Kantonale Steuern 2015

Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

Dreiergericht

VD.2020.60

URTEIL

vom 8.

Juli 2020

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger, lic. iur.

André Equey,

Dr. Carl Gustav Mez und Gerichtsschreiberin

MLaw Nicole Aellen

Beteiligte

A____

Rekurrent

[...]

B____

Rekurrentin

[...]

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Rekurs gegen einen Entscheid

der Steuerrekurskommission

vom 24. Oktober 2019

betreffend Kantonale Steuern 2015

Sachverhalt

Sachverhalt

Die Ehegatten B____

(Rekurrentin) und A____ (Rekurrent) sind im Kanton Basel-Landschaft wohnhaft

und aufgrund der selbständigen Erwerbstätigkeit des Rekurrenten als Rechtsanwalt

im Kanton Basel-Stadt steuerpflichtig. In der Steuererklärung pro 2015 des

Kantons Basel-Landschaft deklarierten die Rekurrenten Einkünfte aus

selbständiger Erwerbstätigkeit in Höhe von CHF -306’566.–. Das negative

Jahresergebnis beruhte auf im Konto [...] verbuchten Fremdarbeiten in Höhe

von insgesamt CHF 567’100.–. Dabei handelte es sich unter anderem um

Aufwendungen und Rückstellungen im Zusammenhang mit einem Schadensfall «[...]».

Die Steuerverwaltung Basel-Stadt rechnete mit Verfügung vom 2. November

2017 zur Bestimmung des steuerbaren Einkommens für die kantonalen Steuern

pro 2015 den Betrag von CHF 540’400.– mit der Begründung auf, die im

Zusammenhang mit dem eingetretenen Schadensfall «[...]» getätigten

Aufwandbuchungen seien nicht als geschäftsmässig begründeter Aufwand zu

qualifizieren. Das steuerbare Einkommen pro 2015 wurde auf

CHF 164’300.– zum Satz von CHF 191’100.– und das steuerbare Vermögen

auf CHF 0.– festgesetzt. Gegen diese Veranlagung erhoben die Ehegatten

Einsprache, worauf sie von der Steuerverwaltung mit Schreiben vom 9. April

2018 über die geplante Vornahme einer reformatio in peius informiert wurden. In

der Folge wies die Steuerverwaltung die Einsprache mit Einspracheentscheid vom

26. April 2019 ab und setzte das steuerbare Einkommen pro 2015 neu im

Rahmen einer reformatio in peius auf CHF 190’400.– zum Satz von CHF 217’800.–

fest. Den dagegen erhobenen Rekurs der Ehegatten wies die

Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt mit Entscheid vom 24. Oktober

2019 kostenfällig ab.

Gegen diesen

Entscheid richtet sich der von [...], im Namen der Rekurrenten erhobene Rekurs

vom 13. März 2020, mit dem sie die kosten- und entschädigungsfällige,

vollumfängliche Aufhebung des Rekursentscheides vom 24. Oktober 2019 und

die Vornahme der Veranlagung aufgrund der eingereichten Jahresrechnung 2015

beantragen lassen. Mit Eingabe vom 7. April 2020 haben die Rekurrenten – anstelle

derjenigen ihres im verwaltungsgerichtlichen Verfahren nicht

postulationsfähigen Vertreters – eine selber unterzeichnete Rekursbegründung

nachgereicht. Die Steuerverwaltung und die Steuerrekurskommission beantragen

mit Eingaben vom 4. respektive 5. Mai 2020 jeweils unter Verzicht auf

eine materielle Vernehmlassung zum Rekurs dessen kostenfällige Abweisung. Zu

diesen Eingaben äusserten sich die Rekurrenten mit Eingabe vom 20. Mai

2020.

Die Tatsachen

und Parteistandpunkte ergeben sich, soweit sie von Bedeutung sind, aus den

nachfolgenden Erwägungen. Dieses Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.

Erwägungen

Erwägungen

1.

1.1

Gegen

Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission

kann bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben

werden (§ 171 des Steuergesetzes [StG, SG 640.100]; § 10

Abs. 1 des Gesetzes über die Verfassungs- und Verwaltungsrechtspflege

[VRPG, SG 270.100]). Zuständig ist das Dreiergericht (§ 92

Abs. 1 Ziff. 11 i.V.m. § 32 Abs. 1 des Gerichtsorganisationsgesetzes

[GOG, SG 154.100]). Das Verfahren richtet sich nach den Bestimmungen des

VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle Vorschrift enthält (§ 171 Abs. 4 StG).

1.2

Zum

Rekurs ist legitimiert, wer durch den angefochtenen Entscheid berührt ist und

ein schutzwürdiges Interesse an seiner Aufhebung oder Abänderung hat (§ 13 Abs. 1 VRPG). Dies trifft auf die Rekurrenten als Adressaten des

angefochtenen Entscheides zu. Der Rekurs wurde rechtzeitig eingereicht und

begründet (§ 171 Abs. 2 i.V.m. § 164 Abs. 2 StG), weshalb

darauf einzutreten ist.

1.3

Die

Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung

von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das

Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (siehe § 171 StG).

