kantonale Steuern pro 2007 bis pro 2013

Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

Dreiergericht

VD.2017.92

URTEIL

vom 28.

April 2020

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger, lic. iur. André Equey, Dr. Carl Gustav Mez

und Gerichtsschreiber

MLaw Tobias Calò

Beteiligte

A____

Rekurrent 1

[...]

B____

Rekurrentin 2

[...]

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Rekurs gegen einen Entscheid

der Steuerrekurskommission

vom 17. November 2016

Urteil des Appellationsgerichts

vom 11. Juni 2018 (vom Bundesgericht mit Urteil 2C_744/2018 vom

5. August 2019 aufgehoben)

betreffend kantonale Steuern

pro 2007 bis pro 2013 (gewerbsmässiger Liegenschaftshändler;

Zulässigkeit von Abschreibungen; Belastungszins)

Sachverhalt

Sachverhalt

Die Ehegatten A____

(nachfolgend Rekurrent) und B____ (nachfolgend zusammen Rekurrierende) wurden

mit Veranlagungsverfügungen vom 1. Oktober 2015 (nachfolgend

Veranlagungsverfügungen) für die kantonalen Steuern pro 2007 bis 2013

veranlagt. Abweichend von der Deklaration der Rekurrierenden wurden darin

Abschreibungen auf den im Geschäftsvermögen gehaltenen Liegenschaften im Umfang

von insgesamt CHF 1'885'243.91 nicht zum Abzug zugelassen. Die

Aufrechnungen der Steuerverwaltung Basel-Stadt (nachfolgend Steuerverwaltung)

beliefen sich für die Steuerperiode pro 2007 auf CHF 37'213.–, pro 2008

auf CHF 65'992.–, pro 2009 auf CHF 352'878.60, pro 2010 auf

CHF 348'000.–, pro 2011 auf CHF 338'000.–, pro 2012 auf CHF 326'950.–

und pro 2013 auf CHF 416'210.31. Der dementsprechende Belastungszins

wurde von der Steuerverwaltung auf insgesamt CHF 179'191.– festgesetzt;

dieser betrug pro 2007 CHF 29'983.05, pro 2008 CHF 14'847.25,

pro 2009 CHF 19'157.95, pro 2010 CHF 44'193.90, pro 2011

CHF 39'537.80, pro 2012 CHF 23'517.90 und pro 2013 CHF 7'953.15.

Gegen die

Veranlagungsverfügungen erhoben die Rekurrierenden Einsprache, welche mit

Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 10. März 2016

(nachfolgend Einspracheentscheid) abgewiesen wurde. Den dagegen erhobenen

Rekurs der Rekurrierenden wies die Steuerrekurskommission des Kantons

Basel-Stadt (nachfolgend Steuerrekurskommission) mit Entscheid vom 17. November 2016

kostenfällig ab. Gegen diesen Entscheid erhoben die Rekurrierenden Rekurs an

das Verwaltungsgericht, der mit Urteil vom 11. Juni 2018 kostenfällig

abgewiesen wurde.

Mit Urteil vom

5. August 2019 hiess das Bundesgericht die dagegen von den Rekurrierenden

erhobene Beschwerde teilweise gut, hob das Urteil des Verwaltungsgerichts auf

und wies die Sache zum Neuentscheid im Sinne der Erwägungen an das

Verwaltungsgericht zurück. Die Rekurrierenden haben dazu am

16. Oktober 2019 eine Stellungnahme eingereicht. Die Steuerverwaltung

hat dazu mit Eingabe vom 29. Oktober 2019 Stellung genommen. Darauf

haben die Rekurrierenden mit Eingabe vom 10. Dezember 2019

repliziert. Die Steuerrekurskommission hat darauf verzichtet, sich vernehmen zu

lassen.

Die Tatsachen

und Parteistandpunkte ergeben sich, soweit sie von Bedeutung sind, aus den

nachfolgenden Erwägungen. Dieses Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.

Erwägungen

Erwägungen

1.

1.1

Die

kantonale Instanz, an welche die Sache vom Bundesgericht zu neuer Beurteilung

zurückgewiesen wird, ist an den Rückweisungsentscheid gebunden (BGE 135 III 334 E. 2.1 S. 335 f.). Die Tragweite dieser Bindung ergibt sich

aus der Begründung der Rückweisung (vgl. BGE 135 III 334 E. 2 S. 335 und E. 2.1 S. 335 f., 133 III 201

E. 4.2 S. 208). Die Bindung umfasst sowohl das, was das Bundesgericht

definitiv entschieden hat als auch die Umschreibung des Rückweisungsauftrags (vgl.

BGE 133 III 201 E. 4.2 S. 208; Dormann, in: Basler Kommentar,

3.

Auflage, 2018, Art. 107 BGG N 18). Die Begründung des

Rückweisungsentscheids gibt den Rahmen für die neuen Tatsachenfeststellungen

und die neue rechtliche Begründung vor (vgl. BGE 135 III 334 E. 2.1 S. 335 f.). Neue Tatsachen und

Beweismittel sind von der kantonalen Instanz, an welche die Sache zurückgewiesen

worden ist, nur insoweit zu berücksichtigen, als sie die Streitpunkte

betreffen, die Gegenstand der Rückweisung bilden, und Noven nach dem auf das

kantonale Rechtsmittelverfahren anwendbaren Recht noch zulässig sind (BGE 135 III 334 E. 2.1 S. 335, 131 III 91 E. 5.2.2

S. 95; BGer 4A_354/2014 vom 14. Januar 2015 E. 2.1).

Dabei ist zu berücksichtigen, dass das kantonale Verfahren nach der Rückweisung

nicht von vorne beginnt, sondern hinsichtlich der davon betroffenen Streitpunkte

auf dem Stand vor Erlass des ersten kantonalen Entscheids fortgesetzt wird (BGE 116 II 220

E. 4a S. 222; BGer 8C_668/2012 vom 26. Februar 2013

E. 5.1).

1.2

1.2.1

Artikel 110

des Bundesgerichtsgesetzes (SR 173.110) schreibt den Kantonen in

Konkretisierung der Rechtsweggarantie gemäss Art. 29a der Bundesverfassung

(BV, SR 101) vor, dass die unmittelbaren Vorinstanzen des Bundesgerichts

oder eine vorgängig zuständige andere richterliche Behörde den Sachverhalt frei

prüft. Wenn dem Verfahren vor dem Verwaltungsgericht kein Rechtsmittelverfahren

vor einer anderen richterlichen Behörden vorangegangen ist, folgt daraus, dass

im verwaltungsgerichtlichen Verfahren von Bundesrechts wegen auch neue

Tatsachen und Beweismittel unterbreitet werden können (vgl. VGE VD.2018.115

vom 29. März 2019 E. 1.5, VD.2017.261 vom 21. September 2018

E. 2.2, VD.2017.253 vom 18. Juni 2018 E. 1.2.5). In

Steuersachen ist die Zulassung der Geltendmachung neuer Tatsachen und

Beweismittel im verwaltungsgerichtlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren

hingegen bundesrechtlich nicht vorgeschrieben, weil diesem mit dem Rekurs- und

Beschwerdeverfahren vor der Steuerrekurskommission bereits ein

Rechtsmittelverfahren vor einem Gericht im materiellen Sinn vorangegangen ist.

Im steuerrechtlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren sind Noven deshalb nur

nach Massgabe des kantonalen Rechts zulässig (VGE VD.2018.170 und 171 vom 7. Juni 2019 E. 2.3.3.4, VD.2017.216 und 217 vom 30. August 2018 E. 4.1.2.10, VD.2017.176 vom 28. Februar 2018 E. 7.1). Soweit das Bundesrecht im

Verfahren vor dem Verwaltungsgericht die Zulassung der Geltendmachung neuer

Tatsachen und Beweismittel nicht vorschreibt, ist für die Beurteilung des

Rekurses und der Beschwerde durch das Verwaltungsgericht die Sachlage

massgebend, wie sie im Zeitpunkt des angefochtenen Entscheids bestanden hat und

belegt worden ist. Daraus folgt nach ständiger Praxis des Verwaltungsgerichts,

dass in Steuersachen im verwaltungsgerichtlichen Verfahren neue Tatsachen und

Beweismittel grundsätzlich nicht zugelassen werden. In Abweichung von diesem

Grundsatz werden Noven im verwaltungsgerichtlichen Verfahren auch in

Steuersachen zugelassen, wenn das Festhalten an der ursprünglichen Sach- und

Rechtslage einem überspitzen Formalismus gleichkäme und zu einem prozessualen

Leerlauf führte oder wenn die neuen Tatsachen und Beweismittel dem Nachweis

bereits früher vorgetragener Behauptungen dienen (vgl. VGE VD.2018.170 und 171 vom 7. Juni 2019 E. 2.3.3.4, VD.2017.81

vom 6. Februar 2018 E. 3.1.1, VGE VD.2017.216 und 217 vom 30. August 2018 E. 4.1.2.10, VD.2014.147

vom 9. Juni 2015 E. 2.3.6).

1.2.2

Bis

zu welchem Zeitpunkt im Verfahren vor dem Verwaltungsgericht neue Tatsachen und

Beweismittel vorgebracht werden dürfen, regelt das Bundesrecht auch dann nicht,

wenn dem verwaltungsgerichtlichen Verfahren kein Rechtsmittelverfahren vor

einer anderen richterlichen Behörde vorangegangen ist. Es ist vielmehr Sache

des anwendbaren kantonalen Verfahrensrechts, hierüber die erforderlichen

Bestimmungen aufzustellen (zum Ganzen BGer 2C_52/2014 vom 23. Oktober 2014

E. 5.2, 2C_961/2013 vom 29. April 2014 E. 3.4, 2C_354/2009

vom 30. Juni 2010 E. 3.1; VGE VD.2018.115 vom

29.

