Handänderungssteuer

KSGE 2015 Nr. 15

StG

§ 207 Abs. 1 lit. g. Handänderungssteuer, steuerfreie

Handänderungen, rechtliches Gehör.

1. Sind

im Einspracheentscheid die zum konkreten Ergebnis führenden Gründe hinreichend

erläutert worden, ist das rechtliche Gehör nicht verletzt.

2. In

Auslegung des Gesetzes bzw. durch Lückenfüllung ist der zeitverschobene Zukauf

einer Wohnung zu einer bestehenden Wohnung unter Zusammenlegung beider

Wohnungen als Erweiterung des Wohneigentums ein von der Handänderungssteuer

befreiter Vorgang.

Sachverhalt

1.1 Mit Kaufvertrag

Nr. 001 vom … 2014 erwarb X. das Grundstück GB A. Nr. 0001 von der Y. GmbH zu

einem Preis von CHF 310'000.00. In der gleichen Urkunde liess sie grundbuchlich

die Stockwerkeinheit dieser Wohnung im 5. OG (Loftwohnung; 59/1000) mit der

Stockwerkeinheit von GB A. Nr. 0002 (71/1000; Eigentumswohnung im 4. OG)

vereinigen; die im 4. OG gelegene Wohnung hatte X. bereits im Jahre 2012

erworben. Gemäss Kaufvertrag Nr. 001 ist nach der Vereinigung der beiden

Grundstücke von folgenden Raumeinheiten auszugehen: 4. OG: Wohnzimmer, Zimmer

1-4, Küche, Badzimmer, Waschraum, Entrée, Korridor; 5. OG: Einraumwohnung,

Küche, Badzimmer, Treppenhaus.

1.2 Mit Rechnung und

Veranlagungsverfügung Nr. … vom 25. Juli 2014 stellten die Betriebswirtschaftlichen

Dienste FD der Käuferin X. die Gebühren und Auslagen in Rechnung und eröffneten

ihr die Veranlagung für die Handänderungssteuer von CHF 6'820.00, berechnet zum

Satz von 2,2% von einem Abgabewert von CHF 310'000.00.

1.3 Gegen die

Veranlagung der Handänderungssteuer erhob die Käuferin mit Schreiben vom 7.

August 2014 Einsprache mit dem Begehren, die Handänderungssteuer aufzuheben.

Zur Begründung führte sie aus, dass die von ihr am 23. Juni 2014 gekaufte Stockwerkeinheit

(1-Zimmer-Dachwohnung) gleichentags mit der ihr bereits gehörenden

Eigentumswohnung grundbuchtechnisch vereint bzw. zusammengeschlossen worden

sei; das Zimmer im Dachgeschoss wolle sie als Wohnzimmer nutzen. Zudem gab X.

in ihrer Einsprache die Bestätigung ab, dass die komplettierte Wohnung

ausschliesslich von ihr selbst bewohnt werde. In Ergänzung zur Einsprache vom

7. August 2014 liess X. das Kantonale Steueramt mit Schreiben vom 19. August

2014 wissen, dass sie den durch die Zusammenlegung der beiden

Stockwerkeinheiten für sie überflüssigen (zweiten) Parkplatz in der

Einstellhalle einem Stockwerkeigentümer in der gleichen Liegenschaft zu einem

Preis von CHF 21'000.00 verkauft habe, was den Kaufpreis ihrer Wohnung (entsprechend)

auf CHF 289'000.00 reduziere. Zudem informierte sie das Steueramt im gleichen

Schreiben darüber, dass sie - bedingt durch den für sie ungünstig lautenden

Inhalt des steueramtlichen Bestätigungsschreibens zur Einsprache - die gesamte

geforderte Steuersumme fristgerecht überweisen werde, gleichzeitig die Hoffnung

äussernd, das Geld bei aus ihrer Sicht positivem Verfahrensverlauf wieder

zurück zu erhalten.

1.4 Mit

Einspracheentscheid (Verfügung) vom 3. März 2015 wies das Steueramt des Kantons

Solothurn die Einsprache ab. Zur Begründung verwies das Steueramt auf die seit

dem 1. Januar 2011 geltende gesetzliche Bestimmung von § 207 Abs. 1 lit. g StG

(Steuergesetz, BGS 614.11), wonach die Befreiung von der Handänderungssteuer zu

gewähren sei, wenn der oder die Erwerber das Grundstück - kumulativ - dauernd

sowie ausschliesslich selbst als Wohneigentum nutzen würden. So läge

Wohneigentum dann vor, wenn die Liegenschaft dem neuen Eigentümer oder den

neuen Eigentümern zu Wohnzwecken diene. Darunter seien in erster Linie das

Einfamilienhaus und die Eigentumswohnung zu verstehen, aber auch Bauland, das

der oder die Erwerber anschliessend für eigene Wohnzwecke überbauen würden. Der

Begriff des Wohneigentums umfasse auch die üblicherweise zum Einfamilienhaus

oder zur Eigentumswohnung gehörenden Nebengebäude oder Nebenräume, auch wenn es

sich um eigenständige Grundstücke handle. Voraussetzung für die Steuerbefreiung

sei jedoch, dass sie zusammen mit der Wohnung bzw. dem Wohnhaus erworben

würden. Weiter werde vorausgesetzt, dass die Erwerber die ganze Liegenschaft

ausschliesslich selbst bewohnten. Dies sei nicht der Fall bei einem Mehrfamilienhaus,

