Direktion für Inneres und Justiz des Kantons Bern (DIJ)

100.2024.370/371U

BUC/STS/SRE

Verwaltungsgericht des Kantons Bern

Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil des Einzelrichters vom 23. September 2025

Verwaltungsrichter Bürki

Gerichtsschreiberin Straub

A.________

Beschwerdeführer

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern

Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern

Beschwerdegegnerin

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern

Nordring 8, 3013 Bern

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2022; Rechtsverweigerung, Fristverlängerung für das Einreichen der

Steuererklärung; Nichteintreten (Entscheide der StRK vom 29. Oktober 2024; 100 23 508, 200 23 329)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.09.2025, Nrn. 100.2024.370/

371U, Seite 1

Prozessgeschichte:

Sachverhalt

A.

Am 14. November 2023 stellte A.________ bei der Steuerverwaltung des Kantons Bern ein drittes Gesuch um Verlängerung der Frist für das Einrei­chen seiner Steuererklärung 2022. Die Steuerverwaltung teilte ihm mit Schreiben vom 24. November 2023 (vordatiert) mit, die maximal mögliche Verlängerung der Einreichefrist sei abgelaufen, eine über den 15. November hinausgehende Fristverlängerung sei nicht möglich. Am 25. November 2023 gelangte A.________ erneut an die Steuerverwaltung und verlangte eine anfechtbare Verfügung.

Da A.________ bis zum 15. November 2023 keine Steuererklärung 2022 eingereicht hatte, forderte die Steuerverwaltung ihn mit vordatierter Mah­nung vom 19. Dezember 2023 (zugestellt am 9.12.2023) auf, innerhalb von 30 Tagen eine Steuererklärung einzureichen, um eine Ordnungsbusse und eine Veranlagung nach Ermessen zu vermeiden. Gleichzeitig teilte sie ihm mit, die Mahngebühr betrage Fr. 60.-- und werde mit der Schlussabrechnung erhoben.

B.

Am 10. Dezember 2023 gelangte A.________ mit Rekurs und Beschwer­de wegen Rechtsverweigerung an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). Er beantragte, die Steuerverwaltung sei anzuweisen, hinsicht­lich der beantragten Verlängerung der Frist für das Einreichen der Steuerer­klärung 2022 eine beschwerdefähige und begründete Verfügung zu erlas­sen, eventuell sei die Frist für das Einreichen der Steuererklärung zu verlän­gern. Die StRK trat mit Entscheiden vom 29. Oktober 2024 auf Rekurs und Beschwerde sowie auf das Fristverlängerungsgesuch nicht ein.

C.

Gegen die Entscheide der StRK hat A.________ am 3. Dezember 2024 in einer einzigen Rechtsschrift sowohl bezüglich der Kantons- und Gemein­desteuern als auch der direkten Bundessteuer 2022 Verwaltungsgerichtsbe­schwerde erhoben. Er beantragt sinngemäss, die Entscheide der StRK vom 29. Oktober 2024 seien aufzuheben und die Frist für das Einreichen seiner Steuererklärung 2022 sei zu verlängern. Eventuell sei die Sache zur Neube­urteilung an die StRK zurückzuweisen, subeventuell sei die Mahnung vom 19. Dezember 2023 «aufzuheben».

Am 18. Dezember 2024 hat der Abteilungspräsident die Verfahren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer vereinigt.

Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom 15. Januar 2025 bzw. Beschwerdeantwort vom 17. Februar 2025 die Abwei­sung der Beschwerden. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.

Erwägungen:

Erwägungen

1.

1.1

Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge­setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Gemäss Art. 79 Abs. 1 VRPG ist zur Verwaltungsgerichtsbeschwerde befugt, wer vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat (Bst. a; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG), durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt ist (Bst. b) und ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Ände­rung hat (Bst. c). Der Beschwerdeführer hat am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilgenommen und ist deshalb formell beschwert. Seine materielle Beschwer ergibt sich unmittelbar aus den angefochtenen negativen Prozessentscheiden (BVR 2017 S. 418 E. 1.1, 2017 S. 459 E. 1.2; Michael Pflüger, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 65 N. 23; vgl. auch Ruth Herzog, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 74 N. 17). Die Bestimmungen über Form und Frist sind eingehalten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 DBG). Auf die Beschwerden ist unter Vorbehalt der nachfolgenden Erwägung einzutre­ten.

