Erbschaftssteuer

KSGE 2015 Nr. 16

StG

§ 230. Erbschaftssteuer, Konkubinat, Rechtsgleichheit.

Der

Gesetzgeber hat sich bewusst dagegen entschieden, Konkubinate bei der Erbschaftssteuer

zu privilegieren. Das Rechtsgleichheitsgebot und auch das Willkürverbot werden

damit nicht verletzt. Die privilegierten Gruppen sind mit dem Konkubinat nicht

vergleichbar.

Sachverhalt

1.1 Der am 30. Juni

2013 verstorbene Y. setzte seine langjährige Lebenspartnerin X. als Alleinerbin

ein. Sie hatten nach den unbestrittenen Angaben von Frau X. seit dem … 1992 im

Einfamilienhaus des Verstorbenen im Konkubinat gelebt. Sie hatten keine

gemeinsamen Kinder. Mit den Lebenspartnern zusammen lebten Kinder aus einer

früheren Ehe der Rekurrentin, eines davon lebt aufgrund seiner Behinderung bis

heute bei ihr.

1.2 Mit

Veranlagungsverfügung und Rechnung vom 13. Dezember 2013 wurde gegenüber X.

eine Erbschaftssteuer von CHF 429‘205.85 verfügt. Dabei wurde der Steuersatz

für die Klasse 5 (alle weiteren Steuerpflichtigen) angewendet.

Dagegen erhob Frau X.

am 6. Januar 2014 Einsprache mit den Anträgen, die Veranlagung sei aufzuheben

und sie sei von der Erbschaftssteuerpflicht zu befreien oder eventualiter sei

sie in die Steuerklasse 1 einzuteilen. Sie machte im Wesentlichen geltend, die

Verfügung widerspreche der Bundesverfassung. Es würden die Rechtsgleichheit und

das Willkürverbot verletzt, einerseits im Vergleich mit Ehepaaren (Hauptantrag)

andererseits im Vergleich mit anderen Personen (Eventualantrag). In Bezug auf

den Hauptantrag wurde hervorgehoben, dass die seit über 20 Jahre dauernde

Lebenspartnerschaft von der Intensität und von den Wirkungen her einer Ehe

faktisch gleichkomme. Die Ungleichbehandlung im Vergleich mit einer Ehe ohne

sachliche Gründe verletze das Rechtsgleichheitsgebot. Der Eventualantrag wurde

namentlich damit begründet, dass die Ungleichbehandlung eines über 20 Jahre dauernden

Konkubinats im Vergleich mit den in Klasse 1 erwähnten Pflegekindern und

Pflegeeltern nicht erklärbar sei und somit eine ungleiche und willkürliche

Behandlung vorliege.

1.3 Mit Verfügung

(Einspracheentscheid) des Steueramts des Kantons Solothurn vom 16. September

2014 wurde die Einsprache abgewiesen, was zusammengefasst wie folgt be-gründet

wurde: In § 225 wie auch in § 230 StG werde der Konkubinatspartner nicht erwähnt,

dieser sei somit weder von der Erbschaftssteuer befreit noch werde er in eine

der privilegierten Klassen 1-4 eingereiht, er falle somit in Klasse 5 (weitere

Steuerpflichtige). Auch die historische Auslegung ergebe, dass

Konkubinatspartner als „weitere Steuerpflichtige“ zu behandeln seien. Bei der

Totalrevision von 1995 sei beantragt worden, Erben in eheähnlichen

Gemeinschaften, die fünf Jahre gedauert hätten, in Klasse 1 aufzunehmen. Dies

sei (u.a. aufgrund von Beweisschwierigkeiten) abgelehnt worden (mit Verweis auf

Teilrevision Steuergesetz, Protokoll der erweiterten Finanzkommission, 3.

Sitzung vom 24.8.1993, S. 69 f., 7. Sitzung vom 23.2.1994, S. 141). Sodann wies

das Steueramt darauf hin, dass auch bei der Umsetzung des Bundesgesetzes über

die eingetragene Partnerschaft vom 18. Juni 2004 (PartG) der Kanton Solothurn

darauf verzichtet habe, das Steuerrecht in Bezug auf die „faktische

Lebensgemeinschaft“ anzupassen. Dass Konkubinatspartner im Gesetzestext nicht erwähnt

würden, sei also ein bewusster Entscheid des Gesetzgebers (ein qualifiziertes

Schweigen) und keine echte Gesetzeslücke. Weiter wurde auf das Urteil KSGE 1997

Nr. 11 (recte: Nr. 15) verwiesen. Was die verlangte Einordnung in Klasse 1

anbelangt, wurde im Wesentlichen ausgeführt, das Pflegekindverhältnis trete

stets durch behördliche Verfügung ein, womit ein objektives Kriterium vorliege,

das sich klar feststellen lasse. Bloss auf das Zusammenleben bzw. die

Beziehungsnähe abzustellen, würde zu nicht vertretbaren Beurteilungsschwierigkeiten

führen.

