Empfehlung vom 7. September 2018: ESTV / Direkte Bundessteuer: Aufschlüsselung der Bussen und Nachsteuern, UntersuchungsberichteSteuergeheimnis (Art. 4 BGÖ) - Beziehungen zwischen dem Bund und den Kantonen (Art. 7 Abs. 1 Bst. e BGÖ) > Urteil des BVGer A-6255/2018 (12.09.2019)

A. Formelle Erwägungen: Schlichtungsverfahren und Empfehlung gemäss Art. 14 BGÖ

9. Der Antragsteller reichte zwei Zugangsgesuche nach Art. 10 BGÖ bei der ESTV ein. Diese verweigerte den Zugang zu den verlangten Dokumenten. Der Antragsteller ist als Teilnehmer an einem vorangegangenen Gesuchsverfahren zur Einreichung eines Schlichtungsantrags berechtigt (Art. 13 Abs. 1 Bst. a BGÖ). Der Schlichtungsantrag wurde formgerecht (einfache Schriftlichkeit) und fristgerecht (innert 20 Tagen nach Empfang der Stellungnahme der Behörde) beim Beauftragten eingereicht (Art. 13 Abs. 2 BGÖ).

10. Das Schlichtungsverfahren findet auf schriftlichem Weg oder konferenziell (mit einzelnen oder allen Beteiligten) unter Leitung des Beauftragten statt, der das Verfahren im Detail festlegt.1 Kommt keine Einigung zustande oder besteht keine Aussicht auf eine einvernehmliche Lösung, ist der Beauftragte gemäss Art. 14 BGÖ gehalten, aufgrund seiner Beurteilung der Angelegenheit eine Empfehlung abzugeben.

Botschaft zum Bundesgesetz über die Öffentlichkeit der Verwaltung (Öffentlichkeitsgesetz, BGÖ) vom 12. Februar 2003, BBl 2003 1963 (zitiert BBl 2003), BBl 2003 2024.

B. Materielle Erwägungen

11. Der Beauftragte prüft nach Art. 12 Abs. 1 der Verordnung über das Öffentlichkeitsprinzip der Verwaltung (Öffentlichkeitsverordnung, VBGÖ; SR 152.31) die Rechtmässigkeit und die Angemessenheit der Beurteilung des Zugangsgesuches durch die Behörde.2

12. Der Antragsteller vertritt in seinem Schlichtungsantrag die Ansicht, seine beiden Zugangsgesuche so weit eingeschränkt zu haben, dass sie mit dem Steuergeheimnis kompatibel seien, weil er zum einen lediglich Zahlen (Gesuch 1) verlange und zum anderen mit einem anonymisierten Zugang (Gesuch 2) einverstanden sei. Die ESTV verweigerte indes in beiden Fällen den Zugang insbesondere mit Verweis auf das Steuergeheimnis und möglicher Rückschlüsse auf einzelne Personen sowie beim Gesuch 1 zusätzlich mit dem Fehlen eines entsprechenden amtlichen Dokuments und der Beeinträchtigung ihrer Beziehungen mit den Kantonen.

13. Vorweg ist festhalten, dass das Öffentlichkeitsgesetz eine Vermutung des freien Zugangs zu amtlichen Dokumenten aufstellt (Art. 6 BGÖ). Die Beweislast zur Widerlegung dieser Vermutung obliegt dabei der Behörde. Sie muss nachweisen, dass bzw. inwiefern die Nichtanwendbarkeit des Öffentlichkeitsgesetzes (Art. 2–5 BGÖ) oder eine oder mehrere der gesetzlich vorgesehenen Ausnahmebestimmungen (Art. 7ff. BGÖ) erfüllt sind. In der Lehre und Rechtsprechung wird verlangt, dass die aufgrund der Offenlegung drohende Verletzung eine gewisse Erheblichkeit aufweisen und ein ernsthaftes Risiko für deren Eintreten bestehen muss, was dann als gegeben erachtet wird, wenn der Schaden nach dem üblichen Lauf der Dinge mit hoher Wahrscheinlichkeit eintritt. Gemäss Bundesgericht muss eine Verletzung der jeweiligen öffentlichen oder privaten Interessen aufgrund der Zugänglichkeit des betreffenden Dokuments wahrscheinlich erscheinen, wobei nicht jede geringfügige oder unangenehme Konsequenz als Beeinträchtigung gelten kann.3