1.2

Da Nichteintretensentscheide angefochten sind, kann Prozessthema des verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahrens bloss die Frage bilden, ob die StRK zu Recht keine Sachentscheide gefällt hat. Dem Verwaltungs­gericht ist es in solchen Fällen regelmässig verwehrt, sich mit der materiell­rechtlichen Seite der Streitigkeit zu befassen (vgl. BVR 2021 S. 558 E. 1.2, 2017 S. 459 E. 2.3; Michel Daum, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 20a N. 45). Auf den Antrag, die Frist für das Einreichen der Steuererklärung 2022 sei (in Aufhebung der mit 19.12.2023 datierten «Mahnung mit Strafandrohung» [Beschwerden S. 1]) zu verlängern, ist daher nicht einzutreten.

1.3

Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteu­ern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Verwal­tungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern han­delt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten Ver­fahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und der­selben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 146 II 111 [BGer 2C_151/2017 vom 16.12.2019, in StE 2020 B 11.3 Nr. 31] nicht publ. E. 1.1, 142 II 293 E. 1.2). Da hier die einschlägigen Bestimmungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts weitgehend gleich lauten, rechtfertigt sich die gemeinsame Beurteilung der Streitigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidgenössischer Steuern.

1.4

Beschwerden gegen Nichteintretensentscheide sind einzelrichterlich zu beurteilen (Art. 57 Abs. 2 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).

1.5

Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).

2.

Nachdem die Frist für das Einreichen seiner Steuererklärung 2022 bis zum 15. November 2023 verlängert worden war, beantragte der Beschwerde­füh­rer mit Schreiben vom 14. November 2023 eine weitere Fristverlänge­rung, da er ab 1. Oktober 2023 bis zu dessen Tod am 4. November 2023 seinen pflegebedürftigen Vater betreut und seine betagte Mutter im Haushalt unter­stützt habe, und fast pausenlos für die Familie im Einsatz gewesen sei (Vorakten StV [act. 4B] pag. 5). Die Steuerverwaltung lehnte das Gesuch mit Schreiben vom 24. November 2023 (vordatiert) ab, da die maximal mögliche Verlängerung der Einreichefrist abgelaufen und eine über den 15. November hinausgehende Fristverlängerung nicht möglich sei (Vorakten StV [act. 4B] pag. 6). Am 25. November 2023 gelangte der Beschwerdeführer erneut an die Steuerverwal­tung. Er monierte, diese sei auf die Begründung seines Fristverlängerungs­gesuchs nicht eingegangen und habe seinen Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, und verlangte eine anfechtbare Verfügung (Vorakten StV [act. 4B] pag. 7). Mit vordatierter Mahnung vom 19. Dezember 2023 (zugestellt am 9.12.2023) forderte die Steuerverwaltung den Be­schwerdeführer auf, innerhalb von 30 Tagen eine Steuererklärung einzu­reichen, um eine Ordnungsbusse und eine Veranlagung nach Ermessen zu vermeiden, und auferlegte ihm eine Mahngebühr von Fr. 60.‑‑ (Vorakten StV [act. 4B] pag. 8). Auf die vom Beschwerdeführer daraufhin wegen Rechts­verweigerung erhobenen Rechtsmittel ist die StRK mit den hier angefochte­nen Entscheiden nicht eingetreten (vorne Bst. B).

3.

Der Beschwerdeführer bringt vor, die Steuerverwaltung habe ihm das Recht verweigert, indem sie entgegen seiner Aufforderung keine anfechtbare Ver­fügung erlassen habe bezüglich seines Gesuchs vom 14. November 2023 um Verlängerung der Frist für das Einreichen der Steuererklärung 2022. Die StRK gelangte zum Schluss, dem Beschwerdeführer fehle ein aktuelles, praktisches und schützenswertes Interesse am Erlass einer anfechtbaren Verfügung hinsichtlich der Fristverlängerung (angefochtene Entscheide E. 4.1). Dies hält der Rechtskontrolle stand:

