Verrechnungssteuern 1999/ Rückerstattung

1. X. war als Aktionär an der Aktiengesellschaft "X. & Co. AG“ beteiligt. Mit Universalversammlungsbeschluss vom 30. Juni 1995 beschloss die Gesellschaft ihre Auflösung. Am 21. Februar 2000 wurde die Gesellschaft nach Beendigung der Liquidation im Handelsregister gelöscht. Im Verlaufe des Jahres 1996 erhielt der Beschwerdeführer von der Firma eine Liquidationsdividende von Fr. 971'941.25. Auf dieser Ausschüttung war die Verrechnungssteuer im Umfange von 35%, d.h. im Betrage von Fr. 340'179.--, geschuldet. Am 20. Februar 1996 verkaufte die "X. & Co. AG in Liquidation" an den Beschwerdeführer verschiedene Grundstücke. Zur Tilgung des Kaufpreises von total Fr. 1'065'570.-- wurde die Verrechnung mit dem Anspruch des Beschwerdeführers am Liquidationsergebnis im Betrage von Fr.1'300'000.-- und die Übernahme eines Schuldbriefes vereinbart, sodass die Verkäuferin X. schliesslich noch Fr. 384’430.-- schuldete. Der Grundbucheintrag erfolgte am 22. Februar 1996. X. verlegte seinen Wohnsitz am 31. März 1996 vom Kanton Bern in den Kanton Solothurn.

2. Am 10. Dezember 1996 reichte die "X. & Co AG in Liquidation" ein Gesuch um Meldung statt um Steuerentrichtung für die Verrechnungssteuer von Fr. 971'942.25 als per 30. Juni 1996 fällige Liquidationsdividende für X. ein. Die Eidg. Steuerverwaltung (EStV) lehnte das Gesuch mangels ordnungsgemässer Deklaration am 13. August 1999 ab. Am 24. Dezember 1999 wurde die Verrechnungssteuer bezahlt und am 18 Februar 2000 stimmten die Steuerbehörden der Löschung der "X. & Co AG in Liquidation" im Handelsregister zu. Mit Formular S-164 forderte X. beim Steueramt Solothurn (KStA Solothurn) am 27.Dezember 1999 die Verrechnungssteuer von Fr. 340'179.-- zurück. Dieser Antrag wurde mit Entscheid vom 19. Juni 2003 abgelehnt, und mit dem Einspracheentscheid vom 23.Oktober 2003 bestätigt.

3.1. Gegen den Einspracheentscheid führte X. (Beschwerdeführer) am 24.November 2003 beim Steuergericht (KSG) Beschwerde. Zur Begründung brachte er vor, dass er die Liquidationsdividende von Fr. 971'941.25 von der "X. & Co AG in Liquidation" in Form einer Naturaldividende als Übertragung von Liegenschaften am 20. Dezember 1996 erhalten habe. Der zivilrechtliche Zufluss sei mit dem Grundbucheintrag am 22.Februar 1996 erfolgt, also zu einem Zeitpunkt, wo er noch Wohnsitz im Kanton Bern gehabt habe. Er habe diesen Zufluss in der Steuererklärung des Kantons Bern für die Steuerjahre 1997/98 deklariert. Aus dem Wertschriftenverzeichnis zur bernischen Steuererklärung 1995/96 gehe hervor, dass er den den steuerbaren Ertrag abwertenden Vermögenswert bis anhin ordnungsgemäss deklariert habe.

Der Beschwerdeführer habe das KStA Solothurn mit Schreiben vom 10. November 1997 als Beilage zur Steuererklärung 1997 ausdrücklich auf die im Kanton Bern zugeflossene Liquidationsdividende hingewiesen. Auch bei den übrigen Beilagen habe er auf den Kaufvertrag und das Formular Meldeverfahren hingewiesen. Aus Seite 12 dieses Vertrags sei ersichtlich, dass X. im Jahre 1996 aus der Liquidation der Gesellschaft eine Liquidationsdividende ausgerichtet worden sei. Die Liquidationsdividende sei durch den Kanton Bern besteuert worden, wobei das KStA Solothurn die Besteuerung durch den Kanton Bern ausdrücklich anerkannt habe. Lediglich die Erhebung der direkten Bundessteuer sei vorbehalten worden. Nach Zahlung sämtlicher Steuern würden keine Steuerausstände mehr bestehen.

