SGGEM.2017.2
Veranlagungen Steuerperioden 2008-2015
22. Oktober 2018Deutsch23 min
Source so.ch
Steuergericht
Urteil vom 22. Oktober 2018
Es wirken
mit:
Präsident: Müller
Richter: Acemoglu,
Bossart, Kellerhals, Roberti
Sekretär: Hatzinger
In Sachen SGGEM.2017.2
Bürgergemeinde Olten,
v.d. BDO AG
gegen
Einwohnergemeinde Olten
betreffend
Veranlagungen Steuerperioden 2008-2015
hat das
Steuergericht den Akten entnommen:
1. Mit Verfügungen
vom 30. November 2016 eröffnete das Steueramt des Kantons Solothurn (KStA) der
Bürgergemeinde Olten (nachfolgend Rekurrentin) die definitiven Veranlagungen
der Steuerjahre 2008 bis 2015. Da die solothurnischen Bürgergemeinden gemäss
§ 90 lit. c StG (Steuergesetz, BGS 614.11) auf kantonaler Stufe nicht
steuerpflichtig sind, dienen die Veranlagungen der Bürgergemeinden
ausschliesslich den Einwohnergemeinden als Basis einer allfälligen eigenen
Veranlagung.
Am
9. Dezember 2016 eröffnete die Einwohnergemeinde Olten (nachfolgend
Rekursgegnerin) die definitiven Veranlagungen für die Gemeindesteuern der Jahre
2008 bis 2015. Gleichzeitig wurden die folgenden Beträge in Rechnung gestellt:
…
2. Gegen die
definitiven Veranlagungen der einfachen Staatssteuer erhob die Rekurrentin am
23. Dezember 2016 Einsprache beim KStA. Dabei wurde sinngemäss beantragt, die
Veranlagungen aufzuheben und festzustellen, dass die Rekurrentin vollständig
von der Gemeindesteuerpflicht befreit sei. Dabei berief sie sich auf den
zwischen der Rekursgegnerin und der Rekurrentin abgeschlossenen öffentlich-rechtlichen
Vertrag aus dem Jahr 1958. Gemäss diesem Vertrag verzichtete die Rekursgegnerin
darauf, von ihrer Möglichkeit Gebrauch zu machen, Vermögen und Einkommen der
Bürgergemeinde zur Besteuerung heranzuziehen. Somit fehle der Rekursgegnerin
die Rechtsgrundlage, um von der Rekurrentin Gemeindesteuern zu erheben.
Am 23. Dezember
2016 erhob die Rekurrentin zudem Einsprache bei der Rekursgegnerin gegen deren
Veranlagungen und Steuerrechnungen. Auch hier beantragte die Rekurrentin im
Wesentlichen die Aufhebung der Veranlagungen und Steuerrechnungen und die
Feststellung, dass die Rekurrentin von der Gemeindesteuerpflicht befreit sei.
In formeller Hinsicht verlangte sie die Verfahrenssistierung, bis ein
rechtskräftiger Entscheid des Kantons über das Bestehen der Steuerpflicht
vorliege.
3. Am 20. Dezember
2016 erhob die Rekurrentin eine Aufsichtsbeschwerde an den Regierungsrat des
Kantons Solothurn und verlangte von ihm unter anderem, die Einhaltung des
Vertrags von 1958 durchzusetzen.
Mit Schreiben
vom 13. Januar 2017 nahm das KStA zu Handen des für die Instruktion des
Aufsichtsbeschwerdeverfahrens zuständigen Finanzdepartements Stellung zum
Verfahren. Mit Verfügung vom 18. Januar 2017 sistierte das Finanzdepartement
das Aufsichtsbeschwerdeverfahren bis zur Erledigung der kantonalen Einsprache.
Mit Schreiben vom 20. Januar 2017 überwies das KStA die Einsprache auf
kantonaler Stufe zuständigkeitshalber an die Rekursgegnerin.
4. Mit Beschluss vom
22. Mai 2017 hielt der Rat von A fest, dass es bezüglich der Steuerpflicht der
Rekurrentin zwischen dem Vertrag von 1958 und dem aktuellen § 3 des
Steuerreglements, der die grundsätzliche Besteuerung der Bürgergemeinde
vorsieht, einen Widerspruch gebe. Weiter stellte er fest, dass die Rekurrentin
gestützt auf den Vertrag von 1958 bis dato von der Steuerpflicht befreit sei,
soweit das Steuersubstrat nicht direkt oder indirekt aus der Tätigkeit der Ersparniskasse
Olten (EKO) resultiere. Weiter hielt er fest, dass der Vertrag von 1958 die
Gleichwertigkeit der gegenseitigen Leistungen verletze und somit dringend der
Anpassung bedürfe. Deshalb wurde die Finanzdirektion zusammen mit dem
Rechtsdienst beauftragt, alles Notwendige in die Wege zu leiten, um die
Gleichwertigkeit der Leistungen im Vertrag von 1958 wiederherzustellen und die
Diskrepanz zwischen § 3 Steuerreglement und dem Vertrag zu beseitigen.
