Handänderungssteuer

KSGE 2016 Nr. 14

StG

§ 207 Abs. 1 lit. g, VV StG 63bis Abs. 2 Handänderungssteuer,

steuerfreie Handänderungen, Einzugsfrist

Bei der

Befreiung von der Handänderungssteuer beträgt die massgebliche Frist bis zur

Wohnsitznahme in der Regel 2 Jahre, wenn das Grundstück bei Vertragsschluss

noch nicht überbaut ist. In casu Überschreitung dieser Einzugsfrist um 19

Monate. Diese Fristüberschreitung erscheint beim vorliegenden grossen

Bauprojekt sachlich als gerechtfertigt.

Sachverhalt

1.1 Der Steuerpflichtige

X hat mit Kaufvertrag vom … 2.2012 das unüberbaute Grundstück GB A Nr. 00001

zum Preise von Fr. … erworben. Unter dem Datum vom 27.2.2012 stellte der

Steuerpflichtige beim Steueramt des Kantons Solothurn das „Gesuch um

steuerfreie Handänderung für dauernd und ausschliesslich selbst genutztes

Wohneigentum“. Dabei hielt er fest, dass die Baueingabe im Frühling 2013

erfolgen würde und dass Vorstudien am Laufen seien. Gestützt auf dieses Gesuch

hat das Steueramt auf dem Gesuchsformular unter „1. Kontrolle“ festgehalten,

dass die Handänderung von der Steuer befreit sei (Grund: Ld. [Frist]). Der

Steuerpflichtige reichte am ... 3.2013 das Baugesuch bei der Stadt Solothurn

ein. Am ... 5.2013 erfolgte die Baubewilligung und am ... 7.2015 nahm der

kommunale Bauinspektor die Schlussabnahme vor und erklärte den Abschluss des

Baubewilligungsverfahrens.

1.2 Unter dem Datum

vom 8.4.2015 eröffnete das Departementssekretariat FD dem Steuerpflichtigen die

Erhebung einer Handänderungssteuer im Betrage von Fr. … . Dagegen erhob der

Steuerpflichtige mit Schreiben vom 7.5.2015 Einsprache und verlangte sinngemäss

die Aufhebung der veranlagten Handänderungssteuer. Im Weiteren verlangte er die

Einräumung der Möglichkeit zur Stellung eines Gesuches um Fristverlängerung

betr. Wohnsitznahme. Das Steueramt hat die Einsprache mit Verfügung vom

13.10.2015 abgewiesen und hielt zur Begründung im Wesentlichen fest, dass die

gesetzlich vorgesehene Einzugsfrist am 27.2.2014 abgelaufen sei. Der am

25.9.2015 erfolgte Einzug sei um 1 Jahr und 7 Monate zu spät erfolgt. Die

Gründe für die Fristüberschreitung würden im Einflussbereich des

Steuerpflichtigen liegen. Im vorliegenden Fall sei zudem vor Fristablauf kein

Gesuch um Fristverlängerung gestellt worden. Deshalb liege kein Fall für eine

Ausnahmebewilligung betr. Fristverlängerung vor.

