002-13-V2018-01.07.pdf
Steuerverwaltung
StP 2 Nr. 13
Steuerausscheidung: Geschäftsgewinn und -vermögen Selbständigerwerbender
1. Allgemeines
Die Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit in ständigen Anlagen und Ein- richtungen ausserhalb des Hauptsteuerdomizils begründet am Geschäftsort ein se- kundäres Steuerdomizil. Die Geschäftseinkünfte und die zugehörigen Gewinnungskosten werden, mit Aus- nahme der Schuldzinsen (vgl. Ziff. 7) und vorbehältlich von Betriebsstätten, grund- sätzlich dem Kanton des Geschäftsortes zugeteilt. Bei der zwischen den konkurrenzierenden Steuerdomizilen vorzunehmenden Steuerausscheidung bestehen unterschiedliche Zuteilungsregeln für Einzelfirmen ohne Betriebsstätten, Einzelfirmen mit Betriebsstätten und Personengesellschaften.
2. Fremd- und Eigenkapitalzins / Schuldzinsenverteilung
Der Geschäftskanton muss Schuldzinsen bis maximal der Summe aus der Zusam- menrechnung der für das Geschäft aufgewendeten Schuldzinsen und des Zinses für das investierte Eigenkapital übernehmen. Zum Zweck der Steuerausscheidung wer- den daher die geschäftlichen Schuldzinsen (Fremdzinsen) sowie der berechnete Ei- genkapitalzins unter dem Vermögensertrag des Geschäftskantons aufgeführt. Davon ausgenommen sind Kollektiv- und Kommanditgesellschaften (vgl. StP 2 Nr. 14). Der Eigenkapitalzins wird vom Nettogeschäftsvermögen (Aktiven abzüglich Passi- ven) berechnet. Dabei werden die Geschäftsliegenschaften nicht zum Bilanzwert, sondern zum interkantonalen Repartitionswert berücksichtigt. Bei einem negativen Eigenkapital oder einem Geschäftsverlust wird kein Eigenkapitalzins berechnet. Der Eigenkapitalzins richtet sich nach der für die Sozialversicherung (AHV) geltenden Regelung. Er wird vom Bundesamt für Sozialversicherungen jedes Frühjahr für das vergangene Jahr neu festgelegt.
3. Einzelfirma
Das Geschäftseinkommen und -vermögen aus selbständiger Erwerbstätigkeit ist, vorbehältlich von Betriebsstätten, gesamthaft am Geschäftsort steuerbar. Im interkantonalen Verhältnis ist das gesamte Geschäftseinkommen am Geschäftsort steuerbar. Dagegen erhält im interkommunalen Verhältnis (zwischen zwei Thurgauer Gemeinden) das Hauptsteuerdomizil ein Tätigkeitsentgelt (vgl. StP 2 Nr. 15). Betreibt eine Unternehmung ausserhalb des Kantons ihres Hauptsteuerdomizils bzw. Geschäftsortes eine oder mehrere Betriebsstätten, gilt sie als interkantonale Unter- nehmung. Nach den Grundsätzen des interkantonalen Doppelbesteuerungsrechts werden in einem solchen Fall der Gesamtgewinn und das Gesamtvermögen der Un- ternehmung quotenmässig auf die Betriebsstättekantone aufgeteilt. Die Methoden zur Quotenermittlung der Betriebsstätten von interkantonalen Unter- nehmungen sind in der Steuerpraxis unter StP 2 Nr. 22 ausführlich beschrieben.
01.07.2018 - 1/6 - ersetzt 01.01.2014
Steuerverwaltung
StP 2 Nr. 13
4. Personengesellschaften
Personengesellschaften (Kollektiv- und Kommanditgesellschaften) sind als solche nicht selbständig steuerpflichtig. Sie verfügen daher auch nicht über ein eigenes Hauptsteuerdomizil. Gewinne und Vermögen aus Personengesellschaften werden anteilmässig dem Ein- kommen und Vermögen der Inhaber zugerechnet. Sie sind an den für diese (natür- lichen) Personen massgebenden Steuerdomizilen steuerbar. Die Zuteilungsregeln bei der Steuerausscheidung von Personengesellschaften im interkantonalen Verhältnis sind in der Steuerpraxis unter StP 2 Nr. 14 beschrieben.
5. Grundstücke
5.1. Kapitalanlageliegenschaften
Einzelfirmen und Personengesellschaften ohne ausserkantonale Betriebsstätten können ausserhalb des Sitzkantons ausschliesslich Kapitalanlageliegenschaften be- sitzen. Bei interkantonalen Unternehmungen handelt es sich um eine Kapitalanlage- liegenschaft, wenn diese der Unternehmung nur durch ihren Ertrag dient. Bei Kapitalanlageliegenschaften werden der Vermögenswert sowie der Bruttoertrag und die Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten daraus objektmässig ausge- schieden. Die Schuldzinsen werden, ausgenommen bei Kollektiv- und Kommandit- gesellschaften (vgl. StP 2 Nr. 14 Ziff. 3), nach Lage der Aktiven ausgeschieden.