Mit Schreiben
vom 30. Mai 2017 ersuchte die Rekurrentin die Rekursgegnerin, den Beschluss vom
22. Mai 2017 zu erläutern. Mit Brief vom 6. Juni 2017 nahm das Stadtpräsidium Olten
dazu Stellung und hielt fest, dass im Dispositiv lediglich die Steuerpflicht
thematisiert und in teilweiser Gutheissung des Antrags der Rekurrentin
festgestellt worden sei, dass die Rekurrentin von der Steuerpflicht befreit
sei, mit Ausnahme sämtlichen Vermögens und sämtlicher Erträge, welche aus der
Tätigkeit der EKO resultieren bzw. im Zusammenhang stehen würden. Diese würden
der ordentlichen Gemeindesteuerpflicht unterstehen. Die kantonalen
Veranlagungen könnten durch einen Gemeindeentscheid nicht aufgehoben werden.
Die Veranlagungsbehörde werde in einem späteren Verfahren die Herkunft der
Vermögens- und Ertragswerte prüfen und gegebenenfalls die Veranlagungen
revidieren müssen.
5. Gegen den
Beschluss des Stadtrats vom 22. Mai 2017 (Einspracheentscheid) liess die
Rekurrentin mit Schreiben vom 21. Juni 2017 beim Kantonalen Steuergericht Rekurs
erheben. Dabei wurde beantragt, den Einspracheentscheid aufzuheben und
festzustellen, dass die Rekurrentin uneingeschränkt von der
Gemeindesteuerpflicht befreit sei; unter Kosten- und Entschädigungsfolgen.
Dabei erwog sie im Wesentlichen, dass es sich bei der Rekurrentin wie auch der
Rekursgegnerin gemäss Art. 45 KV um selbständige Körperschaften des
öffentlichen Rechts handle. Gemäss § 247 Abs. 3 StG könnten die
Einwohnergemeinden die Bürgergemeinden der Gewinn- und Kapitalsteuer
unterwerfen. Die Besteuerung der Bürgergemeinde sei somit für die
Einwohnergemeinde fakultativ und es würde ein Gestaltungsspielraum bestehen.
Zwischen der Rekursgegnerin und der Rekurrentin würde ein solcher
rechtsgültiger öffentlich-rechtlicher Vertrag bestehen, der die Frage der
Gemeindesteuerpflicht zwischen diesen beiden Gemeinwesen abschliessend regle.
Mit diesem Vertrag habe sich die Rekurrentin unter anderem auf alle Zeit aus
der Pflicht ausgekauft, der Rekursgegnerin Einkommen- und Vermögenssteuern zu
bezahlen. Betreffend die Besteuerung der EKO, welche im Jahr 1993 aufgelöst und
im Jahr 2002 aus dem Handelsregister gelöscht worden sei, würde für das Erheben
von Gemeindesteuern von der Rekurrentin eine Rechtsgrundlage fehlen. Im Rahmen
der Auflösung der EKO habe zudem keine Steuersukzession durch die Rekurrentin
stattgefunden. Der Beschluss des Rats würde die beiden Rechtspersönlichkeiten
vermischen. Die Rekurrentin als eigenes Rechtssubjekt sei gemäss Vertrag aus
dem Jahr 1958 vollständig und auf ewige Zeiten von Gemeindesteuern befreit. So
wäre auch eine allfällige Liquidationsdividende nicht steuerbar gewesen.
6. In ihrer
Vernehmlassung vom 18. August 2017 beantragte die Rekursgegnerin, auf den
Rekurs nicht einzutreten, eventualiter den Rekurs abzuweisen; unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen zulasten der Rekurrentin. Dabei führte die Rekursgegnerin im
Wesentlichen aus, dass sich vorliegend die berechtigte Frage stellen würde, ob
die Rekurrentin ein schutzwürdiges Interesse an der Aufhebung des Beschlusses
der Rekursgegnerin vom 22. Mai 2017 habe. So könne die reine Feststellung bzw.
Erläuterung des Vertragswortlautes keine Beschwer im rechtlichen Sinne
darstellen. Durch den Beschluss würden weder neue Rechte begründet noch
Pflichten auferlegt. Somit würde es an einer notwendigen Beschwerdelegitimation
fehlen. Materiell brachte die Rekursgegnerin vor, dass in der Rekursschrift
nicht auf das Abhandenkommen der Gleichwertigkeit der Leistung und dem Auftrag,
diese Gleichwertigkeit wiederherzustellen eingegangen worden sei. Es würde
deshalb davon ausgegangen, dass diese beiden Teile des Beschlusses akzeptiert
würden. Sie verweist sodann auf diverse Zahlungen in den Jahren 1996 und 1997,
womit die Rekurrentin eine Steuerforderung von CHF … aus definitiver
Veranlagung des Jahres 1995 akzeptiert und bezahlt habe. Sie führt weiter aus,
dass die strenge formelle Trennung zwischen Bürgergemeinde und EKO nicht
vorgesehen gewesen sei, im Gegenteil: Indem sich die Rekurrentin verpflichtet
habe, weiterhin ihr soziales Engagement, insbesondere im kulturellen Bereich
aufrecht zu erhalten, habe sie selber diese Vermischung herbeigeführt. So habe
das kulturelle Engagement nachgewiesenermassen darin bestanden, die
Finanzierung des Stadttheaters mittels Gewinnen aus der EKO zu tätigen. Die
Vermischung der beiden Rechtspersönlichkeiten sei gewollt gewesen. Weiter
machte sie veränderte Verhältnisse geltend und dass dem Vertrag die
Gleichwertigkeit der Leistung abhandengekommen sei. Sie verwies darauf, dass
auch die Rekurrentin mit ihren Steuerzahlungen der Jahre 1996 und 1997 selber
davon ausgehen würde, dass die Gleichwertigkeit der Leistungen nicht mehr
vorhanden sei.
