Kantonale Steuern pro 2017 (BGer 2C_135/2021 vom 2. März 2022)

Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

Dreiergericht

VD.2020.3

VD.2020.4

URTEIL

vom 14. Dezember 2020

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger, lic. iur. André Equey,

Prof. Dr. Daniela Thurnherr Keller

und Gerichtsschreiber Dr. Alexander

Zürcher

Beteiligte

A____ Rekurrentin

[...] Beschwerdeführerin

vertreten durch [...], Advokat,

[...]

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Rekurs und Beschwerde

gegen zwei Entscheide der Steuerrekurskommission vom 22. August 2019

betreffend kantonale Steuern pro

2017 und direkte Bundessteuer pro 2017

Sachverhalt

Sachverhalt

A____ (Rekurrentin und Beschwerdeführerin [nachfolgend

Rekurrentin]) übernahm, als ihr Ehemann

am […] 2016 verstarb, von diesem als Alleinerbin sämtliche Aktien der

B____ AG. Ihr Ehemann war Alleinaktionär der in Basel domizilierten B____ AG

gewesen. Mit Vertrag vom 15. Januar 2017 veräusserte die Rekurrentin deren Aktien an die C____ AG.

Mit Veranlagungsverfügung vom 18. Oktober 2018 rechnete die

Steuerverwaltung der Rekurrentin beim

Einkommen für die kantonalen Steuern und die Bundessteuern pro 2017 einen

Kapitalertrag in Höhe von CHF 510'000.– auf. Dabei handelte es sich um die

Differenz zwischen dem Verkaufspreis der Aktien in Höhe von CHF 610'000.–

und deren Nominalwert in Höhe von CHF 100'000.–. Die hiergegen erhobenen

Einsprachen wies die Steuerverwaltung mit Entscheiden vom

23. Januar 2019 ab. Die Rekurrentin

erhob hiergegen Rekurs und Beschwerde, welche die Steuerrekurskommission mit

Entscheiden vom 22. August 2019 abwies.

Am

8. Januar 2020 erhob die Rekurrentin

gegen die beiden Entscheide Rekurs bzw. Beschwerde. Damit beantragt sie, die

beiden angefochtenen Entscheide aufzuheben und die Aufrechnung von CHF 510'000.–

beim Einkommen für die kantonalen Steuern bzw. Bundessteuern pro 2017 aufgrund

des Mantelhandels in Bezug auf den Verkauf der Aktien der B____ AG

ersatzlos zu streichen. Die Steuerrekurskommission verzichtet mit Eingabe vom

24. Februar 2020 auf eine inhaltliche Stellungnahme zum Rekurs bzw.

zur Beschwerde und beantragt unter Verweis auf die angefochtenen Entscheide

deren Abweisung. Mit Vernehmlassung vom 11. März 2020 (Postaufgabe)

beantragt die Steuerverwaltung ebenfalls die Abweisung des Rekurses und der

Beschwerde. Die Rekurrentin hat hierauf

am 19. Mai 2020 repliziert. Die Tatsachen und Vorbringen der Parteien

ergeben sich aus den angefochtenen Entscheiden und den nachfolgenden

Erwägungen. Das vorliegende Urteil ist unter Beizug der Vorakten ergangen.

Erwägungen

Erwägungen

1.1

Die

angefochtenen Entscheide beziehen sich einerseits auf die kantonalen Steuern

pro 2017 (Verfahren VD.2020.3) und andererseits auf die direkte

Bundessteuer pro 2017 (Verfahren VD.2020.4). Beide Verfahren betreffen dieselben

Parteien und beruhen auf demselben Tatsachenfundament. Zudem stellen sich in

beiden Verfahren dieselben Rechtsfragen, welche aufgrund identischer

Bestimmungen zu beurteilen sind. Es rechtfertigt sich daher, die Verfahren zu

vereinigen und in einem einzigen Urteil darüber zu befinden (vgl. VGE

VD.2018.209 vom 29. September 2019 E. 1.1 und BGer 2C_711/2012 und

2C_712/2012 vom 20. Dezember 2012 E. 1.2).

1.2

Gegen

Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission

kann bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben

werden (§ 171 des Steuergesetzes [StG, SG 640.100]; § 10

Abs. 1 des Gesetzes über die Verfassungs- und Verwaltungsrechtspflege

[VRPG, SG 270.100]). Zuständig ist das Dreiergericht (§ 92

Abs. 1 Ziff. 11 in Verbindung mit § 32 Abs. 1 des

Gerichtsorganisationsgesetzes [GOG, SG 154.100]). Das Verfahren richtet

sich nach den Bestimmungen des VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle

Vorschrift enthält (§ 171 Abs. 4 StG).

