kantonale Steuern pro 2017 und direkte Bundessteuer pro 2017

Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

Dreiergericht

VD.2021.159

VD.2021.160

URTEIL

vom 29. Januar 2022

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger, lic. iur. André Equey, lic. iur. Mia Fuchs

und Gerichtsschreiber

Dr. Alexander Zürcher

Beteiligte

A____

Rekurrent 1

[...]

Beschwerdeführer 1

und

B____ Rekurrentin

2

[...]

Beschwerdeführerin 2

beide vertreten durch [...], Advokat,

[...]

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Rekurs und Beschwerde gegen

zwei Entscheide der Steuerrekurs-kommission vom 3. Dezember 2020

betreffend kantonale Steuern pro

2017 und direkte Bundessteuer pro 2017

Sachverhalt

Sachverhalt

A____ (Rekurrent

1 und Beschwerdeführer 1

[nachfolgend Rekurrent]) und B____ (Rekurrentin 1 und Beschwerdeführerin 2 [nachfolgend Rekurrentin]) (zusammen nachfolgend

Rekurrierende]) deklarierten in ihrer Steuererklärung pro 2017 unter

Ziff. 660 "Abzug bei Erwerbstätigkeit beider Ehegatten" einen

Abzug von CHF 1'000.– (kantonale Steuern) bzw. CHF 13'400.– (direkte

Bundessteuer). Die Steuerverwaltung liess diesen Abzug in der Folge nicht zu

(Veranlagungsverfügung vom 17. Oktober 2019). Die dagegen erhobene

Einsprache wies sie mit Entscheid vom 17. März 2020 ab. Die

Rekurrierenden erhoben hiergegen Rekurs und Beschwerde, welche die Steuerrekurskommission

mit Entscheiden vom 3. Dezember 2020 abwies.

Am

23. Juli 2021 erhoben die Rekurrierenden gegen die beiden Entscheide

Rekurs bzw. Beschwerde. Damit beantragen sie, die beiden angefochtenen

Entscheide betreffend Veranlagungsverfügung pro 2017 aufzuheben und die

Steuerverwaltung anzuweisen, bei der Neuveranlagung den Zweiverdienerabzug von

CHF 1'000.– für die kantonalen Steuern und CHF 13'400.– für die

direkte Bundessteuer zu gewähren. Der Verfahrensleiter des Verwaltungsgerichts

vereinigte die beiden Verfahren VD.2021.159 und VD. 2021.160 mit Verfügung

vom 30. Juli 2021. Auf die Einholung von Vernehmlassungen wurde

verzichtet. Die Tatsachen und Vorbringen der Parteien ergeben sich aus den

angefochtenen Entscheiden und den nachfolgenden Erwägungen. Das vorliegende

Urteil ist unter Beizug der Vorakten ergangen.

Erwägungen

Erwägungen

1.

1.1

Gegen

Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission

kann bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben

werden (§ 171 des Steuergesetzes [StG, SG 640.100]; § 10

Abs. 1 des Gesetzes über die Verfassungs- und Verwaltungsrechtspflege

[VRPG, SG 270.100]). Zuständig ist das Dreiergericht (§ 92

Abs. 1 Ziff. 11 in Verbindung mit § 32 Abs. 1 des

Gerichtsorganisationsgesetzes [GOG, SG 154.100]). Das Verfahren richtet

sich nach den Bestimmungen des VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle

Vorschrift enthält (§ 171 Abs. 4 StG).

Bezüglich der

direkten Bundessteuer kann das kantonale Recht den Weiterzug des

Beschwerdeentscheids mittels Beschwerde an eine weitere verwaltungsunabhängige

Instanz vorsehen (Art. 145 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte

Bundessteuer [DBG, SR 642.11]). Sieht das kantonale Recht ein zweistufiges

Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe Verfahren auch

für die direkte Bundessteuer gelten (BGE 130 II 65 E. 6

S. 75 ff.). Da das baselstädtische Recht für die kantonalen Steuern

ein zweistufiges Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die direkte

Bundessteuer zur Anwendung (VGE 608/2006 vom 22. Juni 2006, in:

BJM 2008, S. 220; vgl. Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des

Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005, S. 277 ff.,

287). Im Beschwerdeverfahren der direkten Bundessteuer gelten in erster Linie

die Verfahrensbestimmungen der Art. 140–144 DBG, subsidiär jene des kantonalen

Rechts über die Organisation und das Verfahren, insbesondere jene über den

Rekurs (Art. 145 Abs. 2 DBG, § 1 der Verordnung über den

Vollzug der direkten Bundessteuer [SG 660.100]; VGE VD.2013.104 vom

31.

Oktober 2013).

