ATA/1848/2019

1) a. Madame A______, née le ______ 1966 au Koweit, naturalisée suisse et domiciliée à B______, est la veuve de feu Monsieur C______, né le ______ 1963 à Beyrouth et décédé le ______ 2005 à la suite de ses blessures survenues lors d’un attentat dirigé contre une personnalité politique libanaise, Monsieur E______, né le ______ 1944 à F______ au Liban. M. C______ était domicilié à Beyrouth.

b. Monsieur D______, né le ______ 1970, est le fils de feu M. E______, assassiné lors de l’attentat précité.

c. La société G______ Ltd (ci-après : la société), fondée en janvier 1978 par feu M. E______ avec siège à H______ en Arabie Saoudite et active notamment dans le domaine de la construction immobilière, a cessé son activité le 31 juillet 2017. Depuis sa fondation, elle était la propriété de la famille E______. M. D______ a été le président de son conseil d’administration.

d. La I______ SA, membre de I______ a comme président du conseil d’administration Monsieur J______.

2) Dans sa déclaration fiscale 2011 du 29 janvier 2013, Mme A______ a fait état d'une fortune brute de CHF 6'367'041.- et d'un revenu brut de CHF 244'882.-, composé d’une indemnité de CHF 31'941.- versée par le ministère des finances de la République du Liban et d’une rente de veuve de CHF 212'941.- versée par la société.

3) Par courrier du 30 mai 2013, rappelé le 4 octobre 2013, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a demandé à l’intéressée de fournir les justificatifs de ses rentes perçues en 2011 et les relevés des comptes sur lesquels celles-ci avaient été versées.

Si l’intéressée ne répondait pas à la sommation, elle s’exposait à une taxation d’office et à une amende.

4) Le 3 décembre 2013, Mme A______ a remis à l'AFC-GE notamment une attestation de la société du 29 novembre 2013 relative au versement d’une rente de soutien d’USD 240'000.- et d’un acompte d’USD 500'000.- sur une donation dont le montant était encore à déterminer.

Les versements étaient irréguliers sur ses comptes ouverts auprès de la I______ SA. Ils dépendaient de la situation au Liban et du bon vouloir du donateur.

5) Par bordereaux du 3 décembre 2013, l'AFC-GE a taxé d’office Mme A______ à hauteur de CHF 134'797.95 pour l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et à concurrence de CHF 32'620.80 pour l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2011.

Elle a ajouté d’office CHF 270'000.- aux revenus et CHF 600'000.- à la fortune imposables de l’intéressée.

6) Le 28 janvier 2014, Mme A______ a formé réclamation contre les bordereaux précités en demandant à l’AFC-GE de corriger la taxation et de tenir compte des éléments mentionnés dans la déclaration fiscale susmentionnée.

Elle avait demandé plusieurs prolongations de délai pour envoyer les renseignements requis, les justificatifs demandés étant difficiles à obtenir compte tenu de la situation au Liban. Elle les avait envoyés le 3 décembre 2013.

7) Les 29 octobre 2014 et 26 janvier 2015, l'AFC-GE a requis de l’intéressée de lui communiquer le justificatif de la rente de CHF 31'941.- versée par le ministère des finances de la République du Liban, les comptes sur lesquels celle-ci était versée et leurs relevés mensuels ; les relevés mensuels du compte destiné au financement de ses dépenses courantes ; et le contrat de donation, le motif de versement, l’affectation et le compte sur lequel une donation de CHF 5'386'860.- perçue en 2007 avait été versée.

8) Le 20 février 2015, Mme A______ a produit une attestation de la pension de retraite octroyée par la République libanaise en 2011, des relevés de la de 2011, un justificatif du versement de la rente en 2012 et une attestation de M. D______ du 29 janvier 2015.

Les donations reçues résultaient d’une obligation coutumière de la famille E______. Le montant du versement était déterminé par celle-ci.