wenn der Erwerber zwar selbst in einer von mehreren Wohnungen lebe, die übrigen

aber vermietet oder sie Familienangehörigen oder Dritten unentgeltlich zum

Gebrauch überlasse. Nicht notwendig sei, dass der neue Eigentümer die

Liegenschaft alleine bewohne. Die Steuerbefreiung sei zu gewähren, wenn er mit

seinen Familienangehörigen im gleichen Haushalt zusammen lebe. Führten indessen

Familienangehörige in der gleichen Liegenschaft in einer weiteren Wohnung einen

eigenen Haushalt, sei von einem Mehrfamilienhaus auszugehen. Beim Erwerb von

Mit- oder Gesamteigentum seien diejenigen Mit- oder Gesamteigentümer von der

Steuer befreit, welche die Voraussetzungen der ausschliesslichen Selbstnutzung

erfüllten.

Das Erfordernis der

dauernden Selbstnutzung sei dann nicht erfüllt, wenn der Erwerber die

Liegenschaft nur zeitweise selbst bewohne; dies sei insbesondere bei Ferienwohnungen

und Wochenendhäusern anzunehmen. Damit beschränke sich die Steuerbefreiung

zwingend auf den Erwerb der Wohnliegenschaft am Wohnsitz (Hauptsteuerdomizil).

Befreit sei auch der Erwerb des Einfamilienhauses oder der Eigentumswohnung am

bisherigen Wohnsitz, die der Käufer bis zum Erwerb gemietet habe. Die

Voraussetzung der Dauerhaftigkeit verlange zusätzlich, dass die eigene Wohnung

nicht bloss vorübergehend selbst bewohnt würde. Dieses Erfordernis werde in der

Regel erfüllt sein, wenn die Selbstnutzung mindestens ein Jahr gedauert habe;

Ausnahmen seien - beispielsweise aus beruflichen oder familiären Gründen -

denkbar.

Auf den vorliegend zu

beurteilenden Sachverhalt führt das Steueramt aus, dass die Zusammenlegung von

Stockwerkeinheiten anlässlich des Kaufs einer (angrenzenden) Stockwerkeinheit

als Ergänzung - und nicht als Ersatz - der bisherigen (angestammten) Wohnung am

bisherigen Wohnsitz zu betrachten sei. Eine solche Ergänzung müsse wie der

Zukauf von weiterem Umschwung zum bereits bewohnten Einfamilienhaus bewertet

werden. Ein solcher Erwerb bzw. eine solche Ergänzung (resp. Erweiterung) sei

für die Wohnsitznahme jedoch nicht erforderlich, zumal sich am bestehenden

Hauptsteuerdomizil nichts ändere. Konkret müsse der Hinzukauf der (weiteren)

Loftwohnung zur bestehenden 4,5-Zimmer-Wohnung durch X. lediglich als

Steigerung des Wohnkomfortes beurteilt werden, was aber nicht zu einer

Steuerbefreiung führen könne. Daran ändere die Vereinigung der beiden

Stockwerkeinheiten nichts. Bei einem vergleichbaren Sachverhalt im Kanton

Solothurn sei ähnlich argumentiert worden; so sei der Zukauf eines

Eigenheimbesitzers von Mehrumschwung zwecks Ausbaus seiner Wohnstube als lediglich

dem Wohnkomfort dienend eingestuft worden. Auch in diesem Fall sei es um eine

Erweiterung des bestehenden Wohnraums am bisherigen Wohnsitz gegangen.

Die solothurnische

Praxis sehe - so das Steueramt weiter - keine teilweise Befreiung von der

Handänderungssteuer vor, beispielsweise bei fehlender Ausschliesslichkeit der

Selbstbewohnung. Ebenso wenig sei ein reduzierter Steuersatz vorgesehen für den

Fall, dass zwar Wohneigentum gegeben wäre, jedoch keine Ersatzbeschaffung durch

Begründung eines neuen Wohnsitzes vorläge. Ergänzend bliebe noch darauf

hinzuweisen, dass der unmittelbare Verkauf eines Einstellhallenplatzes nach dem

Erwerb einer Wohnung keine Reduktion des Abgabewertes bewirke; vielmehr bedeute

dies, dass diesbezüglich jede Befreiung von der mit der Beurkundung anfallenden

Handänderungssteuer ausgeschlossen ist, zumal der Erwerb just nicht zur

Eigennutzung erfolgt sei. Die Einsprache von X. müsse demnach in restriktiver

Auslegung der Steuerbefreiungsnorm für dauernd und ausschliesslich selbst genutztes

Wohneigentum gemäss § 207 Abs. 1 lit. g StG abgewiesen werden.