Dispositiv

Demnach prüft das Gericht insbesondere, ob die Vorinstanz das öffentliche Recht

nicht oder nicht richtig angewandt, den Sachverhalt unrichtig festgestellt,

wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder von dem ihr

zustehenden Ermessen einen unzulässigen Gebrauch gemacht hat.

2.

2.1 Gegenstand

des vorliegenden Verfahrens ist die Frage der Zulässigkeit der mangels geschäftmässiger

Begründetheit von der Steuerverwaltung vorgenommenen Aufrechnung der in der

Erfolgsrechnung 2015 des Rekurrenten erfolgten Verbuchung von Aufwendungen

im Betrag von CHF 67'100.– für Anwalts- und Prozesskosten im Zusammenhang

mit dem Schiedsgerichtsverfahren [...] und von Rückstellungen im Betrag von

CHF 500'000.– für drohende Schadenersatzansprüche der Kläger jenes

Verfahrens.

2.2 Wie

die Vorinstanz zutreffend erwog, sind gemäss § 19 Abs. 1 StG alle

Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und

Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen

selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gemäss § 28 Abs. 1 StG

werden davon die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.

Gemäss § 28 Abs. 2 lit. b StG gehören zu den geschäfts- oder

berufsmässig begründeten Kosten die geschäftsmässig begründeten und verbuchten

Rückstellungen und Wertberichtigungen für im Geschäftsjahr bestehende

Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist, für Verlustrisiken, die mit

Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden

sind, und für andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr

bestehen.

Gemäss § 19 Abs. 3 StG gilt betreffend die Einkünfte aus selbständiger

Erwerbstätigkeit für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung

führen, § 69 StG sinngemäss. Danach bildet Ausgangspunkt für die

Ermittlung des steuerbaren Reingewinns jeweils der Saldo der Erfolgsrechnung

unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres (§ 69 Abs. 1 lit. a StG). Aus dieser expliziten Anknüpfung an den handelsrechtlichen

Erfolgsausweis wird das sog. Massgeblichkeitsprinzip abgeleitet, das die

Steuerbehörden grundsätzlich dazu verpflichtet, für die Ermittlung des

steuerbaren Reingewinns auf die handelsrechtliche Jahresrechnung abzustellen,

sofern nicht steuerliche Vorschriften eine Korrektur verlangen (Regli, in: Tarolli Schmidt/Villard/Bienz/Jaussi

[Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 69

N 17; Locher, Kommentar zum

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, II. Teil, Art. 49–101

DBG, Besteuerung juristischer Personen, Quellensteuer für natürliche und

juristische Personen, Therwil 2004, Art. 58 N 2 und 71; Blumenstein/Locher, System des Schweizerischen

Steuerrechts, 7. Auflage, Zürich 2016, S. 325 f.; Behnisch, Zur Massgeblichkeit der

Handelsbilanz für die Steuerbilanz, in: Büren [Hrsg.], Aktienrecht 1992–1997:

Versuch einer Bilanz, Zum 70. Geburtstag von Rolf Bär, Bern 1998,

S. 21, 23 ff.; Brülisauer/Mühlemann,

in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer,

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016,

Art. 58 N 8 ff.; BGE 141 II 83 E. 3.1; VGE VD.2010.124 vom

31. März 2011 E. 2.2). Dem steuerbaren Reingewinn zuzurechnen sind

alle vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teile des

Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem

Aufwand verwendet werden, wie insbesondere geschäftsmässig nicht begründete

Abschreibungen, Wertberichtigungen und Rückstellungen (§ 69 Abs. 1 lit. b

Ziff. 2 StG). Nach § 69 StG wird für die Ermittlung des

Geschäftsertrags nach dem Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz an den

Saldo der Erfolgsrechnung als Nettogrösse angeknüpft. Die steuerrechtlichen

Normen zur Abziehbarkeit der Gewinnungskosten, insbesondere § 28 Abs. 2 StG haben in diesem Fall die Funktion von steuerrechtlichen

Korrekturvorschriften (vgl. Safarik,

in: Tarolli Schmidt/Villard/Bienz/Jaussi [Hrsg.], Kommentar zum Basler

Steuergesetz, Basel 2019, § 28 N 2; zum Ganzen auch Reich/Züger/Betschart, in:

Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar

zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 27

N 2; VGE VD.2018.209 vom 29. September 2019 E. 2.1.2.3).

2.3

2.3.1 Im

handelsrechtlichen Sinne wird mit einer Rückstellung der laufenden

Geschäftsperiode ein tatsächlich oder zumindest wahrscheinlich verursachter, in

seiner Höhe aber noch nicht genau bekannter Aufwand oder Verlust, der sich erst

in einem späteren Geschäftsjahr geldmässig verwirklicht, gewinnmindernd

angerechnet (BGE 141 II 83 E. 5.1 S. 87; Reich/von Ah, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über

die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Kommentar

zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 10

N 18; vgl. Richner et al.,

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Auflage, Zürich 2013,

§ 64 N 116; vgl. zur direkten Bundessteuer: Reich/Züger/Betschart, a.a.O., Art. 29 N 1). Mit

der Rückstellung wird ein Aufwand erfolgswirksam berücksichtigt, der noch nicht

zur Ausgabe geworden ist. Handelsrechtlich erforderlich sind Rückstellungen,

wenn vergangene Ereignisse einen Mittelabfluss in künftigen Geschäftsjahren

erwarten lassen (Art. 960e Abs. 2 des Obligationenrechts [OR,

SR 220]; VGE VD.2018.209 vom 29. September 2019 E. 2.2.1; vgl.

zum Ganzen auch Safarik, a.a.O.,

§ 28 N 39).