3.1

Das Verbot der Rechtsverweigerung und Rechtsverzögerung fliesst als Teilgehalt aus der allgemeinen Verfahrensgarantie von Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung (BV; SR 101) und Art. 26 Abs. 2 der Verfassung des Kan­tons Bern (KV; BSG 101.1). Danach hat jede Person vor Gerichts- und Ver­waltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist. Eine formelle Rechtsverweige­rung liegt vor, wenn die Behörde ausdrücklich ablehnt oder es stillschwei­gend unterlässt, eine Entscheidung zu treffen, obwohl sie dazu verpflichtet wäre (BVR 2021 S. 74 E. 2.2; Markus Müller, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kom­mentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 49 N. 91 f.). Vorausset­zung für eine Rechtsverweigerungsbeschwerde ist ein Rechtsschutzinteres­se, das aktuell, praktisch und genügend intensiv sein muss, damit es als schutzwürdig gelten kann (BVR 2018 S. 310 E. 4.2): Die tatsächliche oder rechtliche Situation der beschwerdeführenden Person muss durch den Aus­gang des Verfahrens effektiv beeinflusst werden können (BVR 2016 S. 529 E. 1.2). Ausnahmsweise ist trotz Wegfalls des Rechtsschutzinteresses ein Sachurteil zu fällen, wenn es um eine Frage von grundsätzlicher Bedeutung geht, die sich jederzeit unter gleichen oder ähnlichen Umständen wieder stel­len und die wegen der Dauer des Verfahrens kaum je rechtzeitig einer end­gültigen Beurteilung zugeführt werden kann (statt sehr vieler BVR 2019 S. 93 E. 5.1; BGE 147 I 478 E. 2.2, 146 II 335 E. 1.3; zum Ganzen Michael Pflüger, a.a.O., Art. 65 N. 18 ff.).

3.2

Die Steuerverwaltung hat eine über den 15. November 2023 hinaus-gehende Fristverlängerung zwar abgelehnt, dem Beschwerdeführer jedoch mit Mahnschreiben vom 19. Dezember 2023 (zugestellt am 9.12.2023) die Möglichkeit gewährt, innert 30 Tagen ab Zustellung seine Steuererklärung einzureichen. Er hatte damit faktisch nach seinem Fristverlängerungsgesuch vom 14. November 2023 während mehr als sieben Wochen weiterhin die Gelegenheit, seine Steuererklärung 2022 einzureichen, um eine Veranla­gung nach Ermessen sowie allfällige Bussen abzuwenden, wobei die Mahn­gebühr von Fr. 60.‑‑ dem Betrag entspricht, den die Steuerverwaltung für die zweite Fristverlängerung erhoben hat bzw. praxisgemäss für schriftliche Fristverlängerungen über den 15. September hinaus erhebt (vgl. Praxis der Steuerverwaltung zu Fristverlängerungen, einsehbar unter: <https://www.sv.fin.be.ch>, Rubriken «Themen/Fristen verlängern/Privatper­son»). Damit hatte der Beschwerdeführer, als er wegen Rechtsverweigerung an die StRK gelangte, keinen praktischen Nutzen an einer beschwerdefähi­gen Verfügung hinsichtlich der Fristverlängerung bzw. an der damit eröffne­ten Möglichkeit, eine Fristverlängerung gerichtlich zu erstreiten. Ein aktuelles und praktisches Rechtsschutzinteresse fehlte folglich. Der Beschwerdefüh­rer wurde bis heute für das Jahr 2022 nicht veranlagt. Das Veranlagungsver­fahren ist also nach wie vor hängig und eine Ermessenstaxation ist ebenso wenig erfolgt wie die Anordnung einer Busse wegen Verletzung von Verfah­renspflichten. Wird er nach Ermessen veranlagt, so hat er die Möglichkeit, diese Verfügung innert der 30-tätigen Einsprachefrist anzufechten und gleichzeitig seine Steuererklärung 2022 mit allen erforderlichen Unterlagen nachzureichen. Die StRK hat daher richtigerweise darauf hingewiesen, dass der Ausgang des Rekurs- und Beschwerdeverfahrens die tatsächliche und rechtliche Situation des Beschwerdeführers nicht zu beeinflussen ver­mochte, womit es an einem aktuellen, praktischen und schützenswerten In­teresse am Erlass einer Verfügung und damit an einer Prozessvorausset­zung fehlte. Daran vermögen die vom Beschwerdeführer geschilderten Er­fahrungen aus Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahren betreffend andere Steu­erjahre nichts zu ändern. Anders als er vorbringt, vermittelt ihm insbesondere das Vorbringen keine rechtsgenügliches Rechtsschutzinteresse, er habe «nicht nur die Fristverlängerung erreichen, sondern auch die Aufhebung der Mahnung [herbeiführen] und verhindern [wollen], dass [er] schon wieder Bussen am Hals habe» (Beschwerden S. 4), zumal der Rechtsschutz gegen die beanstandete Mahnung im Zug der Anfechtung einer allfälligen späteren Bussenverfügung sichergestellt wäre. Weshalb ausnahmsweise trotz Feh­lens eines Rechtsschutzinteresses Entscheide über die Rechtsverweigerung zu fällen gewesen wären und inwiefern «solches seitenlanges Gelabber» in den angefochtenen Entscheiden «willkürlich» sein soll, ist weder dargetan noch ersichtlich.