7. Mit Replik vom
18. September 2017 hielt die Rekurrentin fest, dass die Rekursgegnerin
versuche, für bestimmte Vorgänge einen Zusammenhang zu den Tätigkeiten der EKO
zu konstruieren, um so Gemeindesteuern bei der steuerbefreiten Rekurrentin
erheben zu können. Indem die Rekursgegnerin somit die vertragsmässig
vorgesehene uneingeschränkte Steuerbefreiung wieder einschränke, sei die
Rekurrentin beschwert, weshalb auf den Rekurs einzutreten sei. Die
Steuerpflicht der früheren EKO habe mit deren Untergang geendet. Die von der
Rekursgegnerin geforderte Gleichwertigkeit der vertraglichen Leistungen könne
nur einvernehmlich zwischen den beiden Vertragsparteien erfolgen. Die
Rekurrentin sei aber nicht willens, diesen Vertrag aufzuheben oder abzuändern.
Der Rekurrentin seien keine Zahlungen bezüglich einer Veranlagung aus dem Jahr
1995 bekannt. Auch eine allfällige Zahlung eines Steuerbetrags würde keine
neuen Rechte und Pflichten entstehen lassen. Der Rekurrentin sei aus dem
Konkurs der EKO ein Verlust von CHF … Mio. entstanden. Was die Rekursgegnerin
der Steuerpflicht unterstelle, seien Bilanzbereinigungen im Zusammenhang der
Einigung mit einem Gläubigerkonsortium. Insgesamt betrage der Nettoverlust der
Rekurrentin aber CHF … Mio. Die Geschäftsaktivitäten der EKO seien von der …
übernommen worden, die bezüglich ihrer Geschäftsaktivitäten in Olten der
Gemeindesteuerpflicht unterliegen würde.
8. Mit Duplik vom
27. März 2018 bestritt die Rekursgegnerin die Anträge der Rekurrentin.
Materiell hielt sie fest, dass es um die Steuerpflicht gehe, die durch Gesetz
geregelt sei. Die Prüfung der Einhaltung öffentlich-rechtlicher Verträge sei
einem anderen Verfahren vorbehalten. Im öffentlichen Recht herrsche keine
Privatautonomie und gesetzliche Pflichten könnten nicht durch Vertrag
wegbedungen werden. Gesetzliche Regelungen würden entgegenstehenden
vertraglichen Regelungen vorgehen. Effektiv habe die Rekursgegnerin zu den materiellen
Anträgen der Rekurrentin keine Stellung genommen, da sie sich nicht als
zuständig erachte. Die Steuerveranlagungen habe das KStA vorgenommen. Die
Rekursgegnerin habe nur die Steuerrechnung erlassen. Nur diese könne Gegenstand
eines Verfahrens vor der kommunalen Steuerbehörde sein.
9. Mit Verfügung des
Steuergerichts vom 25. September 2018 wurde den Parteien die für das Urteil
vorgesehene Besetzung bekannt gegeben. Mit Brief vom 2. Oktober 2018 lehnte die
Rekurrentin den Richter Christian Winiger ab, da dieser von 2003 bis 2008
Rechtskonsulent der Rekursgegnerin gewesen sei. Mit Verfügung vom 9. Oktober
2018 wurde festgehalten, dass im vorliegenden Verfahren anstelle von Christian
Winiger Timur Acemoglu als Ersatzrichter vorgesehen sei. Mit Schreiben vom 15.
Oktober 2018 lehnte die Rekursgegnerin Timur Acemoglu ab, da dieser als Bürger
der Stadt Olten einen Interessenkonflikt haben könnte. Mit Verfügung vom 16.
Oktober 2018 wurde festgehalten, dass infolge Verhinderung eines Richters neu
folgende Urteilsbesetzung vorgesehen sei: Dr. Thomas A. Müller, Dr. Aristide
Roberti, Dr. Adolf C. Kellerhals, Timur Acemoglu, Sonja Bossart und Wolfgang
Hatzinger. Gleichzeitig wurde der gestellte Ausschlussantrag abgelehnt.
Das
Steuergericht zieht in Erwägung:
1.1 § 92 und 93 des
Gesetzes über die Gerichtsorganisation (GO, BGS 125.12) zählen Ausschluss- und
Ablehnungsfälle von Richtern und Gerichtschreibern auf. Diese können u.a.
abgelehnt werden, wenn sie aus irgendeinem Grund als befangen erscheinen (§ 93
Abs. 1 lit. f GO). Richtet sich das Ausstandsbegehren gegen ein Mitglied
des Gerichts, entscheidet dieses in Abwesenheit der betroffenen Person über das
Begehren. Der Richter, dessen Ausstand begehrt wird, muss nicht ersetzt werden
(vgl. § 98 Abs. 1 lit. d GO).