L’attestation établie par M. D______ faisait état de la décision de celui-ci de faire une donation régulière dévolue à la veuve de feu M. C______ conformément au droit coutumier. Les circonstances de l’assassinat de ce dernier n’avaient pas permis de fixer le montant global dévolu à l’intéressée avant l’année 2014. M. D______ avait versé de ses propres deniers à Mme A______ les sommes d’USD 5'386'860.- en 2007 et d’USD 350'000.- en 2014 et 2015. Par la suite, une donation d’USD 7'000'000.- serait attribuée à l’intéressée en vingt versements annuels d’USD 350'000.- chacun, le premier intervenant en 2016 et le dernier en 2035. Par la suite, d’autres donations n’étaient pas exclues.

9) Par courrier du 26 février 2015, rappelé les 11 et 27 mars 2015, l’AFC-GE a imparti à Mme A______ un délai pour lui remettre l’état des titres rempli, daté et signé et lui faire parvenir un état informatisé de ceux-ci.

Son imposition était déterminée par l’ensemble des revenus et fortune, y compris la fortune mobilière et ses revenus comprenant notamment les comptes bancaires et postaux et les dépôts de titres en Suisse ou à l’étranger.

10) Le 28 avril 2015, Mme A______ a indiqué ne pas détenir de titres dans la I______ à Beyrouth.

11) Le 29 mai 2015, l’intéressée a produit différents documents bancaires établis par la I______ SA et portant sur les années 2006 à 2013.

Elle n’avait pas les justificatifs de CHF 1'000'000.- sur des donations d’un montant total de CHF 6'590'000.- versé en 2009 pour l’achat d’un appartement.

12) Le 15 février 2016, l’intéressée a produit différents documents bancaires de I______ SA attestant des paiements effectués en 2011.

La somme reçue en 2011 de la famille E______ constituait une donation en application du droit coutumier. Celle-ci était conforme à une règle traditionnelle et à l’objectif poursuivi de lui assurer un confort nécessaire et propice à surmonter l’épreuve de la disparition de son époux. Elle était propriétaire d’un appartement à Genève. Elle assumait l’éducation des enfants et avait un personnel au service de la famille. L’octroi de futures donations n’était garanti ni dans la quotité ni dans la durée. Les promesses faites étaient des obligations morales qui ne valaient pas reconnaissance de dettes, dans la mesure où elles étaient dépourvues de base légale. Il s’agissait de prestations sans contre-prestation provenant d’une famille donatrice établie à l’étranger agissant selon les coutumes de son pays et selon un statut économique propre.

13) Le 27 juillet 2016, l'AFC-GE a invité Mme A______ à lui confirmer si les versements opérés chaque année en sa faveur par la société étaient liés à l’exécution d’un devoir moral découlant du respect d’une coutume.

14) Le 25 août 2016, l’intéressée a confirmé cette interprétation et a précisé que la société appartenait à la famille E______.

15) Le 11 novembre 2016, l'AFC-GE a invité Mme A______ à lui communiquer ses éventuelles observations dans le cadre de l’instruction de sa réclamation.

Elle prévoyait, d’une part, d’annuler la taxation d’office partielle et, d’autre part, de rectifier les bordereaux contestés en défaveur de l’intéressée en ajoutant à ses revenus imposables CHF 1'046’962.- à titre de « rentes » versées en 2011 par la société à hauteur d’USD 740'000.- et par la famille E______ à concurrence d’USD 440'000.-.

16) Par courrier du 9 janvier 2017, Mme A______ a confirmé avoir perçu en 2011 la somme de CHF 1'046’962.-.

Cette prestation devait toutefois être considérée comme une donation de la famille E______. Celle-ci lui versait ces contributions pécuniaires sous forme de dons, sans aucune contre-prestation. Ces versements étaient fondés sur le droit coutumier en vigueur au Liban, lequel commandait à la famille E______ de compenser la perte de soutien financier subie à la suite du décès de feu son époux. Il ne s’agissait pas d’un devoir moral en soi, mais d’un « devoir moral de respecter le droit coutumier ». La prestation en cause devait être considérée comme ayant été versée en exécution d’une obligation d’assistance, fondée sur le droit de la famille.