14. Das Steuergeheimnis dient nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung dem grund- und zivilrechtlich gesicherten Persönlichkeitsschutz sowie der Wahrung von Geschäftsgeheimnissen von Steuerpflichtigen. Das Steuergeheimnis geht insofern über das Amtsgeheimnis hinaus, als der Steuerpflichtige aufgrund seiner weitreichenden Offenbarungspflicht als besonders schutzwürdig erscheint und die Durchbrechung des Geheimnisses aus diesem Grund lediglich in jenen besonderen Fällen gestattet ist, in denen dem Geheimhaltungsinteresse überwiegende Interessen entgegenstehen. Auch das Öffentlichkeitsprinzip steht allgemein unter dem Vorbehalt überwiegender öffentlicher und privater Interessen. 4

15. Das Öffentlichkeitsgesetz enthält keine explizite Norm, welche die Vertraulichkeit von Steuerdaten schützt. Dagegen bleiben nach Art. 4 Bst. a BGÖ spezielle Bestimmungen anderer Bundesgesetze dem Öffentlichkeitsgesetz vorbehalten, die bestimmte Informationen als geheim bezeichnen. Die Botschaft zum Öffentlichkeitsgesetz5 führt zwar als Beispiel für Spezialbestimmungen nach Art. 4 BGÖ unter anderem die Bestimmungen zum Steuergeheimnis auf. Die dort genannten Beispiele werden jedoch weder genauer besprochen noch in Abgrenzung zum allgemeinen Amtsgeheimnis (Art. 22 BPG)6 auf deren konkreten Regelungsinhalt hin überprüft. In der Lehre wird daher nach Ansicht des Beauftragten zu Recht ausgeführt, dass es sich beim gesetzlich normierten Steuergeheimnis nicht an sich um eine

GUY-ECABERT, in: Brunner/Mader [Hrsg.], Stämpflis Handkommentar zum BGÖ, Bern 2008 (zit. Handkommentar BGÖ), Art. 13, Rz 8. Urteil des BGer 1C_129/2016 vom 14. Februar 2017 E. 2.6, mit weiteren Hinweisen. Urteil des BGer 1C_598/2014 vom 18. April 2016 E. 3.1 und 4.3. BBl 2003 1990. Bundespersonalgesetz; SR 172.220.01.

Spezialbestimmung im Sinne von Art. 4 Bst. a BGÖ handelt, welche eine Anwendung des Öffentlichkeitsgesetzes von vornherein ausschliesst. 7 So hat auch der Beauftragte in einem konkreten Einzelfall die Bestimmungen zum Steuergeheimnis in den Bundessteuergesetzen nicht als Spezialbestimmung gelten lassen, welche eine Anwendung des Öffentlichkeitsgesetzes automatisch ausgeschlossen hätten.8 Die Frage der Anwendung der entsprechenden Steuergeheimnisnormen ist daher letztlich in jedem Einzelfall unter Bezugnahme auf die konkreten Dokumenteninhalte zu beantworten.9 Dazu hält auch das Bundesamt für Justiz im Rechtsgutachten vom 2. Oktober 201510 fest, dass Bestimmungen in Steuergesetzen grundsätzlich Spezialbestimmungen im Sinne von Art. 4 Bst. a BGÖ sind. Dagegen schützen diese Bestimmungen keine Informationen, die ausschliesslich interne Prozesse, Planungen, interne Weisungen usw. der Behörde betreffen. Solche Dokumente sind grundsätzlich nach Öffentlichkeitsgesetz zugänglich. Demnach ist nach Ansicht des Beauftragten letztlich in jedem Einzelfall zu prüfen, ob die konkreten Dokumenteninhalte einen direkten Bezug zu einer bestimmten steuerpflichtigen Person aufweisen, oder ob sich die Inhalte auf verwaltungsinterne Abläufe ohne direkten Subjektbezug beschränken. Ist der Bezug herstellbar bzw. kann er mittels Einschwärzungen nicht entfernt werden, so findet das Steuergeheimnis (nur) für diese Inhalte Anwendung und der Zugang muss hierzu verweigert werden.11