2.1 Mit Schreiben vom

13.11.2015 erhob X (im Folgenden: Rekurrent) gegen den Einspracheentscheid vom

13.10.2015 Rekurs. Er verlangt die gänzliche Aufhebung der Handänderungssteuer,

sowie die Einräumung der Möglichkeit zur Einreichung eines Gesuches um

Fristverlängerung. Zur Begründung wird ausgeführt, dass er alle Voraussetzungen

für eine Ausnahmebewilligung zur Fristerstreckung erfülle. Es liege

unbestrittenermassen durch den Rekurrenten und durch seine Familie dauernd

selbst genutztes Wohneigentum vor. Die Liegenschaft sei nicht zu Anlagezwecken

erworben worden. Für die Bezugsfrist sehe die gesetzliche Regelung Ausnahmen

vor. Bei Vorliegen der Voraussetzungen für eine Ausnahme habe der Käufer einer

unüberbauten Liegenschaft Anspruch auf Befreiung von der Handänderungssteuer,

auch wenn der Bezug des selbst genutzten Wohneigentums erst nach Ablauf der

Zweijahresfrist erfolge. Der Rekurrent verweist in diesem Zusammenhang auf die

Steuerpraxis der Steuerverwaltung, wo nicht abschliessende Gründe für eine

Fristerstreckung genannt werden. Bei der Beurteilung müssten alle objektiv und

subjektiv relevanten Gründe berücksichtigt werden. Massgebend sei nach der

Steuerpraxis, dass der Eigentümer die Gründe für eine Verzögerung des Einzugs

nicht oder nicht entscheidend beeinflussen könne und dass der Einzug innert

nützlicher Frist erfolge. Im Weiteren führt der Rekurrent von ihm nicht

beeinflussbare Gründe für die Fristüberschreitung an. Das Bauvorhaben sei in

jedem Sinne aussergewöhnlich gewesen und habe den Rahmen zu

Durchschnittseinfamilienhäusern gesprengt. Die schwierige Verkehrslage habe die

Realisierung des Bauvorhabens erheblich erschwert. Es sei ein

überdurchschnittliches Mass an Planung, Sorgfalt und Rücksichtnahme erforderlich

gewesen. Die unzureichende Erschliessung des Grundstücks habe die Realisierung

erschwert. Schwierigkeiten hätten sich durch das Erfordernis von 14 Erdsonden

für die überaus grosse Baute ergeben. Normalerweise seien für ein

Einfamilienhaus eine oder zwei nötig. Der Rekurrent habe die technischen

Schwierigkeiten für die Umsetzung des Bauvorhabens nicht voraussehen können.

Bei einer Dimension des Bauvorhabens mit 800 m2

Bruttogeschossfläche, was der Grösse von drei bis vier durchschnittlichen Einfamilienhäusern

entspreche, handle es sich nicht mehr um einen Normbau. Die daraus erwachsenen

Verzögerungsgründe hätten nicht massgeblich im Einflussbereich des Rekurrenten

gelegen. Das Bauvorhaben sei ohne jeden Verzug projektiert, geplant und

umgesetzt worden. Die erste Bauherrensitzung habe schon einen Monat vor dem

Liegenschaftskauf stattgefunden. Nach Durchführung eines eineinhalb Monate

langen Architekturwettbewerbs habe sich der Rekurrent als Bauherr schon am

18.4.2012 für einen Architekten und sein Projekt entschieden. Wegen der

technischen Schwierigkeiten habe die Projektierungsphase bis zur Einreichung

des Baugesuchs 10 ½ Monate gedauert. In dieser Zeit habe der Architekt auch die

umfassende genaue Kostenkalkulation vornehmen müssen. Zusätzlich habe der

Rekurrent grosse Anstrengungen zur Informierung der Nachbarschaft und des

Quartiers über sein grosses Bauvorhaben und die zu erwartenden Immissionen

unternommen. Damit habe er die vorzeitige Auflösung potentielle Bedenken der

Nachbarschaft und damit die Verzögerung durch langwierige Einspracheverfahren

gegen das Bauvorhaben angestrebt. Diese Zeit müsse zu seinen Gunsten

berücksichtigt werden. Es gehe nicht an, die Zeit für Rechtsmittel zu

berücksichtigen und diejenige zur Verhinderung von Rechtsmitteln nicht. Der

Rekurrent habe auch bei Einreichung des Baugesuches auf eine beförderliche

Fertigstellung hingewirkt, indem er auf eigenes finanzielles Risiko auch ohne

Vorliegen der Baubewilligung die Bauplanung weiterführen liess. Die reine

Bauzeit vom Baugrubenaushub am 9.9.2013 bis zur Fertigstellung des Bauprojektes

mit der Schlüsselübergabe am 17.7.2015 habe weniger als zwei Jahre gedauert.

