Directive Audit spécial des subventions

1 But, champ d’application et destinataires

La présente directive est une aide à l’exécution fournie par l’Office fédéral des transports (OFT). Elle règle les prescriptions, la marche à suivre et les procédures de l’audit spécial annuel qui doivent être effectuées sur mandat (« audit spécial des subventions »)1. Elle s’adresse en principe aux entreprises bénéficiaires de subventions octroyées par l’OFT dans le domaine du transport régional de voyageurs (TRV) et / ou de l’infrastructure, et aux mandataires effectuant des audits spéciaux des subventions. Pour les entreprises qui ne reçoivent pas de subventions de la part de l’OFT, c’est aux commanditaires respectifs de décider si la présente directive est applicable ou non. L’audit spécial soutient les entreprises dans l’évaluation indépendante du respect des prescriptions du droit des subventions. C’est un instrument de surveillance important des subventions et il complète le controlling et les audits des commanditaires et des contrôles des finances. Cependant, la responsabilité du respect des lois spéciales applicables dans le domaine des transports publics et subsidiairement de la loi sur les subventions incombe à l’entreprise bénéficiaire des subventions. Il incombe au conseil d’administration et à la direction de l’entreprise d’implémenter les mesures et contrôles nécessaires. La présente directive a été élaborée avec le concours de la Commission Finances de l’Union des transports publics (UTP) et de l’Association des experts en audit (EXPERTsuisse) ; au besoin, elle est mise à jour par l’OFT.

2 Bases légales

Les bases légales du droit des subventions de la Confédération régissant les indemnités et les aides financières octroyées au titre du TRV et de l’infrastructure sont les suivantes : – Code des obligations (CO ; RS 220) ; – Loi du 28 juin 1967 sur le Contrôle des finances (LCF ; RS 614.0) ; – Loi fédérale du 5 octobre 1990 sur les subventions (LSu ; RS 616.1) ; – Loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer (LCdF ; RS 742.101) ; – Ordonnance du 14 octobre 2015 sur les concessions, la planification et le financement de l’infrastructure ferroviaire (OCPF ; RS 742.120). – Loi du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs (LTV ; RS 745.1) ; – Ordonnance du 16 octobre 2024 sur l’indemnisation et la présentation des comptes du transport régional de voyageurs (OITRV ; RS 745.16). Pour les offres du trafic concessionnaire commandées par les cantons et les communes sans participation de la Confédération, les lois respectives s’appliquent.

1 Art. 38, al. 3, LTV 3 / 14

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

3 Définitions

Signification des termes utilisés dans la présente directive : a) Audit d’états financiers : un contrôle ordinaire2 destiné à obtenir une sécurité suffisante ou restreint3 destiné à obtenir une sécurité limitée. Lors d’un contrôle ordinaire, il y a lieu d’appliquer les normes d’audits suisses (NAS) d’EXPERTsuisse, et lors d’un contrôle restreint, il y a lieu d’appliquer la norme suisse relative au contrôle restreint (NCR) d’EXPERTsuisse et de FIDUb) Mandant : le conseil d’administration ou l’organe comparable de la société bénéficiaire de subventions. c) Mandataire : en règle générale, l’organe de révision de la société bénéficiaire de subventions mais dans tous les cas une société d’audit qui remplit les conditions d’admission respectives de l’Autorité fédérale de surveillance en matière de révision (ASR). d) Commanditaire : l’OFT, les cantons ou les communes. e) Contrôles des finances : les contrôles des finances des villes, des cantons ou de la Confédération investis d’un mandat légal de surveillance des finances ou la section Révision de l’OFT. f) Révision interne : une activité d’audit et de conseil indépendante des affaires courantes, objective et compétente, qui soutient l’organisation dans la réalisation de ses objectifs. g) Organe de révision4 : un organe élu par l’Assemblée générale, qui remplit les conditions d’admission édictées par l’Autorité fédérale de surveillance en matière de révision (ASR) et qui vérifie les comptes annuels ainsi que la proposition du Conseil d’administration à l’Assemblée générale concernant l’emploi du bénéfice résultant du bilan. h) Subventions et volume de subventions : l’ensemble des aides financières5 et des indemnités6 versées par les pouvoirs publics en vertu de la LTV7 et de la LCdF8, à l’exception de celles versées au titre d’aménagements d’infrastructure prévus dans des conventions de mise en œuvre ou dans le cadre de cautionnements. i) Secteur « Transport régional de voyageurs (TRV) » : les lignes du transport régional de voyageurs qui font l’objet d’une commande conjointe de la Confédération et des cantons en vertu de l’art. 28, al. 1, LTV. j) Secteur « Infrastructure » : les tronçons de l’infrastructure ferroviaire commandés par la Confédération. Dans certains cas, cela peut comprendre d’autres tronçons dont le financement est convenu avec des cantons.