1.2 Die Rekursgegnerin
hat den Ausschluss von Timur Acemoglu als Richter im vorliegenden Verfahren v.a.
beantragt, weil eine namhafte Forderung der Rekursgegnerin umstritten sei und Timur
Acemoglu als Bürger der Stadt Olten ein grosses Interesse haben könnte, diese
Forderung abzuwenden. Über dieses Ausschlussbegehren wurde anlässlich der
Urteilsberatung vom 22. Oktober 2018 denn zuerst in Abwesenheit von Ersatzrichter
Timur Acemoglu entschieden. Die Tatsache, dass er Bürger von Olten ist, kann
indes noch keinen Ausschlussgrund bewirken. Da er auch Einwohner der Stadt
Olten ist, ist nicht zu erkennen, dass ihm die erforderliche Unbefangenheit
fehlen würde. In einem solchen Fall braucht es konkretere Gründe, die
berechtigte Zweifel an der Unbefangenheit aufkommen lassen würden; dass Timur
Acemoglu Bürger von Olten ist, reicht dafür wie gesagt nicht aus. Zudem hat er
vor der Urteilsberatung mitgeteilt, sich nicht befangen zu fühlen (vgl. § 97
Abs. 1 GO). Das Ausschlussbegehren ist demnach unbegründet und daher abzuweisen.
Überdies wurde dem gegen Richter Christian Winiger gestellten
Ablehnungsbegehren nachgekommen. Im Übrigen wurden gegen die Besetzung für das
vorliegende Urteil keine weiteren Einwände erhoben.
2.1 Mit Einsprache vom
23. Dezember 2016 hat die Rekurrentin die Gemeindesteuerrechnungen der Jahre
2008 bis 2015 angefochten. Gemäss § 256 StG kann ein Steuerpflichtiger gegen
den Einspracheentscheid über die Gemeindesteuerberechnung beim Kantonalen
Steuergericht Rekurs erheben. Vorliegend geht es noch nicht um die eigentliche
Berechnung der Gemeindesteuer, sondern vorfrageweise soll geklärt werden, ob
die Rekurrentin der Steuerpflicht unterliegt. Nachdem auch das KStA die an es
adressierte Einsprache zuständigkeitshalber an die Rekursgegnerin überwiesen
hat, gebietet allein schon das Gebot der Rechtsweggarantie (Art. 29a BV), dass
die Rekurrentin die Möglichkeit haben muss, den vorinstanzlichen Entscheid
gerichtlich überprüfen zu lassen.
2.2 Die Rekursgegnerin
hat in ihrer Stellungnahme vom 18. August 2017 einen Nichteintretensantrag
gestellt. Bestritten werden das Vorliegen eines gültigen Beschwerdegrundes und
das Fehlen der Beschwerdelegitimation.
2.2.1 Die
Beschwerdegründe umfassen gemäss § 67bis des Gesetzes über den
Rechtsschutz in Verwaltungssachen (VRG; BGS 124.11) die Verletzung von
kantonalem Recht oder Bundesrecht, die unrichtige oder unvollständige
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts sowie die Unangemessenheit. Mit
der Behauptung, der Beschluss des Stadtrats, wonach die Bürgergemeinde nur
steuerbefreit sei, soweit das Steuersubstrat nicht direkt oder indirekt aus der
Tätigkeit der EKO resultiere, sei nicht rechtens, wird zumindest sinngemäss
eine Rechtsverletzung durch die Rekursgegnerin geltend gemacht, auch wenn sie weder
konkrete Gesetzesnormen noch Rechtsgrundsätze zitiert, die verletzt sein
sollen. Ob es effektiv zu einer Rechtsverletzung gekommen ist, ist in den
materiellen Erwägungen zu überprüfen.
2.2.2 Die Befugnis zur
Rekurserhebung setzt in Steuersachen ein schutzwürdiges Interesse an der
Aufhebung des angefochtenen Entscheids voraus (sog. Beschwer). Indem die
Rekurrentin vorliegend eine Befreiung von der Steuerpflicht anstrebt und die
Rekursgegnerin umgekehrt die Rekurrentin der Steuerpflicht unterstellen möchte,
liegt das Interesse der Rekurrentin auf der Hand (M. Zweifel/H. Casanova/M. Beusch/S. Hunziker,
Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A., § 24 N 23). Die Rekurrentin ist
daher grundsätzlich zur Einlegung der entsprechenden Rechtsmittel legitimiert
und das angerufene Gericht sachlich zuständig (§ 56 Abs. 1 lit. a GO).
2.3 Ein Rekurs ist
innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, einzureichen. Der Einspracheentscheid
datiert vom 22. Mai 2017 und wurde der Rekurrentin am 29. Mai 2017 zugestellt.
Am 21. Juni 2017 wurde die Rechtsschrift der Rekurrentin der Post übergeben.
Demzufolge wurde der Rekurs fristgerecht erhoben. Auf den Rekurs ist
einzutreten.
3. Streitig ist
zwischen den Parteien, in welchem Ausmass die Rekurrentin gegenüber der
Rekursgegnerin steuerpflichtig bzw. von den Steuern befreit ist.
