SGSTA.2016.105
Staatssteuer 2014
Rubrum
Steuergericht
Urteil vom 12. Juni 2017
Es wirken mit:
Präsident: Müller
Richter: Flury, Kellerhals, Roberti, Winiger
Sekretär: Hatzinger
In Sachen SGSTA.2016.105
A + B
v.d. …
gegen
Veranlagungsbehörde Solothurn
betreffend Staatssteuer 2014
hat das Steuergericht den Akten entnommen:
1.1 Der Steuerpflichtige A wurde am 30. September 2014 von seiner Arbeitgeberin Y vorzeitig pensioniert. Im Rahmen dieser Pensionierung leistete die Arbeitgeberin freiwillig einen Betrag von CHF 103‘868, um die mit der vorzeitigen Pensionierung verbundenen Kosten zu reduzieren. Dieser Betrag wurde in die Pensionskasse der Arbeitgeberin überführt. In der Folge bezog der Steuerpflichtige aus der Pensionskasse den Betrag von CHF 92‘495.95.
1.2 Mit Datum vom 24. Juli 2015 reichten die Steuerpflichtigen A + B die Steuererklärung 2014 ein. In der Veranlagung der Staats- und Bundessteuer 2014 vom 4. August 2016 beurteilte die Veranlagungsbehörde (VB) Solothurn diesen Bezug aus der Pensionskasse als Verletzung der einschlägigen Sperrfrist und besteuerte den Betrag von CHF 92‘495 als Einkommen. Dagegen erhoben die Steuerpflichtigen mit Schreiben vom 24. August 2016 bzw. 16. September 2016 Einsprache. Sie verlangten im Wesentlichen eine separate Besteuerung nach § 46 des kantonalen Steuergesetzes bzw. eine Reduktion des satzbestimmenden Einkommens.
1.3 Mit Einspracheentscheid vom 1. Dezember 2016 wies die VB Solothurn die Einsprache betreffend Staatssteuer ab. Bei der direkten Bundessteuer wurde der Betrag von CHF 92‘496 separat besteuert. Die VB begründete diesen Entscheid v.a. damit, es liege eine teilweise Verletzung der Sperrfrist von Art. 79b Abs. 3 BVG vor im Umfang von CHF 92‘496. Da vorliegend die Abgangsentschädigung kleiner sei als ein Jahreslohn, sei eine entsprechende Umrechnung bei der Satzbestimmung nicht möglich. Die Einsprache sei in diesem Punkt unbegründet und der Betrag von CHF 92‘496 zum Satz von CHF 92‘496 zu besteuern. Bezüglich der Bundessteuer sei der Betrag von CHF 92‘496 indessen nach Art. 38 DBG zu besteuern. Dies sei mit der separaten Veranlagung Kapitalabfindung Sondersteuern vom 23. Februar 2015 entsprechend erfolgt.
2.1 Gegen diesen Einspracheentscheid gelangten die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) am 19. Dezember 2016 an das Kantonale Steuergericht. Sie machten vorab geltend, vorliegend würden Sachverhalte vermischt. Im Veranlagungshandbuch für die natürlichen Personen würden bei der Anwendung von § 46 StG zwei Beispiele angeführt: (A) Kapitalabfindung mit Vorsorgecharakter und (B) Kapitalabfindung als Ersatzeinkommen. Bei (A) werde die Entschädigung innerhalb der Versorgungslücke zur Satzbestimmung durch die Anzahl Jahre der Vorpensionierung (7 Jahre) geteilt. Bei (B) habe die Entschädigung keinen Vorsorgecharakter und werde als Ersatzeinkommen zur Satzbestimmung durch die Anzahl Jahressaläre geteilt (3 Jahre). Im Urteil des Steuergerichts vom 19. September 2011 (SGSTA.2011.55; BST.2011.48) werde nicht klar definiert, dass die Aussage, die Entschädigung müsse ein Jahressalär erreichen, sich auf beide Auszahlungsgründe beziehe. Aufgrund des angefochtenen Entscheids könne