16. Hinsichtlich der mit dem Zugangsgesuch 1 verlangten Aufschlüsselung von Bussen und Nachsteuern hat die ESTV bis zum gegenwärtigen Zeitpunkt des Verfahrens in Bezug auf das Vorliegen der angeführten Ausnahmen lediglich allgemeine, gegen eine Zugangsgewährung sprechende Ausführungen vorgebracht. Sie hat bis jetzt noch nicht hinreichend dargelegt, inwiefern eine rein zahlenmässige Aufschlüsselung konkrete Rückschlüsse auf einzelne Steuerpflichtige erlaubt und damit tatsächlich das Steuergeheimnis als Spezialbestimmung im Sinne von Art. 4 BGÖ zur Anwendung gelangt.

17. Ebenso wenig ist für den Beauftragten zum gegenwärtigen Zeitpunkt schlüssig nachvollziehbar, inwiefern die ESTV für diese rein zahlenmässige Aufschlüsselung nicht ein amtliches Dokument mittels eines einfachen elektronischen Vorgangs (Art. 5 Abs. 2 BGÖ) erstellen kann, zumal sie auch über die Totalsumme der Bussen und Nachsteuern verfügt. Zudem hat sie den angeblich beträchtlichen Aufwand nicht weiter begründet.

18. Weiter machte die ESTV geltend, eine Herausgabe der Aufschlüsselung beeinträchtige ihre Beziehungen zu den Kantonen nachteilig. Gemäss Art. 7 Abs. 1 Bst. e BGÖ wird der Zugang zu amtlichen Dokumenten eingeschränkt, aufgehoben oder verweigert, wenn durch seine Gewährung "die Beziehungen zwischen dem Bund und den Kantonen oder zwischen Kantonen beeinträchtigt werden können". Die Entstehungsgeschichte dieser Ausnahmebestimmung macht deutlich, dass bewusst eine eher grosszügige Abweichung vom Öffentlichkeitsprinzip zugunsten derjenigen Kantone ins Öffentlichkeitsgesetz aufgenommen wurde, die kein Öffentlichkeitsprinzip kennen. Dabei sollen die Beziehungen zwischen dem Bund und den Kantonen nicht beeinträchtigt werden und der Bund soll weiterhin auch Informationen erhalten, die nach kantonalem Recht geheim sind. Gemäss Bundesgericht ist die Ausnahme damit primär auf Dokumente anwendbar, die von einem Kanton erstellt worden sind, der einen

COTTIER, Handkommentar zum BGÖ, Art. 4, Rz 10. Vgl. Empfehlung EDÖB vom 20. Mai 2014: ESTV / Dokumente zu angeblichem Steuerruling. Empfehlung EDÖB vom 9. Juni 2015: ESTV / Dokumente zu einer angeblichen MWSt-Rückerstattung an ein Unternehmen, Ziff. 19. Rechtsgutachten BJ vom 2. Oktober 2015, Verwaltungspraxis der Bundesbehörden VPB 1/2016 vom 26. Januar 2016. Empfehlung EDÖB vom 9. Juni 2015: ESTV / Dokumente zu einer angeblichen MWSt-Rückerstattung an ein Unternehmen, Ziff. 19.

weniger weitgehenden Zugang zu amtlichen Dokumenten kennt als der Bund. Für vom Bund erstellte Dokumente setzt die Ausnahme voraus, dass ein Kanton mit restriktiverer Zugangsregelung als der Bund der ausschliessliche Adressat ist und darin Informationen wiedergegeben werden, die in einem von diesem Kanton erstellten, nicht zugänglichen Dokument enthalten waren.12 Auch hier gilt für die Anwendung der Ausnahme, dass eine Beeinträchtigung der Beziehungen zwischen dem Bund und den Kantonen bei einer Zugangsgewährung nicht mit Sicherheit eintreten muss, jedoch eine Beeinträchtigung auch nicht lediglich denkbar oder (entfernt) möglich erscheinen darf.

