kantonale Steuern pro 2014 und direkte Bundessteuer pro 2014 (BGer 2C_234/2022 vom 15. Dezember 2022)

Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

Dreiergericht

VD.2020.214

VD.2020.215

URTEIL

vom 25. Januar 2022

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger, lic. iur.

André Equey,

Prof. Dr. Ramon Mabillard

und Gerichtsschreiber

Dr. Beat Jucker

Beteiligte

A____

Rekurrent

[...]

Beschwerdeführer

B____

Rekurrentin

[...]

Beschwerdeführerin

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Rekurs und Beschwerde

gegen zwei Entscheide der Steuerrekurskommission vom 30. Januar 2020

betreffend kantonale Steuern pro

2014 und direkte Bundessteuer pro 2014

Sachverhalt

Sachverhalt

Nach einer

aufgrund einer Meldung der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) durchgeführten

Revision der Steuern pro 2014 setzte die Steuerverwaltung mit

Veranlagungsverfügungen vom 26. Januar 2017 das steuerbare Einkommen von B____ (Rekurrentin

und Beschwerdeführerin, nachfolgend Rekurrentin), [...], und ihres Ehemannes A____

(Rekurrent und Beschwerdeführer, nachfolgend Rekurrent) für die Steuern pro

2014 auf CHF 424'000.– (Kanton) bzw. CHF 444'000.– (Bund) und ihr steuerbares

Vermögen (Kanton) auf CHF 3'837'000.– fest. Dabei wurde in Abweichung von

ihrer Deklaration das Einkommen aus selbständigem Haupterwerb der Ehefrau von

den deklarierten CHF 111’736.– auf CHF 140'712.– erhöht und das Fahrzeug

Porsche [...] dem Privatvermögen der Ehegatten zugerechnet. Eine hiergegen

erhobene Einsprache hiess die Steuerverwaltung mit Entscheid vom 22. Oktober

2018 teilweise gut. Sie erhöhte die geschätzten geschäftsmässig begründeten Autokilometer

von 3'428.6 auf 10’000 km, was zu einer Erhöhung der geschäftlich bedingten

Fahrkosten auf neu CHF 7'000.– führte. Weiter wurden 20 % der Kosten eines

Kundenanlasses im Restaurant «[...]» als geschäftsmässig anerkannt, weshalb die

entsprechende Aufrechnung um CHF 1’738.– reduziert wurde. Im Übrigen wurde die

Einsprache abgewiesen, sodass das steuerbare Einkommen auf CHF 413'100.– (Kanton)

bzw. CHF 433'100.– (Bund) festgesetzt worden und das steuerbare Vermögen

(Kanton) unverändert geblieben ist. Die dagegen erhobenen Rechtsmittel wies die

Steuerrekurskommission mit Entscheiden vom 30. Januar 2020 kostenfällig ab.

Diese Entscheide wurden am 28. September 2020 versandt.

Mit Eingabe vom

27. Oktober 2020 erhoben die Ehegatten (zusammen die Rekurrierenden bzw.

Beschwerdeführenden, nachfolgend Rekurrierende) gegen diese Entscheide Rekurs

und Beschwerde an das Verwaltungsgericht. Sie stellen dabei das Rechtsbegehren,

es sei unter Kostenfolge «das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit der

Steuerpflichtigen [...] B____ […] in Übereinstimmung mit der Selbstveranlagung

auf CHF 111‘736.– festzulegen» und es seien «beide Fahrzeuge – der Audi [...]

sowie der Porsche [...] – […] dem Geschäftsvermögen zuzuweisen, wobei zu

berücksichtigen [sei], dass der Audi [...] bereits im Januar 2015 verkauft und

dadurch dem Geschäftsvermögen entnommen» worden sei. Mit Vernehmlassung vom 9.

Dezember 2020 beantragt die Steuerverwaltung die kostenfällige Abweisung von

Rekurs und Beschwerde. Die Steuerrekurskommission hat mit Eingabe vom 14.

Dezember 2020 darauf verzichtet, sich vernehmen zu lassen. Mit Replik vom 25.

Februar 2021 haben die Rekurrierenden ihren Standpunkt noch einmal eingehend

begründet.

Das vorliegende

Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen. Die Einzelheiten der

Parteistandpunkte ergeben sich – soweit sie für den vorliegenden Entscheid von

Bedeutung sind – aus den nachfolgenden Erwägungen.

Erwägungen

Erwägungen

1.

1.1

Die

angefochtenen Entscheide beziehen sich einerseits auf die kantonalen Steuern

pro 2014 (Verfahren VD.2020.214; nachfolgend angefochtener Entscheid kantonale

Steuern) und andererseits auf die direkte Bundessteuer pro 2014 (Verfahren

VD.2020.215; nachfolgend angefochtener Entscheid direkte Bundessteuer; zusammen

angefochtene Entscheide). Beide Verfahren betreffen dieselben Parteien und

beruhen auf demselben Tatsachenfundament. Zudem stellen sich in beiden

Verfahren dieselben Rechtsfragen, welche aufgrund identischer Bestimmungen zu

beurteilen sind. Es rechtfertigt sich daher, die Verfahren zu vereinigen und in

einem einzigen Urteil darüber zu befinden (vgl. dazu BGer 2C_711 und 712/2012

vom 20. Dezember 2012 E. 1.2; VGE VD.2018.221 und 222 vom 19. Juni 2019

E. 1.1, VD.2017.216 und 217 vom 30. August 2018 E. 1.1).

1.2

1.2.1

Gegen

Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission

kann bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben

werden (§ 171 des Steuergesetzes [StG, SG 640.100]; § 10 Abs. 1 des Gesetzes

über die Verfassungs- und Verwaltungsrechtspflege [VRPG, SG 270.100]).

Zuständig ist das Dreiergericht (§ 92 Abs. 1 Ziff. 11 des

Gerichtsorganisationsgesetzes [SG 154.100]). Das Verfahren richtet sich nach

den Bestimmungen des VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle Vorschrift

enthält (§ 171 Abs. 4 StG).

1.2.2

Bezüglich

der direkten Bundessteuer kann das kantonale Recht den Weiterzug des

Beschwerdeentscheids mittels Beschwerde an eine weitere verwaltungsunabhängige

Instanz vorsehen (Art. 145 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte

Bundessteuer [DBG, SR 642.11]). Sieht das kantonale Recht ein zweistufiges

Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe Verfahren auch

für die direkte Bundessteuer gelten (BGE 130 II 65 E. 6). Da das

baselstädtische Recht für die kantonalen Steuern ein zweistufiges

Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die direkte Bundessteuer zur

Anwendung (VGE VD.2020.136 und 137 vom 20. Januar 2021 E. 1.2; Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen

des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005, S. 277, 287). Im

Beschwerdeverfahren der direkten Bundessteuer gelten in erster Linie die

Verfahrensbestimmungen der Art. 140-144 DBG, subsidiär jene des kantonalen

Rechts über die Organisation und das Verfahren, insbesondere jene über den

Rekurs (Art. 145 Abs. 2 DBG; § 1 der Verordnung über den Vollzug der

direkten Bundessteuer [SG 660.100]; VGE VD.2020.136 und 137 vom 20.

Januar 2021 E. 1.2).

1.3

Zum

Rekurs und zur Beschwerde ist legitimiert, wer durch die angefochtene Verfügung

berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder Abänderung

hat (§ 13 Abs. 1 VRPG). Dies trifft auf die Rekurrierenden als Adressaten der

angefochtenen Entscheide zu. Der Rekurs und die Beschwerde wurden rechtzeitig

eingereicht und begründet (§ 171 Abs. 2 i.V.m. § 164 Abs. 2 StG; Art. 145

Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG), sodass darauf einzutreten ist.

1.4

1.4.1

Die

Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung

von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das

Dispositiv

Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (§ 171 StG). Demnach prüft

das Gericht insbesondere, ob die Vorinstanz das öffentliche Recht nicht oder

nicht richtig angewandt, den Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche

Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder von dem ihr zustehenden

Ermessen einen unzulässigen Gebrauch gemacht hat. In Bezug auf die direkte

Bundessteuer können mit der Beschwerde alle Mängel des angefochtenen Entscheids

und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140

Abs. 3 DBG).