März 2019 E. 1.5, VD.2017.261 vom

21.

September 2018 E. 2.2, VD.2017.253 vom

18.

Juni 2018 E. 1.2.5). Gemäss § 18 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

(VRPG, SG 270.100) gilt zwar auch im verwaltungsgerichtlichen Verfahren

grundsätzlich die Untersuchungsmaxime. Danach hat das Gericht unabhängig von

Beweisanträgen der Parteien die materielle Wahrheit von Amtes wegen zu

erforschen. Dieser Grundsatz wird aber durch die prozessuale Mitwirkungspflicht

der Parteien begrenzt (VGE VD.2018.115 vom 29. März 2019 E. 1.5,

VD.2017.261 vom 21. September 2018 E. 2.2, VD.2017.253 vom 18. Juni 2018

E. 1.2.5). In Anwendung von § 16 Abs. 2 VRPG müssen daher

nach feststehender Praxis des Verwaltungsgerichts bereits mit der

Rekursbegründung alle Sachverhaltsvorbringen erhoben und belegt werden (VGE VD.2018.115

vom 29. März 2019 E. 1.5, VD.2017.261 vom 21. September 2018

E. 2.2, VD.2017.253 vom 18. Juni 2018 E. 1.2.5, VGE VD.2016.221 vom 16. November 2017 E. 1.2.2, VD.2016.194 vom

27.

Dezember 2016 E. 2.4). In späteren Eingaben kann die

rekurrierende Partei keine Noven mehr vorbringen, es sei denn, die neuen

Tatsachen oder Beweismittel hätten sich erst später ereignet oder seien erst

später bekannt geworden oder es habe zu den betreffenden Vorbringen vorher kein

Anlass bestanden (VGE 765/2007 vom 7. November 2008 E. 5; Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im

Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005, S. 277, 307). Nach der jüngeren

Praxis des Verwaltungsgerichts sind sogar nur noch echte Noven zulässig (VGE VD.2016.96

vom 5. November 2016 E. 4.4.6, VD.2015.133 vom 8. Dezember 2015

E. 4.3.1, VD.2014.99 vom 21. Mai 2015 E. 1.3.2). Die

vorstehend dargelegten Einschränkungen betreffend den Zeitpunkt, bis zu dem

Noven vorgebracht werden dürfen, gelten auch für die Ausnahmefälle, in denen

Noven im verwaltungsgerichtlichen Verfahren in Steuersachen zugelassen werden

(vgl. VGE VD.2017.81 vom 6. Februar 2018 E. 3.1.4, VD.2015.120 vom 29. Februar 2016 E. 2.3, VD.2014.89 vom 19. September 2015

E. 1.3). Nach dem Grundsatz der Waffengleichheit (vgl. dazu Kiener et al., Öffentliches

Verfahrensrecht, 2. Auflage, Zürich 2015, N 220 f.; Rhinow et al., Öffentliches

Prozessrecht, Grundlagen und Bundesrechtspflege, 3. Auflage,

Basel 2014, N 306) müssen die vorstehenden Erwägungen sinngemäss auch

für die Steuerrekurskommission und die Steuerverwaltung gelten, wobei an die

Stelle der Rekursbegründung die Vernehmlassung tritt (vgl. VGE VD.2019.75 vom

26.

Juni 2019 E. 2.4; VGE 604/2003 vom 12. Dezember 2003

E. 2).

1.3

Gemäss dem Rückweisungsentscheid setzt die steuerrechtliche

Zulässigkeit der ordentlichen Abschreibungen im vorliegenden Fall voraus, dass

die Rekurrierenden einen Mischbetrieb führen sowie dass die streitbetroffenen

Liegenschaften zum betriebsnotwendigen Anlagevermögen gehören und infolge

Gebrauchs oder Zeitablaufs tatsächlich eine Entwertung erfahren haben (vgl. BGer 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E. 2.1 und 3.2 f.). Zu diesen

Punkten hat das Verwaltungsgericht gemäss dem Rückweisungsentscheid

Feststellungen zu treffen und einen neuen Entscheid zu fällen (vgl. BGer 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E. 3.3). Dass das

Verwaltungsgericht ergänzende Sachverhaltsabklärungen vorzunehmen oder noch

nicht in den Akten befindliche Beweise zu erheben hätte, kann dem

Rückweisungsentscheid nicht entnommen werden. Bei Anwendung zumutbarer Sorgfalt

haben die Rekurrierenden unter Vorbehalt echter Noven alle

Tatsachenbehauptungen und Beweismittel, die für die Beantwortung der Fragen, ob

sie einen Mischbetrieb führen sowie ob die streitbetroffenen Liegenschaften zum

betriebsnotwendigen Anlagevermögen gehören und infolge Gebrauchs oder

Zeitablaufs tatsächlich eine Entwertung erfahren haben, spätestens mit dem Rekurs

an das Verwaltungsgericht vom 10. April 2017 vorbringen können und

müssen. Nicht erst das Urteil des Verwaltungsgerichts vom 11. Juni 2018

oder das Urteil des Bundesgerichts vom 5. August 2019 hat zu

entsprechenden Vorbringen Anlass gegeben. Folglich handelt es sich bei erstmals

mit der Stellungnahme der vom 16. Oktober 2019 vorgebrachten

Tatsachenbehauptungen und Beweismitteln unter Vorbehalt echter Noven um

unzulässige Noven. Ob die Rekurrierenden die betreffenden Tatsachenbehauptungen

und Beweismittel im Beschwerdeverfahren vor dem Bundesgericht vorgebracht

haben, ist für die Frage, ob sie im verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahren

rechtzeitig vorgebracht worden sind, nicht relevant.

2.

2.1

2.1.1

Wie das

Bundesgericht in seinem Rückweisungsentscheid festgestellt hat, ist es

unbestritten, dass die Rekurrierenden (auch) gewerbsmässige Liegenschaftenhändler sind und die streitigen Liegenschaften zu ihrem

Geschäftsvermögen gehören. Zu prüfen bleibt, ob die Rekurrierenden einen

Mischbetrieb führen und auch Immobilienverwaltung bzw. Liegenschaftssanierung

betreiben (BGer 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E. 3.3).

2.1.2

Das Bundesgericht bejaht die

Möglichkeit eines aus Liegenschaftenhandel und Immobilienverwaltung gemischten

Betriebs (BGer 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E. 3.2 f., 2C_107/2011 vom 2. April 2012 E. 4.3). In der Regel weist eine

Immobilienverwaltung zwar nicht die Merkmale eines Betriebs auf. Ausnahmsweise kann

indessen auch eine Immobilienverwaltung das Betriebserfordernis erfüllen. Das

setzt aber eine professionelle Immobilienbewirtschaftung voraus (BGer 2C_107/2011 vom 2. April 2012 E. 3.3). Gemäss

Ziff. 3.2.2.3 des Kreisschreibens Nr. 5 der Eidgenössischen

Steuerverwaltung (ESTV) vom 1. Juni 2004 (KS 5) stellt das

Halten und Verwalten eigener Immobilien dann einen Betrieb dar, wenn kumulativ

folgende Erfordernisse erfüllt sind: (i) Es erfolgt ein Marktauftritt oder es

werden Betriebsliegenschaften an Konzerngesellschaften vermietet, (ii) die

Unternehmung beschäftigt oder beauftragt mindestens eine Person für die

Verwaltung der Immobilien (eine Vollzeitstelle für rein administrative

Arbeiten) und (iii) die Mieterträge betragen mindestens das Zwanzigfache des

marktüblichen Personalaufwands für die Immobilienverwaltung (Ziff. 3.2.2.3

KS 5). Da mindestens eine Vollzeitstelle mit der Immobilienverwaltung

beschäftigt sein muss, ist davon auszugehen, dass der marktübliche

Personalaufwand für die Immobilienverwaltung mindestens dem marktüblichen Lohn

für eine Vollzeitstelle entspricht. Gemäss dem Verwaltungsgericht Zürich kann

die Tätigkeit von Personal auch durch diejenige des Einzelkaufmanns ersetzt

werden (vgl. BGer 2C_107/2011 vom 2. April 2012 E. 4.1). Dies muss auch für die

Tätigkeit eines Personengesellschafters gelten. Im Rückweisungsentscheid des

Bundesgerichts (BGer 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E. 3.3) wird für die

Voraussetzungen eines Mischbetriebs auf E. 3.3 des Bundesgerichtsurteils

2C_107/2011 vom 2. April 2012 verwiesen, in welcher Ziff. 3.2.2.3

KS 5 zitiert wird. Folglich ist davon auszugehen, dass die dort

statuierten Voraussetzungen auch für die Anerkennung eines aus

Liegenschaftenhandel und Immobilienverwaltung gemischten Betriebs massgebend

sind. Wenn die Steuerpflichten jedoch nicht nur Liegenschaftenhandel und

Immobilienverwaltung, sondern auch Immobiliensanierung betreiben, kann für die

Anerkennung eines Mischbetriebs nicht verlangt werden, dass für die

Immobilienverwaltung allein eine Vollzeitstelle eingesetzt wird und die

Mieterträge allein mindestens dem Zwanzigfachen des marktüblichen Lohns für eine

Vollzeitstelle entsprechen, weil ein Teil des Personalaufwands und des Ertrags

auch auf die Immobiliensanierung entfällt.