Bezüglich der direkten

Bundessteuer kann das kantonale Recht den Weiterzug des Beschwerdeentscheids

mittels Beschwerde an eine weitere verwaltungsunabhängige Instanz vorsehen

(Art. 145 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer

[DBG, SR 642.11]). Sieht das kantonale Recht ein zweistufiges

Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe Verfahren auch

für die direkte Bundessteuer gelten (BGE 130 II 65 E. 6

S. 75 ff.). Da das baselstädtische Recht für die kantonalen Steuern

ein zweistufiges Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die direkte

Bundessteuer zur Anwendung (VGE 608/2006 vom 22. Juni 2006, in:

BJM 2008, S. 220; vgl. Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des

Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005, S. 277 ff.,

287). Im Beschwerdeverfahren der direkten Bundessteuer gelten in erster Linie

die Verfahrensbestimmungen der Art. 140–144 DBG, subsidiär jene des kantonalen

Rechts über die Organisation und das Verfahren, insbesondere jene über den

Rekurs (Art. 145 Abs. 2 DBG, § 1 der Verordnung über den

Vollzug der direkten Bundessteuer [SG 660.100]; VGE VD.2013.104 vom

31.

Oktober 2013).

1.3

Zum

Rekurs und zur Beschwerde ist legitimiert, wer durch die angefochtenen

Entscheide berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder

Abänderung hat (§ 13 Abs. 1 VRPG). Dies trifft auf die Rekurrentin

als Adressatin der angefochtenen Entscheide zu. Der Rekurs und die Beschwerde

wurden rechtzeitig eingereicht (§ 171 Abs. 2 in Verbindung mit

§ 164 Abs. 2 StG, Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit

Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG). Insoweit kann auf die Rechtsmittel

eingetreten werden.

1.4

Die

Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung

von § 8 VRPG, da das Steuergesetz diesbezüglich keine speziellen

Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (siehe

Dispositiv

§ 171 StG). Demnach prüft das Gericht insbesondere, ob die Vorinstanz das

öffentliche Recht nicht oder nicht richtig angewandt, den Sachverhalt unrichtig

festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder von

dem ihr zustehenden Ermessen einen unzulässigen Gebrauch gemacht hat. In Bezug

auf die direkte Bundessteuer können mit der Beschwerde alle Mängel des

angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden

(Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 3 DBG).

2.

2.1 Zu

den steuerbaren Erträgen aus beweglichem Vermögen gehören gemäss § 21 Abs. 1 lit. c StG auch Dividenden, Gewinnanteile,

Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen (Satz 1).

Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Art. 4a des

Bundesgesetzes über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz [VStG],

SR 641.21) an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter

Vermögensertrag gilt in dem Jahre als realisiert, in welchem die

Verrechnungssteuer gemäss Art. 12 Abs. 1 und 1bis VStG entsteht

(Satz 2). Gemäss § 21 Abs. 1bis StG in der

früheren, für den vorliegenden Fall noch massgeblichen Fassung sind Dividenden,

Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien,

Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen

und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien,

Gratisnennwerterhöhung u. dgl.) im Umfang von 50 % steuerbar, wenn diese

Beteiligungsrechte mindestens 10 % des Grund- oder Stammkapitals einer

Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.

In gleicher

Weise bestimmt Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG, dass Dividenden,

Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen

aller Art (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) als

Erträge aus beweglichem Vermögen steuerbar sind (Satz 1). Ein bei der

Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Art. 4a VStG die

Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Liquidationsüberschuss gilt

in dem Jahre als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung gemäss

Art. 12 Abs. 1 und 1bis VStG entsteht (Satz 2).

Gemäss Art. 20 Abs. 1bis DBG in der früheren, für den

vorliegenden Fall noch massgeblichen Fassung sind Dividenden, Gewinnanteile,

Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an

Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und

Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhung u.

dgl.) im Umfang von 60 % steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte

mindestens 10 % des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft

oder Genossenschaft darstellen.

2.2 Im

vorliegenden Fall ist strittig, inwiefern die Veräusserung der Aktien der B____ AG

durch die Rekurrentin als

Alleinaktionärin an die C____ AG im Ergebnis zu einem steuerbaren

Liquidationsüberschuss im Sinne von § 21 Abs. 1 lit. c StG

bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG geführt hat. Unter

Liquidationsüberschüssen sind jegliche geldwerte Leistungen zu verstehen, die

den Inhabern der Beteiligungsrechte oder ihnen nahestehenden Personen im

Zusammenhang mit der Auflösung einer Gesellschaft ausgerichtet werden, die sich

nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am

einbezahlten Grund- oder Stammkapital erweisen (BGer 2C_349/2008 vom

14. November 2008 E. 2.3; Locher,

Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil.