1.4.2 Im

verwaltungsgerichtlichen Rechtsmittelverfahren können in Steuersachen neue

Tatsachen und Beweismittel, die bei der Vorinstanz nicht geltend gemacht worden

sind («Noven»; vgl. im Allgemeinen Rhinow/Koller/Kiss/Thurnherr/Brühl-Moser,

Öffentliches Prozessrecht, Grundlagen und Bundesrechtspflege, 4. Auflage, Basel

2021, Rz. 1134), nur beschränkt berücksichtigt werden. Auf das Motiv der

Rekurrierenden, die nach ihrer Auffassung falschen Feststellungen zu

entkräften, kann es bei der Beantwortung der Frage, ob es sich bei den

vorgebrachten Tatsachen um Noven handelt, nicht ankommen. Die Zulassung der

Geltendmachung neuer Tatsachen und Beweismittel im verwaltungsgerichtlichen

Rekurs- und Beschwerdeverfahren ist in Steuersachen bundesrechtlich gemäss Art.

110 des Bundesgerichtsgesetzes (BGG, SR 173.110) nicht vorgeschrieben, weil

diesem mit dem Rekursverfahren vor der Steuerrekurskommission bereits ein

Rechtsmittelverfahren vor einem Gericht im materiellen Sinne vorangegangen ist.

Noven sind im steuerrechtlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren vor

Verwaltungsgericht deshalb nur nach Massgabe des kantonalen Rechts zulässig

(VGE VD.2017.92 vom 28. April 2020 E. 1.2.1 m.w.H.). Entsprechend der

Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts ist damit für die Beurteilung des

Rekurses bzw. der Beschwerde durch das Verwaltungsgericht die Sachlage

massgebend, wie sie im Zeitpunkt des angefochtenen Entscheids bestanden hat und

belegt wurde (vgl. dazu VGE VD.2017.92 vom 28. April 2020 E. 1.2.1; Wullschleger/Schröder, a.a.O., S. 277,

300 f.). Daraus folgt nach feststehender Praxis des Verwaltungsgerichts, dass

Noven trotz der Geltung des Untersuchungsgrundsatzes gemäss § 18 VRPG im

verwaltungsrechtlichen Verfahren in Berücksichtigung des funktionellen

Instanzenzugs nicht zugelassen werden (VGE VD.2020.171 vom 31. Januar 2021 E. 3.3,

VD.2018.170 vom 7. Juni 2019 E. 2.3.3.4; vgl. auch BGer 1A.211/2001 vom 3. Mai

2002 E. 2.1). Anders zu entscheiden hiesse, einer trölerischen Prozessführung

Vorschub zu leisten. Denn mit dem Novenverbot soll vermieden werden, dass

Steuerpflichtige im Verfahren vor der zweiten kantonalen Gerichtsinstanz ihre

Verfahrenspflichten nachholen, denen nachzukommen sie im Einspracheverfahren

vor der Steuerverwaltung und im Verfahren vor der Steuerrekurskommission

versäumt haben (zum Ganzen BGE 131 II 548 E. 2.3; VGE VD.2015.47 vom 21. April

2016 E. 2.3). Immerhin ist von diesem Grundsatz dann abzuweichen, wenn das

Festhalten an der ursprünglichen Sach- und Rechtslage einem überspitzten

Formalismus gleichkäme und zu einem prozessualen Leerlauf führte. Noven werden

auch dann zugelassen, wenn die neuen Tatsachen und Beweismittel dem Nachweis

bereits früher vorgetragener Behauptungen dienen (VGE VD.2018.170 vom 7. Juni

2019 E. 2.3.3.4, VD.2015.47 vom 21. April 2016 E. 2.3; Wullschleger/Schröder, a.a.O., S. 277,

301; Stamm, Die

Verwaltungsgerichts­barkeit, in: Buser [Hrsg.], Neues Handbuch des Staats- und

Verwaltungsrechts des Kantons Basel-Stadt, Basel 2008, S. 477, 509 f.).

1.5 Da

es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von Art. 6

der Europäischen Menschenrechtskonvention (EMRK, SR 0.101) handelt, muss keine

Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg gefällt

werden (§ 25 Abs. 2 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3, 2P.41/2002

vom 10. Juni 2003 E. 5; VGE VD.2019.244 vom 15. September 2021 E. 1.3).

2.

Der Rekurs

richtet sich zunächst gegen die Zuweisung des Fahrzeugs Porsche [...] zum Privatvermögen

der Rekurrierenden und die Bemessung des geschäftsbedingten Aufwands mit diesem

Fahrzeug im Rahmen der selbständigen Erwerbstätigkeit der Rekurrentin als [...].

2.1 Das

Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit entspricht dem

Vermögensstandsgewinn, welcher sich aus der Differenz zwischen dem Eigenkapital

zu Beginn und jenem am Ende des Geschäftsjahres unter Abzug der Privateinlagen

und Hinzurechnung der nicht abzugsfähigen Verminderungen des Geschäftsvermögens

wie insbesondere Privatentnahmen ergibt (§ 19 Abs. 3 i.V.m. § 69 StG; Art. 18

i.V.m. Art. 27 DBG; vgl. Locher,

Kommentar zum DBG, I. Teil, Art. 1-48 DBG, 2. Auflage, Basel 2019, Art. 18

N 2 m.w.H.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3. Auflage, Zürich 2016, Art. 18 N 70).

Dabei sind nach der Legaldefinition jene Vermögenswerte als Geschäftsvermögen

zu qualifizieren, welche ganz oder überwiegend der selbständigen

Erwerbstätigkeit dienen (§ 19 Abs. 2 Satz 3 StG und § 10 Abs. 2 der Verordnung

zum Gesetz über die direkten Steuern [StV, SG 640.110]). Die Zuordnung des

Vermögenswerts ist praxisgemäss gestützt auf die Gesamtheit der tatsächlichen

Verhältnisse vorzunehmen (§ 10 Abs. 1 StV; VGE VD.2016.144 vom 21. April

2017 E. 2.1.2). Massgebendes Kriterium ist die aktuelle

technisch-wirtschaftliche Funktion des Vermögenswerts, d.h. das tatsächliche

Dienen für die selbständige Erwerbstätigkeit (BGE 133 II 420 E. 3.2 mit

Hinweisen auf Arnold, Geschäfts-

und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in: ASA 75

[2006/2007], S. 265, 274 und 281). Als weitere Indizien dienen nach der

bundesgerichtlichen Rechtsprechung ausserdem die äussere Beschaffenheit des

Vermögenswerts, die Herkunft der Mittel zu dessen Finanzierung, das Erwerbs-

oder Veräusserungsmotiv, die zivilrechtlichen Eigentumsverhältnisse und auch

dessen buchmässige Behandlung (vgl. dazu BGer 2C_732 und 733/2016 vom 5.

September 2017 E. 2.1.2, 2C_802 und 803/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.2, 2A.44/2006

vom 17. November 2006 E. 2.2, 2A.700/2004 vom 26. Mai 2005 E. 3.2). Wird ein

Vermögenswert gemischt, d.h. sowohl privat als auch geschäftlich genutzt,

stellt dieser ein Alternativgut dar, welches nach der Präponderanzmethode in

seiner Gesamtheit der überwiegenden Nutzung entsprechend entweder dem

Geschäfts- oder dem Privatvermögen zuzuweisen ist (BGE 133 II 420 E. 3.3; BGer

2C_802 und 803/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.2, 2A.52/2003 vom 23. Januar

2004 E. 2.4). Unterliegen Vermögenswerte nicht vorwiegend einer geschäftlichen

Nutzung, gehören diese demnach zum Privatvermögen, selbst wenn sie teilweise

geschäftlich genutzt werden (VGE VD.20217.81 vom 6. Februar 2018 E. 2.1.1).