2.1.3

2.1.3.1

Die C____ & Co. ist eine Kommanditgesellschaft mit Sitz in Basel.

Ihr Zweck besteht in der Ausführung sämtlicher Tätigkeiten, die in den Bereich

einer Immobilientreuhand fallen. Unbeschränkt haftender Gesellschafter ist der

Rekurrent. Kommanditär ist der Sohn der Rekurrierenden (Rekursbegründung vom

10.

April 2017, S. 3; Handelsregisterauszug der C____

& Co.). Die Rekurrierenden machen geltend, die Kommanditgesellschaft

sei Trägerin eines Mischbetriebs mit Immobilienverwaltung, Immobilienbau und

-umbau sowie Immobilienhandel. Das Immobilienportfolio der

Kommanditgesellschaft werde in eigener Regie bewirtschaftet. Ziel sei es, den

Immobilienbestand durch Zukäufe, Modernisierungen und Renovationen

weiterzuentwickeln (Rekursbegründung vom 30. März 2016, S. 5

[Vorakten Vorinstanz, S. 5]; Rekursbegründung vom

10.

April 2017, S. 3 f. und 6). Die Kommanditgesellschaft

führe alle Tätigkeiten betriebsintern selber aus und habe keinen Dritten mit

der Liegenschaftsverwaltung beauftragt (Rekursbegründung vom

30.

März 2016, S. 7 [Vorakten Vorinstanz, S. 7]). Die

Kommanditgesellschaft übernehme alle Tätigkeiten im Zusammenhang mit der

Planung, Bewirtschaftung und Vermietung aller ihrer Liegenschaften mit

entsprechendem Arbeitseinsatz selbst (Rekursbegründung vom 10. April 2017,

S. 10). Zudem arbeite sie nicht für Dritte (Rekursbegründung vom

30.

März 2016, S. 5 [Vorakten Vorinstanz, S. 5];

Rekursbegründung vom 10. April 2017, S. 7). Die

Kommanditgesellschaft habe einen klaren Marktauftritt gegen aussen und vermiete

die Wohnungen in Eigenregie, indem eigenständig Inserate aufgegeben,

Wohnungsbesichtigungen durchgeführt, Bewerbungen geprüft, Mietverträge erstellt

und versendet, die Wohnungen von ausziehenden Mietern abgenommen und an neu

einziehende Mieter übergeben würden. Die Mieterträge betrügen mehr als das

Zwanzigfache des marktüblichen Personalaufwands für Immobilienverwaltung. Es

werde eine Buchhaltung geführt und das Rechnungswesen betreut. Zudem gebe es

eine Liegenschaftsüberwachung (zum Ganzen Rekursbegründung vom 30. März 2016,

S. 5 [Vorakten Vorinstanz, S. 5]; Rekursbegründung vom 10. April 2017,

S. 7). Zusätzlich zur Immobilienverwaltung führe die Kommanditgesellschaft

diverse Bau- und Umbauprojekte aus und entwickle ihr Immobilienportfolio mit

erheblichem Fremdkapital laufend weiter (Rekursbegründung vom 30. März 2016,

S. 6 [Vorakten Vorinstanz, S. 6]; Rekursbegründung vom 10. April 2017,

S. 8). Bei Um- und Ausbauten werde die komplette Bauleitung selber gemacht

(Rekursbegründung vom 30. März 2016, S. 6 [Vorakten Vorinstanz,

S. 6]; Rekursbegründung vom 10. April 2017, S. 7). Zum

Beleg der behaupteten Tätigkeiten bieten die Rekurrierenden die Einreichung der

Bilanzen und Erfolgsrechnungen an (Rekursbegründung vom 30. März 2016,

S. 6 [Vorakten Vorinstanz, S. 6]; Rekursbegründung vom 10. April 2017,

S. 8). Diese sind dem Gericht von der Steuerverwaltung mit ihrer

Stellungnahme vom 29. Oktober 2019 eingereicht worden. In der

Rekursbegründung vom 10. April 2017 verweisen die Rekurrierende (besucht

am 7. März 2020). Auf

dieser wird unter dem Stichwort Portfolio das Immobilienportfolio der

Kommanditgesellschaft gezeigt und unter dem Stichwort Vermietung darauf

hingewiesen, dass sich die aktuell freien Mietobjekte auf der Homegate-Website

der Kommanditgesellschaft fänden. Schliesslich listen die Rekurrierenden in ihrer

Rekursbegründung vom 10. April 2017 für einen Teil der Liegenschaften

der Kommanditgesellschaft detailliert angebliche Verwaltungsaufgaben auf und

bieten die Einreichung von Belegen sowie von Auflistungen für die übrigen Jahre

an (Rekursbegründung vom 10. April 2017, S. 10 – 22).

2.1.3.2

Zunächst besteht

aufgrund der substanziierten und insoweit von der Steuerverwaltung nicht

bestrittenen Darstellung der Rekurrierenden kein Zweifel, dass diese die

streitigen Immobilien mittels der Kommanditgesellschaft professionell

bewirtschaften. Im jetzigen Zeitpunkt ist ein Marktauftritt der

Kommanditgesellschaft unter der Website [...] (besucht am

7.

März 2020) erstellt. Ob diese Website bereits seit der

Steuerperiode 2007 bestanden hat, ist nicht bekannt. Gemäss einer von den

Rekurrierenden eingereichten Aufstellung hat die Kommanditgesellschaft mit

ihren Liegenschaften in den Jahren 2007 bis 2013 die folgenden Erträge erzielt:

CHF 555‘582.– im Jahr 2007, CHF 595‘997.– im Jahr 2008, CHF

849‘779.– im Jahr 2009, CHF 1‘896‘634.– im Jahr 2010, CHF 1‘744‘109.–

im Jahr 2011, CHF 1‘910‘862.– im Jahr 2012 und CHF 2‘217‘667.–

im Jahr 2013 (Rekursbegründung vom 10. April 2017,

Beilage 12a). Gemäss der Steuerverwaltung ergibt sich aus den

Jahresrechnungen, dass die Kommanditgesellschaft in den Jahren 2007 bis 2013

die folgenden Mieterträge erzielt hat: CHF 566‘176.20 im Jahr 2007,

CHF 657‘407.25 im Jahr 2008, CHF 913‘581.55 im Jahr 2009,

CHF 1‘897‘895.51 im Jahr 2010, CHF 1‘741‘108.97 im

Jahr 2011, CHF 1‘911‘852.13 im Jahr 2012 und CHF 2‘236‘685.63

im Jahr 2012 (Stellungnahme vom 29. Oktober 2019, Ziff. 1b.bb).

Welche Zahlen richtig sind, kann mangels Entscheiderheblichkeit offenbleiben.

Hinweise darauf, dass die Immobilien über Dritte vermietet worden wären,

bestehen nicht. Damit ist davon auszugehen, dass die Kommanditgesellschaft zur

Erzielung der erheblichen Erträge notwendigerweise über einen Marktauftritt

verfügt hat. Auch nach Einschätzung der Steuerverwaltung ist das Erfordernis

des Markauftritts erfüllt (Stellungnahme vom 29. Oktober 2019, Ziff. 1.b.

aa).

2.1.3.3

Gemäss den Feststellungen der

Steuerverwaltung ist in den Jahren 2007 bis 2012 nur der Rekurrent für die

Kollektivgesellschaft tätig gewesen. Im Jahr 2013 hat die Kollektivgesellschaft

zusätzlich über eine angestellte Person verfügt (Stellungnahme vom 29. Oktober 2019,

Ziff. 1b.bb). Damit ist davon auszugehen, dass die Immobilienverwaltung in

den Jahren 2007 bis 2012 vom Rekurrenten als Gesellschafter und im Jahr 2013

von diesem und einer angestellten Person erledigt worden ist. Gemäss der

Steuerverwaltung ist damit auch das Erfordernis der Beschäftigung von

mindestens einer Person für die Verwaltung der Immobilien erfüllt

(Stellungnahme vom 29. Oktober 2019, Ziff. 1.b.bb). Im Übrigen

muss der Umfang der Immobilienverwaltung im vorliegenden Fall nicht zwingend

einer Vollzeitstelle entsprochen haben, weil die Kollektivgesellschaft gemäss

der insoweit von der Steuerverwaltung nicht bestrittenen Darstellung der

Rekurrierenden neben Liegenschaftenhandel und Immobilienverwaltung auch

Immobiliensanierung betrieben hat.

2.1.3.4

Die Rekurrierenden behaupten, das

Erfordernis, dass die Mieterträge mindestens das Zwanzigfache des marktüblichen

Personalaufwands für die Immobilienverwaltung betragen, sei erfüllt

(Rekursbegründung vom 30. März 2016, S. 5 [Vorakten Vorinstanz,

S. 5]; Rekursbegründung vom 10. April 2017, S. 7). Die

Steuerverwaltung erklärte in der Vernehmlassung an das Bundesgericht vom 29. April 2019 unter Verweis auf die Jahresrechnungen der

Kommanditgesellschaft, sie bestreite nicht, dass das Unternehmen eine

Vollzeitstelle für die Verwaltung der Immobilie aufgewendet habe und die

Mieterträge mindestens das Zwanzigfache des marktüblichen Personalaufwands für

die Immobilienverwaltung betragen haben, wenn davon ausgegangen werde, dass der

Rekurrent diese Aufgabe selber übernommen und dafür den Gewinn als Lohn

erhalten habe (Vernehmlassung vom 29. April 2019, Ziff. II.5).