1.2

Zum

Rekurs und zur Beschwerde ist legitimiert, wer durch die angefochtenen

Entscheide berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder

Abänderung hat (§ 13 Abs. 1 VRPG). Dies trifft auf die Rekurrierenden

als Adressaten der angefochtenen Entscheide zu. Der Rekurs und die Beschwerde

wurden frist- und formgerecht eingereicht (§ 171 Abs. 2 in Verbindung

mit § 164 Abs. 2 StG, Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit

Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG). Somit ist auf die Rechtsmittel einzutreten.

1.3

Die

Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung

von § 8 VRPG, da das Steuergesetz diesbezüglich keine speziellen

Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (siehe

Dispositiv

§ 171 StG). Demnach prüft das Gericht insbesondere, ob die Vorinstanz das

öffentliche Recht nicht oder nicht richtig angewandt, den Sachverhalt unrichtig

festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder von

dem ihr zustehenden Ermessen einen unzulässigen Gebrauch gemacht hat. In Bezug

auf die direkte Bundessteuer können mit der Beschwerde alle Mängel des

angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 145

Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 3 DBG).

2.

2.1 Im

vorliegenden Fall ist den Steuerpflichtigen der Doppelverdienerabzug verweigert

worden, weil der Ehemann in der Steuerperiode 2017 ein negatives Einkommen

erzielt hatte. Die Rekurrierenden wenden hiergegen ein, dass dieses negative

Ergebnis einzig aus einem Verlust aus gewillkürtem Geschäftsvermögen

resultiere, welcher bei der Frage nach der Berechtigung des Zweiverdienerabzugs

für die Ermittlung des selbständigen Erwerbseinkommens aber unberücksichtigt

bleiben müsse.

2.2 Gemäss

Art. 33 Abs. 2 DBG werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 %, jedoch

mindestens CHF 8'100.– und höchstens CHF 13'400.– abgezogen, wenn

Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben und beide ein Erwerbseinkommen

erzielen. Gemäss § 32 Abs. 2 StG werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen

CHF 1'000.– abgezogen, wenn Ehegatten in rechtlich und tatsächlich

ungetrennter Ehe leben und beide eine vom Beruf, Geschäft oder Gewerbe des

andern unabhängige Erwerbstätigkeit ausüben. In Art. 33 Abs. 2 DBG wird

ausdrücklich festgehalten, dass die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger

oder selbständiger Erwerbstätigkeit als Erwerbseinkommen gelten. Unter dem

Erwerbseinkommen eines Ehegatten ist die Gesamtheit seines Einkommens aus

selbständiger und unselbständiger, haupt- und nebenberuflicher Erwerbstätigkeit

zu verstehen, wie es sich grundsätzlich aus der Steuererklärung ergibt (vgl.

Botschaft zu den Sofortmassnahmen im Bereich der Ehepaarbesteuerung vom 17. Mai 2006,

in: BBl 2006, S. 4471 ff., 4492; BGer 2A.48/2005 vom 1.

September 2005 E. 4.1; Eidgenössische Steuerverwaltung, Kreisschreiben Nr. 30

Ehepaar- und Familienbesteuerung nach dem Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer [DBG] vom 21. Dezember 2010, Ziff. 9.2; Hunziker/Mayer-Knobel, in:

Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht. Bundesgesetz

über die direkte Bundessteuer, 3. Auf-lage, Basel 2017, Art. 33 N 37; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3. Auflage, Zürich 2016, Art. 33 N 194). In § 32 Abs. 2 StG wird der Begriff des Erwerbseinkommens nicht näher definiert. Es besteht

aber kein Grund, weshalb er anders ausgelegt werden sollte als in Art. 33 Abs.

2 DBG. Zudem ergibt sich aus der Systematik des StG (vgl. §§ 18 und 19 StG)

zweifelsfrei, dass der Begriff des Erwerbseinkommens im Sinn von § 32 Abs. 2 StG sowohl das Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit als auch das

Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit umfasst. Dementsprechend ist es

auch gemäss dem Kommentar zum StG nicht massgebend, ob das Erwerbseinkommen

mittels selbständiger oder unselbständiger Erwerbstätigkeit erzielt wird (Häfeli, in: Tarolli Schmidt et al.

[Hrsg.], Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 32 N 61). Resultiert

aus der Erwerbstätigkeit des einen Ehegatten ein Verlust, so kann der

Zweiverdienerabzug nicht steuermindernd geltend gemacht werden (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O.,

Art. 33 N 202).