2.1 X. (nachfolgend

Rekurrentin) liess mit Datum vom 4. April 2015 gegen den Einspracheentscheid

durch die zwischenzeitlich beigezogene Rechtsvertreterin Rekurs erheben, mit

dem Begehren, in Gutheissung des Rekurses die Verfügung des Kantonalen

Steueramtes die Veranlagung die Handänderungssteuer im Umfange von CHF 6'820.00

betreffend aufzuheben und die bereits geleistete Zahlung gleichen Umfanges

(inkl. Zins) zurückerstattet zu erhalten; eventualiter wurde darin beantragt,

die Verfügung des Kantonalen Steueramtes infolge Verletzung des rechtlichen

Gehörs aufzuheben und das Verfahren zur Neubeurteilung an das Steueramt

zurückzuweisen.

Zur Begründung liess

die Rekurrentin im Wesentlichen ausführen, dass die gemäss § 207 Abs. 1 lit. g

StG für die Befreiung von der Handänderungssteuer kumulativ geforderten Voraussetzungen

des ausschliesslich selbstgenutzten Wohneigentums sowie die dauernde

Selbstnutzung in casu erfüllt seien. So habe die Rekurrentin einen Wohnraum

erworben, den sie neu als Wohnzimmer benütze. Die Nutzung des Wohnraumes wie

auch des angrenzenden Badezimmers erfolge ausschliesslich selbst. Dies zeige

sich dadurch, dass die Rekurrentin noch in der Kaufurkunde den neuen Raum mit

ihrer bisherigen Wohnung grundbuchlich zusammengelegt habe. Ebenso sei eine

effektive räumliche Zusammenlegung erfolgt, welche bauliche Massnahmen

notwendig gemacht habe; mithin läge unmittelbar seit Erwerb eine einzige

Eigentumswohnung vor. Eine separate Nutzung des neu dazu erworbenen Wohnraumes

sei nicht mehr möglich. So könnte das neue Wohnzimmer nicht wieder als Loft an

Dritte vermietet werden, müssten diese doch zum Betreten jeweils durch den

privaten Bereich der Rekurrentin gehen. Diese Tatsache zeige auf, dass die

Rekurrentin den dazu erworbenen Wohnraum langfristig einzig zu selbstgenutzen

Wohnzwecken verwenden will. Zudem handle es sich bei der Wohnung um den

Hauptwohnsitz der Rekurrentin.

Die in Frage stehende

Norm von § 207 Abs. 1 lit. g StG sei in erster Linie nach dem Wortlaut

auszulegen. Der Erwerb durch die Rekurrentin erfülle den Wortlaut der in Frage

stehenden Norm zweifellos. Wenn man im Weiteren nach Sinn und Zweck der

Gesetzesbestimmung frage, so ergäbe sich, dass mit der Bestimmung die Förderung

des Erwerbs von selbstgenutztem Wohneigentum erreicht werden sollte.

Was nun die

Ausführungen des Steueramtes anbelange, so sei festzuhalten, dass nach

herrschender Lehre und gestützt auf Art. 29 Abs. 2 BV auch im streitigen

Verwaltungsverfahren der Anspruch auf rechtliches Gehör bestehe. Aus dem

Grundsatz des rechtlichen Gehörs leite das Bundesgericht in seiner ständigen

Rechtsprechung die Pflicht der Behörden ab, ihre Verfügungen zu begründen. Ein

Betroffener müsse durch die Begründung in einer Verfügung in die Lage versetzt

werden, die Tragweite der Entscheidung zu beurteilen und sie in voller Kenntnis

der Umstände an eine höhere Instanz weiterzuziehen.

Vorliegend bezöge

sich das Steueramt in seiner Beurteilung auf eine konstante solo-thurnische

Praxis und unterscheide dabei den Erwerb von Nebengebäuden oder Neben-räumen

sowie zusätzlichen Landerwerb; folglich Kategorien, die mit dem vorliegenden

Sachverhalt nicht deckungsgleich seien.

Die solothurnische

Praxis, wonach zusätzlich erworbene Grundstücke wie beispielsweise Hobbyräume

oder Einstellhallenplätze der Steuerpflicht unterlägen (wenn sie nachträglich

erworben würden), möge Sinn machen, handle es sich doch dabei nicht um

effektive Wohnräume. Eine restriktive Anwendung der Bestimmung von § 207 Abs. 1

lit. g StG führe hier also nicht zu einer Auslegung entgegen dem Wortsinn,

werden diese Nebengebäude bzw. Nebenräume doch nicht zur direkten Wohnnutzung

erworben, sondern stellten einen Nebeneffekt der Wohnnutzung dar.

Erst recht nicht

vergleichbar erscheine der vorliegend in Frage stehende Sachverhalt mit dem vom

Steueramt herangezogenen Beispiel des Zukaufs von Land zwecks hobby-mässiger

Tierhaltung oder Gartenbau. Hier scheine in der Tat der Zweck der ausschliesslichen

Wohnnutzung nicht mehr im Vordergrund zu stehen, weshalb es sich rechtfertige,

die in § 207 Abs. 1 lit. g StG vorgesehene Steuerbefreiung auf diese

Sachverhalte nicht anzuwenden.