k) Secteur « Autres subventions » : les autres offres de transport concessionnaire commandées par les cantons et/ou les communes, comme par exemple le trafic local mais pas les activités annexes.

2 Art. 727 CO

5 Art. 3, al. 1, LSu

6 Art. 3, al. 2, LSu

7 Art. 28 LTV

8 Art. 51 LCdF 4 / 14

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

4 Mandat

4.1 Objets d’audit

Les entreprises de transport et les gestionnaires d’infrastructure qui obtiennent annuellement des subventions dépassant au total 1 million de francs9 sont soumis à un audit spécial annuel. Les commanditaires peuvent contraindre d’autres entreprises à donner un mandat d’audit spécial.

4.2 Audit prudentiel

L’audit spécial des subventions est un audit prudentiel à réaliser sur mandat10.

4.3 Confirmation de mandat

En vue de l’audit spécial, le mandant et le mandataire concluent une confirmation de mandat qui règle notamment les points suivants : – Secret professionnel : le mandant libère le mandataire du secret professionnel envers les commanditaires et les contrôles des finances. – Consultation des documents de travail : les contrôles des finances des commanditaires peuvent, en cas de constatations significatives, consulter les documents de travail du mandataire. – Utilisation des résultats des travaux : lors du contrôle spécial, le mandataire peut utiliser les constatations et conclusions faites dans le cadre de la révision légale.

4.4 Révision interne

Si le mandant dispose d’une révision interne, celle-ci doit être impliquée de manière appropriée dans l’audit spécial. L’implication se fait sous la direction et la surveillance du mandataire.

4.5 Moment du contrôle

Le contrôle doit être planifié de manière à ce que des effets de synergie du contrôle des comptes puissent être exploitées. L’audit spécial doit être achevé avant l’assemblée générale.

4.6 Coûts

Les coûts de l’audit spécial donnent droit à l’indemnité et peuvent être intégrés aux comptes planifiés et effectifs. Les honoraires sont fixés selon les taux usuels dans la branche et négociés avec le mandataire.

4.7 Contrôle qualité

Afin de garantir la qualité de l’audit spécial, il convient de prendre au moins les mesures suivantes : – Le mandataire doit fixer des principes internes quant au contrôle qualité et veiller à ce que ces principes soient respectés. Les principes sont fonction de la taille et de la complexité de l’organisation du mandant. Une procédure par analogie à des standards de contrôle qualité est recommandée11 dans la mesure où cela s’avère judicieux. – Les collaborateurs chargés de l’audit doivent être surveillés ; ils doivent disposer des compétences et capacités appropriées leur permettant d’évaluer le respect des prescriptions liées au droit spécial dans les domaines du transport de voyageurs, de l’infrastructure ferroviaire et des subventions. Ils disposent en particulier de connaissances approfondies dans le domaine de la comptabilité analytique. Ils doivent aussi respecter les prescriptions concernant l’indépendance, valables pour l’audit d’états financiers.