2.2

2.2.1 Der

steuerpflichtigen Person kommen im Veranlagungsverfahren umfassende

Mitwirkungspflichten zu. In Bezug darauf regeln § 150 Abs. 1 StG und Art. 123

Abs. 1 DBG, dass die Steuerbehörde zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für

eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und

rechtlichen Verhältnisse feststellt. Im Allgemeinen hat die steuerpflichtige

Person alles zu tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu

ermöglichen (§ 153 Abs. 1 StG; Art. 126 Abs. 1 DBG). Hat die steuerpflichtige

Person trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die

Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt

werden, so nimmt die Steuerbehörde eine Veranlagung nach pflichtgemässem

Ermessen vor (§ 158 Abs. 2 StG und Art. 130 Abs. 2 DBG). Dabei ist nicht

zwischen zwei unterschiedlichen Tatbeständen zu unterscheiden; abgestellt wird

stets auf jenen der unzuverlässigen Unterlagen, die auf oder nicht auf dem

Fehlverhalten der steuerpflichtigen Person beruhen. Die Nichterfüllung von

Verfahrenspflichten ist bloss Teil eines umfassenderen Tatbestands der sachverhaltlichen

Ungewissheit (vgl. dazu VGE VD.2019.173 vom 17. April 2020 E. 2.3.1,

VD.2017.216 und VD.2017.217 vom 30. August 2018 E. 4.1.1, VD.2014.195 und

VD.2014.196 vom 13. Juli 2015 E. 2.2; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

a.a.O., Art. 130 N 30; Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,

Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. Auflage, Zürich 2018, § 19 N 10;

Zweifel/Hunziker, in:

Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage,

Basel 2017, Art. 130 DBG N 30; Locher,

Kommentar zum DBG, III. Teil, Art. 102-222 DBG, Basel 2015, Art. 130 N 19b

f. mit Hinweis auf Stadelmann, Beweislast

oder Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen? – Eine Auslegeordnung aus

richterlicher Sicht, in: StR 2001, S. 258, 260 ff.; Blöchliger, Die Einsprache gegen die Ermessenseinschätzung,

in: StR 2008, S. 86, 86; Höhn/Waldburger,

Steuerrecht, Band I, 9. Auflage, Bern 2001, S. 944). Die Steuerbehörde kann

dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des

Steuerpflichtigen berücksichtigen (§ 158 Abs. 2 StG; Art. 130 Abs. 2 DBG).

Der Ermessensveranlagung liegt insofern eine nicht zu beseitigende Ungewissheit

in Bezug auf die Steuerfaktoren zugrunde, die sich in einem eigentlichen

Untersuchungsnotstand der Steuerbehörde manifestiert (vgl. zum Ganzen Locher, a.a.O., Art. 130 N 11 mit

Hinweis auf BGer 2C_273 und 274/2013 vom 16. Juli 2013 E. 3.4).

2.2.2 Eine

Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen ist immer dann durchzuführen, wenn

nach Abklärung des Sachverhalts durch die Veranlagungsbehörde eine nicht zu

beseitigende Ungewissheit im Sachverhalt, d.h. ein Untersuchungsnotstand,

besteht. Die Ungewissheit darf sich dabei grundsätzlich nur auf das

Quantitative beziehen (BGer 2C_554 und 555/2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.3;

VGE VD.2017.217 vom 30. August 2018 E. 4.1.1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

a.a.O., Art. 130 N 23). Zu einer Ermessensveranlagung kommt es

daher erst, wenn ausreichende Anhaltspunkte für eine solche Tatsache bestehen,

die aber im Quantitativen der Abklärung bedürfen (VGE VD.20219.173 vom 17.

April 2020 E. 2.3.1 mit Hinweis auf BGer 2C_796/2015 vom 3. Mai 2016 E. 2.4,

2C_1104/2014 vom 23. November 2015 E. 3, 2C_555/2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.3

f.). Vorgängig einer Ermessenseinschätzung ist aber im Untersuchungs- und Beweisverfahren

zu prüfen, ob eine steuerbegründende oder -erhöhende bzw. steuermindernde oder

-aufhebende Tatsache besteht. Ist dieser Beweis nicht geleistet, ist

zuungunsten der mit dem Beweis belasteten Person zu entscheiden. Eine

Ermessenseinschätzung muss daher bei einem feststehenden, aber betragsmässig

nicht genau feststellbaren Umfang von Steuerfaktoren erfolgen (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, a.a.O.

§ 19 N 11). Die notwendige Schätzung beruht deshalb notwendigerweise auf

Annahmen und Vermutungen (VGE VD.2014.195 und 196 vom 13. Juli 2015 E.

2.2, VD.2013.116 vom 10. Februar 2015 E. 3.3; vgl. auch BGer 2C_924/2016

vom 20. März 2017 E. 3.2.3; Fenners/Looser,

Besonderheiten bei der Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: AJP 2013 S. 33,

35). Anhand von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen soll unter Berücksichtigung der

vorhandenen Unterlagen und bekannten Umstände eine bestmögliche Annäherung an

den wirklichen Sachverhalt erfolgen (VGE VD.2014.195 und 196 vom 13. Juli 2015

E. 2.2; Fenners/Looser, a.a.O., S.

35 f.).

2.2.3 Die

Steuerbehörde hat bei der Ermessensveranlagung eine vorsichtige Schätzung

vorzunehmen. Sie ist aber nicht verpflichtet, im Zweifelsfall die für die

steuerpflichtige Person günstigste Annahme zu treffen. Es soll vielmehr

vermieden werden, dass diejenige steuerpflichtige Person, die für die

Möglichkeit zur Nachprüfung der von ihr erklärten Verhältnisse Sorge getragen

hat, höhere Steuern zu bezahlen hat als diejenige, bei der eine solche

Nachprüfung aus von ihr zu vertretenden Gründen unmöglich ist (vgl. dazu BGer 2C_260/2009

vom 22. September 2009 E. 3.1; VGE VD.2014.195 und 196 vom 13. Juli 2015

E. 2.2, VD.2013.116 vom 10. Februar 2015 E. 3.3).

2.3 Nach

der Normentheorie (Art. 8 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [ZGB, SR 210]) tragen

die Veranlagungsbehörden grundsätzlich die (objektive) Beweislast für die

steuerbegründenden und -erhöhenden und die steuerpflichtige Person die

(objektive) Beweislast für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen

(BGer 2C_549/2018 vom 30. Januar 2019 E. 2.3, 2C_484/2016 vom 11. November

2016 E. 6.1, 2C_16/2015 vom 6. August 2015 E. 2.5.4; VGE VD.2020.120 vom

11. Januar 2021 E. 2.5.1). Vorbehalten bleiben Ausnahmen aufgrund der

mitwirkungsorientierten Beweislastverteilung, die namentlich im Bereich

geldwerter Leistungen von Belang ist (BGE 144 II 427 E. 2.3.2; BGer 2C_1067/2017

vom 11. November 2019 E. 2.2.5, 2C_549/2018 vom 30. Januar 2019 E. 2.3,

2C_389/2016 vom 23. Februar 2017 E. 2.2.1, 2C_484/2016 vom 11. November 2016 E.

6.1, 2C_16/2015 vom 6. August 2015 E. 2.5.4; Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,

a.a.O., § 19 N 8; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

a.a.O., Art. 123 N 78; Schär, Grundsätze

der Beweislastverteilung im Steuerrecht, Diss. St. Gallen 1998, Bern 1998, S.

104, 149, 299 und 301 f.; Schär, Normentheorie

und mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung in gemischten

Steuerveranlagungsverfahren, in: ASA 67 [1998] S. 433, 434 f., 441 und 459; Wirz, in: Tarolli

Schmidt/Villard/Bienz/Jaussi (Hrsg.), Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019,

§ 150 N 32; a.M. Behnisch, Die

Verfahrensmaximen und ihre Auswirkungen auf das Beweisrecht im Steuerrecht, in:

ASA 56 [1987/1988], S. 577, 626).

2.4 Die

Abzüge geschäfts- oder berufsmässig begründeter Kosten zur Ermittlung des

Reineinkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit gemäss § 28 Abs. 1 StG bzw.

Art. 27 DBG stellen steuermindernde Tatsachen dar, für welche die

steuerpflichtige Person deshalb die objektive Beweislast trägt, d.h. die Folgen

der Beweislosigkeit (VGE VD.2017.81 vom 6. Februar 2018 E. 2.1.2, VD.2015.149

und 150 vom 10. April 2017 E. 4.2.2.2; vgl. Locher, a.a.O., Einführung zu Art. 122 ff. N 36; Behnisch, a.a.O., S. 624 ff.; BGE 140 II 248 E. 3.5, 121 II 257 E. 4c/aa). Weil die Rekurrierenden vorliegend auf

dem Fahrzeug Abschreibungen im Sinne von § 28 Abs. 2 lit. a StG bzw. Art. 27

Abs. 2 lit. a i.V.m. Art. 28 DBG geltend gemacht haben, tragen sie die

Beweislast sowohl für die Abschreibungen als solche als auch für die Zuordnung

des Fahrzeugs zum Geschäftsvermögen (VGE VD.2017.81 vom 6. Februar 2018 E. 2.1.2).

Im Übrigen trifft sie auch dann die Folge der Beweislosigkeit, wenn sie bei der

entsprechenden Ermittlung steuerbegründender oder steuermindernder Tatsachen

nicht gehörig mitgewirkt und damit einen der Veranlagungsbehörde obliegenden

Beweis vereitelt haben (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,

a.a.O., § 19 N 9, 11; VGE VD.2020.120 vom 11. Januar 2021 E. 2.5.1).