Rückstellungen

für Verpflichtungen sind steuerrechtlich nur zulässig, wenn die Verpflichtung

auf Gesetz oder Vertrag beruht (BGer 2C_490/2016 vom 25. August 2017

E. 5.2, 2C_581/2010 vom 28. März 2011 E. 3.1; vgl. Reich/Züger/Betschart, a.a.O.,

Art. 29 N 15; a.M. Richner

et al., Handkommentar zum DBG, 3. Auflage, Zürich 2016, Art. 29

N 8 und Richner et al.,

a.a.O., § 64 N 123 sowie Locher,

Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil,

Art. 1–48 DBG, Allgemeine Bestimmungen, Besteuerung natürliche Personen,

Therwil 2001 [nachfolgend Kommentar DBG I], Art. 29 N 14 mit

Hinweis auf Gurtner, Das Steuerobjekt

der Gewinnsteuer, in: ASA 61 [1992/1993], S. 355, 367, und Stoll, Die Rückstellung im Handels- und Steuerrecht,

Diss., Zürich 1992, S. 77) und im betreffenden Geschäftsjahr

begründet worden ist (Botschaft Steuerharmonisierung, in: BBl 1983 III S. 1,

169; vgl. BGer 2C_490/2016 vom 25. August 2017 E. 5.2, 2C_581/2010

vom 28. März 2011 E. 3.1; Reich/Züger/Betschart,

a.a.O., Art. 29 N 15).

2.3.2 Zum

steuerrechtlich zu berücksichtigenden Geschäftsaufwand gehören auch

Rückstellungen für pendente Haftpflichtfälle mit nicht versichertem Risiko (Safarik, a.a.O., § 28 N 40).

Es gilt dabei der Grundsatz der Buchmässigkeit (Safarik,

a.a.O., § 28 N 45). Wie die Vorinstanz zutreffend erwog, ist dazu

erforderlich, dass mit der Erbringung der rückgestellten Haftpflichtleistung

aufgrund bereits eingetretener Ereignisse gerechnet werden muss. Entsprechende

Prozessrisiken können Anlass zu Rückstellungen für die mutmasslichen

Verbindlichkeiten und allfällige Prozesskosten geben, wenn der Prozess bereits

ausgelöst worden ist (Reich/Züger/Betschart,

a.a.O., Art. 29 N 17 f.).

2.4 Tatsachen,

die sich auf die geschäftsmässige Begründetheit von Aufwendungen wie

insbesondere Rückstellungen beziehen, sind steuermindernd, weshalb dafür

grundsätzlich die steuerpflichtige Person nach der im Abgaberecht geltenden

Normentheorie in sinngemässer Anwendung von Art. 8 ZGB die objektive

Beweislast, d.h. die Folgen der Beweislosigkeit trägt (Richner et al., a.a.O., Art. 123 N 85; vgl. auch Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über

die direkte Bundessteuer, III. Teil, Art. 102–222 DBG,

Basel 2015, Einführung zu Art. 109 ff. N 11 und Einführung zu

Art. 122 ff. N 36; Zweifel

et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. Auflage,

Zürich 2018, § 14 N 3 und § 19 N 8; BGE 140 II 248

E. 3.5 S. 252, 121 II 257 E. 4c/aa S. 266). Den Beweis für

solche Tatsachen erbringt die steuerpflichtige Person, die Buch führt,

grundsätzlich durch Vorlage einer Erfolgsrechnung, die auf einer

ordnungsgemässen Buchhaltung beruht (Richner

et al., a.a.O., Art. 123 N 85). Erweisen sich die von der

steuerpflichtigen Person eingereichten Geschäftsbücher als formell

ordnungsgemäss geführt, begründet die handelsrechtliche Jahresrechnung eine

natürliche Vermutung für die wahrheitsgemässe Wiedergabe der aufgezeichneten

Geschäftsvorfälle und des darin ausgewiesenen Saldos der Erfolgsrechnung (Cagianut/Höhn, Unternehmungssteuerrecht,

3. Auflage, Bern 1993, § 4 N 92; Zweifel et al., a.a.O., § 14 N 29 und § 19

N 7; BGer 2C_554/2013 und 2C_555/2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.1;

vgl. auch Truog, Die natürliche

Vermutung im Steuerrecht [am Beispiel der Wehrsteuer], in: ASA 49

[1980/1981], S. 97, 108; BGer 2A.426/2004 vom 23. November 2004

E. 2.3). Infolgedessen gilt die materielle Richtigkeit der Jahresrechnung

als bewiesen und kann somit nur durch die Erbringung des Gegenbeweises von

deren materiellen Unrichtigkeit oder von anderen Tatsachen, welche die

materielle Unrichtigkeit vermuten lassen, durch die Steuerbehörde umgestossen

werden (Zweifel/Hunziker, in:

Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar

zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016,

Art. 115 N 17; Zweifel

et al., a.a.O., § 14 N 30; BGer 2C_554/2013 und 2C_555/2013 vom

30. Januar 2014 E. 2.1). Dabei ist der Gegenbeweis gemäss ständiger

Rechtsprechung erbracht, wenn beweismässige Anhaltspunkte erstellt sind, welche

begründete Zweifel an der Richtigkeit der natürlichen Vermutung erbringen

(statt vieler BGer 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010 E. 2.4.2). Wird

die Vermutung aufgrund des durch die Steuerverwaltung erbrachten Gegenbeweises

umgestossen, gilt die entsprechende Tatsache als nicht bewiesen. Es liegt ein

non liquet vor, mit der Folge, dass grundsätzlich über die Beweislastregeln zu

entscheiden ist.

3.

3.1 Die

Vorinstanz anerkannte im angefochtenen Entscheid, dass für

Schadenersatzansprüche Dritter grundsätzlich Rückstellungen gebildet werden

könnten. Sie erwog jedoch, die den Ansprüchen zugrundeliegenden

Schadenshandlungen müssten unmittelbar mit der geschäftlichen Tätigkeit in

Zusammenhang stehen. Das Risiko, ersatzpflichtig zu werden, müsse so eng mit

der Erwerbstätigkeit verbunden sein, dass es bei der betreffenden Art von

Betätigung in Kauf genommen werden müsse bzw. eine nicht ohne weiteres

vermeidbare Begleiterscheinung der Tätigkeit darstelle. Ein betrieblicher

Zusammenhang zwischen Schaden und schädigendem Verhalten werde aber von Lehre

und Rechtsprechung im Bereich der Verschuldenshaftung verneint, wenn grobe

Fahrlässigkeit oder Vorsatz vorliege. In diesen Fällen sei der Schaden durch

persönliche Mängel des Betriebsinhabers bedingt und hänge nicht mit den Risiken

der betrieblichen Leistungserbringung zusammen (vgl. angefochtener Entscheid,

E. 4c, mit Hinweis auf BGer 2A.90/2001 vom 25. Januar 2002 E. 5).

Mit Bezug auf

den konkret zu beurteilenden Sachverhalt erwog die Vorinstanz weiter, die dem

Haftpflichtprozess zugrundeliegende Vermittlungstätigkeit für den [...] sei

gegenüber der anwaltschaftlichen Tätigkeit als selbständige Tätigkeit zu

qualifizieren. Der Rekurrent habe die Anteile als Trustee gezeichnet und dafür

auch Kommissionen erhalten. Das Risiko, das der Rekurrent durch die Zeichnung

der Fonds eingegangen sei, könne nicht als gewöhnlich mit der Ausübung der

Anwaltstätigkeit verbunden betrachtet werden und das damit in Kauf genommene

Risiko stelle keine nicht ohne Weiteres mit dem Anwaltsberuf verbundene

Begleiterscheinung dar. Der zurückgestellte Schadensbetrag sei daher bezüglich

der Anwaltstätigkeit nicht als berufsbedingt anzusehen. Der Rekurrent mache

nicht geltend und aus den Akten sei auch nicht ersichtlich, dass er eine

zusätzliche Tätigkeit im Finanzbereich wahrgenommen habe und in irgendeiner

Weise vor der in Frage stehenden Vermittlung von Fonds-Anteilen als Vermittler

oder sonst je im Finanzbereich tätig gewesen sei. Entsprechend könnten die

Schadenersatzforderungen auch nicht mit Bezug auf eine Tätigkeit im

Finanzbereich als berufsbedingt angesehen werden (vgl. angefochtener Entscheid,

E. 5a und 5b). Selbst wenn ein Zusammenhang zwischen

Schadenersatzansprüchen und der geschäftlichen Tätigkeit angenommen werden

könnte, könnten solche steuerrechtlich nur zurückgestellt werden, wenn sie

nicht auf einer Verletzung elementarer Vorsichtsregeln beruhten und bloss durch

eine leichte Fahrlässigkeit begründet würden. Gemäss dem Schiedsspruch vom

23. Februar 2016 habe der Rekurrent wegen falscher Darstellung einer

Kapitalgarantie gegenüber den Klägern seine Sorgfalts- und Treuepflicht verletzt.