Davon habe allein die Gartengestaltung mehr als 5 Monate beansprucht. Ein

Einzug sei vor deren Fertigstellung nicht möglich gewesen. Der Einzug sei

bereits am 21.7.2015 und nicht wie von der Steuerverwaltung behauptet am

25.9.2015 erfolgt. Aus dem chronologischen Ablauf sei ersichtlich, dass

Rekurrent und Architekt das Projekt permanent und ohne Unterbruch vorangetrieben

hätten. Die für die Verzögerung massgeblichen Schwierigkeiten seien in den zu

bewältigenden technischen Schwierigkeiten gelegen, welche nicht im direkten

Einflussbereich des Rekurrenten gelegen hätten. Weil es nach der Steuerpraxis

möglich sei, die Befreiung von der Handänderungssteuer erst nach deren

Veranlagung mit Einsprache zu beantragen, könne dem Rekurrenten nicht

vorgeworfen werden, er habe damit zu lange zugewartet. Die Möglichkeiten und

die Notwendigkeit für eine Fristerstreckung vor Ablauf der Ordnungsfrist seien

nicht im Steuergesetz und der Vollzugsverordnung aufgeführt. Diese würde

lediglich in der Steuerpraxis des Kantons erwähnt, ohne dass die Modalitäten

geregelt würden. Es könnten keine Rechtsfolgen zu Lasten des Rekurrenten

abgeleitet werden. Der Hinweis der Vorinstanz, dass eine Fristverlängerung

keinen Sinn mache, da der Rekurrent schon eingezogen sei, sei nicht zutreffend.

Es hänge allein von der Behandlung der Fristverlängerung ab, ob die

Steuerbefreiung bejaht werden könne. Dem Rekurrenten könne für keine Phase des

Bauvorhabens vorgeworfen werden, er habe Verzögerungen selber verschuldet. Die

tatsächlichen Verzögerungsgründe seien nicht im Einflussbereich des Rekurrenten

gelegen. Schliesslich legt der Rekurrent Wert darauf festzuhalten, dass der

Gesetzgeber denjenigen ein Steuerprivileg einräumte, welche eine Liegenschaft

ausschliesslich selber und dauernd bewohnen wollen. Mit den zur Orientierung

bestimmten Fristen sollten keine starren und unabänderlichen Fristen ohne

Ausnahmen und Einzelfallwürdigung etabliert werden. Im vorliegenden Fall sei

die Familie des Rekurrenten eindeutig innert nützlicher Frist in das

Familieneigenheim eingezogen, weshalb sie Anspruch auf die Steuerbefreiung

hätten. Es könne nicht sein, dass Personen, die entsprechend ihrer finanziellen

Lage höchste Ansprüche an den Ausbaustandort, die Originalität des Baus, die

Umweltverträglichkeit und Nachhaltigkeit hätten, steuerlich bestraft würden.

Dies sei nicht der Sinn der Gesetzesnorm. Deshalb sei der Entscheid der Vorinstanz

auch im Lichte des Grundsatzes der Verhältnismässigkeit als unrichtig zu

qualifizieren und aufzuheben.

2.2 In ihrer

Vernehmlassung vom 6.1.2016 beantragt das Steueramt (Vorinstanz) die

kostenfällige Abweisung des Rekurses. Die Vorinstanz bestreite nicht, dass die

Familie des Rekurrenten die Liegenschaft dauernd und ausschliesslich selbst

bewohne. Es gehe im vorliegenden Verfahren nur darum, dass die vorgegebene

Frist vom Erwerb bis zum tatsächlichen Einzug um mehr als ein Jahr

überschritten worden sei. Es sei aus den eingereichten Unterlagen ersichtlich,

dass es sich um ein umfangreiches und eher aussergewöhnliches Projekt handle.

Im Gegensatz zum Rekurrenten betont das Steueramt, unter Hinweis auf die

wesentlichen Baudaten, dass das Projekt nicht ohne Verzug vorangetrieben worden

sei. Auffällig sei, dass zwischen dem Entscheid für den Architekten und der

Baugesuchseinreichung zehneinhalb Monate vergangen seien. Zudem datierten die

Werkpläne vom Herbst 2013, womit sie mehr als sechs Monate nach Eingabe des

Baugesuchs und vier Monate nach Erteilung des Baugesuchs erstellt worden seien.

Zudem sei auffällig, dass zwischen dem Erteilen der Baubewilligung und dem

Spatenstich nochmals vier Monate vergangen seien. Es sei nicht ersichtlich,

warum die Zeit der schulfreien Sommerferien nicht genutzt worden sei, um das

Bauprojekt zu starten. Damit hätte die vom Rekurrenten geltend gemachte

Gefährdung der Schulkinder vermieden und Zeit gespart werden können.