5.2. Betriebsliegenschaften
Betriebsliegenschaften werden lokalisiert sowie Aufwand und Ertrag aus diesen Lie- genschaften quotenmässig ausgeschieden (vgl. StP 2 Nr. 18).
5.3. Veräusserungsgewinne
Die Behandlung von Veräusserungsgewinnen von Grundstücken im Geschäftsver- mögen ist in der Steuerpraxis unter StP 2 Nr. 20 beschrieben.
6. Verluste und Gewinnungskostenüberschüsse
6.1. Grundsatz
Geschäftsbetriebsverluste werden in erster Linie mit Erträgen und Gewinnen aus Ka- pitalanlageliegenschaften des Geschäftsvermögens verrechnet. Ein danach verblei- bender Gewinnungskostenüberschuss wird dem Hauptsteuerdomizil zu Lasten des steuerbaren Einkommens zugeteilt. Veräusserungsverluste und Gewinnungskostenüberschüsse aus Kapitalanlagelie- genschaften des Geschäftsvermögens werden in erster Linie mit dem Geschäftsein- kommen verrechnet. Verbleibt trotz Verrechnung mit dem Geschäftseinkommen und mit anderen dem Belegenheitskanton zugeteilten Erträgen ein Aufwandüberschuss, wird dieser mit den am Hauptsteuerdomizil steuerbaren Einkünften verrechnet.
ersetzt 01.01.2014 - 2/6 - 01.07.2018
Steuerverwaltung
StP 2 Nr. 13
Können Verluste und Gewinnungskostenüberschüsse am Hauptsteuerdomizil nicht mit dort steuerbaren Einkünften verrechnet werden, haben diese in erster Linie die
Betriebsstättenkantone zu übernehmen und in zweiter | Linie | die reinen Liegen- |
schaftskantone. Sie werden im Verhältnis der in den | betroffenen Kantonen steuerba- | |
ren Reineinkommen verlegt. | ||
Die Verrechnung von Verlusten mit Grundstückgewinnen des Geschäftsvermögens
erfolgt im interkantonalen Verhältnis ungeachtet ob | diese | Gewinne mit der Einkom- |
mens- oder der Grundstückgewinnsteuer erfasst werden (vgl. StP 2 Nr. 20). Eine Verrechnung von Verlusten und Gewinnungskostenüberschüssen mit Grundstück- gewinnen des Privatvermögens ist in jedem Fall ausgeschlossen. Die Übernahme von Verlusten und Gewinnungskostenüberschüssen ist definitiv. Weder das Hauptsteuerdomizil noch die sekundären oder Spezialsteuerdomizile be- lasten Verluste und Gewinnungskostenüberschüsse, die sie von einem anderen Steuerdomizil übernommen haben, an diese zurück. Bezüglich der Behandlung von Verlusten und Gewinnungskostenüberschüssen im internationalen Verhältnis sind die Ausführungen in der Weisung StP 2 Nr. 27 sinngemäss anzuwenden.
6.2. Beispiel Geschäftsverlust Einzelfirma
Das Hauptsteuerdomizil der verheirateten Steuerpflichtigen befindet sich im Kanton
Thurgau. Aufgrund einer selbständigen Erwerbstätigkeit im | Kanton Zürich begründet |
das Ehepaar dort (am Geschäftsort) ein Spezialsteuerdomizil. Die geschäftlichen
Schuldzinsen betragen Fr. 6 000. | |||||
Das Ehepaar besitzt private Liegenschaften in | den Kantonen Appenzell Innerrhoden, | ||||
St. Gallen und Graubünden. Die im Kanton St. Gallen | gehaltene Liegenschaft wird | ||||
mit einem Grundstückgewinn von Fr. 50 000 verkauft. | |||||
Aktivenverhältnis | TG | ZH AI GR | SG | ||
Verhältnis in % | 10% 25% 15% 20% 30% | ||||
Ausscheidung Einkommen (in Fr. 1 000) Total | TG | ZH AI GR | SG | ||
Wertschriftenertrag | 4 | 4 | 0 0 | 0 | 0 |
Liegenschaftenertrag (netto) | 80 | 0 | 0 50 | -10 | 40 |