In der Stellungnahme an das Verwaltungsgericht vom 29. Oktober 2019

erklärt sie demgegenüber, es sei nicht abschliessend geklärt, ob das

Erfordernis, dass die Mieterträge das Zwanzigfache des marktüblichen

Personalaufwands für die Immobilienverwaltung betragen, für alle vorliegend zu

beurteilenden Steuerperioden erfüllt sei (Stellungnahme vom

29.

Oktober 2019, Ziff. 1.b.cc). Gemäss den Erfolgsrechnungen

hat die Kommanditgesellschaft in den Jahren 2007 bis 2013 gerundet die

folgenden Gewinne erzielt: CHF 121‘996.– im Jahr 2007, CHF 119‘671.–

im Jahr 2008, CHF 298‘088.– im Jahr 2009, CHF 644‘255.– im

Jahr 2010, CHF 500.03.– im Jahr 2011, CHF 463‘173.– im

Jahr 2012 und CHF 101‘590.– im Jahr 2013. Diese sind in den

Steuererklärungen als Einkünfte des Rekurrenten aus selbständiger

Erwerbstätigkeit deklariert worden. Es ist davon auszugehen, dass ein Teil

davon das Entgelt für die Verwaltung der Immobilien durch den Rekurrenten

darstellt. Im Jahr 2013 hat die Kommanditgesellschaft zudem Löhne von

CHF 100‘020.– bezahlt (C____ & Co., Erfolgsrechnung 01.01.2013 - 31.12.2013).

Es ist anzunehmen, dass ein Teil davon das Entgelt für die Verwaltung der

Immobilien durch die angestellte Person der Kommanditgesellschaft darstellt.

Welcher Anteil des Gewinns und der Löhne als Aufwand für die

Immobilienverwaltung zu qualifizieren ist, kann weder den Angaben der

Rekurrierenden noch den Akten entnommen werden. Gemäss der Tabelle “Monatlicher

Bruttolohn nach Wirtschaftsabteilungen (NOGA08) – Privater und öffentlicher

Sektor zusammen – Schweiz [T1_b]“ des Bundesamts für Statistik vom

14.

Mai 2018 beträgt der Zentralwert (Median) des monatlichen

Bruttolohns von Personen ohne Kaderfunktion im Grundstücks- und Wohnungswesen

CHF 5‘674.– im Jahr 2008, CHF 5‘767.– im Jahr 2010, CHF 6‘109.–

im Jahr 2012 und CHF 5‘707.– im Jahr 2014 und im Bereich der

Gebäudebetreuung sowie des Garten- und Landschaftsbaus CHF 4‘436.– im

Jahr 2008, CHF 4‘385.– im Jahr 2010, CHF 4‘272.– im

Jahr 2012 und CHF 4‘643.– im Jahr 2014. Angesichts dieser

statistischen Werte ist davon auszugehen, dass der marktübliche Lohn für eine

mit Immobilienverwaltung beschäftigte Vollzeitstelle in den Jahren 2007

bis 2013 mindestens CHF 4‘000.– pro Monat betragen hat und dass jedenfalls

ein Monatslohn von mehr als CHF 6‘000.– als marktüblich betrachtet werden

kann. In den Jahren 2007 bis 2009 haben die Mieterträge gemäss der

Steuerverwaltung zwischen CHF 566‘176.20 und CHF 913‘581.55 und gemäss den

Rekurrierenden zwischen CHF 555‘582.– und CHF 849‘779.– betragen. Damit

entsprechen die Mieterträge nicht mindestens dem Zwanzigfachen des

marktüblichen Lohns für eine Vollzeitstelle (20 x 12 x CHF 4‘000.00

= CHF 960‘000.–). Dies ist für die Anerkennung eines Mischbetriebes aber

auch nicht zwingend erforderlich, weil die Kollektivgesellschaft gemäss der

insoweit von der Steuerverwaltung nicht bestrittenen Darstellung der

Rekurrierenden neben Liegenschaftenhandel und Immobilienverwaltung auch Immobiliensanierung

betrieben hat. In den Jahren 2010 bis 2013 haben die Mieterträge gemäss

der Steuerverwaltung zwischen CHF 1‘741‘108.97 und CHF 2‘236‘685.63

und gemäss den Rekurrierenden zwischen CHF 1‘744‘109.– und 2‘217‘667.–

betragen. Damit übersteigen die Mieterträge das Zwanzigfache des marktüblichen

Lohns für eine Vollzeitstelle (20 x 12 x CHF 6‘000.– =

CHF 1‘440‘000.–).

2.1.4

Aus den vorstehenden Gründen ist davon

auszugehen, dass die Rekurrierenden mittels der Kommanditgesellschaft einen

Mischbetrieb geführt und neben dem Liegenschaftenhandel auch

Immobilienverwaltung und -sanierung betrieben haben.

2.2

2.2.1

Die Rekurrierenden behaupteten, bei

den Liegenschaften, auf denen sie ordentliche Abschreibungen geltend machen,

handle es sich um Betriebsliegenschaften und damit betriebsnotwendiges

Anlagevermögen (Rekursbegründung vom 30. März 2016, S. 5 ff.

[Vorakten Vorinstanz, S. 5 ff.]; Rekursbegründung vom

10.

April 2017, S. 3, 8 und 10). Die Kommanditgesellschaft

benötige die Liegenschaften zur Arbeitsbeschaffung, d.h. als Objekte, die

verwaltet werden könnten, und als Projekte, die umgebaut und renoviert werden

könnten. Allein schon die Tatsache, dass die Kommanditgesellschaft

Mietzinseinnahmen in der Grössenordnung von über CHF 2 Mio.

generiere, zeige, dass die Liegenschaften betriebsnotwendig seien und eine

Verwaltungstätigkeit erforderlich sei (Rekursbegründung vom

30.

März 2016, S. 7 [Vorakten Vorinstanz, S. 7];

Rekursbegründung vom 10. April 2017, S. 8).

2.2.2

Gemäss der bundesgerichtlichen

Rechtsprechung zur Ersatzbeschaffung von betriebsnotwendigem Anlagevermögen

gemäss Art. 8 Abs. 4 des Steuerharmonisierungsgesetzes (StHG,

SR 642.14) sind mit Mehrfamilienhäusern überbaute und fremdvermietete

Liegenschaften zwar insoweit in einem landläufigen Sinn “betriebsnotwendig“,

als ein Immobilienverwaltungsbetrieb ohne solche Liegenschaften nicht existieren

kann. Das bedeute aber nicht, dass die Immobilien auch im Sinne des

Ersatzbeschaffungsrechts betriebsnotwendig sind, weil hier ein Zwang zur

Wiederbeschaffung wie bei echt betriebsnotwendigen Liegenschaften im

Anlagevermögen nicht bestehe (BGer 2C_107/2011 vom 2. April 2012

E. 5.1). Gemäss dem Rückweisungsentscheid des Bundesgerichts gilt für die

Frage der Zulässigkeit ordentlicher Abschreibungen ein weiterer Begriff des

betriebsnotwendigen Vermögens bzw. der Betriebsliegenschaften und darf die

Rechtsprechung zur Ersatzbeschaffung zur Beantwortung dieser Frage nicht

herangezogen werden (vgl. BGer 2C_107/2011 vom 2. April 2012 E. 3.2). Die

betriebsnotwendigen Vermögenswerte bilden unerlässliche Bestandteile der

betrieblichen Einheit. Ihre Veräusserung würde zu einer substanziellen

Veränderung des Betriebs führen (Reich/von

Ah, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die Harmonisierung der

direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 8 N 71). Folglich

ist für die Frage der Zulässigkeit ordentlicher Abschreibungen davon

auszugehen, dass alle Liegenschaften, die sich im Geschäftsvermögen der

Steuerpflichtigen befinden, fremdvermietet sind und vom Mischbetrieb der

Steuerpflichtigen verwaltet werden, Betriebsliegenschaften dieses Mischbetriebs

darstellen und zum betriebsnotwendigen Anlagevermögen gehören.

2.2.3

Abgesehen

von der Liegenschaft D____ im Jahr 2009 hat die Kommanditgesellschaft mit

allen Liegenschaften, auf denen die Rekurrierenden in der Stellungnahme vom 16. Oktober 2019

oder die Steuerverwaltung in der Stellungnahme vom 29. Oktober 2019

ordentliche Abschreibungen erwähnen, in den Jahren, für die ordentliche

Abschreibungen geltend gemacht werden, einen Ertrag erzielt (Stellungnahme vom

16.

Oktober 2019, S. 4 – 6 sowie Beilagen VG-01 – VG-04;

Rekursbegründung vom 10. April 2017, Beilage 12a; Stellungnahme

vom 29. Oktober 2019, Ziff. 4). Folglich ist davon auszugehen,

dass die betreffenden Liegenschaften in den entsprechenden Jahren

fremdvermietet gewesen sind, Betriebsliegenschaften dargestellt haben und zum

betriebsnotwendigen Anlagevermögen des Mischbetriebs gehört haben. Auf der Liegenschaft

D____ machen die Rekurrierenden ab dem Jahr 2009 ordentliche

Abschreibungen geltend (Stellungnahme vom 16. Oktober 2019, S. 5

f. sowie Beilagen VG-02-VG-04). Einen Ertrag hat die Gesellschaft mit dieser

Liegenschaft zwar erst ab dem Jahr 2010 erzielt (Rekursbegründung vom

10.