3.

3.1

3.1.1 Die

Vorinstanz hat erwogen, dass die Rekurrierenden zwei Fahrzeuge im

Geschäftsvermögen deklariert hätten, einen Audi und einen Porsche. Die

Rekurrentin sei zur Ausübung ihrer selbständigen Tätigkeit unbestrittenermassen

auf ein Fahrzeug angewiesen. Unbestritten sei dabei auch die Zuweisung des

Audis, welcher ausschliesslich für Geschäftsfahrten genutzt worden und deshalb

dem Geschäftsvermögen zuzuweisen sei. Der Porsche werde hingegen sowohl für

private als auch für geschäftliche Fahrten genutzt. Es sei daher anhand der

Präponderanzmethode zu prüfen, ob dieses Fahrzeug dem Geschäfts- oder dem Privatvermögen

zuzuweisen sei. Hierzu seien die getätigten privaten Fahrten den geschäftlichen

gegenüberzustellen. Der Nachweis über diese Fahrten sei von der

steuerpflichtigen Person zu führen und könne beispielsweise mittels eines

Fahrtenbuchs erbracht werden. Vorliegend fehle es aber an solchen oder an

vergleichbaren Beweismitteln. Die von den Rekurrierenden eingereichte,

nachträglich erstellte Aufstellung genüge den Anforderungen an einen Beweis

nicht. Sie beruhe auf Schematismen und es fehlten konkrete Angaben. Sie

enthalte zwar Angaben über Fahrziele, die Anzahl der Fahrten sowie die

zurückgelegte Strecke. Sie halte aber Privat- und Geschäftsfahrten nicht

chronologisch auseinander und erlaube daher keine konkrete Prüfung der jeweils

zurückgelegten Strecken. Sie erweise sich zudem als fehlerhaft, was sich etwa

daran zeige, dass eingestandenermassen gewisse Synergieeffekte bei den

einzelnen Fahrten bestanden hätten, welche anlässlich der Zusammenstellung aber

übersehen worden seien. Weiter zeige sich die Fehlerhaftigkeit der Aufstellung

daran, dass die Rekurrierenden im Verlaufe des Verfahrens geltend gemacht

hätten, beim Privatanteil 1'000 km zu viel aufgeführt zu haben, da der

Schuleintritt [...] und die damit zusammenhängenden Fahrten zur Schule erst im

Spätsommer 2014 begonnen hätten. Insgesamt sei daher festzuhalten, dass die

Steuerverwaltung zu Recht nicht auf die eingereichte Liste abgestellt, sondern

eine Schätzung vorgenommen habe. Diese sei nach pflichtgemässem Ermessen und

unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalles wie der Servicehefte,

weiterer sachdienlicher Angaben zu den beiden Fahrzeugen, der eingereichten

Aufstellung, ihrer ursprünglich als privat geltend gemachten Kilometerangaben,

der Vorjahreszahlen und der gesamten Umstände vorzunehmen.

3.1.2 Aus

den Serviceheften ergibt sich dabei – so die Vorinstanz –, dass mit beiden

Fahrzeugen insgesamt rund 25'000 km (Porsche: 8'611 km, Audi: 16'425 km) zurückgelegt

worden seien. Dieses Total stimme weder mit dem in der Buchhaltung

ausgewiesenen Aufwand, welcher rund 23'000 km entspreche, noch mit der

nachträglich erstellten Aufstellung der Rekurrierenden über rund 28'000 km

überein. Ursprünglich hätten die Rekurrierenden einen Privatanteil von CHF

13'159.09 ausgeschieden, sodass über die Hälfte der mit beiden Fahrzeugen

gefahrenen Kilometer privat bedingt gewesen und der gemäss eigener Aufstellung

deutlich weniger für Geschäftsfahrten genutzte Porsche somit sicherlich dem

Privatvermögen zuzuweisen wäre. Im Rahmen des Schriftenwechsels hätten die

Rekurrierenden eine Reduktion des Privatanteils auf CHF 6'928.– beantragt.

Im Einspracheverfahren hätten sie unter Bezugnahme auf eine detaillierte

Analyse der im Geschäftsjahr gefahrenen Geschäfts- und Privatkilometer gesamte

Fahrzeugkosten von CHF 31'493.– und einen Privatanteil von 20 % behauptet,

womit ein Privatanteil von CHF 6'300.– resultiere. Im Rekursverfahren hätten

die Rekurrierenden dann einen Privatanteil von 22 % geltend gemacht. Es fehle

allerdings eine Darlegung, weswegen der ursprünglich ausgeschiedene

Privatanteil fehlerhaft gewesen wäre.

3.1.3 Weiter

erwog die Vorinstanz, dass sich die im Vorjahr deklarierten Privatkilometer in

einem ähnlichen Rahmen bewegten wie die ursprünglich deklarierten Zahlen der

vorliegenden Steuerperiode, obwohl neu Fahrten [...] zur Schule hinzugekommen

seien, was eher zu höheren Kilometerzahlen hätte führen müssen. Gemäss ihren

eigenen Ausführungen habe der Ehemann im relevanten Steuerjahr nie ein Fahrzeug

verwendet und es seien mit dem Auto keinerlei Ferien- oder Freizeitfahrten

unternommen worden. Es erscheine aber unwahrscheinlich, dass die Rekurrierenden

keinerlei Fahrten für Ausflüge, auswärtige Wochenenden oder private Besuche bei

Freunden oder Bekannten von ihnen oder [...] mit dem Auto vorgenommen hätten.

Die Steuerverwaltung sei daher dazu gezwungen gewesen, unter Berücksichtigung

aller Umstände nach allgemeiner Lebenserfahrung eine Schätzung vorzunehmen.

Dabei liege es in der Natur einer Schätzung, dass sich die Situation im

Einzelfall anders darstellen möge.

3.1.4 Einzelne

Fahrten in der Aufstellung der Rekurrierenden könnten – so die Vor­instanz – Positionen

in der Buchhaltung, wie den Projekten [...], [...], [...], [...], [...], [...],

[...], [...] und [...] zugewiesen werden. Diese Projekte begründeten Fahrten

von rund 9'900 km, welche nach Angaben der Rekurrierenden grösstenteils mit dem

Audi zurückgelegt worden seien. Darüber hinaus könnten mangels Datenangaben

mittels der Buchhaltung keine Fahrten nachvollzogen werden. Die Rekurrierenden hätten

ursprünglich einen Privatanteil von CHF 13'159.– deklariert, was 18'799 km entspreche.

Bereits im Vorjahr sei gemäss Erfolgsrechnung ein vergleichbarer Privatanteil

von CHF 12'657.40 ausgewiesen worden. Dass sich dieser Privatanteil bei

gleichem Arbeitsweg derart vermindert haben solle, sei insbesondere unter

Berücksichtigung der Einschulung [...] im Jahr 2014 nicht ersichtlich. Würden

von den gemäss Serviceheften insgesamt 25'000 km die privaten Fahrten im Umfang

von 18’799 km abgezogen, verblieben für geschäftlich bedingte Fahrten noch

6'201 km übrig. Da von den Rekurrierenden geltend gemacht worden sei, dass mit

dem Audi 18'604 km geschäftliche Kilometer zurückgelegt worden seien, und aus

der Servicerechnung rund 16'000 km mit dem Audi gefahrene Kilometer

hervorgingen, sei unwahrscheinlich, dass noch geschäftliche Fahrten von mehr

als 4'305 km mit dem Porsche unternommen worden seien. Vor diesem Hintergrund

erschienen die durch die Steuerverwaltung geschätzten 10'000 km plausibel. Den

Rekurrierenden gelinge der Nachweis nicht, dass diese Schätzung nicht korrekt

wäre. Daher sei die Schätzung der Steuerverwaltung zu schützen und der Porsche

dem Privatvermögen der Rekurrierenden zuzuweisen.