Der Beschwerdeführer habe sämtliche Voraussetzungen für die Rückerstattung der bezahlten Verrechnungssteuer, insbesondere auch die ihm obliegende Deklarationspflicht, erfüllt. Es sei aktenwidrig, wenn behauptet werde, dass im Zeitpunkt der Veranlagung in den Akten kein Anhaltspunkt vorgelegen habe, welcher auf die Ausrichtung einer allenfalls auch im Kanton Solothurn zu deklarierenden Liquidationsdividende hingewiesen habe. Das KStA Solothurn habe pflichtwidrig davon abgesehen, entsprechende Untersuchungshandlungen vorzunehmen, obwohl es im Besitze von Hinweisen gewesen sei, welche unmissverständlich darauf hingewiesen hätten, dass die Steuererklärung Solothurn 1997 nicht vollständig gewesen sei. Das KStA Solothurn habe durch sein Verhalten die ihm obliegenden Untersuchungspflichten zur Ermittlung der rechtserheblichen Steuerfaktoren für die direkte Bundessteuer verletzt. Dem Beschwerdeführer als steuerrechtlicher Laie sei beim Kantonswechsel nicht bewusst gewesen sei, dass in Bezug auf die Veranlagung der direkten Bundessteuer ein anderer Kanton als derjenige für die Staats- und Gemeindesteuern zuständig gewesen sei. Dort, wo den Veranlagungsbehörden die Vermögensanlagen und die daraus fliessenden Erträgnisse aus anderen Gründen (als der ordentlichen Deklaration) bekannt seien, könne nicht von Verheimlichung gesprochen werden. Im vorliegenden Fall habe zu keiner Zeit eine Steuergefährdung bestanden, da die Liquidationsdividende beiden involvierten kantonalen Veranlagungsbehörden angezeigt worden sei. Spätestens nach Entrichtung der Staats- und Gemeindesteuern der Kantone Bern und Solothurn sowie der direkten Bundessteuern sei der Sicherungszweck der Verrechnungssteuer entfallen.

3.2. In ihrer Vernehmlassung vom 11. Februar 2004 beantragte die EStV die Abweisung der Beschwerde. Sie hielt fest, dass der Beschwerdeführer den Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer verwirkt habe, weil er die von ihm empfangene Liquidationsdividende nicht ordnungsgemäss deklariert habe. Er hätte die am 30. Juni 1996 fällig gewordene Liquidationsdividende in seiner Steuererklärung 1997 an seinem Wohnsitz im Kanton Solothurn deklarieren müssen. Da er dies nicht getan habe, habe der Beschwerdeführer seinen Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer bezüglich der Liquidationsdividende verwirkt. Die EStV verwarf ausserdem den Einwand des Beschwerdeführers, dass er die Liquidationsdividende verrechnungshalber in Form einer Naturaldividende per Fälligkeitsdatum vom 22. Februar 1996 als er noch Wohnsitz im Kanton Bern gehabt habe, erhalten habe. Im Zeitpunkt des Kaufvertrages vom 20. Februar 1996 habe der Beschwerdeführer noch keinen Anspruch auf das Liquidationsergebnis gehabt. Dieser entstehe erst, wenn die Liquidation der Gesellschaft beendet sei. Vorher habe der Aktionär nur ein Recht auf den Liquidationsüberschuss. Im Februar 1996 habe weder das Liquidationsergebnis festgestanden noch seien die gesetzlich vorgeschriebenen Schuldenrufe durchgeführt worden. Vor dem Datum der Liquidationszwischenbilanz vom 30. Juni 1996 habe der Beschwerdeführer keinen Anspruch auf seinen künftigen Anteil am Liquidationsüberschuss gehabt. Deshalb habe die Tilgung der Kaufpreisforderung der Gesellschaft aus dem Vertrag vom 20. Februar 1996 nicht mit dem Anspruch am Liquidationsergebnis verrechnet werden können. Zudem seien die Forderungen entgegen der Behauptung des Beschwerdeführers gar nicht verrechnet worden. So sei dem Beschwerdeführer gemäss der Liquidations-Zwischenbilanz per 30. Juni 1996 vom 24.November 1996 anstelle der Kaufpreisforderung ein Darlehen in der Höhe von Fr. 1'300'000.