April 2017, Beilage 12). Es kann jedoch davon ausgegangen

werden, dass die Liegenschaft zum Zweck der Verwaltung und

Vermietung erworben worden ist und die Kommanditgesellschaft im Jahr 2009

mit Vorbereitungsarbeiten für die Vermietung, möglicherweise in der Form von

Dispositiv

Umbau- oder Renovationsarbeiten, beschäftigt gewesen ist. Aus diesen Gründen

ist die Liegenschaft bereits für das Jahr 2009 als zum betriebsnotwendigen

Anlagevermögen des Mischbetriebs gehörige Betriebsliegenschaft zu

qualifizieren.

2.3

2.3.1

2.3.1.1 Mit

ordentlichen Abschreibungen wird die Wertverminderung des Anlagevermögens

infolge Abnutzung oder Substanzverlust planmässig berücksichtigt (BGer 2C_330/2017 vom 16. Juli 2018 E. 2.3). Ordentliche Abschreibungen

sollten der tatsächlichen laufenden Wertverminderung des Vermögensgegenstands

entsprechen, welche von Jahr zu Jahr variieren kann. Der Einfachheit halber

kann jedoch diejenige Methode angewendet werden, welche die Abschreibung

entsprechend der Anzahl Jahre des voraussichtlichen Gebrauchs des Aktivums

verteilt (BGE 132 I 175 E. 2.2 S. 178, in: Pra 96 [2007]

Nr. 41; BGer 2C_814 und 815/2016 vom 26. Oktober 2017 E. 3.3.2). Für Immobilien

wie für alle anderen Aktiven gilt, dass eine Abschreibung nur dann

gerechtfertigt ist, wenn sie aufgrund des Gebrauchs oder wegen des Zeitablaufs

auch tatsächlich entwertet werden. Ein Vermögenswert, der keinerlei

Wertminderung unterliegt, muss nicht abgeschrieben werden, unabhängig davon,

welche Abschreibungsmethode zur Anwendung käme. In Ermangelung eines

Minderwerts wäre die geschäftsmässige Begründetheit der Abschreibung zu verneinen.

Dies kann der Fall sein, wenn ein Gebäude ordnungsgemäss unterhalten wird (BGE 132 I 175

E. 2.3 S. 179, in: Pra 96 [2007] Nr. 41; BGer 2C_330/2017 vom 16. Juli 2018 E. 2.9, 2C_814 und 815/2016 vom 26. Oktober 2017 E. 3.3.3; vgl. BGer 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E. 2.1). Allein der Umstand,

dass ein Gebäude ordnungsgemäss unterhalten wird, führt aber nicht notwendig

dazu, dass es keinem Wertverlust unterliegt (BGer 2C_330/2017 vom

16. Juli 2018 E. 2.9, 2C_814 und 815/2016 vom 26. Oktober 2017 E. 3.3.3). Zudem kommt es bei

Liegenschaften nicht selten vor, dass die Erhöhung des Werts des Lands die

Minderung des Werts des Gebäudes infolge Alterung kompensiert (BGE 132 I 175

E. 2.3 S. 179, in: Pra 96 [2007] Nr. 41). Land unterliegt

grundsätzlich keiner Altersentwertung (BGer 2C_330/2017 vom 16. Juli 2018 E. 3.4.1). Die Beweislast für

die Entwertung im Umfang der Abschreibungen als steuermindernde Tatsache tragen

die Steuerpflichtigen, wie das Bundesgericht im Rückweisungsentscheid

festgestellt hat (BGer 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E. 3.3).

2.3.1.2 Die

zulässigen Abschreibungssätze werden in der Regel von den Steuerbehörden

festgelegt, wie dies für die direkte Bundessteuer durch das

Merkblatt A 1995 – Geschäftliche Betriebe der ESTV (Merkblatt)

erfolgt ist. Dieses setzt die Normalsätze für die Abschreibungen in Prozent des

Buchwerts für die verschiedenen Arten von Immobilien und übrigen Anlagegüter

geschäftlicher Betriebe fest. Dabei sind die Normalsätze verschieden, je

nachdem, ob sie sich auf das Gebäude allein oder auf die Gesamtheit von Gebäude

und Land beziehen (BGer 2C_330/2017 vom 16. Juli 2018 E. 2.7; vgl. BGer 2C_814 und 815/2016 vom 26. Oktober 2017 E. 3.3.2). Die

Normalsätze gemäss dem Merkblatt sind auch für die kantonalen Steuern

massgeblich (vgl. § 30 Abs. 2 der Steuerverordnung

[SG 640.110]). Bei Einhaltung der Normalsätze wird die geschäftsmässige

Begründetheit vermutet (BGer 2C_330/2017 vom 16. Juli 2018 E. 2.8; Reich et al., in: Zweifel/Beusch

[Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 28 N 25).

Ordentliche Abschreibungen gelten deshalb ohne besonderen Nachweis als

geschäftsmässig begründet, wenn sie die im Merkblatt festgelegten Höchstsätze

für Abschreibungen nicht übersteigen (BGer 2C_814 und 815/2016 vom 26. Oktober 2017 E. 3.4.2). Es entspricht

gerade dem Zweck der pauschalen Abschreibungssätze, die von den Steuerbehörden

aufgrund von Erfahrungswerten festgelegt werden, ein einfach zu handhabendes

System zu gewährleisten und insofern die Steuerpflichtigen von einer

aufwändigen Beweislast zu befreien (Casanova, Die steuerrechtliche Rechtsprechung

des Bundesgerichts im Jahre 2006, Kantonale Abgaben (inkl.

Steuerharmonisierung), in: ASA 77 [2008/2009], S. 71, 79). Die

Steuerbehörden können ordentliche Abschreibungen bei Einhaltung der Normalsätze

in der Regel nicht mit dem Hinweis auf den fehlenden Abschreibungsbedarf

verweigern (BGer 2C_330/2017 vom 16. Juli 2018 E. 2.8). Eine Verweigerung der

steuerlichen Anerkennung einer Abschreibung rechtfertigt sich nur dann, wenn

erstellt ist, dass der Abschreibungssatz konstant zu hoch ausfällt oder die

Liegenschaft längerfristig keine Wertminderung erfährt (BGer 2C_814 und 815/2016 vom 26. Oktober 2017 E. 3.3.4; vgl. BGE 132 I 175

E. 3 S. 180, in: Pra 96 [2007] Nr. 41).

2.3.2 Die

Rekurrierenden machen geltend, bei den Liegenschaften im Anlagevermögen der

Kommanditgesellschaft handle es sich um Altbauliegenschaften, weshalb

Abschreibungen aufgrund der alternden Bausubstanz berechtigt seien (Rekursbegründung

vom 30. März 2016, S. 6 [Vorakten Vorinstanz, S. 6]; Rekursbegründung

vom 10. April 2017, S. 7). Gemäss der Aufstellung der

Rekurrierenden waren die Gebäude Ende 2013 zwischen 38 und 116 Jahre

alt (Rekursbegründung vom 30. März 2016, Beilage 10 [Vorakten

Vorinstanz, S. 18]; Rekursbegründung vom 10. April 2017,

Beilage 13). Die blossen Altersangaben genügen auch bei Wahrunterstellung

nicht zum Nachweis, dass die Liegenschaften tatsächlich einen Wertverlust

erlitten haben. Die Rekurrierenden machen aber nur noch ordentliche

Abschreibungen von 1,5% des Buchwerts von Gebäude und Land zusammen pro Jahr geltend.

Dies entspricht dem Normalansatz gemäss dem Merkblatt. Auf weitergehende

ordentliche Abschreibungen verzichten sie ausdrücklich (Stellungnahme vom 16. Oktober 2019,

S. 4 – 6). Damit ist eine Entwertung im Umfang der geltend

gemachten ordentlichen Abschreibungen zu vermuten. Es ist zwar gut möglich,

dass die Gebäude wegen ordnungsgemässem Unterhalt keinen Wertverlust erlitten

haben oder dass allfällige Minderwerte durch eine Erhöhung der Landwerte

kompensiert worden sind. Dass die Liegenschaften längerfristig tatsächlich

keine Wertminderung erfahren oder die Abschreibungssätze konstant zu hoch

ausgefallen sind, hat die Steuerverwaltung aber nicht bewiesen und ist aufgrund

der Akten nicht feststellbar. Unter diesen Umständen ist davon auszugehen, dass

die Liegenschaften der Rekurrierenden im Umfang von 1,5% des Buchwerts von

Gebäude und Land zusammen jährlich tatsächlich eine Entwertung erfahren haben.

Damit sind ordentliche Abschreibungen in diesem Umfang geschäftsmässig

begründet und zum Abzug zuzulassen. Zur Berechnung der bei Zulassung dieser

Abschreibungen resultierenden Steuerbeträge wird die Sache an die

Steuerverwaltung zurückgewiesen.

2.4

2.4.1 Die

Angaben der Rekurrierenden (Stellungnahme vom 16. Oktober 2019,

S. 4 – 6 sowie Beilagen VG-01 – VG-04) und der Steuerverwaltung

(Stellungnahme vom 29. Oktober 2019, Ziff. 4) zum Umfang der

ordentlichen Abschreibungen weichen teilweise voneinander ab. Im Folgenden ist

deshalb zu prüfen, welche Angaben richtig sind.

