119 IB 429

2.

Es ist unbestritten, dass die Steuerbehörde die Adresse des Beschwerdeführers stets gekannt hat. Sie hat aber die Sicherstellungsverfügung durch Publikation zugestellt, weil der Beschwerdeführer im Ausland wohnte, ohne einen Vertreter in der Schweiz zu bestellen. Eine briefliche Zustellung einer Steuerverfügung ins Ausland ist aber völkerrechtswidrig, was auch vom Beschwerdeführer nicht bestritten wird.

a) Wie der Beschwerdeführer richtig festhält, sieht Art. 118 Abs. 3 des Bundesbeschlusses über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt (SR 642.11)) nur eine Zustellung der Sicherstellungsverfügung durch eingeschriebenen Brief vor. Jedoch erlaubt Art. 74 Abs. 2 BdBSt die Zustellung durch Veröffentlichung im kantonalen Amtsblatt, wenn eine steuerpflichtige Person unbekannten Aufenthaltes ist. Ein anderer Grund für eine Publikation ist in dieser Bestimmung nicht vorgesehen. Daraus zu schliessen, das Steuerrecht verlange auch ins Ausland eine Zustellung mittels eingeschriebenem Brief, wäre indessen verfehlt. Der Bundesrat wäre nicht befugt, mit dem Bundesratsbeschluss über die Erhebung einer direkten Bundessteuer völkerrechtswidrige Normen zu erlassen. Der Fall, dass sich der Adressat der Verfügung im Ausland befindet, ist vielmehr im BdBSt gar nicht geregelt. Gemäss Art. 36 Bst. b des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren (VwVG (SR 172.021)) kann eine Verfügung "gegenüber einer Partei, die sich im Ausland aufhält und keinen erreichbaren Vertreter hat" durch Veröffentlichung in einem amtlichen Blatt eröffnet werden, "wenn die Zustellung an ihren Aufenthaltsort unmöglich ist". Diese Bestimmung ist gemäss Art. 1 Abs. 2 Bst. e und Abs. 3 sowie Art. 2 Abs. 1 VwVG auch für kantonale Verwaltungen massgebend, welche gestützt auf den BdBSt verfügen (KÄNZIG/BEHNISCH, Die direkte Bundessteuer, Basel 1992, N. 10 zu Art. 74 BdBSt).

Warum bei einer Sicherstellungsverfügung nach Art. 118 BdBSt etwas anderes gelten soll, wie dies KÄNZIG/BEHNISCH (N. 8 zu Art. 118) annehmen, ist nicht ersichtlich. Wenn der BdBSt hier vorschreibt, dass die Eröffnung mit eingeschriebenem Brief zu erfolgen hat, soll damit nur zum Ausdruck gebracht werden, dass eine gewöhnliche Postzustellung nicht ausreicht. Damit werden aber nicht die Zustellungsmöglichkeiten ausgeschlossen, welche im VwVG für besondere Fälle vorgesehen sind. Etwas anderes lässt sich auch nicht dem von KÄNZIG/BEHNISCH zitierten Entscheid der Obergerichtskommission Obwalden entnehmen (SJZ 1985, S. 150 f.). Dort wird nur festgehalten, dass eine Zustellung gültig sei, wenn sie mit einem eingeschriebenen Brief ins Ausland erfolgt sei. Auf die Völkerrechtswidrigkeit einer Zustellung kann sich nicht die betroffene Partei, sondern nur der Staat berufen, der in seinem Hoheitsrecht verletzt worden ist.

b) Wenn Art. 36 Bst. b VwVG die Publikation von der Unmöglichkeit einer postalischen Zustellung abhängig macht, so sind nicht nur tatsächliche, sondern auch rechtliche Unmöglichkeiten gemeint. Es kann von einer Behörde nicht verlangt werden, dass sie sich völkerrechtswidrig verhält. Die Zustellung hat deshalb auch als unmöglich zu gelten, wenn sie völkerrechtlich unzulässig ist.