Schliesslich habe sich der Rekurrent nach Bauabnahme im Juli 2015 nochmals zwei

Monate Zeit gelassen, um die Liegenschaft effektiv zu beziehen. Es sei nicht

nachvollziehbar, warum der Rekurrent trotz offensichtlichem Überschreiten der

Einzugsfrist nicht mit dem Steueramt Kontakt aufgenommen und eine Fristerstreckung

verlangt habe. Es handle sich nicht um eine minimale Fristüberschreitung von

einem oder zwei Monaten. Der Rekurrent selber habe ausgeführt, es sei ihm

bewusst gewesen, dass selbst bei optimalem Bauablauf ohne Verzögerung eine

Fertigstellung innerhalb der Frist von zwei Jahren nicht möglich gewesen wäre.

Der Steueranspruch sei mit der öffentlichen Beurkundung des Kaufvertrages am …

2.2012 entstanden. Das damals gestellte Gesuch um steuerfreie Handänderung sei

nur vorläufig gutgeheissen worden. Der Rekurrent habe gewusst, dass ein

definitiver Entscheid über die Steuerbefreiung erst - wie auf dem Formular

vermerkt - nach der zweiten Kontrolle gewährt werden könne. Unter Hinweis auf

die allgemeine gesetzliche Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen hält die

Steuerverwaltung fest, dass sie nicht verpflichtet sei, steuermindernde oder

steueraufhebende Tatsachen abzuklären. Der Rekurrent hätte darlegen müssen,

dass sich der Einzugstermin verzögere und er hätte dafür ein

Fristerstreckungsgesuch einreichen müssen. Die gesetzlich verankerte

zweijährige Einzugsfrist sei in der Steuerpraxis 2013 Nr. 4 erwähnt und zudem

auf dem Gesuchsformular ausdrücklich festgehalten. Mit dem Unterlassen der

Kontaktaufnahme zur Steuerbehörde, um eine Fristverlängerung zu beantragen,

habe er seine Mitwirkungspflichten verletzt.

2.3 In seiner Replik

vom 4.2.2016 hält der Rekurrent an seinen Anträgen fest. Er stellt fest, dass

die Steuerverwaltung den aussergewöhnlichen Umfang des Projektes und folglich

das Vorliegen eines Ausnahmesachverhaltes bestätigt habe. Die Steuerverwaltung

habe es dann aber unterlassen, die zwingend notwendige Einzelfallbetrachtung

aller konkreten Umstände vorzunehmen. In der Folge setzt sich der Rekurrent mit

dem Vorwurf auseinander, dass er das Projekt nicht zügig vorangetrieben habe.

Der Rekurrent bestreitet diese Behauptung der Steuerverwaltung. Es handle sich

alleine schon wegen dessen Grösse um ein Ausnahmebauvorhaben. Zur Illustration

bietet der Rekurrent die Befragung seines Architekten und einen Augenschein am

Bauobjekt an. Beim grossen Projekt sei die Kostenkalkulation sehr aufwendig

gewesen. Der Zeitaufwand für die einzelnen Projektphasen und Arbeitsschritte

erscheine mit 10 ½ Monaten keineswegs als relativ lang, sondern als überaus

effizient. Der Vorwurf, dass das Projekt nicht zügig vorangetrieben worden sei,

wird bestritten. Bis zur Einreichung des Baugesuches hätten 11 protokollierte

Bauherrensitzungen stattgefunden. Die Auftragserteilungen an den Architekten

seien immer mit konkreten Fristen erfolgt. Allein der Arbeitsaufwand des

Architekten habe pro Monat durchschnittlich 140 Stunden betragen. Die ersten

Pläne seien bereits im Rahmen des Wettbewerbs angefertigt und dann schrittweise

angepasst und detailliert worden. Dazu reicht der Rekurrent eine grosse Zahl

von Sitzungsprotokollen und Plänen ein. Der Rekurrent betont, dass die Zeit von

vier Monaten zwischen Erteilen der Baubewilligung und dem Spatenstich nicht

ungenützt verstrichen sei. Bei dieser Periode habe es sich um eine zentrale

Projektphase gehandelt mit Erstellen der Ausschreibungspläne, Zustellung der

Ausschreibungen an die Werkunternehmer, Evaluierung, Vollzug der Vergaben und

Ausführung der Werkpläne. Diese Arbeiten würden normalerweise erst bei

Vorliegen der Baubewilligung erfolgen. Der Rekurrent habe auf eigenes

Kostenrisiko zwecks beförderlicher Projektabwicklung diese Arbeiten vorgezogen.