2.1 Mit Rekurs vom

29. September 2014 an das kantonale Steuergericht wird beantragt, der

Einspracheentscheid sei unter Kosten- und Entschädigungsfolge aufzuheben und X.

(nachfolgend Rekurrentin) sei in die Steuerklasse 1 einzuteilen. Es wird

präzisiert, dass die Rekurrentin (anders als in der Einsprache) auf den Antrag

auf Gleichbehandlung mit einem Ehepaar verzichte. Sie verlange nur noch die

Gleichstellung mit in der Steuerklasse 1 eingereihten Personen. Begründet wird,

die angefochtene Verfügung verletze das Rechtsgleichheitsgebot, das

Diskriminierungsverbot und das Willkürverbot. Die Privilegierung der Klasse 1

orientiere sich nicht an der gesetzlichen Erbfolge gemäss Zivilrecht, sondern

es werde auf die Beziehungsnähe abgestellt. Die Ungleichbehandlung eines über

20 Jahre dauernden Konkubinats im Vergleich mit den in Klasse 1 genannten Personen,

v.a. den Pflegeeltern und -kindern (v.a. bei bloss zwei Jahren dauernden Pflegeverhältnissen)

sei offensichtlich und im heutigen gesellschaftlichen Umfeld nicht mit

vernünftigen Gründen erklärbar. Weiter wird auf das Urteil KSGE 1997 Nr. 15

Bezug genommen. Dieses stamme aus einer Zeit, als das Konkubinat

gesellschaftlich noch weniger anerkannt gewesen sei. Zudem sei das obiter dictum

in E. 5d unhaltbar. Weiter wird auf ein Urteil des Verwaltungsgerichts des

Kantons Bern vom 25. Oktober 1993 (NStP 1994 S. 1 ff.) verwiesen. Schliesslich

wird ausgeführt, die Vorinstanz mache die Praktikabilität zum ausschliesslichen

Beurteilungskriterium. Es sei aber nicht nachvollziehbar, dass einzig die

solothurnischen Erbschaftssteuerbehörden nicht in der Lage sein sollten, das

Vorliegen eines Konkubinats zu beurteilen. Deren Kollegen bei der

Einkommenssteuer würden diese Beurteilung regelmässig vornehmen, z.B. bei der

Bestimmung des Steuerdomizils. Es wird auf weitere Beispiele verwiesen, wo

Behörden diese oder ähnliche Beurteilungen vorzunehmen hätten. Zudem wird

darauf hingewiesen, dass die steuerpflichtige Person das Vorliegen eines

Konkubinats nachweisen müsste, um die Steuerprivilegierung beanspruchen zu

können.

2.2 Mit

Vernehmlassung des Steueramtes (Vorinstanz) vom 29. Oktober 2014 wird auf kostenfällige

Abweisung des Rekurses geschlossen und zu den Argumenten des Rekurses Stellung

bezogen. Dazu wird in der Replik vom 11. November 2014 Stellung genommen. Auf

die Ausführungen dieser beiden Eingaben ist, soweit erforderlich, in den

nachstehenden Erwägungen einzugehen.

Erwägungen

2.

Für die Normen des

Verwaltungsrechts, folglich auch des Steuerrechts, gelten die üblichen Methoden

der Gesetzesauslegung. Es gelangen die grammatikalische, historische,

zeitgemässe, systematische und teleologische Auslegungsmethode zur Anwendung

(KSGE 2012 Nr. 13 E. 4.2). Ausgangspunkt jeder Auslegung bildet der Wortlaut

der Bestimmung. Ist der Text nicht klar und sind verschiedene Interpretationen

möglich, so muss nach seiner wahren Tragweite gesucht werden unter

Berücksichtigung aller Auslegungselemente, namentlich des Zwecks, des Sinns und

der dem Text zu Grunde liegenden Wertungen. Vom klaren, das heisst eindeutigen

und unmissverständlichen Wortlaut darf ausnahmsweise abgewichen werden, wenn

triftige Gründe dafür vorliegen, dass der Wortlaut nicht den wahren Sinn der

Bestimmung wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der Entstehungsgeschichte

der Bestimmung, aus ihrem Sinn und Zweck oder aus dem Zusammenhang mit andern

Vorschriften ergeben (BGE 138 II 105 E. 5.2; 138 III 166 E. 3.2 und 138 III 359

E. 6.2).

3.1

Ein Erlass ist

willkürlich im Sinne von Art. 9 BV, wenn er sich nicht auf ernsthafte sachliche

Gründe stützen lässt oder sinn- und zwecklos ist (BGE 131 I 1 E. 4.2). Willkürlich

ist ein Erlass nicht schon dann, wenn eine andere Lösung ebenfalls vertretbar

erscheint oder gar vorzuziehen wäre, sondern erst dann, wenn er offensichtlich

unhaltbar ist, zur tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch steht, eine

Norm oder einen unumstrittenen Rechtsgrundsatz krass verletzt oder in

stossender Weise dem Gerechtigkeitsgedanken zuwiderläuft (BGE 127 I 54 E. 2b

m.w.H.).

