1. Allgemeines

Artikel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG ist zwar eine primär vorsorgerechtliche Norm, be- ruht aber klar auf steuerrechtlichen Motiven. Wird ein Einkauf von Beitragsjahren vorgenommen, können gemäss dieser Bestimmung die daraus resultierenden Leis- tungen innerhalb der nächsten 3 Jahre nicht in Kapitalform aus der Vorsorge zurück- gezogen werden. Aus dem Wortlaut dieser Bestimmung geht nicht eindeutig hervor, ob sie bei einem Einkauf von Beitragsjahren den Kapitalbezug innerhalb der nächs- ten drei Jahre vollständig ausschliesst. Daher muss die Bestimmung unter Berück- sichtigung weiterer Auslegungselemente wie Entstehungsgeschichte, Wortlaut und Systematik interpretiert werden. Die parlamentarischen Beratungen lassen unmissverständlich erkennen, dass mit Artikel 79b Absatz 3 BVG die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung im Sinne einer einheitlichen und verbindlichen Gesetzesregelung übernommen und konkretisiert werden soll. Sinn und Zweck der Bestimmung ist die Vermeidung einer gezielt vorübergehenden, rein steuerlich motivierten Platzierung von Geldern in der 2. Säule; mithin die Unterbin- dung des Missbrauchs der 2. Säule als Kontokorrent. Die Bestimmung soll zumindest nicht weniger verhindern, als die bisherige Praxis des Bundesgerichts. Das mit dem Einkauf in die Vorsorgeeinrichtung einbezahlte Geld bleibt nicht ausge- sondert. Leistungen aus der Vorsorgeeinrichtung werden mithin nicht aus bestimm- ten Mitteln, sondern aus dem Vorsorgekapital der versicherten Person insgesamt finanziert. Das im Zeitpunkt des Einkaufs bereits vorhandene Alterskapital fällt somit ebenfalls unter die dreijährige Sperrfrist. Daher ist kein Teilkapitalbezug im Rahmen des bereits vorhandenen Altersguthabens möglich. Diese Auffassung wird durch die aktuelle bundesgerichtliche Rechtsprechung gestützt.

2. Kapitalbezug innerhalb der 3-Jahresfrist

Ein Kapitalbezug innerhalb von drei Jahren seit dem Einkauf von Beitragsjahren wird als gezielt vorübergehende, rein steuerlich motivierte Platzierung von Geldern in der

2. Säule angesehen. Ein solcher Einkauf ist mit Artikel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG

nicht konform, weshalb dieser steuerlich nicht abzugsfähig ist. Die verobjektivierte dreijährige Sperrfrist gilt ungeachtet des Auszahlungsgrundes, also für Kapitalbezüge von Altersleistungen oder Austrittsleistungen infolge Aufnah- me einer selbständigen Erwerbstätigkeit oder Wegzug ins Ausland sowie für Vorbe- züge zur Wohneigentumsförderung (WEF). Ebenso unbeachtlich ist, ob die Absicht der Kapitalauszahlung im Zeitpunkt der Einzahlung bekannt war oder nicht. Die Frist beginnt vom Tag des Einkaufs der Beitragsjahre an zu laufen. Bei noch offenen Steuerveranlagungen wird der Abzug eines Einkaufs daher konse- quent verweigert und die nicht zugelassene Einkaufssumme beim Vermögen aufge- rechnet, wenn innert der Dreijahrsfrist ein Kapitalbezug erfolgt.

15.10.2013 - 1/3 - ersetzt 01.01.2010

Steuerverwaltung

StP 34 Nr. 14

Ist die Steuerveranlagung des Einkaufsjahres bereits rechtskräftig, wird auf diese im Nachsteuerverfahren nach §§ 204 ff. StG zurückgekommen. Der Abzug des Einkaufs von Beitragsjahren wird nachträglich verweigert und eine Nachsteuer erhoben. Die Kapitalleistung aus Vorsorge wird in der Folge ohne die nicht zugelassenen Ein- kaufsbeiträge besteuert. Die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens rechtfertigt sich nach der bundesgerichtli- chen Rechtsprechung, wonach nachträglich eingetretene Tatsachen berücksichtigt werden können, wenn sie auf den Beurteilungsstichtag zurückwirken. Ein Kapitalbe- zug in den Folgejahren kann insofern auf die Steuerperiode des Einkaufs zurückwir- ken und eine neue Tatsache im Sinn von § 204 Absatz 1 StG bzw. Artikel 151 Absatz 1 DBG darstellen (vgl. StP 204 Nr. 1).

3. Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung und Kapitalbezug aus einer anderen

Personen können gleichzeitig verschiedenen Einrichtungen der beruflichen Vorsorge angehören. Der steuerliche Effekt, der mit Artikel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG verhin- dert werden sollte, tritt auch beim Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung und dem Kapi- talbezug aus einer anderen Vorsorgeeinrichtung ein. Vorsorgerechtlich können unter den „daraus resultierenden Leistungen“ gemäss Arti- kel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG nur Leistungen aus dem zuvor mittels Einkaufs zusätz- lich geäufneten Vorsorgeguthaben verstanden werden. Die gesetzliche Konzeption kann nicht auf dem Auslegungsweg unter Bezugnahme auf den steuerlich motivier- ten Zweck der Bestimmung geändert bzw. ergänzt werden. Die Missbrauchsbestimmung von Artikel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG schliesst eine Steuerumgehung im gleichen Umfeld nicht aus. Wenn ein Einkauf in eine Vorsorge- einrichtung und ein zeitnaher Kapitalbezug aus einer anderen Vorsorgeeinrichtung getätigt werden, ist daher das Vorliegen einer Steuerumgehung nach bisheriger bun- desgerichtlicher Praxis zu prüfen.

4. Kapitalbezug mit anschliessendem Einkauf

Mit Artikel 79b Absatz 3 Satz 2 BVG wurde der Kapitalbezug für Wohneigentumsför- derung mit anschliessendem Einkauf geregelt. Demnach darf ein Einkauf von Bei- tragsjahren erst vorgenommen werden, wenn allfällig früher getätigte Vorbezüge für die Wohneigentumsförderung aus der 2. Säule zurückbezahlt worden sind. Aus dieser Bestimmung lässt sich nicht ableiten, dass die Pflicht zur Rückzahlung nur für Vorbezüge gilt, die aus einer bestimmten Vorsorgeeinrichtung getätigt worden sind. Der Gesetzgeber wollte die steuerliche Abzugsfähigkeit von Einkaufsbeiträgen erst nach der Rückzahlung ausstehender Vorbezüge ermöglichen. Daher ist es uner- heblich, aus welcher Vorsorgeeinrichtung der 2. Säule die Vorbezüge getätigt wur- den. Die Vorbezüge sind jedenfalls zurückzuzahlen, bevor ein Einkauf getätigt und somit steuerlich als Abzug geltend gemacht werden kann. Ergänzend zu bemerken ist, dass für Vorbezüge aus der Säule 3a eine solche Einschränkung nicht gilt, weil eine Rückzahlung in der Säule 3a gar nicht möglich ist.

ersetzt 01.01.2010 - 2/3 - 15.10.2013

Steuerverwaltung

StP 34 Nr. 14

5. Kapitalbezug nach Ablauf Sperrfrist oder Bezug Altersleistung als Rente

Aus dem Wortlaut von Artikel 79b Absatz 3 Satz 1 BVG ergibt sich im Umkehr- schluss, dass eine Kapitalauszahlung nach Ablauf der dreijährigen Sperrfrist seit ei- nem Einkauf vorsorgerechtlich unbedenklich ist. Diesfalls hat ein Kapitalbezug keine Auswirkung auf die steuerliche Anerkennung des dazumal erfolgten Einkaufs von Beitragsjahren. Wenn die Altersleistung ausschliesslich in Form einer Rente bezogen wird, ist keine Sperrfrist zu beachten.

15.10.2013 - 3/3 - ersetzt 01.01.2010