Art. 1-48 DBG, 2. Auflage, Basel 2019, Art. 20

N 61). Im allgemeinen Sprachgebrauch bedeutet der Begriff der Liquidation

die Auflösung eines Unternehmens und die Abwicklung der damit verbundenen

Rechtsgeschäfte (Reich,

Steuerrecht, 3. Auflage, Zürich/Basel/Genf 2020, § 13

N 134). In diesem Sinne versteht auch das Privatrecht unter Liquidation

die Auflösung eines Unternehmens unter Versilberung der Aktiven und Tilgung der

Verbindlichkeiten. Der sich aus der Verwertung des Vermögens ergebende Erlös

wird unter den Inhabern der Beteiligungsrechte verteilt (vgl.

Art. 736 ff. des Schweizerischen Obligationenrechts [OR,

SR 220]). Im Steuerrecht wird der Begriff der Liquidation nach Lehre und

Rechtsprechung nicht im handelsrechtlichen, sondern im wirtschaftlichen Sinne

verstanden. Liquidationsüberschüsse liegen demzufolge nicht nur vor, wenn eine

Gesellschaft nach den Bestimmungen des OR förmlich, d.h. mittels eines

entsprechenden Gesellschaftsbeschluss, aufgelöst wird. Eine Besteuerung wird

generell durch alle Vorgänge ausgelöst, die eine Liquidation im

wirtschaftlichen Sinn bewirken, durch welche die Gesellschaft im Ergebnis den

Beteiligten ihr Vermögen preisgibt, ohne dass eine Rückzahlung von

Kapitalanteilen erfolgt. Eine Gesellschaft wird faktisch liquidiert, indem ihre

Aktiven veräussert oder verwertet werden und der Erlös nicht reinvestiert,

sondern verteilt wird. Die Verteilung kann darin bestehen, dass der

Gesellschaft sämtliche Aktiven entzogen werden, aber auch, wenn ihr zwar einige

Aktiven wie Bankguthaben, flüssige Mittel oder Buchforderungen gegen ihre

Gesellschafter verbleiben, im Übrigen jedoch die wirtschaftliche Substanz

entzogen wird (zum Ganzen BGE 115 Ib 274 E. 9 und 10

S. 279 ff.; BGer 2C_349/2008 vom 14. November 2008

E. 2.3; Locher, a.a.O.,

Art. 20 N 66; Reich,

a.a.O., § 13 N 135 f.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3. Auflage, Zürich 2016, Art. 20

N 122; Reich/Weidmann, in:

Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht. Bundesgesetz

über die direkte Bundessteuer, 3. Auflage, Basel 2017, Art. 20

N 80 f.). Aufgrund der wirtschaftlichen Betrachtungsweise sind die

Steuerbehörden deshalb nicht an die zivilrechtliche Gestaltung des fraglichen

Geschehens gebunden, sondern haben den Sachverhalt seinem wirtschaftlichen

Gehalt entsprechend zu würdigen (BGer 2C_349/2008 vom 14. Novem-ber 2008

E. 2.3). Ob die handelnden Organe eine Steuerumgehung beabsichtigt haben

oder nicht, ist für die Besteuerung der geldwerten Leistungen nicht erheblich

(VPB 2006 Nr. 61 E. 2b; Reich,

a.a.O., § 29 N 29).

Von einer solche

faktischen Liquidation wird auch beim sogenannten Mantelhandel gesprochen.

Anstatt die Gesellschaft formell aufzulösen, bringen die Beteiligten, welche

den bisherigen Geschäftsbetrieb nicht weiterführen wollen, die

Gesellschaftaktiven in liquide Form und veräussern die Beteiligungsrechte an

eine Drittperson, welche in diesem Aktienmantel mit einer neuen

Geschäftstätigkeit beginnt. Vielfach werden nach dem Mantelerwerb Zweck und Firma

der Gesellschaft geändert und die Organe neu bestellt. Einen

Liquidationsüberschuss zahlt die Gesellschaft beim Mantelhandel zwar nicht aus;

er verbleibt ihr vielmehr in Form von Liquiditäten. Der Liquiditätserlös wird

aber den bisherigen Beteiligten in Form des Kaufpreises für die erworbenen

Beteiligungen entrichtet. Der entsprechende Teil des Kaufpreises bildet

wirtschaftlich Liquidationsgewinn (auch "Schlussdividende"

bezeichnet) und unterliegt der Einkommenssteuer (zum Ganzen

BGer 2C_349/2008 vom 14. November 2008 E. 2.4 und 2C_566/2010

vom 5. Januar 2011 E. 2.2; VPB 2006 Nr. 61 E. 2b

mit Bezug auf die Verrechnungssteuer; Locher,

a.a.O., Art. 20 N 67; Reich,

a.a.O., § 13 N 137; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

a.a.O., Art. 20 N 127; Reich/Weidmann,

a.a.O., Art. 20 N 82; für das basel-städtische Steuerrecht Koch, in: Tarolli Schmidt/ Villard/Bienz/Jaussi

[Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 21 N 83 und

Ziegler/Rüegg, ebenda, § 75

N 13).