auch die Variante (B) zutreffen. Die Aussagen im Urteil vom 19. September 2011 seien so zu interpretieren, dass die Regelung eines Jahressalärs sich nur auf eine Kapitalabfindung als Ersatzeinkommen beziehe. Im vorliegenden Fall gehe es jedoch um eine Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen mit Vorsorgecharakter, bei welcher eine Umrechnung auf die Jahre der Vorpensionierung vorgesehen sei. Damit sei das genannte Urteil vorliegend nicht einschlägig. Die kantonalen Steuerbehörden würden den Grundsatz einer angemessenen Progression nicht befolgen; ihr Vorgehen sei nicht verfassungskonform. Der Durchschnittssteuersatz dürfe bei Mindervermögen und Mindereinkommen nicht steigen; dies sei bei der Praxis des kantonalen Steueramts jedoch nicht der Fall. All diese Fragen habe die VB nicht beantwortet, weder bei einer Vorsprache des Beraters der Rekurrenten noch im angefochtenen Entscheid. Die Rekurrenten ersuchten um Überprüfung des Entscheids bzw. um dessen Neubeurteilung. Sie beantragen die Gutheissung des Rekurses gemäss ihrer Eingabe vom 17. September 2016. Bei der Staatssteuer sei zur Berechnung des satzbestimmenden Einkommens der Betrag von CHF 92‘495.95 durch 6 (Anzahl Jahre der Vorpensionierung) zu teilen. Zudem würden sich folgende Fragen stellen: Inwiefern ist der vorliegende Fall mit demjenigen im Urteil vom 19. September 2011 vergleichbar? Inwieweit unterscheidet sich die Situation der Rekurrenten von der entsprechenden kantonalen Steuerpraxis gemäss Veranlagungshandbuch? Warum kann bei einer Kapitalabfindung mit Vorsorgecharakter keine Umrechnung erfolgen, wenn die Abfindung unter einem Jahressalär liegt? Trifft es zu, dass die Steuerlast bei einer kleineren Entschädigung höher ausfallen kann als bei einer höheren Entschädigung? Sofern dies zutrifft, geht es dann um einen degressiven Steuertarif? Ferner erwarten die Rekurrenten bei Gutheissung ihrer Eingabe eine Parteientschädigung von CHF 1‘500 für das Honorar und die Auslagen ihres Beraters.
2.2 Mit Vernehmlassung vom 20. Januar 2017 beantragte die VB Solothurn (Vorinstanz) die kostenfällige Abweisung des Rekurses. Dazu wurde im Wesentlichen ausgeführt, vorliegend gehe es nicht um eine Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen. Unbestrittenermassen sei mit dem Kapitalbezug des Rekurrenten im Betrag von CHF 92‘495.95 Art. 79b Abs. 3 BVG verletzt worden, so dass in dieser Höhe kein Einkauf möglich sei. Eine Umrechnung der Kapitalabfindung von CHF 103‘868 nach § 46 StG sei auch nicht möglich, da der ausbezahlte Betrag kleiner sei als der Jahreslohn von CHF 129‘031 (Steuerperiode 2013). Dass hier eine Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen mit Vorsorgecharakter vorliege, sei entgegen der Annahme der Rekurrenten nicht der Fall. Der vorliegende Sachverhalt sei grundsätzlich identisch mit demjenigen des Steuergerichtsurteils vom 19. September 2011. In beiden Fällen habe der Arbeitgeber im Rahmen der vorzeitigen Pensionierung eine Abgangsentschädigung geleistet. Ausserdem sei der Tarif des Steuergesetzes nicht degressiv ausgestaltet. Hingegen führe die umstrittene Regelung im Ergebnis in einer bestimmten Bandbreite zu einer degressiven Steuer.