3.2

Ein Erlass

verletzt das Rechtsgleichheitsgebot gemäss Art. 8 Abs. 1 BV, wenn er rechtliche

Unterscheidungen trifft, für die ein vernünftiger Grund in den zu regelnden

Verhältnissen nicht ersichtlich ist, oder Unterscheidungen unterlässt, die sich

aufgrund der Verhältnisse aufdrängen, wenn also Gleiches nicht nach Massgabe

seiner Gleichheit gleich und Ungleiches nicht nach Massgabe seiner Ungleichheit

ungleich behandelt wird. Vorausgesetzt ist, dass sich die ungerechtfertigte

Gleich- bzw. Ungleichbehandlung auf eine wesentliche Tatsache bezieht. Die

Frage, ob für eine rechtliche Unterscheidung ein vernünftiger Grund in den zu

regelnden Verhältnissen ersichtlich ist, kann zu verschiedenen Zeiten

unterschiedlich beantwortet werden (BGE 129 I 1 E. 3, 265 E. 3.2; 127 I 185 E.

5; 127 V 448 E. 3b, je mit Hinweisen).

3.3

Im Bereich der

Steuern wird das Gebot der rechtsgleichen Behandlung gemäss Art. 8 Abs. 1 BV

insbesondere durch die Grundsätze der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit der

Besteuerung sowie den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen

Leistungsfähigkeit konkretisiert (Art. 127 Abs. 2 BV).

3.4

Dem Gesetzgeber

wird im Rahmen des Gleichheitsgebots und des Willkürverbots ein weiter

Spielraum der Gestaltung zuerkannt und der Richter darf nicht sein eigenes Ermessen

an die Stelle des Gesetzgebers setzen und ebensowenig hat er die

Zweckmässigkeit zu untersuchen (BGE 125 V 221 E. 3b; 129 I 1 E. 3; 127 I 185 E.

5; 127 V 448 E. 3b, je mit Hinweisen, KSGE 1997 Nr. 15 E. 6). Dies gilt auch

und gerade für das Steuerrecht; auch hier hat der Gesetzgeber weitgehende

Gestaltungsfreiheiten. Er kann bis zu einem gewissen Grad schematische, auf die

Durchschnittserfahrungen abstellende Normen schaffen, die leicht zu handhaben

sind (BGE 110 Ia 7 E. 2a). Art. 8 BV verlangt nicht, dass eine gesetzliche

Lösung für alle denkbaren Einzelfälle absolut gerecht ist (BGE 102 Ia 38 E. 3d;

BGE 125 I 65). In Rechtsbereichen, die (wie das Steuerrecht) auf Schematismen

angewiesen sind, verlangt Art. 8 Abs. 1 BV nicht, dass alle Steuerpflichtigen

absolut und strikt gleich behandelt werden (BGE 118 Ia 1 E. 3c). Eine

Verfassungswidrigkeit kann aber darin liegen, dass die Anwendung eines Erlasses

in einer erheblichen Zahl von Fällen zu einer verfassungswidrigen

Ungleichbehandlung bestimmter Steuerpflichtiger führt oder systematisch

bestimmte Gruppen in verfassungswidriger Weise benachteiligt (vgl. BGE 124 I

193.

E. 3e; 123 II 9 E. 4c).

3.5

Eine

Diskriminierung gemäss Art. 8 Abs. 2 BV liegt dann vor, wenn eine Person rechtsungleich

behandelt wird allein aufgrund ihrer Zugehörigkeit zu einer bestimmten Gruppe,

welche historisch und in der gegenwärtigen sozialen Wirklichkeit tendenziell

ausgegrenzt oder sonst als minderwertig behandelt wurde. Die Diskriminierung

stellt eine qualifizierte Art von Ungleichbehandlung von Personen in

vergleichbaren Situationen dar, indem sie eine Benachteiligung eines Menschen

bewirkt, die als Herabwürdigung oder Ausgrenzung einzustufen ist, weil sie an

ein Unterscheidungsmerkmal anknüpft, das einen wesentlichen und nicht oder nur

schwer aufgebbaren Bestandteil der Identität der betreffenden Person ausmacht

(BGE 126 II 377 E. 6a). Wird auf ein solches in Art. 8 Abs. 2 BV genanntes

Merkmal (z.B. Lebensform) abgestellt, so ist dies durch eine qualifizierte Begründung

zu rechtfertigen (schweizer, St.

Galler Kommentar, 2008, N 44 f. zu Art. 8).

4.

Erbrechtliche

Zuwendungen unterliegen der Erbschaftssteuer nach § 223 ff. StG.