2.3 Die

Vorinstanz hat das Vorliegen eines steuerpflichtigen Mantelhandels beim Verkauf

der Aktien der B____ AG zunächst mit der baldigen Auswechslung des

Verwaltungsrats sowie mit der etwas später erfolgten Zweckänderung begründet,

die mit der Fusion mit der Käuferin, der C____ AG, einhergegangen sei

(angefochtener Entscheid, E. 4d). Die Vorinstanz hat sodann zwar erkannt,

dass Kunstgegenstände wie vorliegend die Bildersammlung grundsätzlich nicht mit

Bargeld verglichen werden könnten, da sich deren Verflüssigung nicht so einfach

gestalte und Kunstobjekte zudem grösseren Wertschwankungen unterlägen

(E. 4f). Habe aber die Rekurrentin

wie in diesem besonderen Fall rund ein Monat nach dem Verkauf der

Aktiengesellschaft sämtliche Kunstgegenstände wieder übernommen, könne jedoch

von einer "liquiden Form" der Kunstgegenstände bzw. von einer in

liquide Form gebrachten Gesellschaft ausgegangen werden (E. 4g). Mit Bezug

auf die Einstellung der Geschäftstätigkeit hat die Vorinstanz erwogen, dass im

Jahre 2016 zwar noch eine, wenn auch geringfügige, Geschäftstätigkeit im

Kunsthandel vorgelegen habe. Die Bilanz per 31. Dezember 2016 weise

keinerlei Debitoren- und Kreditorenposten auf, weshalb es sich im Zeitpunkt des

Verkaufs um eine Gesellschaft gehandelt habe, welche ihre wirtschaftliche

Tätigkeit eingestellt gehabt habe (E. 4h). Die Rekurrentin könne mit dem eingereichten Mietvertrag für

Räumlichkeiten an der [...] in Basel keinen aktiven Kunsthandel nachweisen,

zumal alle Verkäufe über das Auktionshaus D____ statttgefunden hätten

(E. 4i).

2.4

2.4.1 Die

Rekurrentin bringt im Wesentlichen vor, dass für die Qualifizierung einer

Beteiligungsübertragung als Mantelhandel und den Beginn einer daraus

resultierenden Steuerpflicht der Zeitpunkt der Handänderung massgebend sei.

Entsprechend seien der Beurteilung, ob es sich im konkreten Fall um einen Mantelhandel

handle oder nicht, allein die Tatsachen und Umstände im Handänderungszeitpunkt

zugrunde zu legen. Sachverhalte und Umstände, die sich danach verwirklichten

oder zu Tage träten, seien irrelevant (Rekurs, Rz 31). Vorausgesetzt für

einen Mantelhandel sei, dass die Gesellschaft im Zeitpunkt der Übertragung

bereits wirtschaftlich liquidiert oder in liquide Form gebracht worden sei

(Rekurs, Rz 47).

Soweit die

Rekurrentin mit "Zeitpunkt der Handänderung" einen bestimmten Tag im

Sinne eines bestimmten Stichtags meint (vgl. Rekurs, Rz 31), kann ihr

nicht gefolgt werden. Wie oben unter E. 2.2 ausgeführt, wird eine

Besteuerung durch alle Vorgänge ausgelöst, die eine Liquidation im

wirtschaftlichen Sinne bewirken, durch welche die Gesellschaft im Ergebnis

den Beteiligten ihr Vermögen preisgibt, ohne dass eine Rückzahlung von

Kapitalanteilen erfolgt. Die gebotene wirtschaftliche Betrachtungsweise

verlangt, den gesamten Sachverhalt anhand seines wirtschaftlichen Gehalts zu

prüfen. Eine Bindung der Steuerbehörden an die zivilrechtliche Gestaltung des fraglichen

Geschehens würde dabei wie dargelegt zu kurz greifen. Denn die Beteiligten

hätten es ansonsten in der Hand, bei Aufgabe der Geschäftstätigkeit des

bisherigen Unternehmens die käufliche Übertragung der Beteiligungsrechte an der

Gesellschaft auf einen bestimmten Tag zu terminieren und die Liquidierung des

Gesellschaftsvermögens auf einen späteren Zeitpunkt zu vertagen, ohne dass der

Erwerber der Anteile eine Fortführung der bisherigen Geschäftstätigkeit

beabsichtigt. Bei der Beurteilung der Frage, ob im konkreten Fall ein

steuerpflichtiger Mantelhandel vorliegt, ist daher auch das Geschehen im

Nachgang zur eigentlichen Übertragung der Beteiligungsrechte miteinzubeziehen, soweit

es in einer bestimmten zeitlichen Nähe dazu steht.