17) Par décisions sur réclamation du 23 février 2018, l'AFC-GE a admis la réclamation de Mme A______ et annulé la taxation d’office partielle de l’intéressée. Elle a aussi rectifié les bordereaux contestés en défaveur de celle-ci en ajoutant à ses revenus à titre de rente imposable le montant de CHF 1'082'211.- . L’ICC 2011 se montait désormais à CHF 354'105.85 et l’IFD à CHF 129'377.10.

Aucun lien de famille n’existait entre elle et la famille E______. Les montants versés dans le but d’honorer un devoir moral ne constituaient pas une donation, mais un revenu imposable.

18) Par acte expédié le 27 mars 2018, Mme A______ a recouru contre les décisions précitées auprès du Tribunal administratif de première instance (ciaprès : TAPI), en concluant à leur annulation, à l’exonération d’impôt des sommes de CHF 212'941.-, CHF 443'628.- et CHF 390'393.- et au renvoi de la cause à l’AFC-GE en l’invitant à rectifier les bordereaux de taxation ICC et IFD 2011.

Le montant en cause ne constituait pas un revenu. La famille E______ n’avait aucune obligation d’entretien envers elle. Celle-ci avait décidé de respecter une « coutume orale ». Aucun paiement ne lui était garanti dans la durée. Aucun moyen juridique ne rendait cette famille débitrice d’une prestation financière envers elle. Elle ne disposait pas librement des prestations versées par la famille E______. Par ailleurs, elle n’avait pas d’activité lucrative, et l’aide fournie par la famille E______ n’était pas destinée à la constitution d’une épargne. Elle-même n’avait pas de capacité économique propre.

19) Le 29 juin 2018, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours.

Les versements en cause résultaient d’une obligation coutumière de la famille E______, exécutée en faveur de l’intéressée. Ils ne pouvaient pas être considérés comme des donations. Ils ne s’apparentaient pas non plus à une pension ou à une rente basée sur une obligation contractuelle ou légale de l’État libanais vis-à-vis de feu M. C______ ou de sa veuve. Pour être exonérés d’impôts, ils devaient être considérés comme des subsides de fonds publics ou privés versés à des personnes en situation d’indigence ou de besoin. Or, tel n’était pas le cas, puisque, d’une part, la condition de la gêne n’était pas réalisée, au vu des autres revenus et de la fortune immobilière de l’intéressée, et, d’autre part, les montants en question n’avaient pas été versés par un fonds public ou privé, mais par la famille E______, via la société.

20) Par jugement du 3 décembre 2018, le TAPI a rejeté le recours.

La prestation en cause de CHF 1'046’962.- ne pouvait pas être imposée comme une somme unique ou périodique obtenue ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé, dans la mesure où elle n’avait été versée ni par une assurance ni par l’employeur de feu M. C______.

Elle n’était pas non plus une rente au sens de la législation fiscale. Elle n’était toutefois pas une donation, l’animus donandi de M. D______ faisant défaut. Dans son attestation du 29 janvier 2015, celui-ci avait fondé son obligation de dédommager l’intéressée sur le droit coutumier libanais. Mme A______ reconnaissait en cette prestation l’exécution d’un « devoir moral de respecter le droit coutumier ». Pour elle, cette prestation était fondée sur le droit coutumier en vigueur au Liban et celui-ci « commandait » à la famille E______ de compenser « la perte de soutien financier » subie à la suite du décès de feu son époux. La famille E______ avait ainsi envers elle une véritable dette en raison et depuis ce décès.

La prestation ne pouvait pas non plus être considérée comme un subside provenant de fonds privés, l’intéressée n’étant pas dans le besoin, au vu du patrimoine dont elle disposait avant d’en avoir bénéficié. Madame A______ n’avait ni démontré ni allégué l'existence d'un lien familial avec M. D______. La prestation reçue ne pouvait pas dès lors être une prestation fondée sur le droit de la famille. La somme de CHF 1'046'962.- devait être appréhendée comme un revenu imposable.