Bürgergemeinden
sind gemäss § 90 Abs. 1 lit. c StG im Kanton Solothurn bezüglich der direkten
Staatssteuer von der Steuerpflicht befreit. Gemäss § 247 Abs. 3 StG können die
Einwohnergemeinden die Bürgergemeinden jedoch der Gewinn- und Kapitalsteuer
unterwerfen für Betriebe mit wirtschaftlichem Zweck, die einen Gewinn abwerfen,
und für jene Teile des Kapitals und des Gewinns, welche nicht unmittelbar öffentlichen
Zwecken oder wohltätigen und gemeinnützigen Einrichtungen dienen. Die
Rekursgegnerin hat von dieser gesetzlichen Ermächtigung Gebrauch gemacht und
unterstellt gemäss § 3 ihres Steuerreglements Bürgergemeinden, für welche eine
persönliche oder wirtschaftliche Zugehörigkeit (§ 85 StG) zur Gemeinde besteht,
der Steuerpflicht.
Zwischen der
Rekurrentin und der Rekursgegnerin gibt es aber auch noch den
verwaltungsrechtlichen Vertrag betreffend Vermögensausscheidung, den Auskauf
des Lehrer- und Schulholzes und den Auskauf der Steuerpflicht vom Februar 1958
zu beachten. Gemäss Ziff. VI. dieses Vertrags verzichtet die Rekursgegnerin
mit Wirkung vom 1. Januar 1958 auf alle Zeiten darauf, von der Möglichkeit
Gebrauch zu machen, Vermögen und Einkommen der Bürgergemeinde zur Besteuerung
heranzuziehen. Weiter steuerpflichtig bleiben soll gemäss Vertrag demgegenüber
die EKO als öffentlich-rechtliches Institut der Bürgergemeinde mit eigener
Rechtspersönlichkeit. Die grundsätzliche Anwendbarkeit dieses Vertrags und
somit die grundsätzliche Steuerbefreiung der Rekurrentin wird indes auch von
der Rekursgegnerin anerkannt. Streitig ist demnach nur, ob eine Steuerpflicht
der Rekurrentin besteht für Vermögen und Erträge, die aus der Tätigkeit der EKO
resultieren.
4. Zwischen dem
kommunalen Steuerreglement der Rekursgegnerin und dem zwischen den Parteien
abgeschlossenen verwaltungsrechtlichen Vertrag gibt es somit einen Widerspruch.
Nach Ansicht der Rekursgegnerin in der Duplik vom 27. März 2018 geht in einem
solchen Fall die gesetzliche Regelung der vertraglichen Regelung vor. Dieser
nicht näher begründeten Aussage kann so nicht zugestimmt werden. Zweifellos
verlangt grundsätzlich das Gesetzmässigkeitsprinzip (vgl. U. Häfelin/G. Müller/F. Uhlmann,
Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. A., § 7 Rz. 368 ff.), dass sich das gesamte
Verwaltungshandeln auf das Gesetz abstützen muss. Das Vertrauensprinzip (vgl. U. Häfelin/G. Müller/F. Uhlmann, a.a.O.,
§ 11 Rz. 627), das von der Verwaltung ebenfalls beachtet werden muss, spricht
demgegenüber dafür, dass sich die Parteien auf abgeschlossene Verträge
verlassen dürfen. Nach Lehre und Praxis ist daher eine Abwägung zwischen den
Interessen an der Gesetzmässigkeit und am Vertrauensschutz vorzunehmen, wobei
dem Interesse am Vertrauen in den Bestand des Vertrags im Hinblick auf den
Bindungswillen der Parteien und dem Grundsatz "pacta sunt servanda"
erhöhtes Gewicht zukommen (U. Häfelin/G.
Müller/F. Uhlmann, a.a.O., § 11 Rz. 636). Sodann sind ursprünglich
fehlerhafte Verträge, die schon bei ihrem Abschluss gegen Rechtsvorschriften
verstossen, zumindest dann nichtig, wenn bewusst ein rechtswidriger Erfolg
herbeigeführt werden soll (U. Häfelin/G.
Müller/ F. Uhlmann, a.a.O. § 17 Rz. 1111). Ein solcher Vertrag ist
mindestens anfechtbar (vgl. U. Häfelin/G.
Müller/F. Uhlmann, a.a.O., § 17 Rz. 1114). Vorliegend geht es aber nicht
um einen ursprünglich fehlerhaften Vertrag, sondern um einen nachträglich
fehlerhaften Vertrag. Solche Verträge sind nicht nichtig. Hier kann nur eine
Anpassung an die veränderten Verhältnisse oder die geänderten Rechtsnormen in
Frage kommen (vgl. U. Häfelin/G.
Müller/F. Uhlmann, a.a.O., § 17 Rz. 1122 ff.). Eine Anpassung kann aber
stets nur in die Zukunft wirken. Somit ist festzuhalten, dass für die
vorliegend betroffenen Steuerperioden 2008-2015 der umstrittene Vertrag zur
Anwendung gelangt, was auch die Rekursgegnerin nicht bestritten hat (oben, E.
3).
5. Nach dem Gesagten
ist damit zu beachten, dass selbst für die Rekursgegnerin die grundsätzliche
Anwendbarkeit des verwaltungsrechtlichen Vertrags von 1958 nicht bestritten
ist. In ihrem Einspracheentscheid vom 22. Mai 2017 hat die Rekursgegnerin
festgehalten, dass die Rekurrentin gestützt auf den Vertrag von 1958 bis dato
von der Steuerpflicht befreit ist, soweit das Steuersubstrat nicht direkt oder indirekt
aus der Tätigkeit der EKO resultiert. In diesem Umfang hat die Rekursgegnerin
die Einsprache gutgeheissen. Strittig ist somit lediglich, ob Steuersubstrat,
das direkt oder indirekt aus der Tätigkeit der EKO resultiert, von der
Steuerbefreiung ausgenommen ist (vgl. oben, E. 3).