Beteiligungen

von mindestens 20 % am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft

oder Genossenschaft gelten gemäss Art. 18 Abs. 2 DBG und § 19 Abs. 2 StG als

Geschäftsvermögen, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum

Geschäftsvermögen erklärt. Solche Beteiligungen werden als optiertes oder

gewillkürtes Geschäftsvermögen bezeichnet (Reich/von

Ah, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen

Steuerrecht. Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Auflage, Basel

2017, Art. 18 N 57). Erträge aus optierten Beteiligungen stellen steuerrechtlich

Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit dar (Eidgenössische

Steuerverwaltung, Kreisschreiben Nr. 23a Teilbesteuerung der Einkünfte aus

Beteiligungen im Geschäftsvermögen und zum Geschäftsvermögen erklärte

Beteiligungen, Bern 31. Januar 2020 [nachfolgend Kreisschreiben

Nr. 23a], Ziff. 3.4; Reich/ von

Ah, a.a.O., Art. 18 N 63). Entsprechend können Kapitalverluste auf

optierten Beteiligungen bei der Ermittlung des steuerbaren Einkommens

berücksichtigt werden. Zudem können auf optierten Beteiligungen Abschreibungen

vorgenommen werden (Reich/von Ah,

a.a.O., Art. 18 N 63; vgl. Kreisschreiben Nr. 23a, Ziff. 3.4).

Aus den

vorstehenden Erwägungen folgt, dass das Einkommen aus optierten Beteiligungen

bei der Bestimmung des Erwerbseinkommens im Sinn von Art. 33 Abs. 2 DBG und § 32 Abs. 2 StG zu berücksichtigen ist und dass ein Zweiverdienerabzug

ausgeschlossen ist, wenn die Summe des Erwerbseinkommens eines Ehegatten unter

Mitberücksichtigung eines Verlusts aus optierten Beteiligungen negativ ist.

2.3 Die

Rekurrierenden bestreiten nicht, dass optiertes Geschäftsvermögen

steuerrechtlich grundsätzlich als selbständige Erwerbstätigkeit zu

qualifizieren ist (vgl. Rekurs und Beschwerde, Rz 20 und 28). Sie machen jedoch

geltend, bei der Bestimmung des Erwerbseinkommens im Sinn von Art. 33 Abs. 2

DBG und § 32 Abs. 2 StG dürften Einkünfte und Verluste aus optierten

Beteiligungen nach Sinn und Zweck des Gesetzes bzw. des Zweiverdienerabzugs

nicht berücksichtigt werden (vgl. Rekurs und Beschwerde, Rz 19 f. und 24-28).

Der

Zweiverdienerabzug bezweckt die steuerliche Entlastung der in ungetrennter Ehe

lebenden Steuerpflichtigen (Hunziker/Mayer-Knobel,

a.a.O., Art. 33 N 37; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

a.a.O., Art. 33 N 186). Zu seiner Rechtfertigung werden mehrere

sachliche Gründe genannt. Wenn nur ein Ehegatte einer Erwerbs­tätigkeit

nachgeht und der andere Ehegatte ohne Entschädigung die in der Ehe anfallenden

Arbeiten, insbesondere die Haushaltarbeiten, erledigt, führen beide Tätigkeiten

zu einer Wertschöpfung und erhöhen beide Tätigkeiten die wirtschaftliche

Leistungsfähigkeit des Ehepaars. Besteuert wird aber nur die erste Tätigkeit.

Die Wertschöpfung aus der zweiten Tätigkeit stellt kein Einkommen im Sinn des

Steuerrechts dar. Die durch die Haushaltarbeit entstehende Wertschöpfung führt

daher zu einem Schatteneinkommen (Reich/Cavelti,

in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht.

Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und

Gemeinden [StHG], 3. Auflage, Basel 2017, Art. 11 N 15).

Bei Erwerbstätigkeit beider Ehegatten fallen normalerweise Haushaltmehrkosten

an (Reich/von Ah/Brawand, in:

Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht. Bundesgesetz

über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG],

3. Auflage, Basel 2017, Art. 9 StHG N 54). Mit dem Zweiverdienerabzug wird das

Fehlen des Schatteneinkommens des haushaltführenden Ehegatten ausgeglichen und

den Haushaltmehrkosten Rechnung getragen (vgl. Bericht der Expertenkommission

zur Überprüfung des schweizerischen Systems der Familienbesteuerung [Kommission

Familienbesteuerung], Bern 1998 [nachfolgend Bericht Familienbesteuerung], S.

32; Reich/von Ah/Brawand, a.a.O.,

Art. 9 N 54; vgl. ferner kritisch Hunziker/Mayer-Knobel,

a.a.O., Art. 33 N 37). Auf diese Weise bewirkt der Zweiverdienerabzug, dass die

Progression und damit der Abhalteeffekt gemindert werden (Bericht

Familienbesteuerung, S. 32; vgl. kritisch Hunziker/Mayer-Knobel,

a.a.O., Art. 33 N 37). Dieser Effekt besteht darin, dass die Besteuerung eines

Zusatzeinkommens zu einem hohen Grenzsteuersatz den nicht erwerbstätigen

Ehegatten von der Aufnahme einer Erwerbstätigkeit abhalten kann, weil ihm

Kosten und Nutzen in einem unvorteilhaften Verhältnis erscheinen (vgl. Bericht

Familienbesteuerung, S. 32).