Durch die falsche Darstellung einer nicht bestehenden Bankgarantie und der

Zusicherung, dass das Kapital in gesicherte Anlagen investiert würde, sei

adäquat kausal ein Schaden entstanden, den der Rekurrent schuldhaft verursacht

habe. Er mache zwar pauschal geltend, dieses Schiedsgerichtsurteil sei falsch,

weise aber nicht nach, weshalb es konkret falsch sein solle. Aufgrund des vom

Schiedsgericht angenommenen Sachverhalts sei aufgrund der Verletzung der

Sorgfalts- und Treuepflichten von einem zumindest grobfahrlässigen Verhalten

auszugehen. Daraus folge, dass weder die Rückstellungen für die

Schadenersatzzahlung noch der Aufwand für jenes Verfahren als geschäftsmässig

begründeter Aufwand anerkannt werden könnten. Sie stellten vielmehr eine

Einkommensverwendung dar, die steuerlich nicht abgezogen werden könne, weshalb

die Aufrechnungen der Steuerverwaltung nicht zu beanstanden seien

(angefochtener Entscheid, E. 5c f. sowie E. 6).

3.2 Mit

seiner Rekursbegründung ist der Rekurrent bestrebt, das von der Vorinstanz

beanstandete Fehlen einer Begründung für die geltend gemachte Fehlerhaftigkeit

des Schiedsgerichtsurteils «nachzuholen». Er macht geltend, dass es sich bei

seiner Tätigkeit gemäss dem Agreement nicht um eine selbständige Vermittlungstätigkeit,

sondern um eine Akquisitionstätigkeit gehandelt habe. Ihm sei gemäss Art. 3

Ziff. 3 des Agreements die rein administrative Abwicklungsaufgabe

zugekommen, Fondsanteile des [...] für die Mandanten zu zeichnen. Er habe darin

eine Möglichkeit gesehen, zusätzliche juristische Mandate für seine Kanzlei zu

generieren. Daher stehe der Schaden aufgrund des Schiedsgerichtsurteils in

unmittelbarem Zusammenhang mit seiner geschäftlichen Tätigkeit (vgl.

Rekursbegründung, Rz. 2.3/b und E. 5.2 f.). Zur Begründung einer

Verletzung von vertraglichen Sorgfaltspflichten habe das Schiedsgericht auf die

«Capital Guarantee» der [...] abgestellt, ohne die Rechtsnatur und die daraus

folgenden Schlüsse auch nur gestreift zu haben. Seine Bezeichnung als «Trustee»

sei von der Vorinstanz vollständig falsch interpretiert worden. Ein Trustee sei

für die Vermögenswerte eines Trusts vollumfanglich zuständig und

verantwortlich. Das Treugut des Settlors gehe in das Eigentum des Trustees über

und bilde dort ein Sondervermögen. Der Trustee habe dann die Befugnis und die

Verpflichtung, das Treugut gemäss den Trustbestimmungen und den ihm durch das

anwendbare Recht auferlegten Verpflichtungen zu verwalten, ohne dass zwischen

dem Settlor und Trustee ein Mandatsverhältnis bestehe. Vorliegend sei der

Begriff Trustee auf Anregung der Herren [...] und [...] als Stellvertreter der

Kläger des Schiedsverfahrens eingefügt worden, wodurch der falsche Eindruck

erweckt worden sei, es handle sich bei dem Agreement um einen Trust. Der Zweck des

Agreements sei vielmehr damit umschrieben worden: «The CLIENT authorizes and

mandates the TRUSTEE to purchase SHARES („SHARES“) of the [...] for him as

indicated in the closed subscription form». Zu den «Duties of TRUSTEE» sei

ausgeführt worden: «The duties of the TRUSTEE shall be entirely administrative

and the TRUSTEE shall not be responsible for any consequence which may result

from the instructions by the CLIENT ....». Damit liege keine

Vermittlungstätigkeit als selbständige Tätigkeit vor, sondern eine übliche

Mandatstätigkeit, welche unmittelbar mit seiner geschäftlichen Tätigkeit

zusammenhänge. Das damit verbundene Risiko, ersatzpflichtig zu werden, stelle

eine nicht ohne weiteres vermeidbare Begleiterscheinung dieser Tätigkeit dar.

Das Schiedsgericht habe den Ausdruck «Capital Guarantee» der [...] zu Unrecht

als Bankgarantie im Rechtssinne entsprechend Art. 111 OR und somit als

Erfüllungsgarantie qualifiziert, obwohl sie nach der bundesgerichtlichen

Rechtsprechung als akzessorische Erklärung im Sinne einer Bürgschaft hätte

charakterisiert werden müssen (zum Ganzen: Rekursbegründung, Rz. 2.3/b).