2.4.2 Die

Normalsätze gemäss Merkblatt gelten für die Abschreibung vom Buchwert; es

handelt sich um die geometrisch-degressive Abschreibungsmethode (vgl. dazu Reich et al., a.a.O., Art. 28

N 22). Für Abschreibungen auf dem Anschaffungswert, d.h. für die lineare

Abschreibung sind die genannten Sätze um die Hälfte zu reduzieren (Merkblatt,

Fn. 3; Reich et al., a.a.O., Art. 28 N 28).

Bei der linearen Abschreibungsmethode werden die Quoten vom Anschaffungswert

berechnet und bleiben über die gesamte Nutzungsdauer konstant (Reich et al., a.a.O., Art. 28 N 22).

Da die Rekurrierenden Abschreibungen im Umfang des vollen Normalansatzes von 1,5%

gemäss dem Merkblatt geltend machen, ist die geometrisch-degressive

Abschreibungsmethode anzuwenden.

2.4.3 Als

Buchwert vor der ersten Abschreibung in der vorliegend zu beurteilenden Zeit

von 2007 bis 2013 setzt die Steuerverwaltung in einem Grossteil der Fälle den

Buchwert gemäss der Bilanz des betreffenden Jahres ein. Dies ist nicht zu

beanstanden. In gewissen Fällen setzt die Steuerverwaltung den Buchwert gemäss

der Bilanz des betreffenden Jahres als Buchwert nach der ersten Abschreibung

ein. Dies ist ebenfalls korrekt, weil der Buchwert in diesen Fällen gemäss den

Angaben der Rekurrierenden dem Wert nach einer Abschreibung von 1.5% entspricht

(vgl. Stellungnahme vom 16. Oktober 2019). Bei der Liegenschaft E____

ist weder der von der Steuerverwaltung noch der von den Rekurrierenden

angegebene Buchwert vor Abschreibung 2012 nachvollziehbar. Bei der Neuberechnung

der Steuerbeträge hat die Steuerverwaltung diesen Wert zu überprüfen und zu

begründen.

2.4.4

2.4.4.1

Die geschäftsmässige Begründetheit ist nur solange gegeben, als die

Abschreibung planmässig erfolgt. Unvereinbar mit den gesetzlichen Vorschriften

ist insbesondere die beliebige Festsetzung der Höhe der Abschreibungen in

Abhängigkeit vom jeweiligen Geschäftsergebnis (Reich et al., a.a.O., Art. 28

N 14). Die Planmässigkeit verlangt, dass die einmal gewählte

Abschreibungsmethode grundsätzlich für die ganze Nutzungsdauer beibehalten wird

(Reich et al., a.a.O., Art. 28

N 24). Abschreibungen stellen steuerrechtlich definitive

Bewertungshandlungen dar. Eine Wiedereinbringung der Abschreibung vor dem

Ausscheiden des betreffenden Aktivums aus dem Unternehmen ist nur möglich, wenn

der Steuerpflichtige selbst eine Aufwertung vornimmt (Reich et al., a.a.O., Art. 28 N 2).

Dabei muss die Aufwertung handelsrechtlich zulässig sein (vgl. Reich et al., a.a.O., Art. 28 N 62).

2.4.4.2 Die Steuerverwaltung nimmt auf

allen strittigen Liegenschaften in allen vorliegend zur Diskussion stehenden

Jahren Abschreibungen vor. Die Rekurrierenden nehmen auf gewissen

Liegenschaften in gewissen Jahren keine Abschreibungen vor. Da diesbezüglich

kein Anlass für Aufwertungen geltend gemacht wird oder ersichtlich ist, ist

aufgrund des Erfordernisses der Planmässigkeit das Vorgehen der

Steuerverwaltung richtig und dasjenige der Rekurrierenden falsch.

Gemäss den

Feststellungen der Steuerverwaltung entspricht die Abschreibung jeweils 1.5%

des Buchwerts vor Abschreibung. Der Buchwert vor Abschreibung im Folgejahr

entspricht gemäss den Feststellungen der Steuerverwaltung bei einem Grossteil

der Liegenschaften in einem Grossteil der Jahre jeweils dem Buchwert nach Abschreibung

im Vorjahr. Dies ist richtig, weil konsequent die geometrisch-degressive

Abschreibungsmethode anzuwenden ist und diesbezüglich kein Anlass für

Aufwertungen geltend gemacht wird oder ersichtlich ist. Die von den

Rekurrierenden angegebenen Abschreibungen hingegen sind teilweise falsch, weil

sie der Berechnung der Abschreibung im Folgejahr teilweise den Buchwert vor

Abschreibung des Vorjahres oder jedenfalls nicht den Buchwert nach Abschreibung

des Vorjahres zugrunde legen.

Wenn in einem

Jahr ein Stockwerkeigentumsanteil oder mehrere Stockwerkeigentumsanteile an

einer Liegenschaft verkauft worden ist oder sind, setzt die Steuerverwaltung in

gewissen Fällen als Buchwert vor Abschreibung den Buchwert gemäss der Bilanz

des betreffenden Jahres ein. Dies erscheint korrekt. Bei den folgenden von der

Steuerverwaltung angegebenen Werten ist allerdings mangels Begründung nicht

ersichtlich, woraus sie sich ergeben. Die Richtigkeit dieser Werte kann deshalb

derzeit nicht überprüft werden. Bei der Neuberechnung der Steuerbeträge hat die

Steuerverwaltung diese Werte zu überprüfen und zu begründen. Es handelt sich um

die folgenden Werte: Buchwert vor Abschreibung in den Geschäftsjahren 2010,

2011, 2012 und 2013 der Liegenschaft F____, Buchwert vor Abschreibung im Geschäftsjahr 2010

der Liegenschaft G____, Buchwert vor Abschreibung im Geschäftsjahr 2010

der Liegenschaft H____ und Buchwert vor Abschreibung im Geschäftsjahr 2010

der Liegenschaft I____.

2.4.5 Gemäss

den Angaben der Steuerverwaltung hat die C____ & Co. die

Liegenschaft H____ im Jahr 2011 verkauft. In den Bilanzen der

Geschäftsjahre 2011 bis 2013 wird die Liegenschaft H____ jedoch weiterhin

mit deutlich geringeren Werten als in der Bilanz 2010 erwähnt. In den

Erfolgsrechnungen der Geschäftsjahre 2011 bis 2013 sind für die

Liegenschaft H____ weiterhin Mieterträge verzeichnet. Dafür, dass die

Bilanzen und Erfolgsrechnungen diesbezüglich unrichtig sein könnten, besteht

kein Hinweis. Folglich ist davon auszugehen, dass die C____ &

Co. im Geschäftsjahr 2011 einen Teil, aber nicht alle

Stockwerkeigentumsanteile an der Liegenschaft H____ verkauft hat und dass der

im Geschäftsvermögen verbliebene Stockwerkeigentumsanteil oder die im

Geschäftsvermögen verbliebenen Stockwerkeigentumsanteile weiterhin

fremdvermietet gewesen sind. Damit ist die Liegenschaft H____ in den Jahren 2011

bis 2013 zusätzlich zu den von der Steuerverwaltung berücksichtigten

Liegenschaften in die Neuberechnungen der Steuerbeträge miteinzubeziehen; die

Werte der Liegenschaft und der Umfang der Abschreibungen sind von der

Steuerverwaltung zu bestimmen.

2.4.6 Für das Geschäftsjahr 2013

machen die Rekurrierenden unter anderem Abschreibungen auf den Liegenschaften J____,

K____ und L____ geltend (Stellungnahme vom 16. Oktober 2019, Beilage

VG-04). In den Berechnungen der Steuerverwaltung (Stellungnahme vom 29. Oktober 2019,

Ziff. 4) werden diese drei Liegenschaften nicht erwähnt. In den Bilanzen der

Geschäftsjahre 2007 bis 2013 werden die drei Liegenschaften unter dem

Anlagevermögen erwähnt, wobei die Werte in den Geschäftsjahren 2007 bis

2010 negativ und in den Geschäftsjahren 2011 bis 2013 positiv sind. In den

Erfolgsrechnungen der Geschäftsjahre 2007 bis 2013 sind für die drei

Liegenschaften Mieterträge verzeichnet. Auch in der von den

Rekurrierenden eingereichten Aufstellung der Erträge aus Liegenschaften im

Anlagevermögen werden in den Jahren 2007 bis 2013 alle drei Liegenschaften

erwähnt (Rekursbegründung vom 10. April 2017, Beilage 12a).

Unter diesen Umständen ist davon auszugehen, dass auch die Liegenschaften J____, K____ und L____ in den Jahren 2007

bis 2013 fremdvermietet gewesen sind, Betriebsliegenschaften dargestellt haben

und zum betriebsnotwendigen Anlagevermögen des Mischbetriebs gehört haben.

Grundsätzlich erscheinen damit ordentliche Abschreibungen auch auf diesen

Liegenschaften möglich. Im Rahmen der Neuberechnung der Steuerbeträge hat die

Steuerverwaltung deshalb die Möglichkeit von Abschreibungen auf diesen

Liegenschaften zu prüfen, eine allfällige Verweigerung der Anerkennung von Abschreibungen

zu begründen und im Fall der Anerkennung von Abschreibungen die daraus

resultierenden Werte der Liegenschaften und den Umfang der Abschreibungen zu

bestimmen.

