbarer, nichtbesteuerter Gewinn	180'000 ◄		180'000
Grundstückgewinn mit Ersatzbeschaffung	120'000

Vgl. zu den Erläuterungen der hochgestellten Ziffern N 36

11 -

H. Gültigkeit und Publikation

41 Dieses Merkblatt gilt ab sofort. Es ersetzt das Merkblatt «Ersatzbeschaffung Wohneigen- tum» vom 21. November 2017.

42 Es wird im Internet publiziert.

Schwyz, 17. März 2026