In dieser Phase entstünden in der Regel 30 % der Honorarkosten. Der

durchschnittliche Arbeitsaufwand des Architekten für diese Projektphase habe

121 Stunden pro Monat betragen. Die schwierige Zufahrtssituation habe grosse

Anforderungen an Planung, Koordination und Logistik gestellt. Es seien über 84

protokollierte wöchentliche Bauherrensitzungen mit den beteiligten

Werkunternehmern nötig gewesen. Diese seien mit hunderten von Plänen bedient

worden. Der international tätige Rekurrent habe als Bauherr zur Vermeidung von

Projektverzögerungen mittels E-Mails (1'126 E-Mails) sichergestellt, dass er

alle in seinem Einflussbereich liegenden Vorkehrungen ohne Zeitverzug treffen

konnte. Zum Vorwurf des zweimonatigen Verzugs für den effektiven Bezug der

Liegenschaft hält der Rekurrent fest, dass nach der Bauabnahme am … 7.2015 noch

diverse Umgebungsarbeiten hätten abgeschlossen werden müssen. Dazu seien die Installation

von Hausanlagen, das Einrichten des Hauses und die Dislokation des

umfangreichen Haushaltes einer vierköpfigen Familie gekommen. Dafür würden zwei

Monate als überaus effizient erscheinen. Seit Bauabnahme seien zudem noch 326

Arbeitsstunden des Architekten nötig gewesen. Zum Vorwurf der Verletzung von

Mitwirkungspflichten hält der Rekurrent fest, dass dieser nicht zutreffe. Er

habe bereits mit Eingabe vom 7.5.2015 gegenüber dem Steueramt die Verzögerung

beim Einzug dargelegt und um Einräumung der Möglichkeit zur Fristverlängerung

ersucht, was ihm vom Steueramt am 13.10.2015 zu Unrecht verweigert worden sei.

Zum Vorhalt des Steueramtes, dass die zweijährige Einzugsfrist klar verankert

sei, hält der Rekurrent fest, dass nach dem Wortlaut der Verordnung explizit

auf Ausnahmen hingewiesen würde und die Frist mit „in der Regel zwei Jahre“

umschrieben sei. Das Steueramt habe die dafür notwendige Einzelfallprüfung

nicht vorgenommen und ihr Ermessen verletzt. Ohne Einholung einer Stellungnahme

habe das Steueramt die Steuerbefreiung abgesprochen, womit das rechtliche Gehör

verletzt worden sei. Der Rekurrent wiederholt seinen Vorwurf, dass das

Steueramt mit seiner Steuerveranlagung gegen das verfassungsmässige Gebot der

Verhältnismässigkeit verstossen habe. Die Ermessensausübung unter

Berücksichtigung der besonderen Verhältnisse des vorliegenden Einzelfalles sei

auch im Hinblick auf den vom Rekurrenten zu versteuernden Eigenmietwert

angezeigt. Mit Eingabe vom 17.11.2015 liess der Rekurrent beim Steuergericht noch

eine detaillierte Kostennote seines Rechtsvertreters einreichen.

Erwägungen

2.

Zu prüfen ist im

vorliegenden Fall, ob die Steuerverwaltung mit der angefochtenen

Veranlagungsverfügung vom 8.4.2015 zu Recht eine Handänderungssteuer in der Höhe

von Fr. … erhoben hat.

3.

Gemäss § 205 Abs.

1.

StG unterliegen Handänderungen an Grundstücken der Handänderungssteuer. Jeder

Eigentumsübergang, der vom Gesetz nicht ausdrücklich ausgenommen ist, löst die

Handänderungssteuerfolge aus. Steuerobjekt ist der Eigentumsübergang als

solcher, wobei als Bemessungsgrundlage der Kaufpreis (resp. der Verkehrswert)

des Grundstücks zur Zeit der Handänderung dient (§ 210 StG). Von der

Handänderungssteuer befreit ist gemäss § 207 Abs. 1 lit. g StG der Erwerb von Grundeigentum

als dauernd und ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum. Diese Regelung

ist am 1.1.2011 in Kraft getreten (vgl. RRB Nr. 2010/1744 vom 28.9.2010:

Änderung der Vollzugsverordnung zum Steuergesetz; VV StG, BGS 614.12).