3.

3.1 Die Rekurrierenden machen

geltend, die Erhebung von Belastungszins in der Höhe von CHF 179‘191.00

verstosse gegen den Grundsatz von Treu und Glauben (Art. 9 BV). Mit den

auf der Website der Steuerverwaltung enthaltenen Informationen, nach welchen

diese die Veranlagung innert einem Jahr seit Abgabe der Steuererklärung

vornehme und es in der Regel vier bis sechs Monate dauere, bis die

Steuerveranlagung zugestellt werde, sei sinngemäss eine Vertrauensgrundlage

gesetzt worden, an die sich die Steuerverwaltung zu halten habe. Die

Steuerverwaltung habe ihnen ferner immer wieder Zusicherungen gemacht, auf die

sie vertraut hätten. So seien in diversen Schreiben und Telefonaten jeweils

immer wieder die umgehende und baldmöglichste Bearbeitung und Abschluss der

Veranlagung versprochen und in Aussicht gestellt worden (vgl. Rekursbegründung

vom 10. April 2017, S. 22 ff.). Mit ihrem Rekurs vom 10. April 2017

haben die Rekurrierenden aus den vorstehenden Gründen beantragt, dass die

Belastungszinsen nur für die Zeitdauer ab Fälligkeit der Steuern zuzüglich der

Zeitdauer bis zum Eingang der Steuererklärung und einer sechsmonatigen

Bearbeitungsdauer für die Erstellung der Veranlagung berechnet werden. Dies

ergebe Belastungszins in der Höhe von CHF 47‘368.50 (Rekursbegründung vom

10. April 2017, S. 2 und 22 f.). Mit der Stellungnahme vom

16. Oktober 2019 erklären sich die Rekurrierenden mit dem

Belastungszins auf den ihrer Ansicht nach absehbaren Steuerschulden

ausdrücklich einverstanden. Sie machen jedoch neu geltend, die durch die

Aufrechnung der von ihnen geltend gemachten Abschreibungen verursachte zusätzliche

Steuerbelastung sei nicht voraussehbar gewesen und auf dieser nicht absehbaren

zusätzlichen Steuerbelastung dürfe kein Belastungszins erhoben werden. Der

Belastungszins sei deshalb um CHF 63‘484.85 zu reduzieren (Stellungnahme

vom 16. Oktober 2019, S. 6 f.; Stellungnahme vom 16. Oktober 2019,

Beilage 26).

3.2

3.2.1 Selbstverständlich

sind die Belastungszinsen nur auf den bei Zulassung der geschäftsmässig

begründeten ordentlichen Abschreibungen resultierenden Steuerbeträgen zu

erheben. In diesem Umfang sind die Belastungszinsen aber gerechtfertigt und die

Rügen der Rekurrierenden aus den nachstehenden Erwägungen unbegründet. Zur

Berechnung der Belastungszinsen wird die Sache an die Steuerverwaltung

zurückgewiesen.

3.2.2 Gemäss

§ 194 Abs. 1 lit. a StG werden die periodisch geschuldeten

Steuern am 31. Mai des auf die Steuerperiode folgenden Steuerjahres

fällig. Dieser gesetzliche Fälligkeitstermin gilt unbekümmert um den Zeitpunkt

der Abgabe der Steuererklärung oder der Zustellung der Veranlagungsverfügung.

Er gilt auch dann, wenn gegen die Veranlagung ein Rechtsmittel erhoben worden

ist (§ 194 Abs. 3 StG). Bei der Steuerzahlung erfolgt ein

Zinsausgleich auf den Fälligkeitstermin (§ 195 Abs. 1 StG).

Dieser geht gemäss § 195 Abs. 2 StG zulasten der steuerpflichtigen

Person für alle nach Fälligkeit geleisteten Steuerzahlungen (Belastungszins)

und zugunsten der steuerpflichtigen Person für alle vor der Fälligkeit

geleisteten Akontozahlungen (Vergütungszins).

3.2.3

3.2.3.1 Es trifft zu, dass die Steuerverwaltung

gegenüber den Rekurrierenden erklärt hat, sie werde das Veranlagungsverfahren

sobald als möglich an die Hand nehmen (Rekursbegründung vom 10. April 2017,

Beilagen 20 – 22). Eine weitergehende

konkrete Zusicherung ist nicht erstellt. Der Grundsatz von Treu und Glauben

(Art. 5 Abs. 3 BV) wirkt sich im Verwaltungsrecht vor allem in

der Form des Vertrauensschutzes (Art. 9 BV) sowie des Verbots des

widersprüchlichen Verhaltens und des Rechtsmissbrauchs aus (Häfelin et al., Allgemeines

Verwaltungsrecht, 7. Auflage, Zürich 2016, Rz. 621). Ein

widersprüchliches oder rechtsmissbräuchliches Verhalten der Steuerverwaltung

ist nicht gegeben. Der Vertrauensschutz setzt in der Regel eine Disposition

voraus, die ohne Nachteil nicht wieder rückgängig gemacht werden kann (Häfelin et al., a.a.O., Rz. 659 ff.).

Dass die Rekurrierenden gestützt auf das Verhalten der Steuerverwaltung

irgendwie ihnen nachteilige Dispositionen getätigt hätten, ist von ihnen bis

und mit der Replik vom 12. September 2017 nicht einmal behauptet

worden. Insbesondere haben sie nicht geltend gemacht, sie hätten die Steuern

vor dem Erlass der Veranlagungsverfügung bezahlt, wenn sie gewusst hätten, dass

diese erst am 1. Oktober 2015 erlassen wird. Damit ist auch eine

Berufung auf den Vertrauensschutz ausgeschlossen. In der Stellungnahme vom 16. Oktober 2019

behaupten die Rekurrierenden im verwaltungsgerichtlichen Verfahren erstmals,

sie hätten umgehend Akontozahlungen geleistet, wenn ihnen bekannt gewesen wäre,

dass die Steuerverwaltung die Abschreibungen aufrechnet (Stellungnahme vom 16. Oktober 2019,

S. 8). Diese Behauptung ist ein unzulässiges Novum (vgl. oben E. 1.3).

Im Übrigen ist sie völlig unglaubhaft und beweist das tatsächliche Verhalten

der Rekurrierenden das Gegenteil.

3.2.3.2 An die am 31. Mai 2008

fälligen Steuern 2007 von gemäss Veranlagungsverfügung CHF 98‘809.10

(ohne Belastungszins) haben die Rekurrierenden bis am 5. Mai 2016

keine Zahlung geleistet (Kontoauszug, Kantonale Steuern 2007 / 001,

Ordentliche Steuer vom 5. Mai 2016 [Vorakten Steuerverwaltung]). An

die am 31. Mai 2009 fälligen Steuern 2008 von gemäss

Veranlagungsverfügung CHF 56‘807.40 (ohne Belastungszins und Gebühr) haben

sie erst am 12. November 2015 eine Zahlung von CHF 50'000.–

geleistet. Weitere Zahlungen sind bis am 5. Mai 2016 nicht erfolgt (zum

Ganzen Kontoauszug, Kantonale Steuern 2008 / 001, Ordentliche Steuer vom

5. Mai 2016 [Vorakten Steuerverwaltung]). An die am 31. Mai 2010

fälligen Steuern 2009 von gemäss Veranlagungsverfügung CHF 88‘546.20

(ohne Belastungszins und Gebühr) haben sie bis am 1. Oktober 2015

keine Zahlungen geleistet (Kontoauszug, Kantonale Steuern 2009 / 001,

Ordentliche Steuer vom 1. Oktober 2015 [Vorakten Steuerverwaltung]).

An die am 31. Mai 2011 fälligen Steuern 2010 von gemäss

Veranlagungsverfügung CHF 254‘801.60 (ohne Belastungszins und Gebühr)

haben sie erst am 2. November 2015 eine Zahlung von CHF 120'000.–

geleistet. Weitere Zahlungen sind bis am 5. Mai 2016 nicht erfolgt (zum

Ganzen Kontoauszug, Kantonale Steuern 2010 / 001, Ordentliche Steuer vom

5. Mai 2016 [Vorakten Steuerverwaltung]). An die am 31. Mai 2012

fälligen Steuern 2011 von gemäss Veranlagungsverfügung CHF 296‘286.50

(ohne Belastungszins und Gebühr) haben sie erst am 2. November 2015

eine Zahlung von CHF 120'000.– geleistet. Weitere Zahlungen sind bis am 5.

Mai 2016 nicht erfolgt (Kontoauszug, Kantonale Steuern 2011 / 001,

Ordentliche Steuer vom 5. Mai 2016 [Vorakten Steuerverwaltung]). An

die am 31. Mai 2013 fälligen Steuern 2012 von gemäss

Veranlagungsverfügung CHF 251‘677.00 (ohne Belastungszins und Gebühren)

haben sie erst am 2. November 2015 eine Zahlung von CHF 120'000.–

geleistet. Weitere Zahlungen sind bis am 5. Mai 2016 nicht erfolgt

(Kontoauszug, Kantonale Steuern 2012 / 001, Ordentliche Steuer vom 5. Mai 2016

[Vorakten Steuerverwaltung]). An die am 31. Mai 2014 fälligen Steuern 2013

von gemäss Veranlagungsverfügung CHF 148‘793.05 (ohne Belastungszins)

haben sie erst am 2. November 2015 eine Zahlung von CHF 120'000.–

geleistet. Weitere Zahlungen sind bis am 5. Mai 2016 nicht erfolgt (Kontoauszug,

Kantonale Steuern 2013 / 001, Ordentliche Steuer vom 5. Mai 2016

[Vorakten Steuerverwaltung]). Somit haben die Rekurrierenden bis am 5. Mai 2016

höchstens rund die Hälfte der gemäss den Veranlagungsverfügungen vom 1. Oktober 2015

geschuldeten Steuerbeträge bezahlt, obwohl ihnen die von der Steuerverwaltung

vorgenommenen Aufrechnungen der Abschreibungen aufgrund der

Veranlagungsverfügungen seit Oktober 2015 bekannt gewesen sind.