6.1 Um diesen Punkt
beantworten zu können, ist der Vertrag von 1958 auszulegen. Zwar kann sich
fragen, ob dafür nicht das Verwaltungsgericht zuständig wäre (vgl. § 48 Abs. 1
lit. b GO; Duplik der Rekursgegnerin). Da aber nach dem Gesagten letztlich
die Steuerpflicht der Rekurrentin streitig ist (oben, E. 3), ist insofern das
Steuergericht als zuständig zu erachten. Generell sind verwaltungsrechtliche
Verträge nach dem Vertrauensprinzip auszulegen. Massgebend ist somit, wie der
Empfänger eine Willensäusserung aufgrund der Umstände, die ihm im Zeitpunkt des
Empfangs bekannt waren oder hätten bekannt sein müssen, in guten Treuen
verstehen durfte oder musste. Bei der Auslegung ist zudem zu beachten, dass die
Verwaltungsbehörden dem öffentlichen Interesse Rechnung zu tragen haben. Im
Zweifelsfall ist daher zu vermuten, dass sie keinen Vertrag abschliessen
wollten, der mit dem öffentlichen Interesse im Widerspruch steht (U. Häfelin/G. Müller/F. Uhlmann, a.a.O.,
§ 17 N 1103). Primäres Auslegungsmittel ist der Wortlaut. Ergänzend sind
die "Umstände" (Ort, Zeit, Verhalten der Parteien vor oder nach
Vertragsabschluss, Interessenlage der Parteien, Verkehrsauffassung etc.) zu
berücksichtigen (P. Gauch/W. R. Schluep/J.
Schmid/H. Rey, Schweizerisches Obligationsrecht, 8. A., N 1206 ff., mit
weiteren Hinweisen).
6.2 Wortlaut des
Vertrags:
Die Steuerfolgen
sind in Ziff. VI. des Vertrags geregelt. Ausdrücklich wurde festgehalten:
"Die Einwohnergemeinde verzichtet somit mit Wirkung vom 1. Januar 1958 auf
alle Zeiten von der ihr in § 12 Abs. 2 des Gesetzes betr. die direkte Staats-
und Gemeindesteuer vom 24. September 1939 oder in späteren Steuergesetzen
eingeräumten Möglichkeit Gebrauch zu machen, Vermögen und Einkommen der
Bürgergemeinde zur Besteuerung heranzuziehen." Zwei Absätze später wurde
festgehalten: "Die Ersparniskasse Olten als öffentlich-rechtliches
Institut der Bürgergemeinde Olten mit eigener Rechtspersönlichkeit bleibt
jedoch im Rahmen der kantonalen Gesetzgebung weiterhin steuerpflichtig."
Ausdrücklich haben die Parteien somit festgehalten, dass die EKO nach dem
Willen der Parteien weiterhin besteuert werden sollte. Auffallend ist, dass die
Steuerfolgen für die beiden Steuersubjekte Bürgergemeinde Olten und EKO zwar in
der gleichen Vertragsziffer, aber doch in unterschiedlichen Absätzen und somit
getrennt behandelt werden. Klar unterschieden wurde somit zwischen den
Steuerfolgen für die Rekurrentin auf der einen Seite und denjenigen für die EKO
auf der anderen Seite.
6.3 Umstände des
Vertrags:
Die Ausscheidung
des Gemeinde-Vermögens zwischen Einwohner- und Bürgergemeinde war bereits
damals ein ziemlich altes Vorhaben, welches aus verschiedenen Gründen immer
wieder vertagt worden war. In § 195 des Solothurnischen Gemeindegesetzes von
1949 wurde bereits festgehalten, dass das noch ausgeschiedene Vermögen früherer
sogenannter Einheitsgemeinden zwischen Einwohner-, Bürger- und Kirchgemeinden
aufzuteilen sei. Entsprechende Verhandlungen wurden damals aufgenommen. Während
beispielsweise das Kirchgemeinde-Vermögen längstens ausgeschieden war, waren
die Verhältnisse zwischen der Oltner Bürger- und Einwohnergemeinde noch nicht
(vollends) geklärt.
Vorliegend sind
in den Akten verschiedene Unterlagen vorhanden, die auf den Willen der Parteien
hindeuten. Zu erwähnen ist zunächst ein Schreiben der Steuerverwaltung des
Kantons Solothurn vom 2. Dezember 1957 (Vorakten, S. 257). Darin wurde
festgehalten, dass die Einwohnergemeinden durch § 12 Abs. 2 des Steuergesetzes ermächtigt
werden, die Bürgergemeinden für ihre nicht gemeinnützen Zwecken dienenden
Vermögensobjekte und ihre Betriebe mit wirtschaftlichem Zwecke, die Überschuss
abwerfen, zu besteuern. "Dieser Bestimmung widerspricht es nicht, wenn zukünftig
die Bürgergemeinde Olten von der Steuer befreit wird, während die Ersparniskasse
Olten und die auswärtigen Bürgergemeinden, die im Gebiet der Gemeinde Olten
Vermögensobjekte besitzen, weiterhin der Steuerpflicht unterliegen; denn das
Besteuerungsrecht gemäss § 12 Abs. 2 umfasst auch das Recht, beim Vorliegen
besonderer Verhältnisse auf die Besteuerung zu verzichten."