Steu-erpflichtig ist der Empfänger der Zuwendung (§ 224 Abs. 1 StG). Von der

Steuerpflicht befreit sind nach § 225 StG u.a. der Ehegatte und der

eingetragene Partner oder die eingetragene Partnerin (Bst. a) sowie die

Nachkommen, die Adoptivkinder und ihre Nachkommen sowie die Eltern und

Adoptiveltern (Bst. b). Weiter privilegiert das Steuergesetz bestimmte Klassen

von Steuerpflichtigen, indem der Steuersatz nach § 232 StG je nach Steuerklasse

abgestuft ist. § 230 sieht folgende Steuerklassen vor: Klasse 1: Stiefeltern

und Stiefkinder, Pflegeeltern und Pflegekinder, sofern das Pflegeverhältnis

während mindestens zwei Jahren bestanden hat, sowie die Nachkommen von Stief-

und Pflegekindern (Bst. a); Klasse 2: Geschwister und Halbgeschwister (Bst. b);

Klasse 3: Grosseltern und Schwiegereltern (Bst. c); Klasse 4: Onkel und Tanten,

Neffen und Nichten (Bst. d); Klasse 5: alle weiteren Steuerpflichtigen (Bst.

e).

5.

Im vorliegenden

Fall hat die Vorinstanz die Rekurrentin, welche langjährige Lebens-partnerin

des Erblassers war, für die Festsetzung der Erbschaftssteuer in die

Steuerklasse 5 gemäss § 230 Bst. e StG eingereiht. Die Rekurrentin beantragt

hingegen die Einteilung in die Steuerklasse 1 gemäss § 230 Bst. a StG. Sie

rügt, § 230 StG sei, weil er die in Klasse 1 eingereihten Personengruppen

privilegiere, die Konkubinatspartner hingegen nicht, verfassungswidrig und

verletzte das Rechtsgleichheitsgebot (Art. 8 Abs. 1 BV), das Willkürverbot

(Art. 9 BV) und das Diskriminierungsverbot (Art. 8 Abs. 2 BV). Die Ungleichbehandlung

eines über zwanzig Jahre dauernden Konkubinats im Vergleich mit den in Klasse 1

genannten Personen, v.a. Pflegekindern und Pflegeeltern, und zwar erst noch bei

bloss zwei Jahre dauernden Pflegeverhältnissen, sei mit vernünftigen Gründen

nicht erklärbar. Das Pflegekinderverhältnis fusse wie das Konkubinat ebenfalls

nicht auf verwandtschaftlichen Banden. Die Begünstigung der Pflegekinder lasse

sich einzig mit engen persönlichen Beziehungen und dem Vorsorgebedürfnis

begründen. Diese Kriterien würden mindestens im gleichen bzw. tatsächlich sogar

in weit grösserem Umfang auf sie zutreffen, zumal bei Pflegeverhältnissen die

Privilegierung bereits nach zwei Jahren greife und zudem auch zu Gunsten der

Pflegeeltern wirke. Die Rekurrentin habe während über 20 Jahren in einer

Gemeinschaft von „Tisch und Bett“, also in einer an Intensität wohl kaum zu

überbietenden Lebensgemeinschaft mit dem Erblasser und ihrem behinderten Kind

gelebt. Auch ihr Vorsorgebedürfnis sei augenscheinlich.

Die Rekurrentin führt

hingegen im Rekurs explizit aus, sie verlange (anders als noch in der

Einsprache) keine Befreiung von der Erbschaftssteuer entsprechend der Regelung

für Ehegatten (§ 225 Bst. a StG).

6.

Vorliegend ist

zunächst zu prüfen, ob die Vorinstanz bei der Verfügung der Erb-schaftssteuer

das Gesetz (§ 230 StG und § 225 Abs. 1 Bst. a StG) richtig angewendet und

ausgelegt hat. Die Rekurrentin hat diese Rüge zwar im Rekurs nicht (mehr)

vorgebracht, diese Frage muss aber aufgrund des Grundsatzes der Rechtsanwendung

von Amtes wegen dennoch geprüft werden (in der gebotenen Kürze). Der Wortlaut

von § 225 Abs. 1 StG und von § 230 Bst. a-d StG ist eindeutig:

Konkubinatspartner können unter keine der privilegierten Gruppen subsumiert

werden. Die Aufzählung der Privilegierungen in § 230 Bst. a-d StG ist auch

unbestrittenermassen abschliessend (zum Ganzen auch KSGE 1997 Nr. 15 E. 3). Von

einem derart klaren Wortlaut könnte nur ausnahmsweise abgewichen werden, wenn

aus den anderen Auslegungsmethoden sich ergebende triftige Gründe zur Annahme

führten, dass der Wortlaut nicht den wahren Sinn wiedergibt (E. 2). In Bezug

auf das historische Auslegungselement ist, wie die Vorinstanz zu Recht geltend

macht, zu berücksichtigen, dass ein im Rahmen der Teilrevision des

Steuergesetzes im Jahr 1995 gestellter Antrag, Konkubinate in Klasse 1

aufzunehmen, nicht durchdrang. Der Gesetzgeber hat sich also ganz bewusst

dagegen entschieden, Konkubinate zu privilegieren (vgl. schon KSGE 1997 Nr. 15

E. 3). Kein anderes Ergebnis ergibt sich auch unter geltungszeitlicher

Auslegung: Seit der erwähnten Teilrevision im Jahr 1995 haben keine derartig

grossen gesellschaftlichen Veränderungen stattgefunden, dass sich eine

Auslegung entgegen dem klaren Wortlaut und entgegen dem historischen Willen des

Gesetzgebers rechtfertigen würde. Die Auslegung ergibt, dass Konkubinatspartner

nicht unter § 225 Abs. 1 Bst. a und b oder § 230 StG subsumiert werden können,

sondern unter Bst. e (Klasse 5) einzureihen sind.