3.2.4 Die

Steuerverwaltung hat die folgenden gerundeten steuerbaren Einkommen der

Rekurrierenden festgestellt (Einspracheentscheid, Sachverhalt Ziff. 1):

Steuerperiode 2007, CHF 314'300.–; Steuerperiode 2008, CHF 38'300.–;

Steuerperiode 2009, CHF 210'900.–; Steuerperiode 2010, CHF

912'400.–; Steuerperiode 2011, CHF 951'200.–; Steuerperiode 2012,

CHF 791’400.– und Steuerperiode 2013, CHF 308'300.–. Die

Rekurrierenden haben die folgenden zusätzlichen Abschreibungen geltend gemacht

(Einspracheentscheid, E. 6): Steuerperiode 2007, CHF 37'213.–; Steuerperiode 2008,

CHF 65'992.–; Steuerperiode 2009, CHF 352'878.60; Steuerperiode 2010,

CHF 348'000.–; Steuerperiode 2011, CHF 338'000.–; Steuerperiode 2012,

CHF 326'950.– und Steuerperiode 2013, CHF 416'210.31. Selbst

wenn diese Abschreibungen steuerrechtlich im vollen Umfang gerechtfertigt

wären, entsprächen die Einkommen der Rekurrierenden den folgenden Anteilen der

von der Steuerverwaltung festgestellten Beträge: Steuerperiode 2007, 88%; Steuerperiode 2008,

0%; Steuerperiode 2009, 0%; Steuerperiode 2010, 62%; Steuerperiode 2011,

64%; Steuerperiode 2012, 59% und Steuerperiode 2013, 0%. Zumindest

für die Jahre 2007 sowie 2010 bis 2012 haben deshalb auch die

Rekurrierenden davon ausgehen müssen, dass sie zur Bezahlung von Steuern in

erheblicher Höhe verpflichtet sind. Auch wenn die Veranlagung erst mit

Verfügung vom 1. Oktober 2015 erfolgt ist, ist es deshalb nicht

nachvollziehbar, weshalb die Rekurrierenden erst im November 2015 und

damit mehr als ein bis sieben Jahre nach Fälligkeit erste Zahlungen

geleistet haben. Indem sie vorher keine Akontozahlungen geleistet haben, haben

sie sich die Verzugszinspflicht deshalb in erheblichem Umfang selber

zuzuschreiben.

3.2.5 Der

Verweis der Rekurrierenden auf das Urteil des BVGer C-3665/2007 vom

8. Mai 2009 vermag an dieser Beurteilung nichts zu ändern. Das

Bundesverwaltungsgericht hat darin dem Beschwerdeführer gesetzlich nicht

vorgesehene Verzugszinsen zugesprochen, weil die zuständige IV-Stelle den

Beschwerdeführer nur ungenügend informiert und das Verfahren aus unbekannten

Gründen um mehrere Jahre verschleppt hat. Gemäss der bundesgerichtlichen

Rechtsprechung zum Sozialversicherungsrecht vor Inkrafttreten des

Bundesgesetzes über den Allgemeinen Teil des Sozialversicherungsrechts

(SR 830.1) hat eine Rechtsverzögerung zur ausnahmsweisen Bejahung einer

Verzugszinspflicht nicht genügt. Eine solche ist nur in Betracht gekommen, wenn

sich die Verwaltung nicht nur rechtswidrig, sondern auch schuldhaft verhalten

hat (BGE 108 V 13 E. 4 S. 19 f.). Die Vorinstanz

hat zu Recht festgestellt, dass diese Rechtsprechung auf das Steuerrecht, in

dem die Verzugszinspflicht in § 195 Abs. 2 StG ausdrücklich und

klar geregelt ist, nicht übertragbar ist. Selbst wenn man diese Rechtsprechung

auf den vorliegenden Fall sinngemäss anwendete, genügte eine allfällige

objektive, nicht gerechtfertigte Rechtsverzögerung durch die Steuerverwaltung

nicht für einen Verzicht auf Verzugszinsen. Für ein Verschulden der

Steuerverwaltung bestehen keine Hinweise.

3.2.6 Die

Rekurrierenden machen sinngemäss geltend, auch die Aufrechnung der über den

Normalansatz von 1.5 % des Buchwerts der Liegenschaften hinausgehenden

Abschreibungen und insbesondere der ausserordentlichen Abschreibungen sei nicht

voraussehbar gewesen (vgl. Stellungnahme vom 16. Oktober 2019,

S. 6 f.). Dies ist unrichtig. Die Vorinstanz hat überzeugend dargelegt,

weshalb die geltend gemachten ausserordentlichen Abschreibungen steuerrechtlich

nicht zulässig sind (angefochtener Entscheid, E. 4e) und das Bundesgericht

hat die Beschwerde hinsichtlich der ausserordentlichen Abschreibungen

abgewiesen (BGer 2C_744/2018 vom 5. August 2019 E. 4.3). Die Rekurrierenden

hätten deshalb bei Anwendung zumutbarer Sorgfalt erkennen können und müssen,

dass die von ihnen geltend gemachten Abschreibungen im über den Normalansatz

von 1.5% des Buchwerts der Liegenschaften hinausgehenden Umfang aufzurechnen

sind. Dementsprechend erklären sie in ihrer Stellungnahme vom

16. Oktober 2019, in den Jahren 2008 und 2013 hätten sie bei

zwei Liegenschaften „fälschlicherweise Abschreibungen über dem erlaubten Satz

von 1,5% getätigt“ (Stellungnahme vom 16. Oktober 2019, S. 4 und

6).

4.

Mit

ihrem Rekurs vom 30. März 2016 an die Steuerrekurskommission und

ihrem Rekurs vom 10. April 2017 an das Verwaltungsgericht haben die

Rekurrierenden beantragt, Abschreibungen im Umfang von insgesamt CHF 1‘885‘243.91

seien zum Abzug zuzulassen. Gestützt auf die Berechnungen der Steuerverwaltung

(Stellungnahme vom 29. Oktober 2019, Ziff. 4) sind gemäss dem

vorliegenden Urteil Abschreibungen im Umfang von insgesamt CHF 1‘744‘464.45

zum Abzug zuzulassen. Der von der Steuerverwaltung im Rahmen der Neuberechnung

der Steuerbeträge zu ermittelnde Betrag der zu berücksichtigenden

Abschreibungen könnte noch etwas höher ausfallen (vgl. oben E. 2.4.5 f.).

Mit ihrem Rekurs vom 30. März 2016 an die Steuerrekurskommission und

ihrem Rekurs vom 10. April 2017 an das Verwaltungsgericht haben die

Rekurrierenden zudem beantragt, die Belastungszinsen von insgesamt CHF 179‘191.–

seien um CHF 131‘822.50 auf CHF 47‘368.50 zu reduzieren. Gemäss dem

vorliegenden Urteil sind die Belastungszinsen nur auf den bei Zulassung

der geschäftsmässig begründeten ordentlichen Abschreibungen resultierenden

Steuerbeträgen zu erheben. Sie betragen deshalb deutlich weniger als

CHF 179‘191.–. Der konkrete Betrag ergibt sich erst aus der von der

Steuerverwaltung vorzunehmenden neuen Zinsberechnung. Damit ist

davon auszugehen, dass die Rekurrierenden im Umfang von rund neun Zehnteln

obsiegen und im Umfang von rund einem Zehntel unterliegen. Folglich haben sie

ein Zehntel der Kosten der Rekursverfahren vor der Steuerrekurskommission und

vor dem Verwaltungsgericht zu tragen. Die ordentlichen Kosten für das Verfahren

vor der Steuerrekurskommission betragen CHF 900.– und diejenigen für das

Verfahren vor dem Verwaltungsgericht CHF 2‘500.–. Folglich belaufen sich die

von den Rekurrierenden zu tragenden reduzierten Gebühren auf CHF 90.– und CHF 250.–.

Demgemäss

erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):

://: In teilweiser Gutheissung des Rekurses

wird der Entscheid aufgehoben und die Sache zum Neuentscheid im Sinne der

Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. Im Übrigen wird der Rekurs

abgewiesen.

Die Rekurrierenden tragen in

solidarischer Verbindung die Kosten des Rekursverfahrens vor der

Steuerrekurskommission mit einer reduzierten Gebühr von CHF 90.– und die Kosten

des verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahrens mit einer reduzierten Gebühr von

CHF 250.–.

Mitteilung an:

-

Rekurrierende

-

Steuerverwaltung Basel-Stadt

-

Steuerrekurskommission Basel-Stadt

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der Gerichtsschreiber

MLaw Tobias Calò

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen

Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes

(BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die

Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14)

einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG

verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das

Bundesgericht.

Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen

Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre

Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich

aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben,

sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.