Nach § 63bis Abs. 2 VV

StG beträgt die Frist bis zur Wohnsitznahme in der Regel zwei Jahre, wenn das

Grundstück bei Vertragsschluss noch nicht überbaut ist. In Ausnahmefällen ist

eine Erstreckung dieser Frist möglich, wenn sich der Bezug der Liegenschaft aus

Gründen verzögert, die der Erwerber nicht oder nicht wesentlich beeinflussen

kann (Einsprachen gegen das Bauprojekt, technische Schwierigkeiten u.Ä.; RRB

Nr. 2010/1744 vom 28.9.2010, Ziff. 2.15).

4.

Im vorliegenden

Verfahren ist unbestritten, dass der Rekurrent als Erwerber des Grundstücks die

Voraussetzung der dauernden und ausschliesslich für sich und seine Familie

notwendigen Wohnnutzung erfüllt. Im vorliegenden Verfahren umstritten ist

einzig, ob der Rekurrent auch die geforderte Frist zum Einzug in die erworbene

Liegenschaft erfüllt.

5.

Bei Baulandkäufen

muss das Gebäude innert 2 Jahren vom Selbstnutzer bezogen werden (vgl. E. 3

hievor; § 63bis Abs. 2 VV StG). Damit wurde insbesondere auch beabsichtigt,

dass der Baulanderwerb zu Anlagezwecken nicht steuerfrei sein soll (RRB Nr.

2010/1744 vom 28.9.2010, Ziff. 2.15). Diese Frist gilt nicht absolut, sondern

nur „in der Regel“. Eine Erstreckung der Frist ist daher zulässig, namentlich

auch bei Rechtsmittelverfahren oder technischen Bauschwierigkeiten. Ob Dritte

oder der Bauherr selbst ein Rechtsmittel einlegen, kann nicht entscheidend

sein, solange nicht eine gezielte Verfahrensverzögerung vorliegt (vgl.

Entscheid des Steuergerichts SGNEB.2015.6 vom 25.1.2016, E. 3.2).

6.

Im vorliegenden

Fall wurde die Einzugsfrist gemäss § 63bis Abs. 2 VV StG ab dem Datum des

Vertragsschlusses um 19 Monate überschritten. Die von § 63bis Abs. 2 VV StG zur

Steuerbefreiung vorgesehene Befristung des Einzugs in die erworbene

Liegenschaft entspricht dem gesetzgeberischen Anliegen, dass nur diejenigen

Erwerber steuerlich privilegiert werden sollen, welche ihre Liegenschaft

möglichst bald nach dem Erwerb auch tatsächlich zu Wohnzwecken selber nutzen.

Im Hinblick auf die Praxis erweist sich die in der Vollzugsverordnung

vorgesehene Einzugsfrist von zwei Jahren bei unüberbauten Grundstücken, wo die

zu bewohnende Baute noch errichtet werden muss, denn auch als im Regelfall

angemessen. Es ist aber davon auszugehen, dass die vom Gesetzgeber erlassenen

Vorschriften auf den Normalfall zugeschnitten sind. Um Härtefälle zu vermeiden,

darf der Gesetzgeber die rechtsanwendenden Organe ermächtigen, im Einzelfall

von der gesetzlichen Regelung abzuweichen. Solche Ausnahmen dürfen dann aber

nicht gegen den Sinn und Zweck der Vorschrift verstossen bzw. öffentliches

Interesse verletzen (vgl. Häfelin/Müller/Uhlmann,

Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., Zürich 2010, N 2536 ff., S. 579 ff.;

vgl. auch BGE 108 Ib 330 bei der vergleichbaren Frist für Ersatzbeschaffungen).