Nichts zu

Gunsten eines streng stichtagsbezogenen Handänderungszeitpunkts kann die Rekurrentin

aus dem von ihr erwähnten Entscheid BGer 2C_349/2008 vom

14. November 2008 ableiten. Das Bundesgericht bringt hier zwar im

Zusammenhang mit einem – für die Geltendmachung einer Beteiligungsermässigung

nach Art. 69 DBG von der steuerpflichtigen Beteiligungsgesellschaft

(Holding) gemeldeten – Mantelhandel und deren Behauptung, die übernommene

Gesellschaft sei im Zeitpunkt des Handwechsels liquide gewesen, diesen

Zeitpunkt mit dem "massgebenden Stichtag" in Verbindung. Allerdings

ist dies mit der Rüge des Bundesgerichts zu verstehen, dass die Steuerbehörden

es unterlassen hätten, die Steuerpflichtige aufzufordern, alle für die Annahme

eines Mantelhandels sachdienlichen Beweismittel lückenlos vorzulegen,

namentlich die Bilanzen der übernommenen Gesellschaft, insbesondere jene

"auf den massgebenden Stichtag" (BGer 2C349/2008 vom

14. November 2008 E. 2.6). Aus diesem Grund wies das Bundesgericht

den Fall zur Sachverhaltsergänzung und zum Neuentscheid an die Vorinstanz

zurück (E. 2.7). Das Bundesgericht hat sich damit für die Frage nach der

(faktischen) Liquidität einer (Beteiligungs-)Gesellschaft nicht auf einen streng

stichtagsbezogenen Handänderungszeitpunkt festgelegt. Vielmehr ist es zum

Schluss gekommen, dass das Geschehen in einem grösseren zeitlichen Rahmen – es

spricht ausdrücklich von einer Mehrzahl von Bilanzen, die hätten beigezogen

werden müssen – zu erfassen ist. Denn bei einer Beteiligungsgesellschaft könne

es durchaus vorkommen, dass sie vorübergehend über eine hohe Liquidität

verfüge, ohne dass daraus auf eine faktische Liquidation zu schliessen wäre (E. 2.6).

Daraus folgt in genereller Weise, dass bei der Frage, ob bei der Übertragung

von Beteiligungsrechten an einer Gesellschaft sämtliche Umstände unabhängig

davon, ob sie sich vor oder nach der förmlichen Übertragung zugetragen haben,

in die Beurteilung miteinzubeziehen sind, soweit sie in einer bestimmten

zeitlichen Nähe dazu stehen. Inwiefern gewisse Umstände in zeitlicher Hinsicht

massgeblich sind, lässt sich alleine aufgrund des konkreten Falls bestimmen.

2.4.2 Mit

Aktienkaufvertrag vom 15. Januar 2017 verkaufte die Rekurrentin sämtliche Aktien der B____ AG,

welche sie von ihrem am […] 2016 verstorbenen Ehemann geerbt hatte, an die

C____ AG. Die B____ AG war laut Handelsregisterauszug in Planung,

Bau, Verwaltung von und Handel mit Immobilien tätig. Daneben konnte die

Gesellschaft auch Sachwertanlagen in Kunstobjekten tätigen (und sich an anderen

Unternehmen beteiligen). Es ist unbestritten, dass die Gesellschaft sich in den

letzten Jahren ganz auf den Kunsthandel konzentriert hatte, nachdem der Ehemann

der Rekurrentin ab dem Jahre 2012

begonnen hatte, das frühere Kerngeschäft, die Bau- und Planungstätigkeit,

zurückzufahren (Rekurs, Rz 9). Die Vorinstanz ist im angefochtenen

Entscheid (E. 4h.cc) zum Schluss gekommen, dass trotz geringer

Geschäftstätigkeit im Jahre 2016 (keine Ankäufe von Kunstwerken, Verkauf

von sieben Bildern) mangels Bilanzierung von Debitoren- und Kreditorenposten es

sich im Zeitpunkt des Verkaufs bei der B____ AG um eine Gesellschaft

gehandelt habe, welche ihre Tätigkeit bereits eingestellt gehabt habe. Die Rekurrentin beharrt demgegenüber darauf, dass

die B____ AG im fraglichen Zeitpunkt wenigstens noch eine minimale Geschäftstätigkeit

ausgeübt hat. Namentlich verwirft sie die vorinstanzliche Erwägung, dass mit

dem eingereichten Mietvertrag für Räumlichkeiten an der [...] in Basel nicht

ein aktiver Kunsthandel nachgewiesen sei. Die Räumlichkeiten, so die Rekurrentin, seien nicht als Lager, sondern als

Ateliers bzw. Ausstellungsräume genutzt worden. Ein Verkauf über ein

Auktionshaus wie vorliegend stehe einer Geschäftstätigkeit im Kunsthandel nicht

per se entgegen. Im massgebenden Zeitpunkt sei die Geschäftstätigkeit nicht

eingestellt gewesen (Rekurs, Rz 29 und 56 ff.).