Dieses Ergebnis

bedeutet lediglich, dass das von der Rekurrentin gewünschte Ergebnis nicht

schon durch Auslegung des Gesetzes erreicht werden kann. Zu prüfen bleibt, ob

das Gesetz, wie die Rekurrentin vertritt, das verfassungsmässige

Rechtsgleichheitsgebot oder das Willkürverbot verletzt. Wenn dies der Fall

wäre, müsste das Gericht dem kantonalen Gesetz die Anwendung versagen. Dies

gälte selbst, wenn der kantonale Gesetzgeber ganz bewusst ein rechtsungleiches

oder ein willkürliches Gesetz aufgestellt hätte.

7.

Dabei wird vorab

geprüft, ob das verfassungsmässige Gleichheitsgebot eine Gleich-stellung des

Konkubinats mit der Gruppe der Ehegatten oder eingetragenen Partner und

Partnerinnen, welche gemäss § 225 StG von der Erbschaftssteuer befreit sind,

erfordert. Darauf wird, da die Rekurrentin im Rekurs (anders als noch in der

Einsprache) keinen entsprechenden Antrag gestellt hat (vgl. E. 5), unter

Rechtsanwendung von Amtes wegen - und in der gebotenen Kürze - eingegangen.

Sowohl das kantonale

Dispositiv

Steuergericht als auch das Bundesgericht haben bereits erkannt, es liege keine

Verfassungsverletzung vor, wenn ein kantonales Gesetz bei der Erbschaftssteuer

Konkubinatspartner den Ehegatten nicht gleichstellt (BGE 123 I 241; KSGE 1997

Nr. 15). § 225 Bst. a StG stellt nicht auf die Enge der persönlichen

Beziehungen ab, sondern auf das formale Bestehen einer Ehe oder einer

eingetragenen Partnerschaft, dieses Abstellen auf formale Verhältnisse hat das

kantonale Steuergericht explizit als zulässig bezeichnet (KSGE 1997 Nr. 15 E.

5a-c, vgl. dazu auch unten E. 8.4). Es ist bis heute eine Rechtsrealität, dass

Ehegatten und eingetragene Partnerschaften einerseits und Konkubinatspaare

andererseits nicht gleich behandelt werden. In gewissen Rechtsgebieten

erfolgten zwar gewisse Annäherungen, die aber eher Korrekturmechanismen denn

Gleichstellungsmassnahmen sind (vgl. die in E. 8.4 genannten Konstellationen).

Das Konkubinat ist - anders als die Ehe oder die eingetragene Partnerschaft

(vgl. dazu auch unten E. 8.2) - kein Institut des Familienrechts. Die

Grundsätze des Eherechts gelten für Konkubinatspartner nicht und die

rechtlichen Beziehungen zwischen Ehepartnern sind ganz anderer Natur als

diejenigen zwischen Konkubinatspartnern, namentlich betrifft dies die

Beistands- und Unterstützungspflichten (vgl. KSGE 1997 Nr. 15 E. 5d). Auch in

anderen Rechtsgebieten gibt es keine Gleichbehandlung. Insbesondere knüpfen

sowohl die Einkommenssteuer als auch die AHV/IV an den Zivilstand an und sehen

nur für Ehegatten und eingetragene Partner eine besondere Behandlung vor. Dies

führt im Einkommenssteuerrecht teilweise zu einer Bevorteilung der Konkubinate

gegenüber Ehepaaren, während bei der AHV/IV gesamthaft eher die Ehepaare

bessergestellt sind (vgl. ausführlich zum Ganzen Botschaft zur Volksinitiative

«Für Ehe und Familie - gegen die Heiratsstrafe» vom 23. Oktober 2013, BBl 2013

8513 ff., 8530). Zwar ist gemäss der Rechtsprechung zur Einkommenssteuer eine

Gleichbehandlung von Ehegatten und Konkubinatspaaren anzustreben, jedoch

bezieht sich diese Aussage auf eine vergleichbare Steuerbelastung, eine

absolute Gleichstellung wird nicht verlangt (BGE 120 Ia 329). Das Bundesgericht

sieht auch in der unterschiedlichen Behandlung von Ehegatten und Konkubinatspartnern

im Sozialversicherungsrecht keinen Verstoss gegen das Gleichbehandlungsgebot

(BGE 137 V 105; 134 V 369; 125 V 221). Somit bestehen objektive Unterschiede

und es kann nicht davon gesprochen werden, es liege bei Ehegatten sowie

eingetragenen Partnerschaften und bei Konkubinatspaaren „Gleiches“ vor, das

gestützt auf Art. 8 BV gleich behandelt werden müsste. Ebensowenig ist das

Willkürverbot verletzt. Der Gesetzgeber verletzt kein Verfassungsrecht, wenn er

beschliesst, Konkubinatspartner (anders als Ehegatten und eingetragene Partner)

nicht von der Erb-schaftssteuer zu befreien. Das Steuergericht sieht somit

keinen Grund, von seiner eigenen und der bundesgerichtlichen Rechtsprechung

(KSGE 1997 Nr. 15, BGE 123 I 241) abzuweichen.