Die

Rekurrierenden machen geltend, die Qualifikation des optierten

Geschäftsvermögens als selbständige Erwerbstätigkeit sei eine Fiktion.

Tatsächlich beruhten die Einkünfte und Verluste aus optiertem Geschäftsvermögen

nicht auf einer effektiven Erwerbstätigkeit im Sinn von Arbeitsleistung. Daher

werde ein Ehegatte durch optiertes Geschäftsvermögen nicht an der Ausübung der

Haushaltstätigkeit gehindert und habe optiertes Geschäftsvermögen keinen

Einfluss auf das Vorhandensein von Schatteneinkommen. Folglich sei Einkommen

aus optiertem Geschäftsvermögen nicht als Erwerbseinkommen im Sinn von Art. 33

Abs. 2 DBG und § 32 Abs. 2 StG zu berücksichtigen (vgl. Rekurs und Beschwerde,

Rz 19 f. und 24-28). Der Umstand allein, dass er Eigentümer von optiertem

Geschäftsvermögen ist, hindert einen Ehegatten tatsächlich nicht an der

Ausübung der Haushaltstätigkeit und damit an der Erzielung eines

Schatteneinkommens. Im Hinblick auf einen Zweck des Zweiverdienerabzugs

erscheint das blosse Halten optierten Geschäftsvermögens damit unerheblich. Der

Zweiverdienerabzug bezweckt aber nicht nur den Ausgleich des nicht mehr

vorhandenen Schatteneinkommens des bisher haushaltführenden Ehegatten, sondern

auch die Minderung der Progression und des Abhalteeffekts. Diesbezüglich ist

auch das Einkommen aus optiertem Geschäftsvermögen relevant. Wenn die Summe des

Erwerbseinkommens eines Ehegatten unter Mitberücksichtigung eines Verlusts aus

optierten Beteiligungen negativ ist, hat seine Erwerbstätigkeit keine

Auswirkungen auf die Progression. Damit entfällt ein Grund für den Zweiverdienerabzug.

Der Umstand, dass der Zweiverdienerabzug auch bei einem negativen Einkommen

eines Ehegatten eine Reduktion des Gesamteinkommens der beiden Ehegatten zur

Folge hätte, ändert entgegen der Ansicht der Rekurrierenden (vgl. Rekurs und Beschwerde,

Rz 29) nichts daran, dass für eine solche Reduktion im Hinblick auf die

Progression kein Grund besteht, wenn das Gesamteinkommen aufgrund des negativen

Erwerbseinkommens des einen Ehegatten durch dessen Erwerbstätigkeit nicht

erhöht, sondern wie im vorliegenden Fall (vgl. Veranlagungsprotokoll, Akten

STRK.2020.42 S. 43) sogar vermindert wird. Aus den vorstehenden Gründen ist die

Berücksichtigung des Einkommens aus optiertem Geschäftsvermögen bei der

Bestimmung des Erwerbseinkommens im Sinn von Art. 33 Abs. 2 DBG und § 32 Abs. 2 StG entgegen der Ansicht der Rekurrierenden mit Sinn und Zweck dieser

Bestimmungen vereinbar. Damit besteht kein Anlass, das Einkommen aus optiertem

Geschäftsvermögen entgegen dem Wortlaut und der Systematik des Gesetzes nicht

zu berücksichtigen.

3.

Aus den

vorstehenden Erwägungen folgt, dass der Rekurs und die Beschwerde abzuweisen

sind. Bei diesem Ausgang der Verfahren tragen die Rekurrierenden deren Kosten mit einer Gebühr von jeweils

CHF 2'000.– (§ 30 Abs. 1 VRPG).

Demgemäss

erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):

://: Der Rekurs und die Beschwerde werden

abgewiesen.

Die Rekurrierenden und Beschwerdeführer tragen in solidarischer Verbindung

die ordentlichen Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens mit einer

Gebühr von CHF 2'000.– für das Verfahren VD.2021.159 und von

CHF 2'000.– für das Verfahren VD.2021.160, je einschliesslich Auslagen.

Mitteilung an:

-

Rekurrierende

-

Steuerrekurskommission Basel-Stadt

-

Steuerverwaltung Basel-Stadt

-

Eidgenössische Steuerverwaltung

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der Gerichtsschreiber

Dr. Alexander Zürcher

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen

Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes

(BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die

Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14)

einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG

verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das

Bundesgericht.

Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen

Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre

Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich

aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben,

sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.