2.3 Mit Stellungnahme vom 9. Februar 2017 (Postaufgabe) hielten die Rekurrenten an ihrem Rekurs fest. Ihnen sei bewusst, dass der Bezug von CHF 92‘495.95 einer Einkommenssteuer unterliege. Weiter gehe es hier um eine Entschädigung für wiederkehrende Leistungen mit Vorsorgecharakter. Die Zahlung sei für die finanziellen Einbussen bis zum ordentlichen Pensionsalter erfolgt, mithin als Entschädigung für die klar definierten 6 Jahre bis zur ordentlichen Pensionierung. Auch wenn die Entschädigung als Kapitalleistung bei Beendigung des Dienstverhältnisses eingestuft werde, sei eine privilegierte Besteuerung nach § 46 StG vorgesehen. Zudem liege hier eine degressive Steuerpraxis vor. In Bezug auf die Interpretation des Urteils des Steuergerichts vom 19. September 2011 hielten die Rekurrenten sodann an ihrer bisherigen Auffassung fest. Weshalb die Entschädigung höher sein müsse als ein Jahressalär, sei nicht beantwortet worden. Es stellte sich die Frage, warum hier keine Umrechnung erfolgen könne. Ausserdem gehe es vorliegend um eine gänzlich degressive Steuerpraxis. Diese widerspreche dem Grundsatz, dass Menschen mit weniger Einkommen absolut und im Verhältnis weniger Einkommenssteuern bezahlen müssten. Die Rekurrenten beantragten Gutheissung des Rekurses, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz. Die Entschädigung des Arbeitgebers sei zur Satzbestimmung durch die Anzahl der Jahre der Vorpensionierung (6 Jahre) zu teilen.
Erwägungen
1.1
Der Rekurs (betreffend Staatssteuer) erfolgte frist- und formgerecht. Das Kantonale Steuergericht (KSG) ist hierfür sachlich zuständig (§ 160 Abs. 1 des Steuergesetzes, StG, BGS 614.11). Auf das Rechtsmittel ist einzutreten.
1.2
Aus dem Rekurs vom 19. Dezember 2016 und der Replik vom 9. Februar 2017 ergibt sich, dass das im Einspracheverfahren noch umstrittene Einkommen bzw. die satzbestimmende Höhe der Einkommensbesteuerung bei der direkten Bundessteuer im vorliegenden Verfahren vor dem KSG nicht mehr streitig ist. Nachfolgend gilt gerichtlich zu klären, wie die erfolgte Kapitalabfindung für die Staatssteuer zur Besteuerung gelangt.
2.
Kapitalabfindungen bei Beendigung eines Dienstverhältnisses werden nach § 46 besteuert (§ 22 Abs. 3 StG). Gehören zu den Einkünften Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen oder Kapitalabfindungen bei Beendigung eines Dienstverhältnisses, so wird die Einkommenssteuer unter Berücksichtigung der übrigen Einkünfte und der zulässigen Abzüge zu dem Steuersatz berechnet, der sich ergäbe, wenn anstelle der einmaligen Einkünfte eine entsprechende jährliche Leistung ausgerichtet würde (§ 46 StG).
§ 27 der Vollzugsverordnung zum Gesetz über die Staats- und Gemeindesteuern (BGS 614.12) sieht in diesem Zusammenhang einzig vor, dass die ganze Kapitalabfindung oder Kapitalleistung einkommenssteuerfrei bleibt, wenn sich bei Umrechnung einer Kapitalabfindung oder Kapitalleistung in eine Rente, nach Berücksichtigung der übrigen Einkünfte und der zulässigen Abzüge, kein steuerbares Einkommen ergibt.
3.
Im vorliegenden Fall ist der Rekurrent auf Wunsch der Arbeitgeberin infolge der flexiblen Alterspensionierung frühpensioniert worden. Um die mit der vorzeitigen Pensionierung verbundenen Kosten zu reduzieren, leistete die Arbeitgeberin freiwillig einen Beitrag von CHF 103'868. Diese Kapitalabfindung war aufgrund der Unterlagen und Angaben nicht das Ergebnis von Verhandlungen zwischen dem Rekurrenten und seiner Arbeitgeberin, sondern sie wurde einseitig von der Arbeitgeberin festgelegt. Der festgelegte Betrag verstehe sich brutto und sei sozialversicherungspflichtig. Die Arbeitgeberin übernehme sowohl die Arbeitgeber- wie auch die Arbeitnehmerbeiträge für die AHV/IV/EO und ALV, wie dies von der Y bestätigt wurde. Der Betrag von CHF 103‘868 wurde aufgrund der Akten in die Pensionskasse der Arbeitgeberin überführt. Gleichzeitig bezog der Rekurrent aus der Pensionskasse den Betrag von rund CHF 92‘496. Dieser unmittelbar nach der Einzahlung erfolgte Bezug muss grundsätzlich besteuert werden. Dies ist denn unbestritten, sind die Rekurrenten sich doch gemäss Replik vom 9. Februar 2017 bewusst, dass der Bezug von CHF 92‘495.95 einer Einkommenssteuer unterliegt. Es kann daher in dieser Hinsicht auf die entsprechenden Ausführungen der Vorinstanz zu Art. 79b Abs. 3 BVG verwiesen werden (vgl. Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE 2012 Nr. 8).