Die vorgenannten

Konstellationen - so die Rekurrentin weiter - könnten auf den vorliegenden Fall

nicht angewendet werden, zumal doch ein bereits bestehender Wohnraum erworben

worden sei. Da das Steueramt in seinen Ausführungen nur die vorgenannten

Kategorien unterscheide, könne e contrario davon ausgegangen werden, dass keine

solothurnische Praxis bezüglich Zukauf von Wohnräumen bestehe.

Wenn das Steueramt in

seiner Einsprachebegründung einfach darauf hinweise, in einem anderen Fall sei

ähnlich argumentiert worden, so genüge dies der Begründungspflicht nicht.

Keinesfalls könne dieses Argument als Grundlage für einen Einspracheentscheid

dienen. Die Umstände des Falls sowie die zum Entscheid führenden Gründe seien

zu wenig dargelegt worden. Zudem sei nicht belegt, auf welcher Verfahrensstufe

ein solcher Entscheid gefällt worden sei. Auch die durch das Steueramt

vorgebrachte Einsicht in die Praxis anderer Kantone sei nicht näher dargelegt

worden. Weder erfahre man, mit der Praxis welcher Kantone verglichen worden

sei, noch worin diese Praxis bestehe. Dies genüge den rechtlichen Anforderungen

an eine Begründung nicht, womit eine Verletzung des rechtlichen Gehörs

vorliege. Komme hinzu, dass die Handänderungssteuer in der Hoheit der Kantone

läge, von Kanton zu Kanton unterschiedliche Regelungen bestünden, weshalb bei

der Heranziehung der Praxis anderer Kantone Vorsicht geboten sei.

Im vorliegend zu

beurteilenden Fall sei ein Erwerb reinen Wohnraums erfolgt, der nach dem klaren

Wortlaut des Gesetzes, aber auch nach dessen Sinn zur Förderung des Erwerbs

selbstbewohnten Wohneigentums als steuerbefreiter Tatbestand zu gelten habe. So

sei ja ein selbstbewohnender Miteigentümer, der den Anteil eines anderen

zukaufe, ebenfalls steuerbefreit. Zudem verweist die Rekurrentin auf die

Konstellation, wo eine in einer 4,5-Zimmer-Wohnung wohnhafte Familie mit

unerwartetem Kindernachwuchs die angrenzende 2-Zimmer-Wohnung gemäss Sichtweise

des Steueramtes nicht handänderungssteuerfrei erwerben könnte, wohl aber die

sich im gleichen Haus befindende 6-Zimmer-Attika-Wohnung (bei gleichzeitigem

Verkauf der bisherigen 4,5-Zimmer-Wohnung). Dies könne nicht dem Sinn der

Initiative und der Gesetzesbestimmung entsprechen.

Was den Verkauf des

Nutzungsrechtes an einem der Einstellhallenplätze beträfe, so sei der

Zusammenhang durch die Rekurrentin verkannt worden. Korrekt sei, dass der

Abgabewert durch die Weitergabe des überzähligen Parkplatzes nicht reduziert

werde.

Die mangelnde

Selbstnutzung eines über die Nutzungs- und Verwaltungsordnung zuge-ordneten

Parkplatzes hindere aber nicht die Befreiung von der Handänderungssteuer. Bei

der erforderlichen dauernden und ausschliesslichen Selbstnutzung gehe es um die

Wohnräume und nicht um die über eine Nutzungs- oder Verwaltungsordnung

zugeordneten Nebenräume oder Parkplätze.

Zusammengefasst könne

festgehalten werden, dass im vorliegenden Fall nach dem klaren Wortlaut, aber

auch nach Sinn und Zweck von § 207 Abs. 1 lit. g StG eine Steuerbefreiung zu

gewähren sei, da die Rekurrentin reinen Wohnraum erworben habe und diesen

künftig ausschliesslich, dauernd und selbst benutze. Sollte das angerufene

Gericht anderer Auffassung sein, so wäre die angefochtene Verfügung zumindest

unter dem Aspekt der Verletzung des rechtlichen Gehörs aufzuheben und das Verfahren

zur Neubeurteilung an das Steueramt zurückzuweisen.

Im Übrigen sei - auch

im Falle des prozessualen Unterliegens - von Kostenfolgen abzusehen. So habe

die Rekurrentin die Einsprache als Laie und ohne rechtliche Unterstützung

eingereicht, zumal sie gestützt auf den klaren Wortlaut der anzuwendenden

Gesetzesbestimmung davon ausging, im Recht zu sein. Zudem sei bei der

Kostenauferlegung zu berücksichtigen, dass die Entscheidbegründung des

Steueramtes die Begründungspflicht verletzt habe und weder eine klare

gesetzliche Grundlage noch einen höchstrichterlichen Entscheid zum Prozessthema

habe aufzeigen können. So müsse - aus Sicht der Rekurrentin - auch im

Unterliegungsfalle eine angemessene Parteientschädigung gesprochen werden,

zumal die im vorliegenden Verfahren der gerichtlichen Klärung zugewiesene Frage

auch im Interesse der Steuerbehörde sei.