Wie es sich mit

diesen Umständen im Einzeln verhält, kann offenbleiben. Entscheidend ist, dass

die Rekurrentin sich gemäss eigenen

Angaben nach dem überraschenden Tod ihres Mannes mit dessen Nachlass

überfordert sah (Rekurs, Rz 12), weshalb sie bereits am

15. Januar 2017 und damit gerade mal […] Wochen nach dem Hinschied

ihres Mannes alle Aktien der B____ AG an die C____ AG veräusserte. Die Rekurrentin hatte, wie dieses eilige Handeln

zeigt, Mitte Januar 2017 offensichtlich keinerlei Interesse – sie bezeichnet

sich auch als "nicht geschäftsgewandt" (Rekurs, Rz 35) –, den von

ihrem Gatten als Alleinaktionär der B____ AG betriebenen Kunsthandel

fortzuführen. Dass die C____ AG als neue Eignerin der B____ AG (bzw.

ihr einziger Verwaltungsrat, Herr [...]) beabsichtigt hätte, den Kunsthandel

fortzuführen, ist nicht belegt. Die Rekurrentin

legt zwar eine Verkaufsabrechnung der Galerie D____ Auktionen AG vom

23. Januar 2017 und damit mit einem Datum nach Abschluss des

Aktienkaufvertrags für eine Lithographie von [...] aus dem Kunstbestand der B____ AG

vor (Rekursbeilage 15), was die Fortführung des Kunsthandels durch die

Erwerberin der B____ AG belegen soll (dazu Rekurs, Rz 14 und 41). Es

erscheint hingegen als praktisch ausgeschlossen, dass dieser Verkauf binnen

gerade mal einer Woche nach Erteilung des Auftrags durch die neue Eignerin

abgewickelt worden sein soll. Es ist vielmehr davon auszugehen, dass der

Auftrag zum Verkauf dieser Lithographie noch vom verstorbenen Ehemann der Rekurrentin im Jahre 2016 erteilt worden war.

Im Übrigen fragt sich, wie die neue Eignerin den Verkauf besagter Lithographie

in Auftrag geben konnte, wenn diese im Bilderverzeichnis der B____ AG per

31.12.2016 (Rekursbeilage 14) gar nicht aufgeführt war. Unter diesen

Umständen kann entgegen der Behauptung der Rekurrentin

(Rekurs, Rz 42) bezüglich des Kunsthandels in keiner Weise von einer

wirtschaftlichen Kontinuität gesprochen werden.

Die weiteren

Umstände machen deutlich, dass der Verkauf der B____ AG mit dem Abschluss

des Kaufvertrags vom 15. Januar 2017 noch gar nicht abgeschlossen

war, sondern die Rekurrentin als

Besitzerin der verkauften Gesellschaft weiterhin in deren Liquidation

involviert bleiben sollte. Dies ergibt sich bereits aus dem Umstand, dass mit

diesem Vertrag die Erfüllung der Verpflichtungen der Käuferin noch gar nicht

geregelt war. Nach Angaben der Rekurrentin

(Rekurs, Rz 15) wurde im Anschluss der Kunstsachverständige Dr. D____ mit

einer Begutachtung bzw. Schätzung der Kunstgegenstände der B____ AG

beauftragt. Bereits am 25. Januar 2017 liess Dr. D____ Herrn E____von der

Revisionsstelle der B____ AG, welche die Begutachtung in Auftrag gegeben

haben soll, auf elektronischem Weg seine Schätzung zukommen. Die Rekurrentin schweigt sich indessen darüber aus,

auf wessen Veranlassung E____ Dr. D____ beauftragt hat. Wenn Dr. D____ am Ende

seiner E-Mail vom 25. Januar 2017 (Rekursbeilage 16) E____ um

Rückmeldung bittet, wie die Rekurrentin

bezüglich der von seinem Auktionshaus ausgearbeiteten Verkaufsvorschläge

(Auktionen bei drei verschiedenen Auktionshäusern) vorzugehen gedenke, so

verweist dies augenscheinlich darauf, dass die Bildersammlung der B____ AG

nach dem Tod ihres früheren Alleinaktionärs liquidiert werden sollte. Soweit im

Rekurs ausgeführt wird, dass die Adressierung an die Rekurrentin ausschliesslich deshalb erfolgt sei, weil Dr. D____

vom Verkauf der B____ AG nichts gewusst habe und deshalb die ihm

persönlich bekannte Rekurrentin nach dem

Tod des geschäftsführenden Ehemanns als Entscheidungsträgerin der B____ AG

angesehen habe (Rekurs, Rz 16), ändert dies nichts an der Würdigung des

weiteren Geschehens. Unbelegt bleibt im Übrigen die Behauptung der Rekurrentin, der Auftrag an Dr. D____ sei erst

nach Unterzeichnung des Aktienkaufvertrags durch die Revisionsstelle erfolgt

(vgl. Rekurs, Rz 15).

