Steuerbare Handänderug, Steuerbefreiung

1.

Der Rekurs ist fristgerecht erhoben worden, zulässiges Rechtsmittel und das Steuergericht zur Beurteilung zuständig. Auf den Rekurs ist somit einzutreten.

2.

a) Nach § 206 Abs. 1 StG wird die Handänderungssteuer durch jedes Rechtsgeschäft begründet, mit dem die wirtschaftliche Verfügungsgewalt über ein Grundstück übergeht, insbesondere auch durch Übertragung von Beteiligungsrechten an Immobiliengesellschaften (lit. d). Die Steuerpflicht wird ferner begründet durch die Änderung im Personenstand von Gesamthandverhältnissen, durch die Veränderung der Anteilsrechte sowie die Aufhebung des Gesamteigentums an einem Grundstück (§ 206 Abs. 2 StG).

b) Das StG stellt für die Handänderungssteuer auf die wirtschaftliche Handänderung ab. Unter „wirtschaftlicher Handänderung“ wird der Wechsel in der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über ein Grundstück verstanden, ohne dass das Rechtssubjekt, welches rechtsgeschäftlich die Verfügungsmacht und damit die Beherrschung des Grundstücks erworben hat, zivilrechtlich als Eigentümer in Erscheinung träte; der Drittperson wird ermöglicht, über eine Liegenschaft wie ein Eigentümer zu verfügen, obwohl sie rein zivilrechtlich gesehen nicht Eigentümer geworden ist (KRKE 1979 Nr. 24 E. 3). Diese Rechtsprechung ist sowohl in der Lehre (vgl. Dr. V. Monteil, Zum Objekt der solothurnischen Handänderungssteuer, in: Festschrift 500 Jahre Solothurn im Bund, S. 321) als auch in der späteren Rechtsprechung des KSG (1984, Nr. 33 E. 1; 1986, Nr. 23 E. 1; 1991, Nr. 22 E. 2) übernommen worden.

c) Dass die wirtschaftliche Verfügungsgewalt von der D AG bzw. der B AG (im Alleineigentum von X.) auf die A AG überging, ist unbestritten. Nicht mehr bestritten ist auch, wenigstens im Rahmen des vorliegenden Rekursverfahrens, dass es sich bei der B AG um einen Immobiliengesellschaft handelte. Dass der Tatbestand der Übertragung von Beteiligungsrechten an Immobiliengesellschaften im Sinne von § 206 Abs. 1 lit. d StG gegeben ist, wird somit zu Recht nicht (mehr) bestritten.

3.

a) Streitig ist, ob eine steuerfreie Handänderung im Sinne der Ausnahmevorschrift von § 207 Abs. 1 lit. d StG vorliegt, weil die Handänderung zufolge Umwandlung, Zusammenschlusses oder Teilung von Unternehmen im Sinne von § 25 und 94 StG erfolgte.

b) Die wirtschaftliche Handänderung an GB Olten Nr. ... durch das Übertragen der Beteiligungsrechte erfolgte unzweifelhaft durch den in den Akten dokumentierten Aktienkaufvertrag von der B an die A AG, wahrscheinlich am 22. Juni 1995. Verfügungsberechtigt über das Grundstück in Olten war vorher letztlich X., Alleinaktionär der früheren D AG bzw. der fusionierten B AG, nachher die Familie X bzw. die einzelnen Familienmitglieder als Aktionäre der A AG im Umfang von je 10 % oder 20 %.

Durch den Aktienkaufvertrag erfolgte also eine Änderung in der Verfügungsberechtigung über das Grundstück, und zwar zivilrechtlich wie wirtschaftlich. Die Handänderung erfolgte durch Übertragung von Beteiligungsrechten an einer Immobiliengesellschaft, einen Tatbestand, der ausdrücklich der Steuerpflicht unterliegt. Wie die Kantonale Steuerverwaltung zu Recht festhält, wurde bewusst nicht die Form der Fusion gewählt, weil dies zu aktienrechtlichen Erschwernissen (z.B. in Form zusätzlicher Aufwendungen für Buchprüfungen) geführt hätte. Die steuerrechtlichen Konsequenzen dieser Art des zivilrechtlichen Vorgehens sind von der Rekurrentin zu tragen.

4.

Aber auch wenn man mit der Rekurrentin davon ausgehen wollte, der Aktienverkaufsvertrag dürfe nicht isoliert betrachtet, sondern müsse als Teil der Gesamtfusion beurteilt werden, bedeutete dies noch nicht ohne weiteres Steuerfreiheit. Zu prüfen bliebe, ob in der Fusion der B AG mit der A AG überhaupt ein Unternehmenszusammenschluss im Sinne von § 207 Abs. 1 lit. d StG vorläge.

a) Bestimmungen über die Ausnahmen von der Steuerpflicht sind nach der Praxis nicht extensiv so auszulegen, dass sie auch weitere als die im Gesetz genannten Sachverhalte erfassen würden (vgl. z.B. KSGE 1992 Nr. 18). Der Gesetzgeber wollte, wie sich aus dem Grundsatz in § 206 Abs. 1 und überhaupt der gesamten Regelung der Handänderungssteuer ergibt, möglichst jede wirtschaftliche Handänderung erfassen und dieser Rechtsverkehrssteuer unterwerfen, nicht nur solche, die auch zivilrechtlich zu einem Eigentumswechsel führen. Die Aufzählung der steuerbegründenden Tatbestände erfolgt daher nur beispielhaft, wie sich aus dem Wort „insbesondere“ zeigt (vgl. z.B. den oben bereits zitierten KSGE 1991 Nr. 22 mit weiteren Hinweisen auf die Entstehungsgeschichte).