-- gewährt worden. Da der Beschwerdeführer damit vom Kaufpreisschuldner zum Darlehensschuldner der Gesellschaft geworden sei, sei ihm durch die Übertragung des Eigentums an der verkauften Liegenschaft im Februar 1996 kein Geldwert zugeflossen. Damit sei dem Beschwerdeführer mit der Eigentumsübertragung an den mit Vertrag vom 20. Februar 1996 verkauften Grundstücken kein der Verrechnungssteuer unterliegender Ertrag ausgeschüttet worden. Zudem habe der Beschwerdeführer selber in seiner am 30. November 1997 eingereichten Berner Steuererklärung erläutert, dass die Liquidationsdividende von Fr. 971'942.25 dem „1/2-Anteil des Bilanzgewinns der X. + Co. AG in Liquidation, gemäss beigelegter Liquidations-Zwischenbilanz“ entspreche. Da sich dieser Bilanzgewinn unter Berücksichtigung des vorerwähnten Darlehens errechne, habe der Beschwerdeführer selber die im Februar 1996 stattgefundene Eigentumsübertragung nicht als Ausschüttung der Liquidationsdividende betrachtet. Weiter hielt die EStV fest, dass sie nicht bestreite, dass der Beschwerdeführer Ertrag und Aktienbesitz im Kanton Bern deklariert habe. Nach dem 31. März 1996 sei der Kanton Bern für die Veranlagung des Beschwerdeführers und die Besteuerung der am 30. Juni 1996 fällig gewordenen Liquidationsdividende aber nicht mehr zuständig gewesen, weshalb diese Deklaration die Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs nicht habe verhindern können. Der Beschwerdeführer hätte sämtliche nach dem 31. März 1996 fällig gewordenen Erträge und die dazugehörenden Vermögenswerte im Kanton Solothurn deklarieren müssen. Aus den Angaben des Beschwerdeführers habe nicht entnommen werden können, dass die Ausschüttung einer Liquidationsdividende erfolgt sei. Die Höhe der effektiv ausgeschütteten Liquidationsdividende von Fr. 971'942.25 lasse sich aus den gemachten Angaben nach wie vor nicht berechnen. Es sei nicht Sache der Steuerbehörden, besondere Nachforschungen anzustellen und das KStA Solothurn habe seine Untersuchungspflichten nicht verletzt. Schliesslich sei es unbeachtlich, ob der Steuerpflichtige als steuerrechtlicher Laie die Deklarationspflicht schuldhaft oder unverschuldet verletzt habe. Zumindest habe der Beschwerdeführer als Liquidator mit Einzelunterschrift und als Sekretär des Verwaltungsrates die ordnungsgemässe Deklaration fahrlässig unterlassen. Aus der Liquidationszwischenbilanz per 30. Juni 1996, welche vom Beschwerdeführer miterstellt worden sei, gehe klar hervor, dass die in Frage stehende Liquidationsdividende nicht vor dem 30. Juni 1996 fällig geworden sei. Der Beschwerdeführer habe somit bereits im November 1996, also lange vor Eintritt der Rechtskraft der Veranlagung 1997, gewusst, dass ihm die fragliche Liquidationsdividende frühestens am 30. Juni 1996, als er bereits 3 Monate im Kanton Solothurn domiziliert gewesen sei, entrichtet worden sei. Zudem sei nicht nachvollziehbar, wie die geltend gemachte Naturaldividende von Fr. 1'300'000.00 mit der Liquidationsdividende von Fr. 971'942.25 in Zusammenhang stehen würden. Ob der Beschwerdeführer aufgrund eines Nachsteuerverfahrens die entsprechende Einkommenssteuer bezahlt habe, spiele für die Verwirkung des Anspruchs auf die Verrechnungssteuer keine Rolle.