3.2 Im

Sinne einer Vorbemerkung ist zunächst festzuhalten, dass die Auffassung der

Rekurrierenden «auf freiwilliger Basis Einkommenssteuern» zu bezahlen, weil sie

ihren «fairen Beitrag an die öffentliche Hand und das Gemeinwohl» leisten

wollten, etwas merkwürdig anmutet. Sie verweisen in diesem Zusammenhang auf

«steuerliches Optimierungspotential – durch Einmaleinlagen in die

Pensionskassen, durch Sanierungsarbeiten an verschiedenen Liegenschaften, etc.»

in einem Umfang, «dass es ein Leichtes» wäre, «das steuerbare Einkommen nach

Belieben zu steuern und auch auf Null zu reduzieren». Steuern werden entgegen

der Auffassung der Rekurrierenden indes nicht freiwillig im Sinne eines

Entgegenkommens gegenüber dem Gemeinwesen und der Allgemeinheit geleistet,

sondern aufgrund gesetzlicher Pflicht nach Massgabe des tatsächlich erzielten

Einkommens bzw. nach Massgabe der jeweiligen Leistungsfähigkeit. Vom erzielten

Einkommen sind steuermindernde Aufwände jeweils nur dann in Abzug zu bringen,

wenn sie tatsächlich erfolgt sind und von der steuerpflichtigen Person unter

Beweis gestellt werden können. Der Hinweis auf mögliche «Steueroptimierungen»

zielt daher ins Leere. Dies gilt umso mehr, als die Rekurrierenden gleichzeitig

selber geltend machen, tatsächlich «hohe Einmaleinlagen in die Pensionskasse

und Sanierungsarbeiten an den Liegenschaften getätigt» zu haben und von den

entsprechenden Optimierungsmöglichkeiten folglich Gebrauch gemacht zu haben. Auf

die entsprechenden Vorbringen der Rekurrierenden ist daher nicht weiter

einzugehen.

3.3

3.3.1 Mit

ihrem Rekurs rügen die Rekurrierenden zunächst ein «selektive[s]

Zurverfügungstellen von Informationen verbunden mit unwahren Angaben zu den

gefahrenen Privatkilometern und die dadurch ermöglichte und vollzogene

Täuschung» der Vorinstanz. Sie beziehen sich dabei auf eine vierseitige

Dokumentation zu den geschäftlich und privat mit den Fahrzeugen Audi [...] und

Porsche [...] gefahrenen Kilometern, welche sie der Steuerverwaltung

eingereicht hätten (act. 3/1). Sie machen geltend, dass dieses Dokument von der

Steuerverwaltung nur teilweise und ohne die Details zu den privat gefahrenen

Kilometern offengelegt worden sei.

3.3.2 Mit

ihrer Vernehmlassung im vorinstanzlichen Verfahren (vgl. Vorakten kantonale Steuern

S. 44 ff. bzw. Vorakten direkte Bundessteuer S. 45 ff.) hat die

Steuerverwaltung der Steuerrekurskommission als Beilage 2 die Einsprache der

Rekurrierenden ediert (Vorakten kantonale Steuern S. 59 ff. bzw. Vorakten

direkte Bundessteuer S. 55 ff.). Dazu gehörten auch die beiden Seiten

«Fahrtenbuch Audi 2014 auf Projekte bezogen» und «Fahrtenbuch Porsche 2014 auf

Projekte bezogen» (Vorakten kantonale Steuern S. 82 f. bzw. Vorakten direkte

Bundessteuer S. 78 f.). Auch in den Akten des Einspracheverfahrens finden sich

in der Mappe «Beilage 2)» zur Einsprache der Rekurrierenden nur diese beiden

Seiten, wobei diese Mappe der von der Steuerverwaltung im vorinstanzlichen

Verfahren in Kopie eingereichten Einsprache mit Beilagen entspricht. Daneben

finden sich in den Akten noch weitere, als «Beilagen» bezeichneten Mappen. In

den Mappen «Beilage 7)» «Beilage 8)» und «Bei­lage 9)» finden sich die

Seite «Fahrtenbuch Audi 2014 auf Projekte bezogen» jeweils mit

unterschiedlichen farblichen Hervorhebungen und in der Mappe «Beilage 10)»

wiederum das Blatt «Fahrtenbuch Porsche 2014 auf Projekte bezogen».

Demgegenüber findet sich in der «Beilage 11)» neben diesen beiden auf Projekte

bezogenen «Fahrtenbüchern» auch das Blatt «Fahrtenbuch Porsche-Privatanteil

2014». Dieses Blatt ist der Vorinstanz mit den Verfahrensakten übergeben

worden, findet sich aber – wie ausgeführt – nicht in den separat eingereichten

Kopien der Beilagen zur Einsprache der Rekurrierenden. Ein «Fahrtenbuch

Audi-Privatanteil 2014» haben die Rekurrierenden erst mit ihrer Replik bei der

Steuerrekurskommission eingereicht (vgl. Vorakten kantonale Steuern S. 109

bzw. Vorakten direkte Bundessteuer S. 105).

3.3.3 Entgegen

der Auffassung der Rekurrierenden liegt in der unterbliebenen (separaten) Edition

einer Kopie der erhaltenen Aufstellung der mit dem Porsche privat gefahrenen

Kilometern keine Täuschung der Vorinstanz, zumal dieses Blatt mit den Vorakten

ediert worden ist. Zum Vornherein keine Täuschung kann mit dem erst vor der

Steuerrekurskommission eingereichten Blatt «Fahrtenbuch Audi-Privatanteil 2014»

vorliegen. Zudem stellen sich die Rekurrierenden hierbei in Widerspruch zu der

bisher unbestritten gebliebenen Feststellung im Bericht zur Revision vom 11.

Januar 2017, worin festgehalten worden ist, gemäss der Aufstellung der Rekurrierenden

«Fahrtenbuch» sei das Fahrzeug «Audi [...] zu 100% geschäftlich genutzt»

worden. Auch in diesem Verfahren reichten die Rekurrierenden bloss das

«Fahrtenbuch Audi 2014 auf Projekte bezogen», das «Fahrtenbuch

Porsche-Privatanteil 2014» und das «Fahrtenbuch Porsche 2014 auf Projekte

bezogen» ein. Einen Privatanteil von Fahrten mit dem Fahrzeug Audi machten sie

nicht geltend (vgl. die Beilagen 12 und «Verschiedenes» zur Revision).

3.3.4 Eine

Aufstellung über eine private Nutzung dieses Fahrzeugs war im

Revisionsverfahren kein Thema (vgl. Beilage 6 zum Bericht zur Revision). Vielmehr

haben die Rekurrierenden im Revisionsverfahren von ihrem damaligen Vertreter ausführen

lassen, dass der «alte Diesel-Audi (…) auf längeren Strecken nicht mehr

zuverlässig» gewesen sein soll (Revisionsverfahren, Schreiben vom 6. Januar

2017, Beilagen 11). «Längere Strecken» hätten «zuverlässig nur noch mit

dem Porsche gefahren werden» können (Revisionsverfahren, Schreiben vom 28.

September 2016, Beilage 5). Gleichwohl wollen sie gemäss dem mit der Replik vor

der Steuerrekurskommission neu eingereichten Blatt «Fahrtenbuch Audi-Privatanteil

2014» zwei Fahrten nach [...] von je 468 km Länge mit diesem Auto gefahren

sein. Auch drei Fahrten nach [...] à 242 km und zwei Fahrten bezüglich «[...]»

von je 250 km sollen mit dem Audi zurückgelegt worden sein. Die Behauptung der

Unzuverlässigkeit des Audis bei längeren Fahrten ist daher nicht glaubhaft.

3.3.5 Gemäss

den eingereichten Aufstellungen sollen mit dem Porsche im Zusammenhang mit dem [...],

dem Projekt [...], der [...], der [...] und der [...] insgesamt 7'430 km

geschäftlich zurückgelegt worden sein, während 3'197.4 km zu privaten Zwecken

mit dem Fahrzeug gefahren worden sein sollen. Das daraus resultierende Total

der zurückgelegten Kilometer von 10'627.4 km übersteigt die Zahl der gefahrenen

Kilometer gemäss den Serviceheften von 8'611 km erheblich und kann daher nicht

zutreffen. Die entsprechende Berechnung ist im Einspracheentscheid in Erwägung 3e

detailliert beschrieben und im vorinstanzlichen Verfahren von den

Rekurrierenden nicht bestritten worden. Das Gleiche gilt für das Fahrzeug Audi,

mit welchem für private und geschäftliche Zwecke gemäss den Aufstellungen

insgesamt fast 22'000 Kilometer (3'382 + 18'604.5 km) zurückgelegt worden sein

sollen, während gemäss den Serviceheften damit nur 16'425 km gefahren worden

sind. Diese im angefochtenen Entscheid referierten Fahrzeugkilometer gemäss den

Serviceheften werden von den Rekurrierenden nicht bestritten, weshalb darauf

abgestellt werden kann (§ 18 Abs. 1 in fine VRPG).