Zu erwähnen ist
weiter die Abstimmungsbotschaft (Botschaft und Antrag) der Rekursgegnerin vom 31.
Dezember 1957 (Vorakten, S. 290 ff.). Auf Seite 3 der Abstimmungsbotschaft wird
festgehalten, dass die Ausscheidung zwar auf den ersten Blick für die
Einwohnergemeinde ein etwas mageres Ergebnis zeitigen würde. Indessen dürfe
aber nicht vergessen werden, dass bereits früher eine grössere Anzahl von Grundstücken
des ehemaligen Gemeindevermögens bei verschiedenen Gelegenheiten definitiv der
Einwohnergemeinde zugeteilt worden sei. Im Rahmen der
"Güterauseinandersetzung" entledigte sich die Bürgergemeinde auch
ihrer Lehrerholz- und Schulholzpflicht, was hier nur nebenbei zu erwähnen ist.
Weiter kann Seite 7 f. der Abstimmungsbotschaft entnommen werden, dass der
Staat die Bürgergemeinde nicht besteuern würde und die Besteuerung der
Einwohnergemeinde überlassen habe, ob sie jene für die nicht unmittelbar öffentlichen
Zwecken oder wohltätigen und gemeinnützigen Einrichtungen dienende
Vermögensobjekte sowie für ihre Betriebe mit wirtschaftlichem Zweck besteuern
wolle. Die Einwohnergemeinde habe von diesem Recht Gebrauch gemacht und zwar
sowohl gegenüber der Bürgergemeinde als auch gegenüber ihrem als selbständige
Anstalt betriebenen Bankinstitut, der Ersparniskasse Olten. Durch das Beispiel
anderer Gemeinwesen angeregt, habe die Bürgergemeinde "den Wunsch
vorgebracht, die Einwohnergemeinde möchte ihr gegenüber künftig auch auf die
Besteuerung verzichten, wogegen sie eine angemessene Abfindung zu leisten
bereit wäre. Dabei sollte allerdings die Besteuerung der Ersparniskasse nicht
in Frage gestellt werden. Spezialkommission und Gemeinderat haben die Frage
geprüft und sind zum Schluss gekommen, dass diesem Wunsch entsprochen werden
sollte. […] kamen Spezialkommission und Gemeinderat zum Schluss, es sei die
Auskaufssumme auf Fr. 100'000.-- zu reduzieren. Der Auskauf der Steuerpflicht
durch die Bürgergemeinde bedingt eine Abänderung von § 4 des A
Steuerreglements, worin aber ausdrücklich festgestellt werde, dass die Ersparniskasse
Olten weiterhin steuerpflichtig bleibt." Die Auskaufsumme wurde
schliesslich mittels Landabtretungen geleistet. Auf Seite 9 der Abstimmungsbotschaft
ist sodann festgehalten: "Der Gemeinderat hielt dafür, dass mit diesen
Leistungen die Befreiung der Bürgergemeinde von der Lehrerholz-, der Schulholz-
und Steuerpflicht in genügender Weise abgegolten sei. Dabei zog er auch in
Betracht, dass in Olten der Betrieb des Stadttheaters und die Veranstaltung von
Abonnementkonzerten gemäss langjähriger, bewährter Tradition der Bürgergemeinde
obliegt, die damit ein nicht unbeträchtliches Opfer bringt, auch wenn ihr von Seiten
der Einwohnergemeinde eine Subvention zufliesst."
6.4 In der Folge wurde
der Vertrag zwischen der Einwohnergemeinde und der Bürgergemeinde genehmigt und
§ 4 des A Steuerreglements vom 25. November 1943 erhielt folgenden Wortlaut:
"Die Bürgergemeinde Olten ist gemäss Auskaufsvertrag vom 31. Dezember 1957
von der Steuerpflicht befreit. Die Ersparniskasse Olten als
öffentlich-rechtliches Institut der Bürgergemeinde mit eigener
Rechtspersönlichkeit bleibt jedoch weiterhin steuerpflichtig…" (vgl. auch
Vorakten, ausserordentliche Gemeindeversammlung vom 9. Januar 1958, S. 354 f.).
6.5 Nach dem Gesagten
kann festgehalten werden, dass die Behauptung der Rekursgegnerin in Ziff. II.2.
ihrer Stellungnahme vom 18. August 2017, dass eine strenge formelle Trennung
zwischen Bürgergemeinde und Ersparniskasse nicht vorgesehen gewesen sei,
aufgrund des Vertragstextes und der Materialien nicht gefolgt werden kann. So
ist allen Materialien und nicht zuletzt dem Vertragstext eins, dass die EKO als
öffentlich-rechtliches Institut der Bürgergemeinde Olten mit eigener
Rechtspersönlichkeit stets von der Steuerbefreiung "auf alle Zeiten"
ausgenommen war und im Umkehrschluss die Parteien die Bürgergemeinde von den
Steuern auf alle Zeiten befreien wollten. Eine klare Trennung der Rechtspersönlichkeiten
wurde demnach vorgenommen.