4.
In Bezug auf die direkte Bundessteuer wurde im Einspracheentscheid verfügt, dass der Betrag von CHF 92‘496 mit separater Veranlagung gesondert als Kapitalabfindung mit Vorsorgecharakter gemäss Art. 17 Abs. 2 i.V. mit Art. 38 DBG zu besteuern sei; dies sei bereits am 23. Februar 2015 erfolgt. Diese separate Veranlagung Kapitalabfindung Sondersteuern ist aufgrund der Unterlagen und Angaben nicht angefochten worden; sie entspricht denn dem entsprechenden Einsprachebegehren der Rekurrenten (vgl. deren Schreiben vom 16.9.2016) und bildet insofern auch nicht Gegenstand des vorliegenden Rechtsmittelverfahrens.
5.
§ 46 StG stimmt bis auf den Zusatz "oder Kapitalabfindungen bei Beendigung eines Dienstverhältnisses" wortwörtlich mit Art. 37 DBG überein. Weder die eine noch die andere Bestimmung enthält eine Einschränkung in dem Sinne, dass eine Umrechnung der Abgangsentschädigung für die Bestimmung des satzbestimmenden Einkommens nur möglich sei, wenn der ausbezahlte Betrag höher als ein Jahreseinkommen ist.
6.
Die dem Rekurrenten ausgerichtete Entschädigung fällt aufgrund der Unterlagen und Angaben unter den Begriff der "Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen" wie auch unter denjenigen der "Kapitalabfindungen bei Beendigung des Dienstverhältnisses". Im Umfang von CHF 92'496 kommt ihr, wie dies im Veranlagungs- bzw. Einspracheverfahren betreffend die Bundessteuer festgestellt worden ist, Vorsorgecharakter zu. Indessen fehlt im Steuergesetz des Kantons Solothurn eine dem DBG entsprechende Bestimmung, wonach bei Kapitalabfindungen des Arbeitgebers mit Vorsorgecharakter eine gesonderte Besteuerung Platz greifen würde. Die Kapitalabfindung muss daher zusammen mit dem übrigen Einkommen besteuert werden. Dabei müsste nach § 46 StG der Steuersatz angewendet werden, der sich ergäbe, wenn anstelle der einmaligen Einkünfte eine entsprechende jährliche Leistung ausgerichtet würde.
7.
Die Vorinstanz hat indes die Anwendung von § 46 StG verweigert, mit der Begründung, weil die Kapitalabfindung kleiner sei als der massgebende Jahreslohn, sei eine Umrechnung der Entschädigung für die Bestimmung des satzbestimmenden Einkommens nicht möglich. Dafür, weshalb dies so sein soll, bleibt die Vorinstanz eine Erklärung schuldig. Sie verweist zur Begründung ihres Entscheides auf ein Urteil des KSG vom 19. September 2011 (SGSTA.2011.55; BST.2011.48). In diesem Urteil hatte das KSG festgehalten, es sei zwar unbestrittenermassen von einer Abgangsentschädigung des Arbeitgebers zu sprechen, jedoch sei der Vorinstanz auch darin Recht zu geben, dass keine Umrechnung möglich sei, da der ausbezahlte Betrag kleiner sei als ein Jahreslohn (E. 3.2). Weitere Ausführungen zur Begründung der Verweigerung von § 46 StG sind dem Urteil nicht zu entnehmen.
8.