Sie sei von allen Beteiligten nie anders zu verstehen gewesen denn als eine

Abwicklungsgarantie. Eine Bankgarantie hätte in der Schweiz völlig anders

formuliert werden müssen. Daraus hätte klar und deutlich hervorgehen müssen,

dass das unwiderrufliche und absolute Zahlungsversprechen «ohne jede Einrede

und Einwendung» aus dem Grundverhältnis abgegeben respektive ausgeführt werde

(Rekursbegründung, Rz. 3.1). Es habe sich bestenfalls um ein

akzessorisches Verhältnis gehandelt, welches dann in Kraft trete, falls der

Hauptschuldner seine Leistungen nicht erbracht haben sollte. Ein solches

Bürgschaftsversprechen hätte aber die gemäss Art. 492 ff. OR zwingenden

Form- und Zustimmungsvoraussetzungen nicht erfüllt. Zudem hätten die Kläger

zunächst gegen den Hauptschuldner vorgehen müssen (Rekursbegründung,

Rz. 3.2). Soweit das Schiedsgericht die Zusicherung einer Investition in

«gesicherte Anlagen» angenommen habe, habe es nicht berücksichtigt, dass sich

die Kläger die Kenntnisse der ihnen persönlich bekannten Vertrauensleute und

Vertreter [...] und [...] bezüglich der Abwicklungs- und Sicherheitsstruktur

des Investments hätten anrechnen lassen müssen. Damit entfalle auch der von den

Klägern behauptete Irrtum, es handle sich bei der Besicherung um eine förmliche

Bankgarantie im Sinne von Art. 111 OR. Deshalb lasse sich eine Haftung des

Rekurrenten für Pflichtverletzungen aus Auftrag ausschliessen, weil er keinem

Vermögensverwaltungs- oder Anlageempfehlungsvertrag unterlegen sei, ihn keine

Pflicht zur Kontrolle der Errichtung einer Besicherung zugekommen sei, die

richtig verstandene Besicherung der Abwicklungssicherheit bestanden habe und

die Kläger beziehungsweise deren Vertreter sehr wohl um das Risiko eines

Totalverlustes gewusst hätten. Das Schiedsurteil sei daher falsch, weshalb auch

die Schlussfolgerung der Vorinstanz, der Rekurrent habe gegen elementare

Vorsichtsregeln verstossen, was nicht als leichte Fahrlässigkeit betrachtet

werden könne, unzutreffend sei (vgl. Rekursbegründung, Rz. 4.1–4.3).

3.3

3.3.1 Mit

Endschiedsspruch vom 23. Februar 2016 verurteilte der Einzelrichter im

Verfahren Swiss Chambers [...] den Rekurrenten, den beiden Klagparteien Beträge

von EUR [...] bzw. [...], jeweils nebst Zinsen zu zahlen sowie die Kosten

des Verfahrens von CHF [...] und eine Parteientschädigung von CHF [...]

zu tragen. Zur Begründung erwog er, dass zwischen dem Rekurrenten und den

Klägern unbestrittenermassen ein Auftragsverhältnis zustande gekommen sei,

sodass der Rekurrent als Beauftragter für getreue und sorgfältige Ausführung

des ihm übertragenen Geschäfts hafte. Mit den abgeschlossenen Agreements vom [...]

sei der Rekurrent als «Trustee» beauftragt worden, Anteile des [...] für die

Kläger als «Clients» zu erwerben. In Ziff. 1.4 der Agreements sei

vereinbart worden, dass «on a best efforts basis the Client shall receive a

yield from such private placement Shares which is estimated at 0,9% (zero point

nine percent) per month. The Shares dispose of a capital

guarantee by the Fund's [...]». Demgegenüber habe der 25-seitige

Prospekt des [...] in der Version vom [...] den Risikohinweis enthalten, die

Anleger müssten «insbesondere bereit und in der Lage sein, allfällig ihr ganzes

eingesetztes Kapital zu verlieren. Grundsätzlich gilt, dass vergangene

Performances keine Garantie für künftige Wertentwicklungen darstellen. Es kann

keine Zusicherung gemacht werden, dass die Ziele der Anlagepolitik erreicht

werden». In den Zeichnungsscheinen vom [...] hätten die Kläger bestätigt, mit

den im Fondprospekt beschriebenen Risiken einverstanden zu sein. Nachdem den

Klägern bis Januar 2013 die anvisierte Rendite ausbezahlt werden konnte,

habe der [...] im Februar 2013 die Zahlungen eingestellt. In der Folge

habe sich herausgestellt, dass keine Garantie bei der Depotbank bestanden habe,

die das Kapital der Kläger habe schützen können. In rechtlicher Hinsicht erwog

der Schiedsrichter, dass beim Vorliegen einer Zusicherung die gleichzeitige

Freizeichnung der entsprechenden Eigenschaften bedeutungslos sei. Es habe zudem

erwartet werden dürfen, dass der Rekurrent die Kläger ausdrücklich darauf

hinweise, dass er sich nicht mehr an die zugesicherte Kapitalgarantie gebunden

fühle. Nicht entscheidend könne auch sein, ob die Herren [...] und [...], die

nicht als Stellvertreter der Kläger gehandelt hätten, diese über den Inhalt des

Prospekts im Detail aufgeklärt hatten oder nicht, zumal diese sich beim

Rekurrenten danach erkundigt hätten, warum der Fonds-Prospekt nicht mit der

Erwähnung der Kapitalgarantie angepasst worden sei, was dieser als zu zeit- und

kostenaufwändig bezeichnet habe. Der Rekurrent sei am [...]

