73 I 223

A. — Die Beschwerdeftührerin befasst sich mit dem Erwerb und der Verwertung von Patenten betrefflend das Klarfilmverfahren. Sie hat ibren Sitz in Luzern. Die Generalversammlungen und die Verwaltungsratssitzungen

finden zum Teil in Luzern und zum Teil in Zürich statt. Im übrigen werden die Geschäfte der Gesellschaft von Zürich aus geführt. Dort besitzt das Unternehmen ein Bureau, in dem ein kaufmännischer Angestellter tätig ist.

B. — In Luzern wurde die Beschwerdeführerin in den Jahren 1945 und 1946 gemäss ihrer Selbsttaxation für ihr ganzes Aktienkapital von Fr. 50,000. steuerpflichtig erklärt. Die Steuer für das Jahr 1946 wurde am 1. August 1946 bezahilt.

C. — In Zürich sandte die Beschwerdeführerin am 20. November 1945 die ihr für das Jahr 1945 zugestellte Steuererklärung unausgefüllé zurück mit der Bemerkung, dass sie in Luzern im Handelsregister eingetragen sei und dort ihren Sitz habe. In der am 21. Januar 1946 dem Steueramt Zürich abgegebenen Steuererklärung für das Jahr 1946 deklarierte die Beschwerdeführerin wiederum keinen Ertrag und kein im Kanton Zürich steuerpflichtiges Kapital. Mit Schreiben vom 12. Februar 1946 forderte sie das Steueramt Zürich auf, bis 22. Februar 1946 die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung pro 1945 sowie nähere Angaben über die Tätigkeit der in Zürich befindlichen Verwaltung und die Zahl der Angestellten einzureichen. Die Beschwerdeführerin meldete am 20. Februar 1946, sie beschäftige in Zürich einen einzigen Angestellten ; die Bilanz für das Jahr 1945 sei noch nicht abgeschlossen. Als das Steueramt am 20. Oktober 1946 das im Februar gestellte Begehren wieéderholte, legte die Beschwerdeführerin die Bilanz ürid dié Gewinn- und Verlustrechnung pro 1945 vor. Sie fügté béi, Sie habe in Zürich ein Bureau, von wo aus ihre Añgéstéllte Alice Krebser, die den früheren Angestellten Jean Isler ersetzt habe, mit Interessenten des Kilarfilmverfahrens verhandle. Mit Beschluss vom 29. November 1946 schätzte hierauf die Steuerkommission der Stadt Zürich die A.-G. für die Jahre 1945 und 1946 mit je Fr. 25,000.— Kapital (halbes Aktienkapital) ein.

In einem von der Beschwerdeführerin gegen diesen Entscheid eingeleiteten Rekursverfahren verzichtete der SteuDoppelbesteuerung. N° 28. 225 erkommissär auf die Besteuerung für das Jahr 1945. Für das Jahr 1946 wies die Finanzdirektion den Rekurs mit Verfügung vom 6. Mai 1947 ab.

D. — Mit staatsrechtlicher Beschwerde beantragt die Beschwerdeführerin festzustellen, in welchem Kanton sie für das Jahr 1946 steuerpflichtig sei.

E. — Die Steuerverwaltung des Kantons Luzern verlangt, dass die gegen Luzern angehobene Beschwerde abgewiesen oder eventuell als verwirkt erklärt werde. Sie macht geltend, die A.-G. habe ihr Steuerdomizil in Luzern. Übrigens sei die Doppelbesteuerungseinrede gegenüber dem Kanton Luzern verwirkt. Die Beschwerdeftührerin habe, als sie vom zürcherischen Steueranspruch bereits Kenntnis gehabt habe oder doch mit ihm habe rechnen müssen, vorbehaltlos die luzernischen Steuern bezahlt.

F. — Der Regierungsrat des Kantons Zürich ersucht um Abweisung der gegen ihn gerichteten Beschwerde.

G. — In der Replik erklärt die Bescliwerdeführerin, sie habe das Beschwerderecht gegenüber Liuzérh nicht. verwirkt. Wohl habe sie dort am 1. August 1946 die Steuern entrichtet, doch habe sie damals nicht damit rechnen müssen, dass in Zürich ein kollidierender Steueranspruch entstehen künnte.

Aus den EÉrwägungen :

3. — Da die Beschwerdeführerin (wie in Erwägung 2 ausgeführt wird) pro 1946 in Zürich ein Steuerdomizil besitzt, so verstôüsst deren gleichzeitige ausschliessliche Besteuerung durch déni Kanton Luzern gegen däs Verbot der Doppelbesteueruhg (Art. 46 Abs. 2 BV). Gleithwohl müsste die gegën den Kanton Luzern gerichtete Beschiwerde abgewiesen werden, wenn die Beschwerdeführétiñ ihm gegeñüber durch die am 1. August 1946 vorgeñümmene Bezahlung der Steuern das Beschwerderecht vérwirkt hätte, Diese Voraussetzung ist jedoch nicht erfüllt.