2.2 Mit schriftlicher

Eingabe vom 30. April 2015 liess sich das Steueramt (Vorinstanz) zum Rekurs

vernehmen. Darin wurde im Wesentlichen ausgeführt:

- Strittig sei

vorliegend der Begriff des Wohneigentums, wobei gemäss Ansicht der Rekurrentin

die Vergrösserung des bestehenden Wohneigentums durch den späteren Zukauf einer

angrenzenden 1-Zimmerwohnung eine erneute Befreiung von der Handänderungssteuer

gestützt auf § 207 Abs. 1 lit. g StG zeitige. Dies sei aber just nicht möglich,

weil die gesetzliche Vorgabe nur den Erwerb von Wohneigentum steuerlich

privilegiere, nicht jedoch dessen spätere Erweiterung. Die vorinstanzliche

Auffassung werde durch die Entstehungsgeschichte der Norm gedeckt. So habe das

Initiativkomitee beabsichtigt, Zuzüger steuerlich zu entlasten und dadurch die

Attraktivität Solothurns als Wohnkanton zu steigern. Die Volksinitiative habe

denn auch den Titel „Willkommen in Solothurn [...]“ getragen; dass die

Steuerbefreiung im Endeffekt auch bereits im Kanton wohnhafte Personen habe

profitieren lassen, sei eine (gewollte) Begleiterscheinung gewesen, die

allerdings nichts an der Ausrichtung ändern würde, nur den Erwerb von

Wohneigentum steuerlich bevorzugt zu behandeln.

- Für die

Steuerbefreiung sei letztlich ausschlaggebend, dass der bestehende Wohnsitz

(und damit das Hauptsteuerdomizil) aufgegeben und an einem anderen Ort ein

neuer Wohnsitz und ein neues Hauptsteuerdomizil begründet würde. Es müsse also

ein Wechsel stattfinden. Dabei spiele es keine Rolle, wie weit entfernt

voneinander die beiden Wohnsitze lägen. Sie könnten durchaus - wie die

Rekurrentin selbst als illustratives Beispiel vorbringe - im gleichen Gebäude

liegen. Warum es willkürlich sein solle, den Wohnungswechsel in derselben

Liegenschaft von der Handänderungssteuer zu befreien, nicht jedoch den Zukauf

und die Vereinigung zweier bestehender Wohnungen am gleichen Ort, sei nicht

ersichtlich. Schon aus pragmatischen Gründen werde ein Wohnungseigentümer nicht

zusätzliche Wohnfläche erwerben und umbauen lassen, sondern direkt in eine

grössere Wohnung in derselben Liegenschaft umziehen.

- Der Verweis der

Rekurrentin auf den in der Steuerpraxis 2013 (Nr. 4, Ziff. 2.2.1)

ge-schilderten Fall, wonach ein selbstbewohnender Miteigentümer den Anteil

eines anderen (ausscheidenden) Miteigentümers handänderungssteuerfrei erwerben

könne, sei unbehelflich. Die darin erwähnte Konstellation beträfe ein

Einfamilienhaus bzw. eine entsprechende Eigentumswohnung. Diese Wohneinheit

stehe nicht im Alleineigentum einer Person, sondern im Miteigentum mehrerer

Personen, die die Räumlichkeiten zusammen als Wohneigentum nutzten. Verkaufe

nun ein Miteigentümer seinen Anteil einem anderen Miteigentümer, der dort wohnen

bleibe, erwerbe dieser nicht etwa ein zusätzliches Grundstück oder zusätzliche

Wohnfläche, sondern lediglich die abgetretene (verkaufte) Miteigentumsquote des

anderen am ganzen Grundstück. Dabei handle es sich nicht um eine physische

Quote oder Aufteilung, sondern um einen ideellen Bruchteil an der Sache. Jeder

Miteigentümer könne selbständig über das Eigentumsrecht an seiner ideellen

Quote verfügen. An der Sache selbst dagegen bestünde ein Gesamtrecht, an dem

die Miteigentümer nur gemeinsam und nicht individuell zuständig seien.

- Die Rekurrentin

gehe richtigerweise davon aus, dass der nachträgliche Erwerb von Nebenräumen

(Hobbyräume, Einstellhallenplätze etc.) oder Umschwung (für Tierhaltung oder Gartenbau)

der Handänderungssteuer unterliege; daraus den Umkehrschluss zu ziehen, der

nachträgliche Erwerb von Wohnraum sei steuerbefreit, sei aber falsch. Es sei

weder beabsichtigt noch möglich, in der Steuerpraxis sämtliche erdenklichen

Konstellationen festzuhalten. Ebenso wenig könne aus dem blossen Nichterwähnen

des nachträglichen Erwerbs die Besteuerung oder Steuerfreiheit geschlossen

werden.

- Die Rüge der

Rekurrentin, der Einspracheentscheid vom 3. März 2015 sei nur ungenü-gend

begründet und verletze somit das rechtliche Gehör, müsse zurückgewiesen werden.