3.3. Das KStA Solothurn beantragte in seiner Vernehmlassung vom 14. Februar 2004 die Abweisung der Beschwerde. Die Veranlagungsbehörde habe festgestellt, dass die Liquidationsdividende aus dem Jahre 1996 mit der Steuererklärung 1997 im Kanton Solothurn nicht ordnungsgemäss deklariert worden sei. Weil der Beschwerdeführer im Laufe des Jahres 1996 seinen steuerrechtlichen Wohnsitz vom Kanton Bern in den Kanton Solothurn verlegt habe, sei die korrekte Besteuerung dieser Liquidationsdividende bei der direkten Bundessteuer anschliessend in einem Nachsteuerverfahren mit der Begründung „nicht deklarierte Liquidationsdividende“ durchgeführt worden. Nach dem Rückzug seiner Einsprache sei die entsprechende Nachsteuerveranlagung rechtskräftig geworden. Der Beschwerdeführer habe es unterlassen, den Betrag der Liquidationsdividende in der solothurnischen Steuererklärung des Jahres 1997 in irgendeiner Form als Einkommen zu deklarieren. Auch das Wertschriftenverzeichnis des Steuerjahres 1997 enthalte keinerlei Angaben über die Firma "X. & Co AG in Liquidation". Der Beschwerdeführer habe es auch unterlassen, die Liquidationsbilanz dieser Firma einzureichen. Die verschiedenen Beilagen zur Steuererklärung 1997 seien nicht zur Feststellung von zusätzlichem Einkommen in der Höhe der Liquidationsdividende durch die Steuerbehörden Solothurn geeignet gewesen. Das KStA Solothurn habe erst durch die Mitteilung der EStV vom 13. August 1999, als die Veranlagung 1997 bereits rechtskräftig gewesen sei, über das abgelehnte Gesuch um Meldung anstelle von Steuerentrichtung Kenntnis von der steuerbaren Leistung einer Liquidationsdividende an den Beschwerdeführer erhalten. Zur Untersuchungspflicht hielt das KStA Solothurn fest, dass es zu ergänzenden Untersuchungen nur dann verpflichtet sei, wenn die Steuererklärung Fehler aufweise, welche klar ersichtlich bzw. offensichtlich seien. Bloss erkennbare Mängel genügten dafür nicht. Im weiteren könnten nach der bundesgerichtlichen Praxis auch diejenigen Personen den Anspruch auf Rückerstattung verlieren, welche ihre Mitwirkungspflichten nicht vorsätzlich, sondern aus blosser Nachlässigkeit oder Ungeholfenheit nicht nachkommen würden. Das vom Beschwerdeführer erwähnte Schreiben vom 10. November 1997, welche der Beschwerdeführer zusammen mit der Solothurner Steuererklärung 1997 beim Steuerbüro in seiner Wohnsitzgemeinde abgegeben haben wolle, sei nicht aktenkundig. Im Schreiben selber fehle jeglicher Hinweis auf eine erfolgte Ausschüttung eines Liquidationserlöses durch die Firma "X. & Co AG". Im Liegenschaftskaufvertrag fehlten jegliche Angaben über den Zeitpunkt der Verrechnung. Weder der Brief vom 10. November 1997 noch der Liegenschaftskaufvertrag könnten Wirkung als Ersatzdeklaration für die Liquidationsdividende entfalten. Die nach der Praxis geforderte grobe Missachtung der Untersuchungspflichten könne dem KStA Solothurn nicht vorgehalten werden.

3.4. In seiner Rückäusserung vom 30. April 2004 hielt der Beschwerdeführer an seinen Anträgen fest und liess ausführen, dass das KStA Solothurn bereits vor der Mitteilung der EStV vom 21. September 2001 über die Beteiligung des Beschwerdeführers an der "X. & Co AG" informiert worden sei. Das KStA Solothurn seit bereits mit der Steuererklärung 1997 (mit deren Einreichung am 10. November 1997) sowie mit den zugehörigen Beilagen informiert worden. Zudem habe das KStA Solothurn selber festgehalten, dass es bereits am 13. August 1999 via Mitteilung der EStV über das Beteiligungsverhältnis orientiert worden sei. Es sei aktenkundig, dass der Beschwerdeführer der Veranlagungsbehörde verschiedene Hinweise habe zukommen lassen, aus welchen sich ein steuerlich relevanter Zufluss in der Bemessungsperiode 1996 ergeben habe (Schreiben vom 10. November 1997; Kaufvertrag vom 20. Februar 1996; Einlageblatt Formular 1.85 zur Steuererklärung 1997 für den Kanton Solothurn; Orientierungen der Steuerverwaltung des Kantons Bern über vier interkantonale