Im Fall der Befreiung

Dispositiv

von Handänderungssteuern hat der Verordnungsgeber richtigerweise erkannt, dass

die gesetzte Frist von zwei Jahren für den Einzug nicht in allen Fällen

angemessen sein kann und er hat die Frist ausdrücklich als Regelfrist mit

Ausnahmemöglichkeit statuiert (vgl. § 63bis Abs. 2 VV StG). Das Steuergericht

hat bereits im vorerwähnten Fall (unter Hinweis auf RRB Nr. 2010/1744 vom

28.9.2010 Ziffer 2.15) festgehalten, dass Ausnahmefälle für eine

Fristverlängerung dort möglich sind, wo der Erwerber einer Liegenschaft die

Verzögerung nicht wesentlich beeinflusst hat. Auch das Steueramt hat in seiner

Steuerpraxis 2013 Nr. 4 festgehalten, dass ein Ausnahmefall für eine

Fristerstreckung dann vorliegt, wenn sich der Bezug der neu erworbenen

Liegenschaft aus Gründen verzögert, die der Erwerber nicht oder nicht

entscheidend beeinflussen kann. Beispielhaft werden dafür insbesondere auch

technische Bauschwierigkeiten genannt (vgl. Steuerpraxis 2013 Nr. 4, Ziffer

2.4).

7. Im vorliegenden

Fall ist davon auszugehen, dass es sich beim vom Rekurrenten auf dem erworbenen

Grundstück gebauten Wohnhaus tatsächlich um ein Projekt von aussergewöhnlichem

Umfang handelt, was denn auch die Steuerverwaltung ausdrücklich anerkannt hat.

Allein schon die beschriebene Bruttogeschossfläche von 800 m2

übersteigt die Grösse eines normalen Wohnhauses sehr erheblich. Auch die

Einsichtnahme in die Aussenpläne zeigt, einen überaus grossen Wohnbau mit

architektonischen Besonderheiten (insbes. zwei bauliche verbundene Kuben). Der

Architekt des Rekurrenten erklärt, dass das Bauprojekt aufgrund seiner Grösse,

der Erschliessungssituation und der technischen Begebenheiten als einzigartig

zu bezeichnen sei. Nach den Unterlagen des Rekurrenten, welche von der

Steuerverwaltung nicht bestritten wurden, ergaben sich aufgrund der vorgegebenen

unzureichenden Erschliessungssituation, der schwierigen Verkehrslage und des

Baugrundes, welcher 14 Erdsonden erforderte, grosse Schwierigkeiten bei der

Planung und Realisierung des Projektes. Das neue Wohnhaus des Rekurrenten kann

nicht mit dem in der Vollzugsverordnung vorausgesetzten Normalbau (mit

zweijähriger Einzugsfrist) verglichen werden. Der Rekurrent hat aufgezeigt,

dass die Bewältigung der Schwierigkeiten am Projekt einen grossen Zeitaufwand

erforderte. Im Gesamten gesehen erscheint das Vorgehen des Rekurrenten mit

seinem Architekten und den Bauunternehmern als effizient und es ergeben sich

keine Hinweise auf eine Verzögerungstaktik. Es ist auch kein Motiv für eine

Verzögerung erkennbar, da es offensichtlich um die Interessen der vierköpfigen

Familie des Rekurrenten ging, welche einen raschen Einzug in das besondere Haus

anstrebte. Gegen eine Verzögerung sprechen insbesondere folgende, von der

Steuerverwaltung nicht bestrittene Umstände:

- Beim Bauprojekt handelt es sich um ein aussergewöhnlich

aufwendig zu erstellendes Wohnhaus;

- beim grossen und kostspieligen Gebäude auf

schwierigem Terrain war eine eingehende und damit zeitintensive fachmännische

Planung (inkl. Architekturwettbewerb, Werkvergabe, Kostenschätzung)

unverzichtbar;

- der Aufwand der Bauherrschaft und des beauftragten

Architekten war sehr gross; die Sitzungen und Arbeiten erfolgten (mit

Fristsetzungen) ohne grössere Verzögerungen;

- schwieriges Bauterrain und unzureichende

Erschliessung, was sich auf Planungs- und Ausführungszeit auswirkte;

- mit den Bemühungen zur Schaffung von Transparenz

gegenüber den Nachbarn konnten langwierige Einspracheverfahren vermieden

werden, was nicht als Projektverzögerung dem Rekurrenten angelastet werden

kann;

- das persönliche Engagement des Rekurrenten für eine

zügige Projektierung aus Bauausführung zeigt sich auch darin, dass ihm die

Entscheidgrundlagen per E-Mail zugeschickt wurden, damit wegen der zahlreichen

Auslandabwesenheiten keine Verzögerungen eintraten;

- die Bauunterlagen zeigen, dass der Rekurrent und

sein Architekt das Bauprojekt ohne relevante Verzögerungen realisiert haben;

- die Interessen der vierköpfigen Familie an einem

möglichst raschen Einzug ins neue Haus.