kommissionsberechtigt gewesen und habe eine enge geschäftliche Beziehung zu

dessen Initiatorin unterhalten. Die Herren [...] und [...] seien als Vermittler

tätig gewesen und hätten Informationen und Dokumente zwischen dem Rekurrenten

und den Klägern übermittelt. Die Auffassung des Rekurrenten, mit dem Begriff «capital

guarantee of the [...]» sei eine Abwicklungssicherheit bei der Anlagestrategie

gemeint gewesen, sei nicht plausibel. Schon die «Declaration of Liability» der

Initiatorin vom 4. März 2012 habe klar zwischen der Sicherheit aus einer

Bankgarantie («bank guarantee» und der zusätzlichen Abwicklungssicherheit («Investment

Amounts received are never exposed to any risk whatsoever») unterschieden. Auch

der Rekurrent habe in seiner Korrespondenz von «Bankgarantien» gesprochen. Da

die Kläger ohne Zusicherung einer Kapitalgarantie keine Investition getätigt

hätten, sei ihnen aus der Zusicherung einer nicht bestehenden Bankgarantie

adäquat kausal ein vom Rekurrenten schuldhaft verursachter Schaden entstanden,

für den er wegen Verletzung seiner Sorgfaltspflichten den Klägern gegenüber

nach Art. 398 Abs. 2 OR hafte.

3.3.2 Der

Rekurrent beruft sich zur Begründung der vorgenommenen Rückstellung auf eine

zivilrechtliche Haftung. Diese wurde vom zuständigen Schiedsgericht mit dem

Endschiedsspruch vom 23. Februar 2016 beurteilt. Wie aus den eigenen

Ausführungen des Rekurrenten in seiner Rekursbegründung folgt, wies das

Bundesgericht eine gegen diesen Schiedsspruch erhobene Beschwerde ab und

bestätigte diesen (vgl. Rekursbegründung, Rz. 4.3). Damit liegt ein Urteil

der zuständigen Instanz über eine Vorfrage des vorliegenden steuerrechtlichen

Verfahrens vor. Liegt ein rechtskräftiger Entscheid der zuständigen Behörde

vor, so sind die vorfrageweise mit diesem Entscheid in anderem Zusammenhang

befassten Behörden im Verwaltungsprozess aus Gründen der Rechtssicherheit

selbst im Falle seiner Fehlerhaftigkeit daran gebunden, soweit sich dieser

nicht als nichtig erweist (Rhinow/Koller/Kiss/Thurnherr/Brühlmoser,

Öffentliches Prozessrecht, 3. Auflage, Basel 2014, Rz. 1007; VGE

VD.2017.200 vom 22. Februar 2018 E. 6.2). Eigentliche

Nichtigkeitsgründe liegen offensichtlich nicht vor, hätten diese doch auch vom

Bundesgericht bei seiner Prüfung der Beschwerde gegen das Schiedsgerichtsurteil

berücksichtigt werden müssen. Auf das Schiedsgerichtsurteil ist daher zur

Beurteilung der zivilrechtlichen Haftung des Rekurrenten als Grundlage für die

vorgenommene Rückstellung abzustellen.

3.3.3 Wie

die Vorinstanz zutreffend erwog, können nach der Rechtsprechung des

Bundesgerichts für Schadenersatzansprüche Dritter Rückstellungen gebildet

werden, sofern die den Ansprüchen zugrundeliegende Schadenshandlung unmittelbar

mit der geschäftlichen Tätigkeit in Zusammenhang steht. Das Bundesgericht erwog

dabei, ein betrieblicher Zusammenhang zwischen Schaden und schädigendem

Verhalten werde von der Lehre im Bereich der Verschuldenshaftung dann verneint,

wenn grobe Fahrlässigkeit oder gar Vorsatz vorliegen. Bei diesen

Verschuldensformen sei der Schaden durch «persönliche Mängel» des

Betriebsinhabers bedingt und hänge nicht mit den Risiken der betrieblichen

Leistungserbringung zusammen (BGer 2A.91/2001 vom 25. Januar 2002 E. 5.1

m.H. auf Känzig, Die eidgenössische

Wehrsteuer, I. Teil, 2. Auflage, Basel 1982, Art. 22 BdBSt N 48;

Meyer, Die steuerfreien Abzüge vom

Erwerbseinkommen unselbständig Erwerbender, Diss. Zürich 1949, S. 190,

und Höhn/Waldburger, Steuerrecht,

Bd. II, 8. Auflage, Bern 1999, S. 250; sowie Barilier, Les frais d'acquisition du

revenu des simples particuliers, thèse de licence, Lausanne 1970, S. 113

und Locher, Kommentar DBG I,

Art. 26 N 46 f. und Art. 27 N 42). Weiter verwies das

Bundesgericht auf einen eigenen Entscheid vom 23. Juni 1994 (ASA 64

S. 232 ff.), wonach eine Schadenersatzleistung dann zu den

Gewinnungskosten zähle, wenn ein enger Zusammenhang zwischen ihr und dem aus

der beruflichen Tätigkeit fliessenden Betriebsrisiko bestehe. Ein solcher setze

voraus, dass das Risiko, ersatzpflichtig zu werden, derart eng mit der

Erwerbstätigkeit verbunden sei, dass es bei der betreffenden Art von Betätigung

in Kauf genommen werden müsse und eine nicht ohne weiteres vermeidbare

Begleiterscheinung darstelle. Gestützt auf diese Erwägungen verweigerte das

Bundesgericht die Anerkennung der Haftung von Verwaltungsräten einer Aktiengesellschaft,