19. Nach Ansicht des Beauftragten fehlt es zum gegenwärtigen Zeitpunkt an der Darlegung des von der Rechtsprechung geforderten ernsthaften Risikos einer Beeinträchtigung der Beziehungen zwischen dem Bund und den Kantonen (Art. 7 Abs. 1 Bst. e BGÖ). Der blosse Verweis auf eine mögliche Abnahme der Bereitschaft der Kantone zur Lieferung von Daten reicht hierbei nicht aus, zumal nicht davon auszugehen ist, dass diese Informationen auf freiwilliger Basis fliessen.

20. Aufgrund dieser Sachlage gelangt der Beauftragte zum Schluss, dass der Zugang zur verlangten Aufschlüsselung (Zugangsgesuch 1) zu gewähren ist.

21. In Bezug auf den mit Gesuch 2 verlangten Einblick in vom Antragsteller spezifizierte Ziffern der fünf ASU-Berichte begründete die ESTV ihre Zugangsverweigerung ebenfalls mit dem Steuergeheimnis. Bei einer Anonymisierung wäre, so die ESTV, die Aussagekraft der geschwärzten Berichte zudem sehr gering und die Vornahme der entsprechenden Schwärzungen wäre überdies mit einem enormen, geradezu unverhältnismässigen Aufwand verbunden.

22. Untersuchungsberichte der ASU nach Art. 193 DBG umfassen, wie die ESTV zu Recht ausführt, naturgemäss Informationen zu einem konkreten Sachverhalt betreffend eine bestimmte Person. Für den Beauftragten steht ausser Frage, dass zahlreiche Passagen der Berichte tatsächlich Rückschlüsse auf einzelne Steuerpflichtige zulassen und daher in diesen Fällen das Steuergeheimnis von Art. 110 DBG als Spezialbestimmung im Sinne von Art. 4 BGÖ zur Anwendung gelangt. Soweit hingegen mittels Abdeckungen von Dokumentinhalten kein direkter Bezug mehr zu einer bestimmten steuerpflichtigen Person hergestellt werden kann, somit eine Anonymisierung möglich ist, sind die Voraussetzungen von Art. 4 BGÖ nicht mehr erfüllt und das Öffentlichkeitsgesetz ist anwendbar.

23. Vorliegend hat sich die ESTV auch beim Gesuch 2 bis anhin damit begnügt, die Zugangsverweigerung lediglich allgemein mit Verweis auf den generellen Ausschluss der Einsichtnahme gestützt auf Art 4 BGÖ zu begründen. Sie hat indes nicht hinreichend nachgewiesen, inwiefern die vom Antragsteller spezifizierten Ziffern der Berichte nicht so anonymisiert werden können, dass im Einzelfall keine Rückschlüsse auf bestimmte Personen mehr möglich sind.

24. Der Antragsteller verlangt keinen integralen, sondern einen anonymisierten Zugang zu Teilen des Berichts. Der Aufwand für die Vornahme der notwendigen Abdeckungen erscheint vorliegend tatsächlich nicht gering zu sein. Das Öffentlichkeitsgesetz lässt solche Begehren jedoch grundsätzlich zu, sofern sie den Geschäftsgang der Behörde nicht nahezu lahmlegen.13 Dies ergibt sich insbesondere aus der durch den Gesetz- bzw. Verordnungsgeber vorgesehenen Möglichkeit einer Fristverlängerung für besonders aufwändige Zugangsgesuche (Art. 10 Abs. 4 Bst. c BGÖ i.V.m. Art. 10 Abs. 2 VBGÖ). Der blosse Verweis auf den

Urteil des BGer 1C_129/2016 vom 14. Februar 2017 E. 3.3, mit weiteren Hinweisen. BGE 142 II 324 E. 3.5; Urteil des BGer 1C_467/2017 vom 27. Juni 2018 E. 8.2ff.

anfallenden Aufwand berechtigt alleine somit nicht zur Verweigerung des Zugangs. Das Öffentlichkeitsgesetz sieht zudem die Möglichkeit der Erhebung von Gebühren vor.

25. Aufgrund dieser Sachlage gelangt der Beauftragte zum Schluss, dass ein anonymisierter Zugang zu den vom Antragsteller spezifizierten Ziffern der fünf ASU-Berichte (Zugangsgesuch 2) zu gewähren ist. An der vollständigen Zugangsverweigerung ist nur insoweit festzuhalten, als sich die Inhalte nicht anonymisieren lassen.