3.3

Nach dem Gesagten ist die StRK zu Recht auf die wegen Rechtsver­weigerung erhobenen Rechtsmittel nicht eingetreten. Der Vollständigkeit hal­ber kann zusätzlich darauf hingewiesen werden, dass es sich sowohl bei der Weigerung, die Frist für das Einreichen der Steuererklärung 2022 ein weite­res Mal zu verlän­gern, als auch bei der Mahnung wegen Nichteinreichens der Steuererklärung 2022 um verfahrensleitende Zwischenverfügungen han­delt, die nicht selb­ständig anfechtbar und daher auch nicht mit einer Rechts­mittelbelehrung zu versehen sind (vgl. Zweifel/Hunziker, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Aufl. 2022, Art. 119 N. 15; Zwei­fel/‌Casanova/Beusch/Hunziker, Schweizerisches Steu­erverfahrensrecht Direk­te Steuern, 2. Aufl. 2018, § 8 N. 8; Michel Daum, a.a.O., Art. 43 N. 8; siehe auch Hunziker/Bigler, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Aufl. 2022, Art. 140 N. 25, wonach zur Rechtsverweigerungsbeschwerde ohnehin nur legitimiert sei, wer einerseits bei der zuständigen Behörde ein Gesuch um Erlass einer anfechtbaren Verfügung gestellt und anderseits einen Anspruch auf Erlass einer solchen hat). Die Steuerverwaltung, die unbestrittenermassen nicht un­tätig blieb, sondern lediglich nicht die vom Beschwerdeführer gewünschten Anordnungen traf (Verlängerung der Frist bzw. Erlass anfechtbarer Verfü­gungen), hat dem Beschwerdeführer mithin kein Recht verweigert, indem sie seinem Begehren um Erlass einer anfechtbaren Verfügung nicht nachge­kommen ist (vgl. auch die zutreffenden Erwägungen 4 und 4.1 der angefoch­tenen Entscheide). Im Übrigen besteht kein Anspruch darauf, dass der steu­erpflichtigen Person die Frist für das Einreichen der Steuererklärung so lange erstreckt wird, bis sie völlige Klarheit über ihre finanziellen Verhältnisse er­langt hat (vgl. Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 119 DBG N. 13). Inwiefern nach Gesagten die Vorinstanzen gegen übergeordnete Prinzipien wie das Willkür­verbot und den Grundsatz von Treu und Glauben verstossen haben könnten (wie der Beschwerdeführer vorbringt; vgl. Beschwerden S. 4 f.), ist nicht zu erkennen. Ebenso wenig kann im Licht der voranstehenden Erwägungen im vorinstanzlichen Verhalten eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör oder eine «Ermessensunterschreitung» erblickt werden (vgl. aber Be­schwerden S. 6).

4.

Die StRK ist auch auf den Eventualantrag des Beschwerdeführers, es sei ihm die Frist für das Einreichen seiner Steuererklärung 2022 zu verlängern, nicht eingetreten. Dazu ist Folgendes zu bemerken: Behördlich angesetzte Fristen können erstreckt werden, wenn zureichende Gründe vorliegen und das Erstreckungsgesuch innert der Frist gestellt worden ist (Art. 161 Abs. 2 StG; Art. 119 Abs. 2 DBG; vgl. auch Art. 151 StG i.V.m. Art. 43 Abs. 1 VRPG). Ob die vorgetragenen Gründe für eine Fristerstreckung ausreichen und um welche Dauer eine Erstreckung gegebenenfalls gewährt wird, ent­scheidet die Behörde selber nach pflichtgemässem Ermessen, mit Rücksicht auf die Natur der Streitsache, die betroffenen Interessen und die Verfahrens­umstände (vgl. Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 119 DBG N. 16b; Zweifel/‌Ca­sanova/Beusch/Hunziker, a.a.O., § 8 N. 3, 5; Michel Daum, a.a.O., Art. 43 N. 8). Die Rechtsmittelinstanz ist nicht dafür zuständig, anstelle der Steuer­verwaltung über Fristerstreckungsgesuche zu entscheiden. Die StRK hat da­her richtigerweise ihre Zuständigkeit für die Fristverlängerung verneint und ist (auch) auf den Antrag, die Frist für das Einreichen der Steuererklärung sei zu verlängern, nicht eingetreten (für die Frage der Anfechtbarkeit der ent­sprechenden Verfügungen der Steuerverwaltung siehe E. 3.3 hiervor).