21) Par acte expédié le 7 janvier 2019, Mme A______ a recouru contre le jugement précité auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ciaprès : la chambre administrative) en concluant préalablement à ce qu’un délai de trente jours pour compléter son mémoire de recours lui soit accordé. Elle a principalement conclu à l’annulation du jugement attaqué et des décisions sur réclamation du 23 février 2018 et au renvoi de la cause à l’AFC-GE pour nouvelle décision ; subsidiairement, elle a conclu au renvoi de la cause au TAPI pour nouvelle décision.

Le TAPI n’avait pas qualifié les prestations en cause de la famille E______ comme donation en raison de l’absence de l’animus donandi de M. D______. La question faisait l’objet de recherches complémentaires auprès de conseillers juridiques libanais afin de déterminer si la cause de ces versements était un devoir moral, le droit coutumier libanais ou le droit de la famille. Les premiers juges n’avaient pas non plus qualifié les prestations en cause de prestations fondées sur le droit de la famille en raison de l’absence du lien familial entre elle-même et M. D______. La question méritait également un approfondissement sous l’angle du droit libanais. La conception de la famille et des devoirs en découlant étaient différents au Liban et en Suisse. Il ne pouvait pas être exclu de voir les versements en cause être fondés sur le droit de la famille indépendamment de tout lien familial direct entre elle-même et M. D______.

22) Le 17 janvier 2019, le TAPI a transmis son dossier sans formuler d’observations.

23) Le 21 janvier 2019, Mme A______ a requis du juge délégué de lui confirmer si le délai de trente jours demandé pour compléter son mémoire de recours lui était accordé.

Le 22 janvier 2019, le juge délégué a indiqué que ce délai n’était pas accordé. Mme A______ pourrait compléter son argumentation lors de la clôture de l’instruction et bénéficierait du droit de réplique dans ce cadre.

24) Le 15 février 2019 et 4 avril 2019, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours, a persisté dans ses conclusions et a informé la chambre de céans n’avoir aucune requête ou observation complémentaire à formuler.

Mme A______ persistait à qualifier les versements effectués en sa faveur par la famille E______ de donation. Aucun argument nouveau pertinent n’était avancé et aucune pièce pertinente n’était produite.

25) Le 5 avril 2019, Mme A______ a transmis à la chambre de céans un avis de droit établi par un avocat libanais exerçant à Beyrouth au sujet de la nature, sous l’angle du droit libanais, des versements effectués par la famille E______ en sa faveur.

Les premiers juges avaient nié l’existence de l’animus donandi de M. D______ dans le cadre des versements effectués par celui-ci ou sur ses instructions et pour son compte. Les écritures et les attestations produites précédemment faisaient certes référence à des obligations morales ou au droit coutumier en vertu desquels les versements avaient été effectués. Toutefois, elle-même n’avait pas de compétence en matière de coutumes ou de droit libanais. Elle avait dès lors requis un avis de droit d’un avocat libanais pour confirmer ou infirmer l’existence du droit coutumier, celle de coutumes ou de toutes autres obligations morales fondant au Liban les versements de la famille E______.

Selon un avis de droit du 3 avril 2019, aucun contrat n’avait été conclu entre elle et M. D______ en vertu duquel celui-ci s’engageait à la soutenir financièrement. Ni les coutumes, ni le droit libanais n’obligeaient ce dernier, sur le plan moral ou légal, à lui prodiguer un soutien financier. Les versements effectués étaient mus par l’intention de M. D______ de la soutenir à la suite de la perte de son époux. Cette intention libérale, transposée en droit suisse, correspondait à l’animus donandi. Tous les éléments constitutifs de la donation, à savoir l’attribution d’un élément patrimonial, la gratuité de cette attribution et la volonté de donner étaient réalisés. Les versements effectués devaient être exonérés d'impôts en application de la législation fiscale idoine.

26) Le 24 avril 2019, le juge délégué a transmis à l’AFC-GE et à l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) l’avis de droit précité, ensuite de quoi la cause a été gardée à juger.