3.4

3.4.1 Weiter

rügen die Rekurrierenden, dass erstmals im Verfahren vor der Steuerrekurskommission

ein Vergleich des Privataufwands mit der Erfolgsrechnung des Vorjahres erfolgt

sei, ohne dass eine Rückfrage oder eine mündliche Verhandlung stattgefunden

hätte.

3.4.2 Die

beiden Rekurrierenden hatten sowohl im Einspracheverfahren wie auch im

vorinstanzlichen Rekursverfahren umfassend Gelegenheit, sich zum Sachverhalt

und zu den Akten zu äussern. Die Erfolgsrechnung des Vorjahres des streitigen

Steuerjahres war Teil der Akten. Die Steuerrekurskommission beurteilt den

Streitgegenstand in ihrem Verfahren aufgrund der gesamten ihr vorliegenden

Akten. Nur wo sie eine Veranlagung zum Nachteil der rekurrierenden Partei

abzuändern beabsichtigt, hat sie diese entsprechend zu unterrichten und ihr

Gelegenheit zur Äusserung einzuräumen (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,

a.a.O. § 24 N 41; Wohlgemuth, in:

Tarolli Schmidt/Villard/Bienz/Jaussi (Hrsg.), Kommentar zum Basler

Steuergesetz, Basel 2019, § 220 N 3). Eine solche reformatio in peius nahm die

Vorinstanz aber gerade nicht vor.

3.5

3.5.1 Die

Rekurrierenden machen auch ein Handeln wider Treu und Glauben geltend und

werfen der Vorinstanz eine willkürliche Festlegung von geschäftsmässig

begründeten Aufwendungen vor. Zur Begründung machen sie geltend, die

Steuerverwaltung habe «mit keinem Wort begründet», auf welcher sachlichen

Grundlage ihre Schätzung zustande gekommen sei. Es sei offensichtlich, dass im

Rahmen des Rekursverfahrens Sachverhalte dargelegt und Beweismittel zur

Verfügung gestellt worden seien, welche ein Festhalten an dieser ursprünglichen

Schätzung als nicht zulässig erscheinen liessen. Soweit die Steuerverwaltung

behauptet habe, die deklarierten privaten Fahrten seien mit 2'727.4 km viel zu

tief ausgefallen, sei im Rekursverfahren offensichtlich geworden, dass sich

diese Annahme nicht halten lasse. Es gebe keinen Arbeitsweg der Pflichtigen mit

dem Auto, da sich das Büro der Rekurrentin [...] von ihrem Wohnort entfernt

befinde und der Rekurrent die Bahn benutze. Ferienreisen mit dem Auto habe es

nicht gegeben. Schliesslich hätten sie private Fahrten für Einkäufe,

Freizeitaktivitäten und Wochenendausflüge von 6'610 km ausgewiesen. Auch die

Annahmen zur Umqualifizierung von geschäftlichen Fahrten wie jener nach [...]

habe sich nicht halten lassen, da sich das [...] in Sichtdistanz zu einem [...]

befinde. Ein «Festklammem am ursprünglichen Ermessen von 10’000 km an

geschäftlich begründeten Fahrten trotz Nachweis, dass dieses Ermessen aufgrund

falscher Annahmen zustande gekommen» sei, entspreche «einem bösgläubigen Ansatz

und einem Handeln wider Treu und Glauben».

3.5.2 Die

Steuerverwaltung hat die Vornahme ihrer Schätzung im Einspracheentscheid damit

begründet, dass die Rekurrierenden es unterlassen hätten, ein Fahrtenbuch zu

führen. Sie hätten sich auf eine nicht chronologisch geführte Aufstellung mit

geschätzten Positionen beschränkt, welche keine Überprüfung zulasse. Es mache

den Anschein, als ob die aufgeführten Wegstrecken aufgrund desselben Ziels

doppelt aufgezählt würden oder Teile der aufgeführten Wegstrecke in einer

anderen nahegelegenen Destination enthalten wären. Die Aufstellung enthalte

auch keine Angaben zu den Arbeitswegen. Die eingereichten Aufstellungen würden sich

auf Fahrleistungen beziehen, welche sich anhand der eingereichten

Serviceabrechnungen nicht nachvollziehen liessen. Die Aufstellungen über die

Verwendung der Fahrzeuge seien nicht verlässlich und erwiesen sich als

Grundlage für eine Zuweisung der Fahrzeuge zum Privat- oder Geschäftsvermögen

als untauglich. Die Behauptung, das Fahrzeug Audi könne für längere Fahrten

infolge Unzuverlässigkeit nicht mehr benutzt werden, sei vor dem Hintergrund

der auf der Liste vermerkten, längeren Fahrten nach [...], [...], [...] sowie [...]

nicht stichhaltig. Die berufliche Notwendigkeit der Verwendung eines Fahrzeugs

für die selbständige Erwerbstätigkeit der Rekurrentin werde anerkannt und der

Audi daher als Geschäftsvermögen qualifiziert. Aufgrund der Verwendung des Audi

sei die Anschaffung eines weiteren Geschäftsfahrzeugs nicht geschäftlich

begründet, es seien ihr vielmehr private Motive zugrunde gelegen, weshalb die

Zuweisung zum Privatvermögen erfolge. Unter Berücksichtigung der mit beiden

Fahrzeugen ausgewiesenen Gesamtfahrleistungen von rund 25'000 km im Jahr 2014

schätzte die Steuerverwaltung die begründete Fahrleistung auf 10'000 km, womit

den verschiedenen Orten der [...] in Basel und Umgebung aber teils auch in der

Schweiz in hinreichendem Masse berücksichtigt würden. Die von den

Rekurrierenden für private Fahrten deklarierten 2'727.4 km seien viel zu tief

ausgefallen. Es fehlten Angaben zu den privaten Arbeitswegen, Einkäufen sowie

Freizeitaktivitäten, Ausflügen und Ferienreisen.

3.5.3 Mit

ihren Rügen unterlassen die Rekurrierenden auch in diesem Zusammenhang jede

Auseinandersetzung mit der entscheidrelevanten Erwägung der Steuerrekurskommission,

wonach sich aus den Serviceheften ergebe, dass mit beiden Fahrzeugen insgesamt

rund 25'000 km (Porsche: 8'611 km; Audi: 16'425 km) zurückgelegt worden seien,

dieses Total aber weder mit dem in der Buchhaltung ausgewiesenen Aufwand,

welcher rund 23'000 km entspreche, noch mit der nachträglich erstellten

Aufstellung der Rekurrierenden von rund 28'000 km übereinstimme, vermissen.

Weiter hat die Vorinstanz erwogen, dass die Rekurrierenden zunächst einen

Privatanteil an der Nutzung der beiden Fahrzeuge von CHF 13'159.09

ausgeschieden hätten, womit über die Hälfte der mit beiden Fahrzeugen

gefahrenen Kilometer privat bedingt gewesen und der gemäss eigener Aufstellung

weniger für Geschäftsfahrten genutzte Porsche klar dem Privatvermögen

zugewiesen werden müsse. Im Rahmen des Schriftenwechsels sei der Privatanteil

dann auf 20 % von CHF 31'493.00 und damit auf CHF 6'300.00 reduziert worden,

während im Rekursverfahren ein Privatanteil von 22 % geltend gemacht worden

sei. Es bleibe unklar, woraus sich der Fehler ergeben habe und warum die neue

Berechnung adäquater sei.

3.5.4 Darin

ist der Vorinstanz zu folgen. Die Rekurrierenden haben in ihrem Rekurs an die

Vorinstanz selber auf die Ungenauigkeiten ihrer nachträglichen Aufstellung

hingewiesen, da sie einerseits auf rund 20 % geschätzte «Synergieeffekte»

zwischen einzelnen Geschäftsfahrten und mit privaten Fahrten «aussen vor»

gelassen habe und andererseits die darin enthaltenen Schulshuttlefahrten für [...]

aufgrund des erst im Spätsommer erfolgten Schuleintritts um rund 1’000 km zu

hoch veranschlagt worden seien. Diese eigenen Ausführungen tangieren

offensichtlich die Verlässlichkeit der eigenen Aufstellung einerseits wie auch die

kategorische Negierung von weiteren Fahrten für Einkäufe und

Freizeitaktivitäten andererseits. Vor diesem Hintergrund bestand daher eine

Ungewissheit über das Quantitativ der geschäftlich und privat gefahrenen

Kilometer und die Notwendigkeit einer eigenen Schätzung der geschäftlich und

privat mit den beiden Fahrzeugen gefahrenen Kilometer.