Nach der Rechtsprechung .des Bundesgerichtes verwirkt ein Steuerpflichtiger das Recht zur staatsrechtlichen Be- 16 AS 73 I — 1947

schwerde, wenn er den von ihm geforderten Steuerbetrag vorbehaltlos bezahlt, obgleich er in diesem Zeitpunkt vom kollidierenden Steueranspruch eines andern Kantons Kenntnis hat (vgl. z. B. 53 I 449 ; 54 I 240). Das Bundesgericht hat dem Wissen um den kollidierenden Steueranspruch anfänglich den Fall gleichgesetzt, wo der Steuerpfichtige lediglich mit ihm rechnen musste (vgl. z.B. Urteile des Bundesgerichtes vom 13. Oktober 1922 i. S. Burger-Kehl & Co. S. 17 und vom 8. März 1929 i.S. Müller). Seit etwa Mitte 1929 stellt es strengere Anforderungen an den Eïntritt der Verwirkung und lässt diese im allgemeinen, wenn dem Steuerpflichtigen der kollidierende Anspruch nicht bekannt war, nur noch zu, wenn er « bestimmt » oder « notwendig » mit ihm rechnen musste (vgl. z. B. Urteile des Bundesgerichts vom 12. Juli 1929 i. S. Chocolat Tobler Holding Co. S. 27, vom 11. Oktober 1929 i. S. Meyer S. 28, vom 4. Juli 1930 i. S. Glaser S. 10 #., vom 22. Dezember 1933 i.S. Immobiliengesellschaft Schaffhausen $S. 18, vom 26. Januar 1942 i. S. Zeïer S. 11, vom 30. März 1942 i. S. Borsani $S. 8 und vom 9. September 1943 i. S. Gysin $S. 9). Diese Praxisänderung wurde (im Urteil ïi. S. Glaser $S. 12) damit begründet, dass die Zahlung einer Steuer auf Grund einer rechtskräftigen Steuerveranlagung, die einen Titel für die definitive Rechtsôffnung in der Betreibung bilde, nicht freiwillig, sondern stets unter einem gewissen Zwange erfolge ; dem Steuerpflichtigen kônne daher ein Vorbehalt für den Fall der künftigen Erhebung eines kollidierenden Steueranspruchs seitens eines andern Kantons nur zugemutet werden, wenn sich ein solcher klar ergebe ; nur in diesem Falle werde eine Steuerforderung durch die vorbehaltlose Zahlung anerkannt und damit das Beschwerderecht verwirkt. Die neue Rechtsprechung wurde, wenn auch gelegentlich in einem Urteil die Worte «notwendig » oder « bestimmt » weggelassen oder durch «ernsthaft» (sérieusement) ersetzt wurden (vgl. z. B. Urteile des Bundesgerichts vom 10. Juli 1931 i. S. Ofenfabrik Sursee S. 21, vom 30. Oktober 1944 Stiftung S. 6), bis heute beïbehalten. Eine erneute Prüfung zeigt, dass es sich rechtfertigt, die Anforderungen an den Eintritt der Verwirkung noch mehr zu verschärfen und dem Steuerpflichtigen das Beschwerderecht nur abzuerkennen, wenn er bei der Zahlung Kenntnis vom kollidierenden Steueranspruch des andern Kantons hatte.

Für die neue Ordnung sprechen die gleichen Erwägungen, die schon im Jahre 1929 dazu führten, die Verwirkung an strengere Voraussetzungen zu knüpfen. Sie ist auch leichter zu handhaben als die bisherige Regelung, denn sie entbindet die Behôrden von der Entscheidung der oft schwer zu beantwortenden Frage, ob der Steuerpflichtige « notwendig » oder «bestimmt » mit dem kollidierenden Anspruch rechnen musste oder nicht. Schliesslich ist sie umso eher angebracht, als es für die Kantone heute mit weniger Unzukômmlichkeiten verbunden ist als früher, wenn ein Steuerpflichtiger, der seine Steuern vorbehaltlos entrichtete, wegen eines nachträglich geltend gemachten kollidierenden Steueranspruchs eine Doppelbesteuerungsbeschwerde erhebt. Nach der neuern Rechtsprechung des Bundesgerichtes kommen sie nämlich weniger in den Fall, nach Jahren bereits bezogene Steuern zurückzuerstatten, weil ein Kanton bei ungebührlicher Verzôgerung des Veranlagungs- oder Rekursverfahrens sein Steuerrecht verwirkt, wenn der andere Kanton zufolge der Säumnis unangefochten von seiner Steuerbefugnis Gebrauch gemacht und der Pflichtige die Steuer vorbehaltlos bezahlt hat (BGE 63 I 236 #1. ; 68 I 138).

Im vorliegenden Fall hatte die Beschwerdeführerin, als sie am 1. August 1946 im Kanton Luzern die Steuer für das Jaæhr 1946 bezahlte, keine Kenntnis vom kollidierenden Steueranspruch des Kantons Zürich, denn die zürcherische Einschätzung wurde erst am 29. November 1946 vorgenommen. Sie hat daher ihr Beschwerderecht nicht verloren.

Vgl. auch Nr. 26. — Voir aussi n° 26.