Fremd- und Eigenkapitalzins 1) | 6 | 0 | 6 0 | 0 | 0 |
Vermögensertrag | 90 | 4 | 6 50 | -10 | 40 |
Schuldzinsen (1. Verlegung) | -40 | -4 | -10 -6 | -8 | -12 |
Vermögensertrag nach 1. Verlegung | 50 | 0 | -4 44 | -18 | 28 |
Schuldzinsen (2. Verlegung) | 0 | 0 | 4 -4 | 8 | -8 |
Vermögensertrag nach 2. Verlegung | 50 | 0 | 0 40 | -10 | 20 |
Unselbständiger Erwerb Ehefrau | 35 | 35 | 0 0 | 0 | 0 |
Selbständiges Erwerbseinkommen | -90 | 0 | -90 0 | 0 | 0 |
2) | |||||
Gewinnungskostenüberschuss | 0 | -10 | 0 0 | 10 | 0 |
Übernahme Verlust 2) | 0 | -25 | 25 0 | 0 | 0 |
Reineinkommen | -5 | 0 | -65 40 | 0 | 20 |
3) | |||||
Ausgleich | 0 | 0 | 60 -40 | 0 | -20 |
4) | |||||
Reineinkommen nach Ausgleich | -5 | 0 | -5 0 | 0 | 0 |
01.07.2018 - 3/6 - | ersetzt 01.01.2014 |
Steuerverwaltung
StP 2 Nr. 13
1)
Die Unternehmung arbeitet mit Verlust, weshalb kein Eigenkapitalzins berücksich- tigt wird (HÖHN/MÄUSLI, § 22 Rz 13d), sondern nur die geschäftlichen Schuldzinsen
von Fr. 6 000 in die Vermögensertragsberechnung einfliessen. | ||
2) | ||
Gewinnungskostenüberschüsse und Geschäftsverluste sind in | erster Linie von dem | |
am Hauptsteuerdomizil steuerbaren Einkommen in Abzug zu bringen. | ||
3) | ||
Die am Hauptsteuerdomizil nicht mit Einkommen verrechenbaren Geschäftsverlus-
te werden von den Liegenschaftskantonen im Verhältnis der | dort steuerbaren | |
Reineinkommen übernommen. | ||
4) | ||
Das negative Einkommen kann nicht mit dem Grundstückgewinn der im Privatver-
mögen gehaltenen Liegenschaft im Kanton St. Gallen verrechnet werden. | Der ver- | |
rechenbare Verlustvortrag aus selbständiger Tätigkeit beträgt Fr. 5 000.
6.3. Beispiel Verlust aus Kollektivgesellschaft
Das Hauptsteuerdomizil des Ehepaars befindet sich im Kanton Thurgau. Es besitzt
private Liegenschaften in den Kantonen Graubünden, St. Gallen und Zürich. | Der | ||
Ehemann ist Teilhaber an einer Kollektivgesellschaft mit Sitz im Kanton Zürich.
Aktivenverhältnis | TG | ZH GR | SG |
Verhältnis (ohne Kollektivgesellschaft) in % | 50% 20% | 20% 10% | |
Ausscheidung Einkommen (in Fr. 1 000) Total | TG | ZH GR | SG |
Wertschriftenertrag | 33 33 | 0 0 | 0 |
Liegenschaftenertrag (netto) | 172 17 | 40 20 | 95 |
Vermögensertrag | 205 50 | 40 20 | 95 |
Schuldzinsen (ohne Kollektivgesellschaft) | -50 -25 | -10 -10 | -5 |
Vermögensertrag nach Schuldzinsen | 155 25 | 30 10 | 90 |
Nebenerwerb Ehemann | 20 20 | 0 0 | 0 |
Selbständiges Erwerbseinkommen | -95 -95 | 0 0 | 0 |
Reineinkommen (vor Verlust Kollektivges.) | 80 -50 | 30 10 | 90 |
Verlust Kollektivgesellschaft (Anteil) | -50 0 | -50 0 | 0 |
Übernahme durch Hauptsteuerdomizil 1) | 0 -20 | 20 0 | 0 |
Reineinkommen vor Ausgleich | 30 -70 | 0 10 | 90 |
2) | |||
Ausgleich | 0 70 | 0 -7 | -63 |
Reineinkommen nach Ausgleich | 30 0 | 0 3 | 27 |
1) |
Ein Anteil des Teilhabers am Verlust der Kollektivgesellschaft muss primär vom
Kanton des Hauptsteuerdomizils übernommen werden (HÖHN/MÄUSLI, § 22 Rz | 23). | ||
2) | |||
Die am Hauptsteuerdomizil nicht mit Einkommen verrechenbaren Verlustanteile aus der Kollektivgesellschaft werden von den Liegenschaftskantonen im Verhältnis
der dort steuerbaren Reineinkommen übernommen.