6.6 Weiter führt die
Rekursgegnerin in Ziff. II.2. ihrer Stellungnahme aus, dass die Rekurrentin
durch ihr soziales Engagement, insbesondere im kulturellen Bereich mittels aus
der Ersparniskasse getätigten Gewinnen, selber die "Vermischung"
herbeigeführt habe. In Ziff. IX. des Vertrags haben die Parteien festgehalten:
Die Bürgergemeinde ist gewillt, "wie bis anhin im Rahmen ihrer
Möglichkeiten ihre freiwillig übernommenen Aufgaben auf kulturellem und
sozialem Gebiet zu erfüllen.". Das soziale Engagement ist hier aber
offensichtlich als Absichtserklärung und nicht als konkrete Verpflichtung
ausgestaltet worden, weshalb die Parteien bewusst von einer
"freiwilligen" Aufgabe gesprochen haben. Den Materialien kann dazu
entnommen werden, dass nicht nur die Rekurrentin, sondern auch die Rekursgegnerin
damals das Stadttheater mit Subventionen unterstützte (vgl. oben, E. 6.3). Eine
Vermischung der Rechtspersönlichkeiten zwischen der Ersparniskasse und der
Rekurrentin ist hier aber nicht ersichtlich. Gewinne der Ersparniskasse wurden
bei deren Auszahlung an die Rekurrentin mit ihrem übrigen Vermögen vermischt.
Erst danach wurden sie unter anderem für das Stadttheater verwendet. Ein
direkter Bezug zwischen den Gewinnen aus der Ersparniskasse und der
Finanzierung des Stadttheaters fehlt. Der Rekursgegnerin kann somit in ihren
Ausführungen nicht gefolgt werden.
7. Schliesslich
macht die Rekursgegnerin geltend, dass im Rahmen der Gleichwertigkeit der
Leistungen der Vertragsparteien der Vertrag aufgrund der veränderten
Verhältnisse abgeändert werden müsse. Streitgegenstand bildet vorliegend
indessen wie gesehen an sich nur die Steuerpflicht der Rekurrentin (vgl. oben,
Sachverhalt
E. 3 und 6.1). Es kann jedoch festgehalten werden, dass es grundsätzlich in
Lehre und Rechtsprechung unbestritten ist, dass vertragliche Rechte und
Pflichten aufgehoben oder angepasst werden können, wenn sich die Verhältnisse,
die für die Festsetzung des Vertragsinhalts massgebend waren, seit Abschluss
des Vertrags nachtäglich so stark verändert haben, dass einer Vertragspartei
das Festhalten an der ursprünglichen vertraglichen Regelung nach Treu und
Glauben nicht mehr zugemutet werden darf, d.h. wenn das Beharren auf der ursprünglich
vereinbarten Forderung geradezu eine Ausbeutung des Missverhältnisses von
Leistung und Gegenleistung und damit einen Rechtsmissbrauch darstellen würde (vgl.
oben, E. 4; U. Häfelin/G. Müller/F. Uhlmann,
a.a.O., § 17 N 1124; BGE 122 I 341). Die Frage, ob hier der vorbestandene Vertrag
Erwägungen
aufgrund der clausula rebus sic stantibus angepasst oder sogar mit zukünftiger
Wirkung gekündigt werden muss, da er nach heutigem Verständnis wohl nicht mehr
"auf alle Zeiten" gelten kann, steht der Beurteilung des
Steuergerichts aber nicht offen. Die Kompetenzen des Steuergerichts sind in §
56.
GO festgelegt. Für die Beurteilung von Streitigkeiten aus
öffentlich-rechtlichen Verträgen ist wie erwähnt das Verwaltungsgericht
zuständig (oben, E. 6.1; § 48 Abs. 1 lit. b GO).
8.
Damit ist der
Rekurs gutzuheissen. Gemäss § 163 StG können der Rekurrentin bei diesem
Verfahrensausgang keine Kosten auferlegt werden. Die Verfahrenskosten obliegen
daher dem Staat. Der Rekurrentin ist eine Parteientschädigung von CHF 2'000
(inkl. Auslagen und MWSt) zuzusprechen.
****************
Demnach
Dispositiv
wird beschlossen:
Der Antrag der
Rekursgegnerin auf Ausschluss von Timur Acemoglu als Richter im vorliegenden
Verfahren wird abgewiesen;
und erkannt:
1. In Gutheissung des
Rekurses wird festgestellt, dass die Rekurrentin vollumfänglich von der Gemeindesteuerpflicht
befreit ist.
2. Es werden keine
Gerichtskosten erhoben.
3. Der Rekurrentin wird
zulasten der Rekursgegnerin eine Parteientschädigung von CHF 2'000 (inkl.
Auslagen und MWSt) zugesprochen.
Im
Namen des Steuergerichts
Der
Präsident: Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller W.
Hatzinger
Rechtsmittel: Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:
Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist
schriftlich zu eröffnen an:
- Vertreterin der
Rekurrentin (eingeschrieben)
- EG der Stadt Olten,
Rechtsdienst (eingeschrieben)
- KStA, Recht und
Aufsicht
- Finanzdepartement
Expediert am:
(Die gegen dieses
Urteil vor Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil 2C_1104/2018 vom
18.02.2019 abgewiesen)