8. Schliesslich ist

zu prüfen, ob das Rechtsgleichheitsgebot erfordert, dass die Rekurrentin in

eine der gemäss § 230 StG privilegierten Klassen (namentlich in Klasse 1, wie

sie verlangt) eingereiht wird. Diese Bestimmung sieht einen günstigeren Tarif

vor einerseits für verschiedene Verwandte (Bst. b-d), andererseits aber auch

für bestimmte nicht verwandte Personen, nämlich Pflegekinder und -eltern,

Stiefkinder und -eltern sowie die Nachkommen von Stief- und Pflegekindern (Bst.

a) und Schwiegereltern (Bst. c).

8.1 Das kantonale

Erbschaftssteuerrecht stellt nicht auf die im Einzelfall vorhandene persönliche

Beziehungsnähe zum Erblasser ab, sondern privilegiert abstrakt umschriebene Gruppen

(bei welchen eine grosse Beziehungsnähe vermutet wird). Dies ist gemäss der

Rechtsprechung verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, weil die Intensität

persönlicher Beziehungen kaum je objektiv bestimmbar ist (Urteil des

Bundesgerichts 2P.139/2004 vom 30.11.2004 E. 3.1; s.a. KSGE 1997 Nr. 15 E. 5a;

BGE 123 I 241 E. 4a, 5b). Solche Pauschalierungen (Schematisierungen) sind im

Steuerrecht im Allgemeinen zulässig und dienen letztlich der rechtsgleichen

Rechtsanwendung. Eine solche schematische Lösung kann zwangsläufig nicht für

alle Einzelfälle absolut gerecht sein (vorn E. 3.4). Die Ausführungen der Rekurrentin

zu ihrem konkreten Fall (über 20 Jahre Konkubinat usw.) können somit nicht berücksichtigt

werden. Nur wenn mit dem (qualifizierten) Konkubinat eine ganze Gruppe

rechtsungleich behandelt würde, läge ein Verfassungsverstoss vor.

8.2 In erster Linie

schützt und privilegiert das durch § 225 Bst. a und b und § 230 StG

ge-schaffene System die Ehe und die Familie (Verwandtschaft). Die

privilegierten Verhältnisse werden im Ehe- und Familienrecht des ZGB geregelt

und die dort genannten Personen sind (ausser den Schwiegereltern) gesetzliche

Erben nach Art. 457 ff. ZGB. Das Bundesgericht hat erkannt, dass ein solches

System, das auf Familie und Verwandtschaft abstellt, und die Konkubinatspaare

nicht einbezieht, nicht verfassungswidrig ist. Ein solches System schützt Ehe

und Familie aufgrund von deren wichtigen Bedeutung in der Gesellschaft. Es

berücksichtigt auch die zivilrechtlichen Beistands- und Unterstützungspflichten

(BGE 123 I 241 E. 4, 5).

8.3 Neben Ehegatten

und Verwandten werden durch die solothurnische Erbschaftssteu-ergesetzgebung

auch noch nicht verwandte Personen, nämlich Pflege- und Stiefkinder und deren

Nachkommen, Pflege- und Stiefeltern, sowie Schwiegereltern privilegiert (§ 230

Bst. a StG). Auch wenn es an der Verwandtschaft fehlt, werden die Pflege- und

Stiefkindverhältnisse nichtsdestotrotz ebenfalls im ZGB und genauer im

Familienrecht geregelt, nämlich in Art. 299 und Art. 300 ZGB (die

Schwägerschaft ist in Art. 21 ZGB erwähnt), sie gehören also in einem weiteren

Sinn zur „Familie“. Im Zusammenhang mit Art. 230 Bst. a StG war der kantonale

Gesetzgeber offenkundig der Auffassung, dass die Pflege- und

Stiefkindverhältnisse in ihrer Intensität den Verwandtschaftsverhältnissen

gleichkommen und deswegen auch zu privilegieren sind (s.a. KSGE 1997 Nr. 15 E.