So müssten Einspracheentscheide begründet und mit einer Rechtsmittelbelehrung

versehen sein. Die Begründung müsse kurz die wesentlichen Überlegungen nennen,

auf die sich der Entscheid stützt. Nicht erforderlich sei aber, dass sich der

Entscheid mit allen Vorbringen der Rekurrentin auseinandersetze und diese im

Einzelnen widerlege. Es genüge vielmehr, wenn ersichtlich sei, gestützt auf

welche tatsächlichen Feststellungen und aus welchen rechtlichen Erwägungen die

Behörde ihren Entscheid getroffen habe. Der angefochtene Entscheid genüge den

Anforderungen an die Begründungspflicht. Es sei insbesondere versucht worden

aufzuzeigen, dass schon beim nachträglichen Erwerb blosser Nebenräume oder von

Umschwung keine Steuerbefreiung mehr möglich sei. Umso mehr müsse diese

Schlussfolgerung beim nachträglichen Erwerb von zusätzlichem Wohnraum gelten.

Im Übrigen sei die Steuerpraxis des Kantons Solothurn im Internet einsehbar.

2.3 Auf die Replik

der Rekurrentin vom 26. Mai 2015 wird - soweit noch erforderlich - in den

Erwägungen einzugehen sein.

Erwägungen

2.1

Vorab ist zu

prüfen, wie es sich mit dem durch die Rekurrentin vorgetragenen Einwand

verhält, das Kantonale Steueramt habe den Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt,

indem dieses seinen (Einsprache-)Entscheid ohne die notwendige

Begründungspflicht eröffnet habe. Der Vorhalt der rekurrierenden Partei wird

insbesondere damit begründet, die Vorinstanz habe bei ihrer Entscheidbegründung

im Wesentlichen einfach darauf hingewiesen, in einem anderen Fall sei ähnlich

argumentiert worden. Die Umstände des (anderen) Falles und die (ablehnenden)

Gründe seien jedenfalls viel zu wenig dargelegt worden, um sich damit auseinander

setzen zu können. Auch die durch die Vorinstanz in ihrer Entscheidbegründung vorgebrachte

Einsicht in die Praxis anderer Kantone werde nicht näher dargelegt, was

letztlich eben den rechtlichen Anforderungen an eine Beschwerdebegründung nicht

genüge und somit zu einer Verletzung des rechtlichen Gehörs führe.

2.2

Juristische

Entscheide unterscheiden sich von politischen im Wesentlichen durch die Begründung.

Es ist darzutun, aus welchen Gründen das konkrete Ergebnis anderen Ergebnissen

bzw. Entscheiden vorzuziehen ist. Die Begründung soll dem Betroffenen aufzeigen,

dass sich die urteilende Instanz mit seiner Eingabe sorgfältig und seriös

auseinandergesetzt hat und ihn von der Legitimität des Entscheids auch dann

überzeugen, wenn seine Interessen nicht in allen Teilen gewahrt wurden. Die

Begründungspflicht von Entscheiden stellt sicher, "que le justiciable

puisse les comprendre" (BGE in EuGRZ 1977, S. 108). Dies bedeutet aber

nicht, dass die Begründungspflicht und der Anspruch auf rechtliches Gehör

bereits dadurch verletzt sind, dass sich die urteilende Instanz nicht mit

sämtlichen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzt und jedes einzelne

Vorbringen ausdrücklich widerlegt. Vielmehr kann sich die urteilende Behörde

auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Die Behörde braucht

bloss kurz die Überlegungen zu nennen, von denen sie sich leiten liess. Als

verfassungsrechtliches Minimum ist keine hohe Begründungsdichte garantiert. Es

genügt, wenn sich der Betroffene über die Tragweite des Entscheides

Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz

weiterziehen kann (statt vieler: BGE 117 Ib 86, 112 Ia 110; bernhard ehrenzeller et al., Die

Schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 2. A., Zürich 2008, Rz. 27 zu Art.

29.

BV).

2.3

Die Vorinstanz

hat ihre Erwägungen im angefochtenen Einspracheentscheid auf rund 2,5 Seiten

dargetan und die Gründe für ihren Entscheid genannt; dies genügt. Insbesondere

hat sie sich zu den vorliegend interessierenden Kriterien des ausschliesslich

selbstgenutzten Wohneigentums und der dauernden Selbstnutzung von Wohneigentum

geäussert. Auch hat sie auf den konkret zu beurteilenden Fall - formal

nachvollziehbar - begründet dargelegt, wieso sie - die Vorinstanz - die

Befreiung von der Handänderungssteuer negiert. Es mag zutreffen, dass - wie die

Rekurrentin moniert - die Vorinstanz die Hinweise und Andeutungen auf die

"Solothurnische Praxis" sowie die "Praxis anderer Kantone zu

ähnlichen Steuerverhalten" präziser, d.h. mit Verweisen auf konkrete

Entscheide, in ihrer Entscheidbegründung hätte einfliessen lassen müssen. Dies

ändert aber nichts daran, dass der Rekurrentin im Einspracheentscheid die zum

konkreten Ergebnis führenden Gründe hinreichend, jedenfalls rechtsgenüglich,

erläutert worden sind. Der Vorhalt der Rekurrentin, vorliegend sei infolge

mangels genügender Begründung ihr rechtliches Gehör verletzt worden, stösst

deshalb ins Leere.