5.

Aufgrund dieser Erwägungen erweisen sich die Beschwerden als unbegrün­det und sind abzuweisen, soweit auf sie einzutreten ist (vgl. vorne E. 1.2). Bei diesem Ausgang der Verfahren wird der unterliegende Beschwerdefüh­rer kostenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Ersatzfähige Parteikosten sind keine angefallen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3, Art. 104 Abs. 3 und Art. 2 Abs. 1 Bst a VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]).

Dispositiv

Demnach entscheidet der Einzelrichter:

1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2022 wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2022 wird abgewie­sen, soweit darauf eingetreten wird.

3. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine Pauschalgebühr von insgesamt Fr. 1ʹ500.--, werden dem Beschwerde­führer auferlegt und dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe entnommen.

4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.

5. Zu eröffnen:

- Beschwerdeführer

- Beschwerdegegnerin

- Steuerrekurskommission des Kantons Bern

- Eidgenössische Steuerverwaltung

Der Einzelrichter: Die Gerichtsschreiberin:

Rechtsmittelbelehrung

Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundes­gericht, Schweizer­hof­quai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen­heiten ge­mäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundes­gericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.

VGE 23

Art. 201 StGart. 201 LIart. 201 StG

Art. 145 DBGart. 145 LIFDart. 145 LIFD

Art. 9 BStVart. 9 OIFDart. 9 BStV

Art. 79 VRPGart. 79 LPJAart. 79 VRPG

Art. 201 StGart. 201 LIart. 201 StG

Art. 145 DBGart. 145 LIFDart. 145 LIFD

Art. 140 DBGart. 140 LIFDart. 140 LIFD

BVR 2017 418

BVR 2017 459

Art. 151 StGart. 151 LIart. 151 StG

Art. 81 VRPGart. 81 LPJAart. 81 VRPG

Art. 32 VRPGart. 32 LPJAart. 32 VRPG

Art. 145 DBGart. 145 LIFDart. 145 LIFD

Art. 140 DBGart. 140 LIFDart. 140 LIFD

BVR 2021 558

BVR 2017 459

BGE 146 II 111ATF 146 II 111DTF 146 II 111

2C_151/2017

BGE 142 II 293ATF 142 II 293DTF 142 II 293

Art. 57 GSOGart. 57 LOJMart. 57 GSOG

Art. 80 VRPGart. 80 LPJAart. 80 VRPG

BVR 2021 74

BVR 2018 310

BVR 2016 529

BVR 2019 93

BGE 147 I 478ATF 147 I 478DTF 147 I 478

BGE 146 II 335ATF 146 II 335DTF 146 II 335

Art. 119 DBGart. 119 LIFDart. 119 LIFD

Art. 161 StGart. 161 LIart. 161 StG

Art. 119 DBGart. 119 LIFDart. 119 LIFD

Art. 151 StGart. 151 LIart. 151 StG

Art. 43 VRPGart. 43 LPJAart. 43 VRPG

Art. 119 DBGart. 119 LIFDart. 119 LIFD

Art. 151 StGart. 151 LIart. 151 StG

Art. 108 VRPGart. 108 LPJAart. 108 VRPG

Art. 145 DBGart. 145 LIFDart. 145 LIFD

Art. 144 DBGart. 144 LIFDart. 144 LIFD

Art. 151 StGart. 151 LIart. 151 StG

Art. 108 VRPGart. 108 LPJAart. 108 VRPG

Art. 104 VRPGart. 104 LPJAart. 104 VRPG

Art. 2 VRPGart. 2 LPJAart. 2 VRPG

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Art. 64 VwVGart. 64 PAart. 64 PA