2). Dieser Entscheid des Gesetzgebers dürfte darauf beruhen, dass Pflegekinder

und Stiefkinder in einer Familie eine den eigenen Kindern vergleichbare

Stellung erhalten. Im Bericht und Antrag des Regierungsrats vom 2. April 1984

zur Totalrevision des StG (S. 127) wurde die Privilegierung des

Pflegekindverhältnisses zudem aus sozialen Gründen gerechtfertigt. Es bestehen

damit objektive Gründe für diese Privilegierungen, welche für das Konkubinat

nicht gelten. Das Konkubinat ist mit den Pflege- und Stiefkinderverhältnissen,

welche faktisch regelmässig eine Eltern-Kind-Beziehung bewirken, nicht

vergleichbar. Damit liegt, anders als die Rekurrentin geltend macht, kein Verfassungsverstoss

darin, dass Pflegekinder und -eltern privilegiert werden, nicht aber das Konkubinatsverhältnis.

8.4 Alle

privilegierten Sachverhalte sind zudem registriert oder sind durch eine

Verfügung geregelt. Die Ehe, eingetragene Partnerschaft und die Verwandtschaft,

aber auch das Stiefkinderverhältnis und die Schwägerschaft lassen sich aus

Registern nachvollziehen. Das Pflegekindverhältnis bedarf einer behördlichen

Verfügung (Art. 316 ZGB, § 110 Abs. 1 des kant. Sozialgesetzes). § 225 und §

230 StG stellen also auf Verhältnisse ab, die sich klar und unzweideutig

feststellen lassen (vgl. KSGE 1997 Nr. 15 E. 5b; s.a. Urteil des Bundesgerichts

2C_1031/2012 vom 31.3.2013 E. 4.2). Auch insofern besteht ein objektiver

Unterschied zum Konkubinat, welches nicht auf einem Rechtsakt beruht, sondern

formlos begründet und wieder aufgelöst werden kann, und welches nicht

registriert ist.

Die Rekurrentin

kritisiert, dass gemäss den Ausführungen der Vorinstanz die „Praktikabilität“

zum ausschliesslichen Beurteilungskriterium gemacht werde, und dies die

Ungleichbehandlung nicht rechtfertige. Sie verweist auf diverse Beispiele, in

welchen Behörden beurteilen müssten, ob ein Konkubinatsverhältnis vorliege.

Zudem wird darauf hingewiesen, dass die steuerpflichtige Person das Vorliegen

eines Konkubinats nachweisen müsste, um die Steuerprivilegierung beanspruchen

zu können (S. 11 ff. des Rekurses). Der Rekurrentin ist insofern Recht zu

geben, dass eine Privilegierung des Konkubinats bei der Erbschaftssteuer

durchaus möglich und praktisch durchführbar wäre. Dies zeigt schon die

Tatsache, dass einige andere Kantone das (qualifizierte) Konkubinat bei der

Erbschaftssteuer privilegieren (vgl. dazu die Übersicht in SSK, Erbschafts- und

Schenkungssteuern, März 2013). Zudem gibt es einige Rechtsgebiete, in welchen

(teilweise gestützt auf Gesetz, teilweise gestützt auf die Rechtsprechung) an

das (qualifizierte) Konkubinat bestimmte Rechtsfolgen angeknüpft werden (z.B.

Kürzung/Verweigerung von Sozialhilfeleistungen, Anpassung nachehelicher Unterhalt,

BVG-Rente gemäss Art. 20a BVG, ausländerrechtliche Konsequenzen, Bestimmung des

Steuerdomizils bei der Einkommenssteuer, usw.). Richtig ist auch, wie die Rekurrentin

ausführt, dass betreffend das Vorliegen eines privilegierenden Tatbestands die

steuerpflichtige Person die Beweislast trägt. Jedoch ändert die Tatsache, dass

es durchführbar wäre, das Konkubinat zu privilegieren, nichts daran, dass dies

doch mit gewissem Aufwand und Abgrenzungsfragen verbunden wäre (KSGE 1997 Nr.

15 E. 5b und c; betr. die Einkommenssteuer s.a. BGE 110 Ia 7 E. 3d; Die

Familienbesteuerung, März 2011, SSK, Ziff. 23). Das Abstellen auf den

Zivilstand, die Verwandtschaft und registrierte oder zumindest behördlich

verfügte Verhältnisse ist demgegenüber einfacher (s.a. Urteil des

Bundesgerichts 2C_1031/2012 vom 31.3.2013 E. 4.1, 4.3; BGE 123 I 241 E. 4, 5).

Es ist deswegen nicht zu beanstanden, wenn der Gesetzgeber - zumal ihm ein

grosser Gestaltungsspielraum eingeräumt wird (E. 3.4) - auf solche formale

Kriterien abgestellt und nur leicht nachvollziehbare Verhältnisse privilegiert.

Dass das Konkubinat nicht privilegiert wurde, erklärt sich zudem anders als die

Rekurrentin vorbringt keineswegs „ausschliesslich“ mit Praktikabilitätsgründen.

Offenkundig stand ursprünglich wie ausgeführt (E. 8.1) die Bevorzugung der

Familie, welche bis heute (anders als das Konkubinat) eine besondere Stellung

im Rechtssystem und einen besonderen Schutz geniesst, im Vordergrund. Auch die

Bevorzugung der Stief- und Pflegekinderverhältnisse beruht auf bestimmten,

bereits erwähnten Gründen (vorn E. 8.3).