die ihre aus Art. 725 OR fliessenden Pflichten vernachlässigt hatten, als

Gewinnungskosten, weil sie sich derart grobe Pflichtverstösse geleistet hätten,

dass das Herbeiführen der ersatzpflichtigen Schäden nicht mehr Teil des Risikos

bildete, welches die Tätigkeit als Verwaltungsrat gewöhnlicherweise mit sich

bringe. Gleich verhält es sich auch mit der Haftung aufgrund einer

wahrheitswidrigen Bestätigung, ein Vermögensverzeichnis geprüft und für richtig

befunden zu haben, ohne diese Prüfung tatsächlich vorgenommen zu haben. Auch in

diesem Zusammenhang stellte das Bundesgericht fest, es fehle am erforderlichen

engen Zusammenhang zwischen der beruflichen Tätigkeit und dem zu bezahlenden

Schadenersatz, weshalb die entsprechenden Rückstellungen nicht beruflich begründet

seien (BGer 2A.91/2001 vom 25. Januar 2002 E. 5.1). Daraus folgt,

dass auch entsprechende Prozesskosten keine abzugsfähigen Gewinnungskosten darstellen

(BGer 2A.91/2001 vom 25. Januar 2002 E. 6).

3.3.4 Vorliegend

kann letztlich offenbleiben, ob der Abschluss der beiden Agreements, auf welchen

die dem Endschiedsspruch vom 23. Februar 2016 zugrundeliegende

Verpflichtung des Rekurrenten zur Leistung von Schadenersatz basiert, vom

Rekurrenten im Rahmen seiner anwaltschaftlichen Tätigkeit erfolgten und die entsprechenden

Aufwendungen insoweit direkt durch die berufliche Tätigkeit verursacht sein können

(BGer 2A.91/2001 vom 25. Januar 2002 E. 3.1 m.H. auf BGer vom

28. August 1997, in: ASA 67 S. 480, E. 2c, und vom 23. Juni

1994, in: ASA 64 S. 234). Mit diesen Agreements hatte der Rekurrent

das Mandat als «Trustee» für die Tätigung des Kaufs und Verkaufs von

Sicherheiten und die Verwahrung resp. Aufsicht («Custody») über diese

übernommen. In diesem Zusammenhang wurde er beauftragt, im Interesse und

Auftrag («on behalf of») der Auftraggeber «Shares» des [...] zu kaufen, welche

in ein auf den Namen der Auftraggeber lautendes Depot bei der «depositary bank»

gelegt werden sollten. Weiter wurde festgestellt, dass diese «Shares» über eine

«capital guarantee» bei der «[...]» des Funds verfügen würden. Eine solche

Kapitalgarantie bestand gerade nicht. Selbst wenn sich der Rekurrent

diesbezüglich auf ein anderes Verständnis dieser Vereinbarung beruft, hätte es

ihm bei der von ihm behaupteten Geschäftsbesorgung im Rahmen seiner

anwaltschaftlichen Tätigkeit oblegen, die Frage mit seinen ihn belangenden

Auftraggebern im Rahmen des Abschlusses der Agreements zu klären. Die

Verletzung seiner gemäss dem Schiedsgerichtsurteil übernommenen Verpflichtung,

für die Anlagen eine Sicherheit aus einer Bankgarantie zu bestellen, kann daher

nicht mehr als leichtfahrlässig bezeichnet werden und übersteigt auch den

Rahmen einer bloss mittleren Fahrlässigkeit (vgl. etwa BGer 4C.126/2004 vom

15. September 2004 E. 2.4 f.). Liegt aber zumindest eine grobe

Fahrlässigkeit vor, so steht die Haftung nicht mehr im Zusammenhang mit

betrieblichen Risiken seiner anwaltschaftlichen Tätigkeit.

3.3.5 Daraus

folgt, dass die Vorinstanzen die getätigten Rückstellungen für die im

Jahr 2015 drohende Haftung für Schadenersatz und Prozesskosten zu Recht

nicht als geschäftsmässig begründeten Aufwand akzeptierten und daher entsprechende

Aufrechnungen vornahmen.

4.

Der Rekurs ist

deshalb abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens tragen die Rekurrierenden

dessen Kosten mit einer Gebühr von CHF 2'000.– (§ 30 Abs. 1 VRPG).

Demgemäss

erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):

://: Der Rekurs wird abgewiesen.

Die Rekurrierenden tragen die ordentlichen Kosten des

verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahrens in solidarischer Verbindung mit einer

Gebühr von CHF 2'000.–, einschliesslich Auslagen.

Mitteilung an:

-

Rekurrierende

-

Steuerverwaltung Basel-Stadt

-

Steuerrekurskommission Basel-Stadt

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Die Gerichtsschreiberin

MLaw Nicole Aellen

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen

Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes

(BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die

Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14)

einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG

verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das

Bundesgericht.

Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen

Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre

Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich

aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben,

sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.