Sollte die

Beauftragung von Dr. D____ zur Schätzung der Bildersammlung auf Veranlassung

der neuen Eignerin der B____ AG erfolgt sein, ohne dass Dr. D____ vom

Verkauf der B____ AG hätte erfahren sollen, kann dies nur deshalb

geschehen sein, um den in der Bilanz per 31. Dezember 2017 aufgeführten Wert

der Kunstgegenstände von CHF 100'000.– mit Blick auf den vereinbarten

Verkaufspreis der Aktien zu verifizieren. Die Begutachtung bzw. der Bericht von

Dr. D____ zeitigte ein Ergebnis, das die C____ AG offenbar nicht zu befriedigen

vermochte und letztendlich zum Rückkauf der Bilder durch die Rekurrentin führte. Wie im Rekurs

(Rz 17 f.) ausgeführt wird, wurde die Käuferin durch den Hinweis von

Dr. D____ in seiner E-Mail vom 25. Januar 2017 verunsichert,

dass die meisten der per 31. Dezember 2016 bilanzierten Kunstobjekte der B____ AG

via Auktion bereits einmal erfolglos angeboten worden waren. Die Käuferin sei

in der Folge nicht mehr bereit gewesen, die Kunstgegenstände der B____ AG

mit zu übernehmen, weshalb sie der Rekurrentin

eine käufliche Übernahme derselben nahegelegt habe. Darin habe die Rekurrentin schliesslich mit Vertrag vom

16. Februar 2017 eingewilligt.

Am

16. Februar 2017 wurden aber nicht nur die 107 Bilder und 2 Büsten aus dem

Besitz der B____ AG auf die Rekurrentin

übertragen. Mit Vertrag vom selben Tag wurden die finanziellen Verhältnisse

zwischen den Beteiligten gleich insgesamt liquidiert. Die Rekurrentin schuldete der B____ AG zum

einen aus der Übernahme der Kunstobjekte einen Betrag von CHF 110'000.–

(zuzüglich 7,7 % MWST von CHF 8'800.–), zum anderen noch einen von

ihrem Ehemann geerbten Darlehensbetrag von CHF 500'000.–. Zwecks Tilgung

dieser beiden Forderungen trat die Rekurrentin mit separater Vereinbarung ihre

bis dahin nicht beglichene Forderung über CHF 610'000.– aus dem Aktienverkauf

gegenüber der C____ AG an die B____ AG ab und erklärte Verrechnung mit

ihrer Darlehensschuld und dem Kaufpreis für die Rückübernahme des Konvoluts von

Bildern und Büsten.

Im Ergebnis

führten diese vertraglichen Transaktionen dazu, dass die B____ AG ihr

Hauptaktivum im Sachanlagevermögen, die Kunstobjekte, und damit ihren Kernbereich

abgestossen hatte. Eine Fortführung ihrer zuletzt nur noch bescheidenen

Geschäftstätigkeit war damit hinfällig geworden. Auf der Aktivseite ihrer

Bilanz standen somit, wenn man hierfür den Jahresabschluss 2016 als Grundlage

beizieht, neben geringfügigem Guthaben gegenüber der Mehrwertsteuer

(CHF 55.66) und unbedeutenden Wertschriftenanlagen (CHF 711.–) noch

Bankguthaben von CHF 4'203.70 (Stand per 31.12.2016) sowie die von der Rekurrentin abgetretene Kaufpreisforderung über

CHF 610'000.– gegenüber der C____ AG, der Muttergesellschaft der B____ AG.