Steuerausscheidungen; Liquidationszwischenbilanz per 30. Juni 1996 bei den Steuerakten des Kantons Solothurn, welche vermutlich mit der Steuererklärung 1997 für den Kanton Solothurn eingereicht worden sei). Indem die Veranlagungsbehörde trotz dieser Hinweise jegliche klärenden Untersuchungshandlungen unterlassen habe, sei sie ihrer Untersuchungspflicht nicht nachgekommen. Für die ersten drei Monate des Bemessungsjahres 1996 habe der Beschwerdeführer für den Kanton Bern eine korrekte Deklaration abgegeben. Im Kanton Solothurn habe er die verbleibenden neun Monate sowohl für den Staat wie für den Bund ebenfalls korrekt deklariert. Er habe es lediglich unterlassen, die ersten drei in Bern deklarierten Monate auch auf dem Steuerformular des Kantons Solothurn in der Spalte für die direkte Bundessteuer zu deklarieren. Das solothurnische Steuerformular habe für unterjährige Zuzüger nicht explizit die ganzjährige Deklaration der direkten Bundessteuer verlangt. Der Fehler, der dem Beschwerdeführer aufgrund der uneinheitlichen und verwirrlichen kantonalen Formulare unterlaufen sei, sei ihm nicht vorzuwerfen. Die Veranlagungsbehörde habe genügend Anlass gehabt, weitere Untersuchungshandlungen vorzunehmen. Wenn die Steuerehrlichkeit unbestritten sei, dürfe nicht auf Praktikabilitätslösungen abgestellt werden. Steuerehrlichkeit habe auch das KStA Solothurn dem Beschwerdeführer ausdrücklich attestiert und vom einem Hinterziehungsverfahren abgesehen. Nach einer massgeblichen Lehrmeinung sei aber die Hinterziehung, mindestens der Hinterziehungsversuch, Voraussetzung für die Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs, ansonsten würde der Zweck der Verrechnungssteuer als Defraudantensteuer der ratio legis widersprechen. Mit der Zustimmung zur Nachbesteuerung durch den Kanton Bern hätten alle beteiligten Steuerverwaltungen anerkannt, dass der Zufluss der Ausschüttung in einem Zeitpunkt erfolgt sei, in dem der Steuerpflichtige noch Wohnsitz im Kanton Bern gehabt habe. Damit sei die faktische sofortige Liquidation allseits anerkannt worden. Es stelle sich damit nur noch die Frage der korrekten Deklaration für die direkte Bundessteuer. Als die ausschüttende Gesellschaft mit Schreiben vom 10. Dezember 1998 die EStV über die Ausschüttung informiert und gleichzeitig das Meldeverfahren beantragt habe, sei die Veranlagung 1997 des Kantons Solothurn noch nicht rechtskräftig gewesen. Der Kanton Solothurn habe über die Ausschüttung via der darauf erfolgten Absprachen mit der EStV Kenntnis auch zur Vornahme der Bundessteuerveranlagung gehabt. Zudem sei es Praxis, dass der Kanton Bern beim Wegzug eines Steuerpflichtigen dem Zuzugskanton eine interkantonale Steuerausscheidung zur Verfügung stelle. Im vorliegenden Fall sei für die Solothurner Steuerbehörden daraus ersichtlich gewesen, dass ihm der Kanton Bern ein Einkommen in der Grössenordnung der fraglichen Ausschüttung zur Besteuerung zugewiesen habe. Damit sei klar, dass das Verhalten des Steuerpflichtigen in keinem Zeitpunkt die Steuererhebung für Kanton oder Bund gefährdet habe. Im übrigen erscheine es bedenklich, dass in einer Situation, wo sich alle beteiligten Personen und Steuerverwaltungen über die Ausschüttung und die damit verbundenen Deklarations- und Veranlagungspflichten nicht restlos im klaren gewesen seien, das Argument des steuerrechtlichen Laien nicht gelten solle. Mit dem Brief vom 10. November 1997 und den Beilagen sei die Steuerverwaltung auf die Liquidation hingewiesen worden. Gegen das Argument der eingeschränkten Untersuchungspflicht im Massenverfahren spreche im konkreten Fall, dass die Veranlagung des Beschwerdeführers sowieso erheblichen Aufwand verursacht habe. Die Verletzung handelsrechtlicher Schutzbestimmungen stehe dem Vollzug der faktischen Liquidation nicht entgegen. Allfällige Mängel würden nicht zur Nichtigkeit der Liquidation, sondern bloss zu deren Anfechtung führen, was die Möglichkeit der Mangelheilung eröffne. Aufgrund der faktischen Liquidation sei die sofortige Verrechnung mit dem Anspruch auf das Liquidationsbetreffnis erfolgt. Die Nichtdeklaration der Beteiligung des Beschwerdeführers im Wertschriftenverzeichnis per 31. Dezember 1996 zeige, dass die Gesellschaft zumindest faktisch liquidiert gewesen sei, was ein weiterer Hinweis für die Steuerbehörden gewesen sei. Im weiteren erläutert der Beschwerdeführer den Zusammenhang zwischen Grundstückkaufvertrag, den Kaufpreistilgungsbestimmungen und der Liquidationszwischenbilanz.