8.5 Die Rekurrentin

verweist auf ein Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 25.

Oktober 1993 (NStP 1994 S. 1 ff.), in welchem das Gericht zum Ergebnis kam, es

sei verfassungswidrig, Konkubinatsverhältnisse nicht zu privilegieren (ähnlich

im Übrigen auch Urteil des Verwaltungsgerichts Luzern vom 10.1.2004, LGVE 2004

II Nr. 28, E. 3d). Es ist aber darauf hinzuweisen, dass die Rechtslage in den

Kantonen Bern bzw. Luzern und jene im Kanton Solothurn nicht übereinstimmen,

denn erstere sehen auch eine Bevorzugung für Haushalthilfen bzw. Dienstboten

und Arbeitnehmer vor. Im Kanton Solothurn existieren hingegen keine derart

frappanten Ungleichbehandlungen, die eine Verfassungswidrigkeit des Systems bewirken

würden. Ohnehin ist das kantonale Steuergericht nicht an Urteile aus anderen

Kantonen gebunden.

8.6 Zusammenfassend

handelt es sich bei den privilegierten Gruppen und dem Konkubinat nicht um

„Gleiches“, das im Sinn des Rechtsgleichheitsgebots gleich behandelt werden

müsste. Das kantonale Steuergericht hat bereits in einem früheren Entscheid -

wenn auch in einem obiter dictum - festgehalten, dass das

Rechtsgleichheitsgebot eine Privilegierung des Konkubinats durch Einreihung in

eine der Klassen 1-4 nicht erfordere (KSGE 1997 Nr. 15 E. 5d). Das

Rechtsgleichheitsgebot, ebenso wie die Grundsätze nach Art. 127 Abs. 2 BV (oben

E. 3.4), die im hier interessierenden Zusammenhang nicht über Art. 8 BV

hinausgehen, sind vorliegend nicht verletzt. Die Regelung ist zudem - aufgrund

der genannten nachvollziehbaren und objektiven Gründe für eine Ungleichbehandlung

- auch nicht willkürlich.

8.7 Anzufügen ist,

dass es möglicherweise durchaus als angemessen betrachtet werden könnte,

Konkubinatspaare zu privilegieren, wie dies viele andere Kantone auch tun (vgl.

die Übersicht in SSK, Erbschafts- und Schenkungssteuern, März 2013). Bei einem

sog. qualifizierten (mind. fünfjährigen) Konkubinat (vgl. die

bundesgerichtliche Definition in BGE 118 II 235), das im Zeitpunkt des Todes

des Erblassers noch bestand, bestehen zweifellos sehr enge Beziehungen, die

häufig enger sein dürften als die Beziehungen des Erblassers zu den in Klasse

1-4 genannten Personen. Eine Privilegierung des Konkubinats bedingte aber neue

Wertungen durch den Gesetzgeber, indem dem Konkubinat ein der Ehe bzw. Familie

ähnlicher Stellenwert beigemessen und indem auch auf rein faktische

Verhältnisse abgestellt würde. Solche (politischen) Wertungen sind dem

Gesetzgeber vorbehalten. Dem Gesetzgeber ist vom Gericht ein weiter Spielraum

zuzugestehen und das Gericht darf sein Ermessen nicht anstelle desjenigen des

Gesetzgebers setzen und ebensowenig hat es die Zweckmässigkeit zu untersuchen

(E. 3.4).

8.8 Schliesslich

macht die Rekurrentin geltend, der Kanton verstosse gegen das

Diskrimi-nierungsverbot, indem er Konkubinatspartner im Erbfall der höchsten

Progression unterstelle und im Fürsorgebereich beim Bestehen eines - lediglich

zweijährigen - Konkubinats eine Kürzung vornehme; ganz offensichtlich werde

diese heute allseits anerkannte Lebensform bewusst benachteiligt (S. 13 f. und

S. 15 Rekurs). Die Voraussetzungen eines Verstosses gegen Art. 8 Abs. 2 BV sind

hier nicht gegeben. Die zur Diskussion stehende Benachteiligung bewirkt keine

„Herabwürdigung oder Ausgrenzung“ (vgl. dazu E. 3.5) der betroffenen

Konkubinatspartner, es kann nicht davon gesprochen werden, durch die

Steuerbelastung erfolge ein „Ausschluss“ aus oder eine „Marginalisierung“

innerhalb der Gesellschaft. Im Übrigen ist auf die vorstehenden Ausführungen zu

verweisen, wonach die Regelung auf sachlichen Gründen beruht. Damit erfolgt

durch § 230 StG keine verfassungswidrige Diskriminierung. Die von der

Rekurrentin erwähnte Behandlung des Konkubinats im Sozialhilfebereich hingegen

ist vorliegend nicht Urteilsthema.

Steuergericht,

Urteil vom 4. Mai 2015 (SGNEB.2014.7)