9 Art. 38, al. 3, LTV

10 Art. 394 ss CO

11 En particulier les prescriptions en matière de garantie de la qualité conformément aux normes d’audit suisses (NAS) et à

la norme suisse relative au contrôle restreint (NCR). 5 / 14

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

– L’audit spécial doit être documenté en temps utile et à un degré permettant à un tiers auditeur expérimenté de comprendre et de retracer les procédures d’audit et les conclusions. La documentation d’audit est propriété du mandataire. – Les éléments probants d’audit doivent être suffisants et appropriés. Les conclusions qui en ont été tirées forment la base de l’établissement des rapports. Les tests de procédures servent à examiner la conception et l’efficacité des processus et des contrôles ; tandis que, avec les contrôles de substances, des vérifications de détails et des procédures analytiques sont effectuées. Les éléments probants s’obtiennent, par exemple, par des consultations, des observations, des interrogations, des confirmations et des calculs. Lors du contrôle par sondage, l’étendue de celui-ci doit fournir une base suffisante permettant de tirer des conclusions sur l’état de fait à examiner et de réduire le risque inhérent aux sondages à un niveau acceptable.

5 Procédures d’audit

Les procédures d’audit à effectuer annuellement figurent en annexe. L’étendue de ces procédures varie selon le volume de subventions12 :

Étendue d’audit « standard » Volume annuel des subventions ≥ CHF 10 mio

Étendue d’audit « réduite » Volume annuel des subventions ≥ CHF 1 mio < CHF 10 mio

Les procédures d’audit doivent être effectuées dans les secteurs suivants :

• Transport régional de voyageurs (TRV) ;

• Infrastructure (Infra) ;

• Autres subventions. Sur la base de l’évaluation des risques, il faut procéder à une planification pluriannuelle lors de la planification de l’audit. Afin de réduire les risques liés aux subventions dans la comptabilité analytique et les comptes prévisionnels, l’auditeur fixe des priorités. Il appartient à l’auditeur de choisir la nature et la portée de cet audit ciblé en fonction de ces priorités. Étant donné que la Confédération ne subventionne pas le secteur « Autres subventions », les procédures d’audit de ce secteur sont effectuées en premier lieu à l’attention des cantons et des communes. L’OFT n’évalue donc pas les critiques ni les recommandations formulées dans ce secteur.

6 Établissement du rapport

6.1 Contenu

Le rapport doit être établi dans une langue officielle suisse et comprendre au moins les éléments suivants :

12 Comprend l’ensemble des aides financières et des indemnités versées par les pouvoirs publics en vertu de la LTV et de la

LCdF, exceptées celles versées au titre d’aménagements d’infrastructure prévus dans des conventions de mise en œuvre ou dans le cadre de cautionnements (par entreprise, à savoir pas de point de vue consolidé). 6 / 14

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

1 L’essentiel en bref

Résumé des principales conclusions et recommandations

2 Contexte

a) Confirmation de l’indépendance (y c. indications concernant tous les mandats et les honoraires)

Partie générale b) Qualification et composition de l’équipe d’audit c) Période des procédures d’audit et démarche adoptée lors de l’audit. d) Étendue des travaux de tiers sur lesquels l’auditeur s’est appuyé (y c. implication de la révision interne)

3 Planification de l’audit

a) Estimation des risques liés à la planification de l’audit b) Stratégie générale d’audit (y c. planification pluriannuelle et audit ciblé)

4 Exécution du contrôle

a) Indications concernant les procédures d’audit effectuées par domaine.

5 Résultats

a) Principaux résultats de l’audit par domaine b) Critiques et recommandations (y c. classement par pertinence) c) État d’avancement de la mise en œuvre des recommandations précédentes d) Remarques sur des difficultés rencontrées lors de l’exécution de l’audit spécial et/ou sur des divergences d’opinion avec le mandant concernant l’évaluation de faits perti­

Partie spécifique nents en matière de subventions

6 Mesures du mandant

Si l’audit donne lieu à des recommandations, il y a lieu d’intégrer les mesures de mise en œuvre et une prise de position du mandant (y c. délais et compétences). Les anomalies dans les comptes par secteurs qui ont des incidences sur les indemnisations et/ou les réserves relevant de lois spéciales doivent être corrigées, indépendamment du caractère significatif.

7 Explications concernant des faits particuliers

Présentation de faits particuliers relevés par les procédures d’audit.

Il n’est pas permis d’établir plusieurs rapports (notamment par commanditaire).

6.2 Destinataires

Le rapport est établi à l’attention du mandant. Celui-ci le transmet à l’OFT et aux cantons dans les 30 jours après réception. Les communes peuvent demander le rapport au mandataire. Il appartient au mandant de décider si les résultats de l’audit spécial sont présentés à l’Assemblée générale. Une communication proactive est préconisée.

7 Entrée en vigueur

La présente directive (version 5.0) entre en vigueur le 1er janvier 2026.

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

Directrice Division Financement

Christa Hostettler Martin von Känel, directeur suppléant

Annexe : – Procédures d’audit spécial

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

Annexe – Procédures d’audit spécial

Domaine Procédure d’audit Secteur13 Étendue de l’audit Autres TRV Infra Standard Réduite subv. Évaluation des Abrogation de contrôles internes X X X X / risques Évaluation du risque lié à l’abrogation de mécanismes de contrôle internes par des collabo­ Environnement rateurs dirigeants (« Management Override of Controls ») dans les comptes de frais d’exdu contrôle ploitation et de prestations (comptabilité analytique) et dans les comptes planifiés. Évaluation des risques liés aux subventions X X X X / Cette action de contrôle sert à l’évaluation des risques. Elle a lieu sur la base d’interviews/d’entretiens avec le conseil d’administration et la direction (ou organes similaires), d’entretiens avec des collaborateurs et de conclusions tirées de l’audit des états financiers14 exigé par la loi. Des contrôles d’efficacité ne sont pas exigés. a) Évaluation des risques liés aux subventions dans les comptes de frais d’exploitation et de prestations et dans les comptes planifiés15 concernant : ➢ l’alignement sur l’organisation et les offres de prestations de l’entreprise16 ; ➢ les subventions croisées au sein des secteurs indemnisés et entre des secteurs ayant droit aux indemnités et des secteurs n’ayant pas droit aux indemnités (activités annexes notamment) ; ➢ le non-respect du principe des coûts complets (par ex. par des marges bénéficiaires) ; ➢ les compensations entre les sociétés du groupe (par ex. via des marges bénéficiaires) ;

13 Les actions de contrôle doivent être effectuées dans les secteurs marqués d’un « X ». Description des secteurs cf. ch. 3. 14 Art. 728a, al. 1, ch. 3, CO, selon lequel l’organe de révision est chargé de vérifier l’existence d’un système de contrôle interne (SCI). 15 Les comptes planifiés dans l’offre servent d’élément probant des coûts non couverts de certaines offres d’un secteur ou de l’ensemble du secteur. 16 Art. 60, al. 3, OITRV, selon lequel la comptabilité analytique est établie en fonction de l’organisation et des offres de prestations de l’entreprise.

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

Domaine Procédure d’audit Secteur13 Étendue de l’audit Autres TRV Infra Standard Réduite subv. ➢ l’exactitude des coûts et des recettes estimés pour les comptes prévisionnels pour le ➢ d’autres risques. b) Vérification de l’existence de contrôles englobant toute l’entreprise en matière de risques liés aux subventions et évaluation de leur adéquation c) Vérification de l’existence de processus et de contrôles du système de contrôle interne (SCI) en matière de risques liés aux subventions et évaluation de leur adéquation

Conflits d’intérêts19 X X X X / a) Évaluation du risque de conflits d’intérêts b) Évaluation de l’existence et, le cas échéant, de l’adéquation des processus et des contrôles pour déceler et résoudre des conflits d’intérêts impliquant des membres du conseil d’administration et de la direction (ou des organes similaires)

17 Pour la prestation qu’ils commandent conjointement, les commanditaires indemnisent les entreprises pour les coûts non couverts selon les comptes planifiés (art. 28, al. 1, LTV). 18 Les coûts non couverts planifiés de l’exploitation et de la maintenance de l’infrastructure ferroviaire, y compris les amortissements et les coûts d’investissement non activables, donnent lieu au versement d’une indemnité (Art. 51b, al. 1, LCdF). Une convention sur les prestations est conclue à cet effet, elle se base entre autres sur les comptes prévisionnels (Art. 51 LCdF). 19 Il y a conflit d’intérêts, si un membre du conseil d’administration ou de la direction est obligé de sauvegarder les intérêts de l’entreprise tout en ayant des intérêts propres contradictoires (par ex. en raison d’un emploi ou d’un mandat, de participations, de relations familiales, d’une fonction politique, systèmes de rémunération).

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

Domaine Procédure d’audit Secteur13 Étendue de l’audit Autres TRV Infra Standard Réduite subv. Bilan Comptabilisation des indemnités X X X X X Compte de résul­ Les indemnités correspondent-elles aux conventions et sont-elles imputées correctement tats aux différents secteurs, lignes/tronçons ? Lorsqu’il y a plus de 20 lignes/tronçons, il faut au Annexe moins en contrôler 20 de manière exhaustive. Les lignes/tronçons supplémentaires doivent être contrôlés par sondages dont le nombre doit être fixé en fonction des risques. Lorsque Comptabilité anale nombre de lignes/tronçons est inférieur à 20, le contrôle est exhaustif. lytique Comptes plani­ Comptabilisation et délimitation des contributions d’investissement / / X X X fiés a) La ventilation de la contribution d’investissement en prêts et en indemnités d’amortissement est-elle comptabilisée et délimitée correctement (coordination avec la déclaration à l’OFT) ? b) L’indemnité d’amortissement correspond-elle exactement aux frais d’amortissement (pas d’influence sur le bénéfice/déficit) ? Séparation du secteur Infrastructure / / X X X Les principes de séparation au bilan20 sont-ils respectés, les actifs et les passifs sont-ils attribués selon les prescriptions ? Compte des immobilisations et des amortissements21 : X X X X X a) L’attribution au secteur22, aux immobilisations (TRV), à la catégorie d’immobilisation (Infra) et aux groupes d’immobilisations (TRV) / type d’immobilisation (TRV) lors d’entrées est-elle vérifiable ? b) Est-ce que les immobilisations sont correctement amorties ? c) Y a-t-il eu une approbation préalable de l’OFT en cas de sorties d’immobilisations et de modifications du besoin de terrain du secteur Infrastructure 23 ? Dans quelles conditions

20 Art. 66, al. 2, LCdF, selon lequel les entreprises ferroviaires doivent séparer le secteur de l’infrastructure des autres activités dans le bilan et dans les comptes des immobilisations.

21 Art. 61 ss OITRV

22 Art. 62 LCdF concernant la délimitation du secteur de l’infrastructure. 23 Prescriptions de la convention sur les prestations, selon lesquelles une approbation de l’OFT est requise si ce type de transaction a lieu dans le secteur de l’infrastructure.

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

Domaine Procédure d’audit Secteur13 Étendue de l’audit Autres TRV Infra Standard Réduite subv. la transaction a-t-elle été effectuée et a-t-elle été réalisée conformément à la marche à suivre approuvée par l’OFT ? d) Du matériel roulant/des bus d’un secteur donnant droit à l’indemnité ont-ils été vendus ou transférés dans les activités annexes et à quelles conditions la transaction a-t-elle eu lieu ? Les bénéfices des ventes ont-ils été comptabilisés par secteurs ? Utilisation des bénéfices et affectation aux réserves X X X X X a) L’utilisation des bénéfices et l’affectation aux réserves des secteurs sont-elles effectuées ➢ Art. 36 LTV (secteur TRV) ; ➢ Art. 67 LCdF (secteur infrastructure) ; ➢ Lois/prescriptions cantonales et/ou communales (autres offres commandées sans la participation de la Confédération) ? b) Des charges et produits exceptionnels24 ont-ils eu des répercussions significatives sur le résultat ? Dans quel secteur ceux-ci ont-ils été comptabilisés ? Décrire les évènements exceptionnels sur les plans qualitatif et quantitatif. c) Des bénéfices ont-ils été versés (montant et bénéficiaire) ?

Réserves latentes X X X X X

24 Les charges et produits exceptionnels (art. 959b, al. 2, ch. 9, et al. 3, ch. 6, CO) sont des opérations inhabituelles, généralement uniques ou non directement liées à la marche des affaires.

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

Domaine Procédure d’audit Secteur13 Étendue de l’audit Autres TRV Infra Standard Réduite subv. Existe-t-il des réserves latentes25 ? Quantifier et décrire les écarts.

Présentation dans l’annexe X X X X X L’annexe indique-t-elle correctement toutes les assurances de choses et assurances responsabilité civile, montants de couverture compris, conclues en vue de l’exploitation des lignes et tronçons concessionnaires (art. 66, al 1, lit. b OITRV) ?

Présentation dans l’annexe concernant l’infrastructure / / X X X a) L’annexe contient-elle le compte des investissements du secteur Infrastructure (art. 66, al 1, lit. b OITRV) ? b) L’annexe ou les comptes annuels présentent-ils séparément les valeurs d’acquisition et les valeurs comptables du secteur Infrastructure (art. 2, al. 4, OCPF) ? c) L’annexe ou les comptes de résultats présentent-ils séparément les amortissements du secteur Infrastructure (art. 2, al. 5, OCPF) ? Autres opérations de contrôle X X X X X a) Exécution de l’audit ciblé selon la planification pluriannuelle et le plan de rotation b) Autres procédures d’audit que le mandataire considère comme nécessaires, du fait de données spécifiques ou de risques accrus liés aux subventions.

Divers Controlling des recommandations X X X X X Les recommandations des contrôles précédents ont-elles été mises en œuvre intégralement et dans les délais ?

25 L’art. 59, al. 1, OITRV, dispose que les comptes annuels de toutes les entreprises doivent rendre une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats. La définition des réserves latentes et le traitement de certaines transactions figurent dans la directive OFT (Guidance) sur les réserves latentes.

Référence du dossier : / BAV-041.4-00002/00007/00003/00013/00002/00004/00001/00006/00001

Domaine Procédure d’audit Secteur13 Étendue de l’audit Autres TRV Infra Standard Réduite subv. Thèmes particuliers X X X X X Procédures d’audit complémentaires conformément aux prescriptions de l’OFT (au besoin ou, par ex., en cas d’indications concernant des défauts dans le SCI pertinent pour les subventions) SCI en cas de Evaluation du SCI X X X n.a.26 X contrôle restreint Les procédures d'audit effectuées donnent-elles lieu de penser que le SCI présente des défauts essentiels (selon l’évaluation des risques, des procédures d’audit supplémentaires sont effectuées sur mandat de l’OFT) ? Si tel est le cas, l’impact de ces défauts sur le respect de la loi sur les subventions et des lois spéciales doit être évalué.

26 Non applicable, car les entreprises qui reçoivent annuellement plus de 10 millions de francs de subventions au titre du TRV et de l’Infrastructure sont soumises à un contrôle ordinaire (art. 38, al. 2, LTV) : lors d’un contrôle ordinaire, l’existence du SCI doit impérativement être vérifiée (art. 728a, al. 1, ch. 3 CO). Des procédures d’audit relatives au SCI sont par ailleurs déjà réalisées d’après le chapitre « Évaluation des risques environnement de contrôle ».