b) Die Ausnahmen sind im Gesetz klar definiert und abschliessend aufgezählt. Sie sind einmal vorgesehen für die (unfreiwillige) Handänderung zufolge Erbganges und für zivilrechtliche Änderungen im Rahmen des ehelichen Güterrechts, d.h. für Änderungen innerhalb des engsten Familienkreises zufolge Ehe- und Erbrechts. Damit soll offensichtlich das Grundeigentum innerhalb der Familie privilegiert werden, entsprechend dem verfassungsmässigen Ziel der Eigentumsförderung.

Weiter sollen steuerfrei sein die Umwandlung von Gesamteigentum an einem Grundstück in Miteigentum und umgekehrt sowie die körperliche Teilung im Verhältnis der bestehenden Eigentumsquoten. Sinn dieser Vorschrift ist es, die bloss zivilrechtliche Änderung, die nicht mit einer wirtschaftlichen verbunden ist, nicht zu besteuern, was sich eigentlich bereits aus § 206 Abs. 1 ergibt, der ja „nur“ (aber alle) wirtschaftliche Handänderungen besteuern will (vgl. z.B. Entscheid KSG N/96/12 vom 11.8.1997 mit Hinweisen zum Sinn und zur Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift, publ. als Steuerpraxis 1998 Nr. 4).

Schliesslich sieht lit. d eine Ausnahme zugunsten der Erleichterung von marktwirtschaftlichen Vorgängen im Unternehmensrecht vor. Wie auch stille Reserven einer Personen- oder Kapitalgesellschaft bei Umwandlungen, Fusionen oder Teilungen unter bestimmten Umständen nicht besteuert werden (§ 25 und 94 StG), soll auch die Handänderungssteuer unter denselben Umständen unterbleiben. Sinn dieser Vorschrift ist es, wirtschaftliche Vorgänge nicht mit Steuern und damit den Wirtschaftsstandort unnötig zu belasten, vor allem, wenn der an sich steuerbegründende Vorfall gar nicht eigentlich beabsichtigt ist, sondern blosse Nebenfolge eines gesamten wirtschaftlichen Vorganges wie einer Übernahme, eines Zusammenschlusses darstellt.

Im vorliegenden Fall ist aber zum vornherein festzuhalten, dass es im Grunde nicht um Zusammenschlüsse von Unternehmen (im Sinne von Betriebsgesellschaften) ging, sondern um das Fusionieren von Immobiliengesellschaften bzw. die Übertragung von Grundstücken (in Form von Immobilienaktiengesellschaften) auf eine Familien-AG. Bei der Immobiliengesellschaft ist der Grundbesitz Handelsware oder Kapitalanlage, in deren Verwertung oder Nutzung sich der Gesellschaftszweck im wesentlichen erschöpft, währenddem eine Betriebsgesellschaft die dauernde Erhaltung des Grundbesitzes als sachliche Grundlage ihres Fabrikations-, Handels- oder sonstigen Geschäftsbetriebs beabsichtigt (StE 1995, B 42.23, Nr. 6). Es stellt sich deshalb die grundsätzliche Frage, ob Immobiliengesellschaften überhaupt den von der Rekurrentin angerufenen Steuerbefreiungsgrund in Anspruch nehmen können. Die im Gesetz in den §§ 25 und 94 StG gewählten Formulierungen lassen eher darauf schliessen, dass der Gesetzgeber den Steuerbefreiungsgrund von § 207 Abs. 1 lit. d StG für Betriebs- und nicht für Immobiliengesellschaften vorgesehen hatte. Erst recht fragwürdig würde eine Steuerbefreiung, wenn eine Immobilienaktiengesellschaft zur Diskussion steht, die sich auf das Halten eines einzigen Grundstückes beschränkt hatte. Es machte wenig Sinn und wäre letztendlich steuersystematisch widersprüchlich, das Umwandeln, den Zusammenschluss und das Teilen von Immobiliengesellschaften zu privilegieren und gleichzeitig das Übertragen von Beteiligungsrechten an Immobiliengesellschaften explizit für steuerbegründend zu erklären. Es ist deshalb davon auszugehen, dass Immobiliengesellschaften nicht unter den Begriff der „Unternehmen“ nach § 207 Abs. 1 lit. d StG fallen. Jedenfalls kann die Integration einer Immoblienaktiengesellschaft, die ein einziges Grundstück hält, in ein Unternehmen oder eine Beteiligungsgesellschaft nicht als Zusammenschluss von Unternehmen im Sinne des Handänderungssteuerrechts betrachtet werden.

Ob die Angelegenheit anders zu betrachten wäre, wenn sich an den Beteiligungsverhältnissen nichts geändert hätte, braucht damit nicht entschieden zu werden. Dort stellte sich die Frage, ob überhaupt noch von einer wirtschaftlichen Handänderung gesprochen werden könnte, wenn vorher und nachher dieselbe Person oder dieselben Personen im gleichen Umfang verfügungsberechtigt über die Anteile bzw. damit auch das Grundstück wären.

Der Rekurs erweist sich damit als unbegründet, weshalb er abzuweisen ist.

Steuergericht, Urteil vom 25. Mai 1998