Der Vollständigkeit

halber sei noch aufgezeigt, dass nach der Praxis des Bundesgerichts eine

allfällige Gehörsverletzung geheilt werden kann. Die ist hier der Fall, zumal

nur noch eine Rechtsfrage, nämlich der zeitverschobene Zukauf einer Wohnung zu

einer bestehenden Wohnung aus handänderungssteuerlicher Sicht, strittig ist und

das Kantonale Steuergericht diesbezüglich über volle Kognition verfügt (vgl.

zum Ganzen bernhard ehrenzeller et

al., a.a.O., Rz. 32 f. zu Art. 29 BV).

3.1

Das Kantonale

Steuergericht (KSG) hat somit nachfolgend zu prüfen, ob die durch beide

Parteien angerufene Gesetzesbestimmung (§ 207 Abs. 1 lit. g StG) nur den Erwerb

von Wohneigentum steuerlich privilegiert, nicht jedoch dessen spätere

Erweiterung. Unbestrittenermassen beantwortet die angerufene gesetzliche

Regelung die hier zu beurteilende Frage nicht; die Norm erweist sich als

unvollständig bzw. lückenhaft. Dabei ist davon auszugehen, dass es sich

vorliegend um eine echte Lücke handelt: "Eine echte Lücke liegt vor, wenn

ein Gesetz für eine Frage, ohne deren Beantwortung die Rechtsanwendung nicht

möglich ist, keine Regelung enthält" (u.

häfelin/g. müller/f. uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. A.,

Zürich/St. Gallen 2010, Rz. 237). Dabei ist nicht durchwegs klar, ob sich dem

Gesetz durch Auslegung eine Anordnung entnehmen lässt, oder ob eine Lücke

vorliegt. Denn bei Auslegung und Lückenfüllung handelt es sich um zwei

ineinander übergehende Formen richterlicher Rechtsfindung, wobei die Methode

der Auslegung versucht, den im Gesetz bereits enthaltenen Sinn zu ermitteln,

während die Lückenfüllung eine Ergänzung des Gesetzes darstellt (zum Ganzen: häfelin/müller/uhlmann, a.a.O., Rz.

236).

3.2

§ 207 Abs. 1 lit.

g StG trat am 1. Januar 2011 in Kraft. Der Gesetzesartikel ist das Er-gebnis

der durch das Solothurner Stimmvolk angenommenen Initiative "Willkommen im

Kanton Solothurn - Ja zur steuerfreien Handänderung von selbst bewohntem

Wohneigentum". Das KSG hat seit dem Inkrafttreten dieser Norm schon

etliche Male Urteile darüber fällen müssen, inwieweit die dem Gericht

unterbreiteten Sachverhalte (d.h. Handänderungen an Wohneigentum) als

steuerbefreit haben eingestuft werden können. Die Urteile betrafen in ihrer

grossen Mehrheit allerdings Fälle, wo die Ausschliesslichkeit der Selbstnutzung

des neu erworbenen Wohneigentums im Streite lag. Das KSG hat sich aber bislang

noch nie dazu äussern müssen, inwieweit die - zeitlich verzögerte - Erweiterung

des bestehenden Wohnraums bzw. Wohneigentums am bisherigen und bestehend

bleibenden Hauptsteuerdomizil der Handänderungssteuer unterliegt oder nicht.

Immerhin hat sich das

KSG bei seiner bisher ergangenen Rechtsprechung zu Art. § 207 Abs. 1 lit g StG

- in Auslegung der Norm - mit Verweis auf die Lehre wie folgt geäussert (KSGE

2012, Nr. 13, E. 5):

"Es

liegt nach Ausgeführtem auf der Hand, den Sinn der neu eingefügten

Gesetzesbe-stimmung anhand einer systematisch-teleologischen Auslegung zu

eruieren. Bei einer systematischen Auslegung wird der Sinn einer Rechtsnorm

durch ihr Verhältnis zu anderen Rechtsnormen und durch den systematischen

Zusammenhang, in dem sie sich in einem Gesetz präsentiert, bestimmt.

Bei der teleologischen Auslegung wird auf die Zweckvorstellung abgestellt, die

mit der Rechtsnorm verbunden ist."