6.4. Beispiel Gewinnungskostenüberschuss Liegenschaft
Das Hauptsteuerdomizil des Steuerpflichtigen befindet sich im Kanton Thurgau. Auf-
grund einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Kanton Zürich begründet er | dort (am | |
Geschäftsort) ein Spezialsteuerdomizil. Er besitzt private Liegenschaften in den Kan-
tonen Graubünden, St. Gallen und Appenzell Innerrhoden.
ersetzt 01.01.2014 - 4/6 - | 01.07.2018 |
Steuerverwaltung
StP 2 Nr. 13
Aktivenverhältnis | TG ZH | AI GR | SG | |
Verhältnis in % | 10% 25% 15% 20% 30% | |||
Ausscheidung Einkommen (in Fr. 1 000) Total | TG ZH | AI GR | SG | |
Wertschriftenertrag | 10 | 10 0 | 0 0 | 0 |
Liegenschaftenertrag (netto) | 10 | 0 0 | -60 27 | 43 |
Fremd- und Eigenkapitalzins 1) | 4 | 0 4 | 0 0 | 0 |
Vermögensertrag | 24 | 10 4 | -60 27 | 43 |
Schuldzinsen (1. Verlegung) | -40 | -4 -10 | -6 -8 | -12 |
Vermögensertrag nach 1. Verlegung | -16 | 6 -6 | -66 19 | 31 |
Schuldzinsen (2. Verlegung) | 0 | -2 6 | 6 -4 | -6 |
Vermögensertrag nach 2. Verlegung | -16 | 4 0 | -60 15 | 25 |
Ausscheidung Einkommen (in Fr. 1 000) Total | TG ZH | AI GR | SG | |
Vermögensertrag nach 2. Verlegung | -16 | 4 0 | -60 15 | 25 |
Selbständiges Erwerbseinkommen 2) | 40 | 0 40 | 0 0 | 0 |
3) | ||||
Gewinnungskostenüberschuss | 0 | -60 0 | 60 0 | 0 |
Reineinkommen | 24 | -56 40 | 0 15 | 25 |
1. Ausgleich 4) | 0 | 40 -40 | 0 0 | 0 |
Reineinkommen nach 1. Ausgleich | 24 | -16 0 | 0 15 | 25 |
4) | ||||
2. Ausgleich | 0 | 16 0 | 0 -6 | -10 |
Reineinkommen nach 2. Ausgleich | 24 | 0 0 | 0 9 | 15 |
1) | ||||
Der Geschäftskanton muss Schuldzinsen bis maximal der Summe aus | der Zu- | |||
sammenrechnung der für das Geschäft aufgewendeten Schuldzinsen und des Zin- | ||||
ses für das investierte Eigenkapital übernehmen (vgl. HÖHN/MÄUSLI, § 22 Rz 13c).
2) | ||||
Selbständiges Erwerbseinkommen abzüglich Fremd- und Eigenkapitalzins. | ||||
3) | ||||
Der Gewinnungskostenüberschuss einer ausserkantonalen Liegenschaft ist in ers- ter Linie vom Hauptsteuerdomizil zu übernehmen (vgl. HÖHN/MÄUSLI, § 19 Rz 25).
4)
Am Hauptsteuerdomizil nicht verrechenbare Aufwandüberschüsse sind vorerst auf die Kantone der Geschäftsorte und Betriebsstätten zu verlegen und erst anschlies- send auf die Liegenschaftskantone. Die Zuteilung erfolgt jeweils im Verhältnis der
dort steuerbaren Reineinkommen.
6.5. Verlustvorträge
Die Steuerausscheidung von Verlustvorträgen bei interkantonalen Unternehmungen natürlicher Personen erfolgt sinngemäss wie bei den juristischen Personen (vgl. StP
2 Nr. 23).
7. Schulden und Schuldzinsen | ||
Schulden und Schuldzinsen im interkantonalen Recht werden nach dem | Verhältnis | |
der Aktiven auf die beteiligten Kantone aufgeteilt. Dies gilt sowohl für die privaten als
auch für die geschäftlichen Schulden und Schuldzinsen.
Davon ausgenommen sind die Geschäftsschulden und Schuldzinsen einer Kollektiv-
oder Kommanditgesellschaft (vgl. StP 2 Nr. 10); diese | werden objektmässig zugeteilt. | |
01.07.2018 - 5/6 - | ersetzt 01.01.2014 | |
Steuerverwaltung
StP 2 Nr. 13
8. Tätigkeitsentgelt
Die Zuteilung von Tätigkeitsentgelten bei Kollektiv- und Kommanditgesellschaften im interkantonalen Verhältnis und bei Einzelfirmen im interkommunalen Verhältnis (zwi- schen zwei Thurgauer Gemeinden) ist in der Steuerpraxis unter StP 2 Nr. 15 be- schrieben.
9. Teilbesteuerungsverfahren
Die Anwendung des Teilbesteuerungsverfahrens bei Erträgen aus qualifizierten Be- teiligungen im Geschäftsvermögen ist in der Steuerpraxis unter StP 2 Nr. 17 be- schrieben.
ersetzt 01.01.2014 - 6/6 - 01.07.2018