3.6

3.6.1 Weiter

beziehen sich die Rekurrierenden auf die Feststellung der Vorinstanz, einzelne

Fahrten in der Aufstellung der Rekurrierenden könnten Positionen in der

Buchhaltung zugeordnet werden. Es handle sich dabei um die Projekte [...], [...],

[...], [...], [...], [...], [...], [...] und [...]. Diese Projekte begründeten

Fahrten von rund 9'900 km. Diese Liste sei aber nicht vollständig. So seien die

Fahrten für das Projekt [...] und die Besichtigungen der [...] und [...]

ignoriert worden. Zudem seien für zwölf weitere, genannte Projekte null

Kilometer anerkannt worden.

3.6.2 Auch

diese Rügen sind nicht geeignet, die pflichtgemässe Ausübung des

Schätzungsermessen der Vorinstanzen in Frage zu stellen. Weiterhin fehlen

konkrete Angaben zu den vorinstanzlich anerkannten «Synergiegewinnen» bei

geschäftlichen und privaten Fahrten. Solche hätten insbesondere mit einem

Abgleich der Geschäftsagenda der Rekurrentin mit den ohne Chronologie erfolgten

Aufstellungen erfolgen können.

3.7 Aus

all diesen Gründen konnte auf die Aufstellungen «Fahrtenbuch» nicht abgestellt

werden und ist die Ausübung des Ermessens bei der Schätzung der

geschäftsmässigen und privaten Verwendung der beiden Fahrzeuge Audi und Porsche

nicht zu beanstanden.

4.

Strittig ist

weiter die steuerliche Behandlung des von der Rekurrentin durchgeführten

Anlasses vom 15. August 2014 im Restaurant «[...]».

4.1 Die

Vorinstanz hat diesbezüglich erwogen, es sei strittig, ob es sich dabei um

einen Kundenanlass gehandelt habe. Gemäss Ziffer 5.1 des Kreisschreibens Nr. 25

der schweizerischen Steuerkonferenz vom 18. Januar 2008 seien auf

Konsumationsbelegen jeweils der Grund des Anlasses sowie die eingeladenen

Personen zu vermerken. Eine solche Erfassung wäre den Rekurrierenden ohne

Weiteres zuzumuten gewesen. Darüber hinaus hätte auch mit der Einreichung einer

Einladung der Beweis erbracht werden können, ob es sich um einen privaten oder

einen geschäftlichen Anlass gehandelt habe. Zwar handle es sich bei der

Einladung und der Teilnehmerliste des Anlasses nicht um buchhaltungspflichtige

Belege. Die Rekurrierenden beriefen sich aber auf einen steuermindernden

Umstand, für den sie beweispflichtig seien. Dies gelte insbesondere, wenn sie

nicht bereits von Anfang an eine entsprechende Dokumentation vorlegten. Die Rekurrierenden

hätten während der Verfahrensdauer ausreichend Zeit gehabt, eine Einladung

erhältlich zu machen und einzureichen. Nachdem weiterhin Unklarheiten

bestünden, hätten sie die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen. Mit der

Anerkennung von 20 % der Kosten als geschäftsmässig begründeten Aufwand ohne

expliziten Nachweis sei die Steuerverwaltung den Rekurrierenden

entgegengekommen, was nicht zu beanstanden sei.

4.2 Dem

halten die Rekurrierenden mit ihrer Rekursbegründung entgegen, dass sie mit der

Unterteilung der eingereichten Gästeliste in die drei Kategorien «Kunden,

potentielle Kunden, Mitarbeiter, [...] und Geschäftspartner des [...]» als

Gruppe «G-Geschäft», Gäste aus dem privaten Umfeld als Gruppe «P-Privat» und

einer Gruppe von Gästen, bei denen die Zuordnung nicht eindeutig sei, mehr

Informationen eingereicht habe, als dies das genannte Kreisschreiben verlange

und die Steuerverwaltung gefordert habe. Die zweite Gruppe habe 10 % und die

dritte Gruppe 24 % der Gäste umfasst. Mit der Anerkennung von bloss 20 % der

Gäste würden die eingereichten Beweismittel schlichtweg ignoriert.

4.3

4.3.1 In

Ziff. 5.1 des Kreisschreibens Nr. 25 der schweizerischen Steuerkonferenz vom

18. Januar 2008 wird festgehalten, dass Einladungen im Rahmen der Kundenbetreuung

sowie der Kontaktpflege im Interesse einer Firma liegen, wobei bei solchen

Einladungen Zurückhaltung zu üben sei und die anfallenden Kosten stets durch

das Geschäftsinteresse gedeckt sein müssten. Bei der Wahl der Lokalitäten sei

auf die geschäftliche Bedeutung der Kunden bzw. Geschäftspartner sowie die

ortsüblichen Gebräuche Rücksicht zu nehmen. Gemäss dem Kreisschreiben sind die

Namen aller anwesenden Personen, der Name und Ort des Lokals, das Datum der

Einladung und der Geschäftszweck der Einladung zu vermerken. Der Name und Ort

des Lokals und das Datum der Einladung hätten dabei «normalweise auf der

Rechnung» vermerkt zu sein.

4.3.2 Im

Einspracheverfahren haben sich die Rekurrierenden soweit ersichtlich darauf

beschränkt, die Rechnung des Restaurants und die Gästeliste einzureichen (Akten

des Einspracheverfahrens, Beilagen 3 und 4). Aus der Rechnung des Restaurants «[...]

– [...]» vom 21. August 2014 ergeben sich sowohl der Name und Ort des Lokals

wie auch das Datum der Einladung. Wie die Steuerverwaltung mit ihrem

Einspracheentscheid zutreffend erwogen hat (E. 5), konnte aus der Namensliste

allein kein zweifelsfreier Rückschluss auf den Grund der Einladung vorgenommen

werden.

4.3.3 Im

vorinstanzlichen Verfahren haben die Rekurrierenden die Gästeliste insoweit

ergänzt, als dass alle genannten Gäste den Gruppen «G» und «P» zugeordnet

worden sind (Vorakten kantonale Steuern S. 20 f.). Dabei wurden 50 Gäste dem

geschäftlichen und 25 Gäste dem privaten Umfeld zugerechnet (hinzu kommen die

Rekurrierenden selbst), wobei gemäss der Rechnung des Restaurants 80 Essen

verrechnet worden sind. Gleichwohl hat sich die Steuerrekurskommission im

vorinstanzlichen Verfahren weiterhin auf den Standpunkt gestellt, dass der enge

berufliche Konnex zu den einzelnen Gästen damit weiterhin nicht nachvollziehbar

sei. Dies steht in einem gewissen Widerspruch zur gleichwohl erfolgten,

teilweisen Anrechnung von Kosten dieses Anlasses. Anhaltspunkte dafür, dass zu

den der Gruppe «G» zugeordneten Gästen keine geschäftliche Beziehung besteht,

sind nicht erkennbar. Mit der teilweisen Anerkennung der Kosten dieses Anlasses

als geschäftsmässig begründete Kosten hat die Vorinstanz implizit anerkannt,

dass auch Anlässe mit privatem und geschäftlichem Adressatenkreis mindestens teilweise

einkommensmindernd berücksichtigt werden können, sodass auf diese Frage im

vorliegenden Verfahren nicht weiter eingegangen werden muss. Mit den

Rekurrierenden muss vor diesem Hintergrund in Frage gestellt werden, welche

weiteren Unterlagen sie als Beleg der teilweisen geschäftsmässigen Begründung

der Kosten dieses Anlasses hätten edieren sollen. Mit der eingereichten Liste

hätte der geschäftliche Bezug über Gäste von den Vorinstanzen überprüft werden

können. Sie machen aber nicht geltend, welche konkreten Zweifel am

geschäftlichen Bezug zu den entsprechend bezeichneten Gästen bestünden. Daraus

folgt, dass die auf die Rekurrierenden und ihre aus geschäftlichen Gründen

geladenen Gäste entfallenden Kosten des Anlasses und damit 65 Prozent des im

Zusammenhang mit diesem Anlass ausgewiesenen Kosten von insgesamt CHF 8'689.–

als Gewinnungskosten abzugsberechtigt erscheinen.

5.

5.1 Gegenstand

des Rekurses sind weiter die Aufrechnung privater Lebenshaltungskosten in der

Höhe von CHF 4'673.–. Wie die Vorinstanz im Einzelnen erwogen hat, setzt sich

diese Aufrechnung aus der Position «Verkehrsübertretungen und Verkehrsbussen»

in Höhe von CHF 620.–, aus einem Fitnessabonnement in Höhe von CHF 2’181.–, der

Position [...]» in Höhe von CHF 100.–, der Position [...]» von CHF 1’492.– und

der Position [...]» in Höhe von CHF 280.– zusammen. Soweit die Rekurrierenden

unter Berufung auf Sammelbuchungen geltend machten, dass diese

fälschlicherweise als geschäftsmässig bedingten Aufwendungen durch höhere Ausgaben,

welche sie als private Auslagen ausgebucht hätten, kompensiert würden, könne

ihnen nicht gefolgt werden. Mangels entsprechender Belege und mangels Klarheit

darüber, wie sich die Kosten in der Sammelposition zusammensetzten, habe die

Steuerverwaltung die Kosten von CHF 4'673.– zu Recht aufgerechnet.

5.2 Mit

ihrem Rekurs machen die Rekurrierenden geltend, dass Sammelbuchungen nicht zu

beanstanden seien und die Ordnungsmässigkeit der Buchführung und

Rechnungslegung nicht beeinträchtigen würden. Diese Argumentation geht an der

Sache vorbei. Die Rekurrierenden bestreiten nicht, dass es sich bei den

aufgerechneten Lebenshaltungskosten in der Höhe von CHF 4'673.– um privaten

Aufwand gehandelt hat. Nun wollen sie dem aber in Sammelbuchungen enthaltene

Auslagen als geschäftlich begründeten Aufwand entgegenhalten, den sie bisher in

ihrer eigenen Deklaration gar nicht als Geschäftsaufwand geltend gemacht haben.

Bei dieser Sachlage hätten sie im Einzelnen darzulegen und zu beweisen, welche

geschäftlichen Auslagen in gleicher Höhe wie die Aufrechnung zusätzlich als

Geschäftsaufwand berücksichtigt werden müssten. Dies haben sie nicht getan. Sie

sind daher ihrer Substantiierungsobliegenheit nicht nachgekommen und tragen

nach dem Gesagten die Beweislast für den unterbliebenen Beweis. Der Einräumung

einer «Gelegenheit […], die Details zu dieser Position offenzulegen», bedarf es

nicht, haben sich die Rekurrierenden in den vorinstanzlichen Verfahren doch

eingehend äussern können, weshalb ihnen die Offenlegung der auch im vorliegenden

Verfahren nicht weiter belegten «Details» offenstand.

6.

6.1 Die

Rekurrierenden rügen schliesslich eine Verweigerung des rechtlichen Gehörs und

machen geltend, dass ihre Kernargumente im Veranlagungs- und den Rechtsmittelverfahren

ignoriert worden seien. Auch darin kann ihnen nicht gefolgt werden. Soweit sie implizit

als Verletzung der Begründungspflicht rügen, dass eine «reine Auflistung der

Positionen, bei denen Aufrechnungen vorgenommen worden sind» nicht ausreiche,

übersehen sie die ausführlichen Begründungen zum streitigen Sachverhalt im

Einspracheentscheid und im Entscheid der Steuerrekurskommission. Darauf kann ohne

weiteres verwiesen werden.

6.2 Weiter

«glauben» die Rekurrierenden, vom Revisor im Steuerveranlagungsverfahren

genötigt worden zu sein. Da dieser nach seiner «achtmonatigen minutiösen

Überprüfung» der eingereichten Jahresrechnung 2014 «vor dem Nichts» gestanden

sei, habe er sie «unter erheblichen Druck gesetzt, sogenannte Zugeständnisse»

zu machen. Es seien daher bisher unbestrittene Positionen, wie die mit dem Audi

[...] gefahrenen Geschäftskilometer, aufgerechnet worden. Wie es sich damit

verhält, muss nicht näher geprüft werden. Massgebend ist die Prüfung der

einzelnen strittigen Aufrechnungen, wobei offen bleiben kann, wie es zu diesen

gekommen ist.

6.3 Ebenso

wenig näher einzugehen ist auf die Behauptung von «Unwahrheiten in Zusammenhang

mit der mehrwertsteuerlichen Überprüfung». Diese Rüge bezieht sich auf die

Feststellung der Vorinstanz, die Revision der Steuern pro 2014 sei aufgrund

einer Meldung der Eidgenössischen Steuerverwaltung erfolgt. Die Gründe, weshalb

es zu dieser Revision gekommen ist, sind irrelevant. Die Steuerverwaltung ist

in Ausübung des Untersuchungsgrundsatzes auch ohne spezifischen Anlass oder

Verdacht befugt, eine Revision vorzunehmen und eine Veranlagung eingehend zu

prüfen (§ 158 Abs. 1 StG; Art. 130 Abs. 1 DBG). Aus diesem Grund ist auch auf

die persönlichen Angriffe der Rekurrienden auf Mitarbeitende der

Steuerverwaltung nicht weiter einzugehen.

7.

7.1 Im

Ergebnis sind Rekurs und Beschwerde teilweise gutzuheissen, die beiden Entscheide

der Steuerrekurskommission STRK.2018.182 und STRK 2018.183 vom 30. Januar 2020 sowie

der Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 22. Oktober 2018 aufzuheben und

die Sache zur Neufestsetzung des aufzurechnenden Betrags im Sinne der

Erwägungen (Anlass im Restaurant «[...]») an die Steuerverwaltung

zurückzuweisen. Im Übrigen sind der Rekurs und die Beschwerde abzuweisen.

7.2 Nach

dem Gesagten dringen die Rekurrierenden allein bezüglich der Aufrechnung der

Kosten des Anlasses im Restaurant «[...]» teilweise durch. Im Übrigen sind ihr

Rekurs und ihre Beschwerde abzuweisen. Dies rechtfertigt die Auferlegung von

reduzierten Gebühren. Aufgrund des im Verhältnis zum finanziellen Interesse an

der Streitsache erheblichen Aufwands, haben die reduzierten Gebühren der Höhe

der verlangten Kostenvorschüsse zu entsprechen und sind mit diesen zu verrechnen

(§ 30 Abs. 1 VRPG i.V.m. § 23 Abs. 2 des Gerichtsgebührenreglements [GGR,

SG 154.810]).

7.3 Die

Kosten des Rekurs- und Beschwerdeverfahrens vor der Steuerrekurskommission

werden der unterliegenden Partei auferlegt. Werden der Rekurs und die Beschwerde

teilweise gutgeheissen, so werden die Kosten anteilmässig aufgeteilt

(§ 170 Abs. 1 StG; Art. 144 Abs. 2 DBG). Aufgrund des Ausgangs des

verwaltungsgerichtlichen Verfahrens rechtfertigt es sich, den Rekurrierenden um

¼ reduzierte Kosten aufzuerlegen. Für den genauen Betrag wird auf das

Dispositiv verwiesen.

Demgemäss

erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):

://: In teilweiser Gutheissung des Rekurses und

der Beschwerde werden die Entscheide der Steuerrekurskommission STRK.2018.182

und STRK 2018.183 vom 30. Januar 2020 sowie der Einspracheentscheid der

Steuerverwaltung vom 22. Oktober 2018 aufgehoben und die Sache zur Neufestsetzung

des aufzurechnenden Betrags (Anlass im Restaurant «[...]») im Sinne der

Erwägungen an die Steuerverwaltung zurückgewiesen. Im Übrigen werden der Rekurs

und die Beschwerde abgewiesen.

Die Rekurrierenden tragen die Kosten des Rekurs- und

Beschwerdeverfahrens vor der Steuerrekurskommission mit einer reduzierten

Gebühr von CHF 2‘250.– (CHF 750.– für das Verfahren STRK.2018.182 und CHF

1‘500.– für das Verfahren STRK 2018.183) sowie die Kosten des

verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahren mit einer reduzierten Gebühr von CHF

1'500.– für das Verfahren VD.2020.214 und von CHF 1’500.– für das Verfahren

VD.2020.215 (je einschliesslich Auslagen).

Mitteilung an:

-

Rekurrierende

-

Steuerrekurskommission Basel-Stadt

-

Steuerverwaltung Basel-Stadt

-

Eidgenössische Steuerverwaltung

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der Gerichtsschreiber

Dr. Beat Jucker

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen

Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes

(BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die

Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14)

einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG

verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das

Bundesgericht.

Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen

Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre

Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich

aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben,

sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.