3.3

Das KSG hat denn

als Ausfluss dieser systematisch-teleologischen Auslegung einen unverkennbaren

Bezug zwischen § 207 Art. 1 Abs. 1 lit. g StG und § 51 Abs. 1 StG (Marginale:

Ersatzbeschaffung) angenommen, zumal beide Normen die Steuerbefreiung bzw. den

Steueraufschub an den Tatbestand der dauernden und ausschliesslichen

Selbstnutzung von Wohneigentum knüpfen (vgl. KSGE 2012, Nr. 13, ebenda). Auf vorliegend

zu beurteilenden Sachverhalt drängt sich eine weitere Anknüpfung an die Normen

bezüglich der Besteuerung von Grundstückgewinnen geradezu auf. Es ist - wie die

Vorinstanz dies ausführt - durchaus davon auszugehen, dass der zeitlich

verzögerte Zukauf der (Loft-) Wohnung den Wohnkomfort (durch Erweiterung des

Wohnraumes) der Rekurrentin an ihrem Hauptsteuerdomizil erhöhte; durch die beim

Zukauf grundbuchlich vorgenommene Zusammenlegung beider Wohneinheiten zu einem

einzigen Grundstück bzw. zu einer einzigen Stockwerkeinheit ist aber erstellt,

dass die zugekaufte Wohneinheit kein selbständiges "Objekt" mehr

darstellt. So ist nur folgerichtig, dass der bereinigte Grundbuchauszug eine

Stockwerkeinheit von (neu) 130/1000 (Miteigentum am Stammgrundstück) erzeigt.

Im Schriftenwechsel zwischen den Parteien ist des Weitern unbestritten

geblieben, dass die bauliche Zusammenlegung der bestehenden Wohnung mit der

zugekauften Wohneinheit dazu geführt hat, dass die erweiterte Wohnung nur über

einen Haupteingang verfügt und die Wohnraumgestaltung kaum eine (zeitgleiche)

Fremdnutzung mehr erlaubt.

Bei dieser Sach- und

Rechtslage ist anzunehmen, dass die "neue" Wohnung nunmehr als Ganzes

einheitlichen Regeln unterworfen ist. Dies trifft in Zukunft mit Bestimmtheit

bei der Besteuerung des Eigenmietwertes zu. Dies wird insbesondere auch bei

einem (möglichen) dereinstigen Verkauf der erweiterten Stockwerkeinheit zutreffen,

weil bei der Ermittlung eines möglichen Grundstückgewinnes die Anlagekosten

"beider" Wohnungen zusammengezählt würden (§ 55 Abs. 1 StG). Damit

ist aber erstellt, dass das durch Zukauf erweiterte Domizil der Rekurrentin als

unteilbare Einheit einzustufen und steuerlich entsprechend zu behandeln ist.

3.4

Nach Ausgeführtem

erweist sich die angerufene Norm auf vorliegend zu beurteilenden Sachverhalt

als mit den dem Gesetz zugrunde liegenden Wertungen und Zielsetzungen als

unvollständig und ergänzungsbedürftig (vgl. auch E. 3.1. hiervor). Diese

"planwidrige Unvollständigkeit" ist durch die rechtserkennende

Behörde zu beheben (vgl. zum Ganzen: häfelin/müller/uhlmann,

a.a.O., Rz. 243 ff., mit div. Verweisen auf Lehre und Rechtsprechung). Sinn und

Zweck der Norm - d.h. den Erwerb von dauernd und ausschliesslich selbst genutzten

Wohneigentums von der Handänderungssteuer zu befreien - werden durch die Subsumtion

einer zeitlich verzögerten Erweiterung bestehenden Wohneigentums nach Aussicht

des KSG weder verletzt noch ungebührlich ausgeweitet. Der durch die Rekurrentin

konkret gewählte Weg (spätere Erweiterung bestehenden Wohnraums/ Zusammenlegung

von Stockwerkeinheiten) unterscheidet sich letztlich nicht vom Kauf eines

Zweifamilienhauses, das durch den Steuerpflichtigen unmittelbar nach Erwerb zu

einem dauernd und ausschliesslich selbst genutzten Einfamilienhaus umgebaut

wird. Auch werden die in § 63bis VV StG stipulierten Fristen für die dauernde

Wohnsitznahme nicht tangiert, zumal die Rekurrentin bereits über längere Zeit

am fraglichen Ort ihren Wohnsitz hatte.

Unter Würdigung aller

relevanten Grundlagen kommt das KSG zum Schluss, dass die durch die Rekurrentin

gewählte Vorgehensweise zur Erweiterung bestehenden (dauernd und ausschliesslich

selbst genutzten) Wohneigentums als von der Handänderungssteuer befreiter

Vorgang zu würdigen ist; der Rekurs ist folglich gutzuheissen.

4.

Nebenbei sei aber

angezeigt, dass - in Einklang mit der durch die Vorinstanz geäusserten

Auffassung - nicht jede zeitlich verzögerte Erweiterung von ausschliesslich

selbst genutztem Wohneigentum als von der Handänderungssteuer befreiter Erwerb

eingestuft werden könnte. So ist der nachträgliche Erwerb/Zukauf von

Nebenräumen aller Art (weil nicht reinen Wohnzwecken dienend) in der Regel der

Handänderungssteuer zu unterwerfen. Dies wird mit grosser Wahrscheinlichkeit

auch für später erworbene Grundstücke gelten, die zwar an bestehendes

Wohneigentum angrenzen, aber weiterhin als eigene und selbständige Rechtsobjekte

bestehen bleiben.

Steuergericht,

Urteil vom 9. November 2015 (SGNEB.2015.1)