Mit diesen Vertragsschlüssen war die B____ AG in liquide Form gebracht

worden. Die Aktivseite der Bilanz der B____ AG bestand in diesem Zeitpunkt

ausschliesslich aus nicht mehr im Betrieb investierten Aktiven bzw. zeigte

nach diesen Vorgängen ein Bild, wie es eine in Liquidation stehende

Gesellschaft kennzeichnet (vgl. VPB 2006.61 E. 2b a.E.). Der

Veräusserungserlös war offensichtlich nicht für Reinvestitionen im weiteren

Tätigkeitsbereich der Gesellschaft bestimmt. Vielmehr ging die B____ AG,

deren Verwaltungsrat wie für einen Mantelhandel typisch sehr schnell am

21. Februar 2017 ersetzt wurde, schon bald in der C____ AG

mittels Fusion auf, die einen ganz anderen, kunsthandelfremden Zweck verfolgte

(Projektentwicklung und Engineering auf dem Gebiet nachhaltiger Prozesse und

Produkte, Erbringung von Dienstleistungen mit Schwergewicht in der

Finanzierungs- Investement- und Rechtsberatung sowie Betreuung von Klein- und

Mittelbetrieben). Der Veräusserungserlös kam der Rekurrentin

zugute, indem sie nunmehr in den Besitz der Bildersammlung im Wert von

CHF 110'000.– gelangt sowie infolge Verrechnung der ererbten

Darlehensschuld über CHF 500'000.– mit der zedierten Kaufpreisforderung

aus der Veräusserung der Aktien der B____ AG von dieser Schuld befreit

war.

2.5 Zusammenfassend

ist festzuhalten, dass der Verkauf der Aktien der B____ AG durch die Rekurrentin an die C____ AG am 15.

Januar 2017 als steuerpflichtiger Mantelhandel zu qualifizieren ist,

nachdem die Rekurrentin vergleichsweise

kurz nach dem Aktienverkauf von der inaktiven B____ AG deren Kunstsammlung

mit Vertrag vom 16. Februar 2017 käuflich erworben hat und mit

separater Vereinbarung vom gleichen Tag die allseitigen Verbindlichkeiten

mittels Abtretung und Verrechnung regliert wurden. Mit diesen kurz aufeinander

folgenden Transaktionen wurde die B____ AG zeitnah in liquide Form gebracht.

Der für den Aktienerwerb vereinbarte Kaufpreis von CHF 610'000.– wurde

mittels Überlassung der Bildersammlung wie mittels Verrechnung mit der

Darlehensschuld der Rekurrentin gegenüber

der B____ AG über CHF 500'000.– getilgt. Der Rekurrentin kam damit im Ergebnis der Erlös zu, der sich

aus der Verwertung des Vermögens der sich in faktischer Liquidation

befindlichen B____ AG ergab. Entgegen den Vorbringen der Rekurrentin kann bezüglich des Vorliegens eines

steuerpflichtigen Mantelhandels nicht einzig auf die Verhältnisse im Zeitpunkt

des Aktienverkaufs abgestellt werden, sondern ist das Geschehen als Ganzes und

damit auch die beiden Vereinbarungen vom 16. Februar 2017 umfassend

seinem wirtschaftlichen Gehalt entsprechend zu würdigen (oben E. 2.2).

Selbst wenn der Kauf der Kunstgegenstände durch die Rekurrentin, wie sie glauben machen will (Rekurs, Rz 54),

Folge von "nicht voraussehbaren Entwicklungen", die "das Leben

zuweilen (…) zeitigt", gewesen sein soll, ändert dies nichts daran, dass

im Ergebnis die B____ AG im Zusammenhang mit dem Verkauf der Aktien faktisch

liquidiert worden war und der Liquidationsüberschuss am Ende der Rekurrentin zugekommen ist. Ob die involvierten

Personen eine Steuerumgehung beabsichtigten oder nicht, ist für die Besteuerung

dieser geldwerten Leistungen nicht von Bedeutung (VPB 2006.61 E. 2b).

Unter diesen Umständen hat die Steuerverwaltung der Rekurrentin zu Recht bei der kantonalen Steuer wie auch bei der

direkten Bundessteuer pro 2017 einen steuerbaren Kapitalertrag von CHF 510'000.–

(Differenz zwischen dem Verkaufspreis der Aktien von CHF 610'000.– zum

Nominalwert der Aktien von CHF 100'000.–) aufgerechnet.

3.

Aus dem Gesagten

folgt, dass der Rekurs und die Beschwerde abzuweisen sind. Bei diesem Ausgang

der Verfahren trägt die Rekurrentin deren

Kosten mit einer Gebühr von jeweils CHF 3'000.– (§ 30 Abs. 1 VRPG).

Demgemäss

erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):

://: Der Rekurs und die Beschwerde werden

abgewiesen.

Die Rekurrentin

und Beschwerdeführerin trägt die

ordentlichen Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens mit einer Gebühr

von CHF 3'000.– für das Verfahren VD.2020.3 und von CHF 3'000.– für

das Verfahren VD.2020.4, je einschliesslich Auslagen.

Mitteilung an:

-

Rekurrentin

-

Steuerrekurskommission Basel-Stadt

-

Steuerverwaltung Basel-Stadt

-

Eidgenössische Steuerverwaltung

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der Gerichtsschreiber

Dr. Alexander Zürcher

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen

Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes

(BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die

Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14)

einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG

verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das

Bundesgericht.

Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen

Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre

Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich

aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben,

sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.