Die Auffassung, eine Umrechnung der Abgangsentschädigung für die Satzbestimmung sei nur möglich, wenn diese höher als ein Jahreslohn sei, findet im Gesetz keine Stütze. Weder § 22 Abs. 3 noch § 46 StG enthalten eine entsprechende Einschränkung. Bei der direkten Bundessteuer kennt die Praxis zu Art. 37 DBG, der bis auf die ausdrückliche Nennung der "Kapitalabfindungen bei Beendigung eines Dienstverhältnisses" mit § 46 StG identisch ist, kein derartiges Erfordernis. Die Vorinstanz vermag im Übrigen auch keinesachlichen Gründe für die von ihr ins Gesetz hineininterpretierte zusätzliche Anwendungs-voraussetzung dieser Bestimmung zu nennen. Auch für das KSG sind keine derartigen Gründe ersichtlich. Die Aufstellung dieses zusätzlichen Erfordernisses verstösst somit gegen das Gesetzmässigkeitsprinzip. Am Urteil vom 19. September 2011 (SGSTA.2011.55; BST.2011.48) kann unter diesen Umständen nicht festgehalten werden. Nach dem Gesagten sprechen ernsthafte sachliche Gründe für eine Praxisänderung (vgl. auch Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, VB zu Art. 109-121 N 86 ff.). Dieser steht denn unter den vorliegenden Umständen das Gebot der Rechtssicherheit nicht im Weg; für die Anwendung von § 46 StG kann nach den Erwägungen nicht verlangt werden, dass der Betrag der Entschädigung mindestens einem Jahreslohn entspricht (vgl. zum Ganzen auch KSG vom 12.6.2017, SGSTA.2016.105).
9.
Da es sich bei der dem Rekurrenten ausgerichteten Abgangsentschädigung nach dem Gesagten um eine "Kapitalabfindung bei Beendigung des Dienstverhältnisses" im Sinne von § 22 Abs. 3 und § 46 StG handelt, erweist sich die Eingabe als begründet. Die streitige Kapitalabfindung ist demnach nach § 46 StG separat zu besteuern. Es ist nach den Erwägungen nicht einzusehen, weshalb im Bereich der Staatssteuer die in Frage stehende Umrechnung auf eine jährliche Leistung nicht möglich sein soll, wenn dies im Bereich der direkten Bundessteuer möglich ist. Auf die weiteren Einwände der Rekurrenten, insbesondere auch zur Frage der degressiven Steuerpraxis, braucht demnach nicht weiter eingegangen zu werden. Der Rekurs ist somit im Sinne der Erwägungen gutzuheissen. Der angefochtene Einspracheentscheid ist bezüglich Staatssteuer 2014 aufzuheben und die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen zur Neuveranlagung.
10.
Entsprechend dem Verfahrensausgang sind keine Gerichtskosten zu erheben. Die Rekurrenten haben im Falle des Obsiegens eine Parteientschädigung von CHF 1'500 verlangt. In besonderen Fällen kann das Steuergericht der obsiegenden Partei zwar eine Parteientschädigung zusprechen (§ 163 Abs. 4 StG). Als Parteientschädigung gelten aber grundsätzlich nur die Kosten einer berufsmässigen Vertretung durch einen Rechtsanwalt (§ 76bis Abs. 3 lit. b des Verwaltungsrechtspflegegesetzes, BGS 124.11). Dass der Berater der Rekurrenten ein berufsmässiger Vertreter bzw. ein Treuhänder wäre, ist aufgrund der Unterlagen und Angaben nicht ersichtlich und wird auch nicht geltend gemacht. Eine Parteientschädigung kann damit nicht zugesprochen werden.
****************
Dispositiv
Demnach wird erkannt:
1.
Der Rekurs wird im Sinne der Erwägungen gutgeheissen. Der Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde Solothurn vom 1. Dezember 2016 wird bezüglich Staatssteuer 2014 aufgehoben und die Sache an die Vorinstanz zurückgewiesen zur Neuveranlagung.
2.
Es werden keine Gerichtskosten erhoben.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
Im Namen des Steuergerichts
Der Präsident: Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller W. Hatzinger
Rechtsmittel: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Vertreter der Rekurrenten (eingeschrieben)
- VB Solothurn (mit Steuerakten)
- KStA, Recht und Gesetzgebung
- Finanzdepartement
- Steuerregisterführer der EG
Expediert am: