Procedura: reclamo, legittimazione, debito d’imposta di zero franchi, procedura penale per tentativo di sottrazione d’imposta in corso

1.

1.1.

La Camera di diritto tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli Uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a condizione che il gravame sia ricevibile in ordine. Essa deve pertanto esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo, sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una persona legittimata, indipendentemente dal fatto che, nella decisione su reclamo, l’Ufficio di tassazione abbia esaminato nel merito la questione o si sia limitato ad analizzare la ricevibilità del reclamo del contribuente.

1.2

Secondo l’art. 140 cpv. 1 prima frase LIFD il contribuente può impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell’autorità di tassazione, entro 30 giorni dalla notificazione, davanti a una commissione di ricorso indipendente dall’autorità fiscale. Nel diritto cantonale, l’art. 227 cpv. 1 prima frase LT prevede che il contribuente possa impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell’autorità di tassazione, entro trenta giorni dalla notifica, davanti alla Camera di diritto tributario.

1.3

Il riconoscimento della legittimazione ricorsuale implica l’esistenza di un interesse degno di protezione, sia esso un interesse di diritto o di fatto, direttamente connesso con l’oggetto della contestazione ed attuale (Dubey/Zufferey, Droit administratif général, Basilea 2014, n. 2082 ss, p. 733 ss; Scolari, Diritto amministrativo, Parte generale, Bellinzona 1988, p. 200 s.). In altri termini, perché sia data la legittimazione, devono essere adempiuti i seguenti presupposti:

· l’interessato deve essere toccato e pregiudicato dalla decisione: è irrilevante che si tratti di interessi giuridici o fattuali, bastando che la decisione gli cagioni uno svantaggio economico, ideale, materiale o di altra natura;

· il ricorrente deve dimostrare di avere un interesse alla modifica della decisione: si richiede pertanto che egli sia toccato in modo particolare e diretto, in misura maggiore e con intensità superiore rispetto a chiunque altro (Dubey/Zufferey, loc. cit. e giurisprudenza citata; Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, Vol. II, 4^a ediz., Basilea/Francoforte 1993, n. 1980, p. 489).

1.4

In linea di principio, si presume che sussista un interesse degno di protezione all’annullamento o alla modifica di una decisione di tassazione quando, per il periodo fiscale litigioso, viene chiesta una riduzione degli elementi imponibili o dell’onere fiscale complessivo (DTF 150 II 409 consid. 2.3.1 e giurisprudenza citata).

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, nel caso di una cosiddetta tassazione zero (“Nullveranlagung”), il contribuente non ha di norma un interesse all’accertamento o un altro interesse alla tutela giuridica che lo legittimi all’impugnazione della decisione. L’impugnazione sarà possibile solo nel periodo fiscale in cui conseguirà (nuovamente) un utile imponibile. La situazione potrebbe essere diversa se la tassazione zero, nonostante non vi sia alcuna imposta da pagare nel periodo fiscale litigioso, producesse effetti giuridici immediati che devono essere chiariti senza indugio (DTF 150 II 409 consid. 2.3.2 e giurisprudenza citata).

1.5

Nel caso che qui ci occupa, con le decisioni impugnate l’UTPG ha commisurato in zero franchi il debito d’imposta federale e cantonale sull’utile della contribuente per i periodi fiscali 2018, 2019 e 2020.

Del resto, l’autorità materiale di cosa giudicata si riferisce soltanto al dispositivo di una decisione, per cui la legittimazione non può venir tratta dalla semplice contestazione di alcuni punti della relativa motivazione (DTF 140 I 114 consid. 2.4.2 e giurisprudenza citata).

La ricorrente non è quindi lesa nei suoi interessi personali dalla decisione impugnata e non è pertanto legittimata a ricorrere.

2.

2.1.

Secondo l’insorgente, avrebbe un manifesto interesse degno di protezione a contestare le decisioni fiscali in quanto sottoposto a una procedura penale per tentativo di sottrazione d’imposta per gli stessi periodi fiscali.

2.2.

2.2.1

Secondo gli articoli 176 cpv. 1 LIFD e 259 cpv. 1 LT, chiunque tenta di sottrarre un’imposta è punito con la multa.

Gli articoli 176 cpv. 2 LIFD e 259 cpv. 2 LT prevedono che la multa è pari a due terzi della multa inflitta nel caso di sottrazione intenzionale e consumata d’imposta.

La legge non prevede dunque una pena specifica per il tentativo di sottrazione, ma stabilisce che la multa sia pari a due terzi i quella inflitta nel caso di sottrazione intenzionale e consumata d’imposta. Per determinare la pena in caso di tentativo di sottrazione, occorre quindi innanzitutto determinare la multa che sarebbe inflitta all’autore nelle stesse circostanze se il reato fosse stato consumato (multa ipotetica); tale pena viene poi ridotta di un terzo (Sieber/Malla, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 4^a ed., Basilea 2022, n. 7 ad art. 176 LIFD, p. 2814).

2.2.2

Ora, secondo gli articoli 175 cpv. 2 LIFD e 258 cpv. 2 LT la multa per sottrazione d’imposta consumata equivale di regola all’importo dell’imposta sottratta. In caso di colpa lieve, può essere ridotta a un terzo e, in caso di colpa grave, aumentata sino al triplo dell’imposta sottratta.

L’imposta sottratta corrisponde alla perdita fiscale dovuta alla mancata imposizione o alla differenza tra l’imposta che sarebbe dovuta in base alla tassazione legittima e quella risultante dalla decisione di tassazione passata in giudicato (ricupero d’imposta secondo gli articoli 151 LIFD e 236 LT). In considerazione di questo vincolo, la sottrazione è rilevante dal punto di vista penale solo nella misura in cui comporta una perdita fiscale nel periodo fiscale in questione. Per effetto del riporto delle perdite, può tuttavia accadere che la sottrazione d’imposta produca i suoi effetti in un periodo fiscale in cui in sé non si è verificato alcun comportamento punibile; in tal caso, la sottrazione d’imposta si consuma solo nel periodo fiscale in cui si verifica l’effettiva perdita fiscale (Sieber/Malla, op. cit., n. 44 ad art. 175 LIFD, p. 2799).

2.3

Nel caso in esame, con le decisioni di tassazione, notificate alla società ricorrente il 20 agosto 2023, per effetto delle riprese a titolo di distribuzione dissimulata di utile, l’UTPG aveva stabilito l’utile imponibile in fr. 6'200.– per il periodo fiscale 2018 e in fr. 16'300.– per il periodo fiscale 2019. Nonostante il riporto delle perdite dei periodi fiscali precedenti, è risultato cioè un utile imponibile.

L’11 agosto 2023 l’Ufficio procedure speciali ha notificato alla contribuente l’avviso di apertura di una procedura per tentativo di sottrazione d’imposta per i periodi fiscali 2018, 2019 e 2020.

In seguito al reclamo della contribuente contro le decisioni di tassazione, con le decisioni impugnate il fisco cantonale ha ridotto l’ammontare delle riprese in misura tale da azzerare l’utile imponibile e di conseguenza il debito d’imposta.

In difetto di un interesse degno di protezione ad impugnare le decisioni di tassazione dei periodi fiscali dal 2018 al 2020, è chiaro che l’insorgente sarebbe tuttavia legittimata a contestare anche le controverse riprese, qualora l’autorità competente dovesse notificarle delle decisioni penali.

Tenuto conto del vincolo che la legge stabilisce fra la commisurazione della multa e il debito d’imposta che il contribuente ha evaso o tentato di evadere, dovrebbe peraltro essere esclusa la possibilità che si addivenga ad una sanzione penale per tentativo di sottrazione per i periodi in discussione. Se in un periodo fiscale successivo dovesse risultare un utile imponibile, allora l’insorgente potrebbe impugnare le decisioni di tassazione, mettendo in discussione anche le riprese dei periodi fiscali precedenti, suscettibili di influire anche su eventuali sanzioni penali.

Nei periodi fiscali dal 2018 al 2020, tuttavia, il fisco non ha rischiato di subire alcuna perdita fiscale per effetto della pretesa incompleta dichiarazione degli utili. Come rileva la dottrina, se una tassazione è stata indebitamente omessa, ma la tassazione conforme alla legge avrebbe comportato un debito fiscale di zero franchi, per effetto di una perdita aziendale, allora l’indebita omissione della tassazione non implica alcuna perdita fiscale (Zweifel/Oesterhelt/Opel/Seiler, Schweizerisches Steuerstrafrecht, Zurigo 2025, § 14, n. 30, p. 192).

2.4

Il semplice fatto che sia stata aperta nei confronti della ricorrente una procedura penale per tentativo di sottrazione non impone pertanto di considerarla legittimata ad impugnare le decisioni relative alla tassazione delle imposte dei periodi fiscali 2018, 2019 e 2020.

3.

Visto l’esito del ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico della ricorrente, soccombente.