Unter diesen Umständen

erscheinen eine Projektierungs- und Ausführungszeit von 3 ½ Jahren

(Architekturwettbewerb von 1 ½ Monaten, Bauprojektdauer von 10 ½ Monaten bis

zur Einreichung des Baugesuches, reine Bauzeit von ca. 2 Jahren, plus

Einzugszeit und Baubewilligungsphase) nicht als übermässig bzw. nicht als

zögerliches Vorgehen. Die Handlungen des Rekurrenten und seines Architekten

zeigen, dass ein rascherer Abschluss des Bauprojektes aus sachlichen Gründen

nicht möglich war (vgl. auch die Bestätigung des Architekten in seinem

Schreiben vom 13.11.2015: „Der Einzug der Familie X in das neu erstellte

Einfamilienhaus erfolgte zum frühestmöglichen Zeitpunkt ohne jeden Verzug in

Planung, Projektierung und Ausführung des Baus“).

Die Einwendungen des

Steueramtes sind nicht rechtsgenüglich, um eine ausnahmsweise Fristerstreckung

zu verhindern. Der Rekurrent konnte nachweisen, dass eine überaus grosse Zahl

von Sitzungen und Architekturaufwendungen notwendig waren. Die Arbeiten

erfolgten permanent und ohne relevante Verzögerungen. Es musste eine überaus

grosse Zahl von Bauplänen für die Unternehmer erstellt werden. Den Vorwurf,

dass die Projektierungsphase mit 10 ½ Monaten zu lang gewesen sei, konnte der

Rekurrent mit Einreichung von umfangreichen Planungsunterlagen entkräften.

Allein schon der Arbeitsaufwand des Architekten in dieser Phase von monatlich

140 Stunden zeigt, dass die Planungsarbeiten sehr aufwendig waren. Es ist

nachvollziehbar, dass die Daten der Werkpläne entsprechend den Überarbeitungen

und der Detaillierung schrittweise revidiert werden mussten. Die Pläne vom Herbst

2013 entsprachen so nicht den Grundplänen und mussten immer wieder angepasst

werden. Die Zeit von 4 Monaten zwischen Erteilung der Baubewilligung und dem

ersten Spatenstich wurde nach den nachvollziehbaren Ausführungen des

Rekurrenten intensiv genutzt. Die normalerweise erst nach Vorliegen der

Baubewilligung vorzunehmenden Arbeiten wurden vom Rekurrenten im Interesse

einer Verfahrensbeschleunigung auf eigenes finanzielles Risiko vorgezogen. Der

Rekurrent konnte auch die Dauer von zwei Monaten für den Einzug seiner Familie

nachvollziehbar begründen (Installation von Hausanlagen, Hauseinrichtung,

Dislokation eines grossen Haushaltes für eine vierköpfige Familie). Damit steht

fest, dass es sich einerseits wohl um eine erhebliche Verzögerung des Einzugs

gegenüber der Regelfrist gemäss Vollzugsverordnung handelt. Anderseits liegen

die Gründe dafür nicht in einer bewussten und vorwerfbaren Verzögerung durch

den Rekurrenten, was er im Rekursverfahren nachvollziehbar begründen konnte.

Das baubewilligte Projekt konnte aufgrund des Projektumfanges, der

Schwierigkeiten beim Baugrund und der technischen Voraussetzungen nicht

schneller geplant und ausgeführt werden. Besondere Erschwernisse, welche vom

Rekurrenten nicht beeinflusst werden konnten, sind für die Terminüberschreitung

verantwortlich. Die vom Gesetzgeber angestrebten Ziele (insbes. Verhinderung

des Hortens von Bauland und des Grunderwerbs für Anlagezwecke, gezielte

Verfahrensverzögerungen) liegen nicht vor. Der Rekurrent selber hat vieles

unternommen, um das Bauprojekt voranzutreiben. Es ist nicht ersichtlich, bei

welcher Phase (Projektierung oder Ausführung) eine weitere vernünftige

Beschleunigung möglich gewesen wäre. Es kann dem Rekurrenten diesbezüglich kein

Vorwurf gemacht werden. Der Einzug in das neu gebaute Wohnhaus erfolgte im

Sinne der Steuergesetzgebung innert der geforderten nützlichen Frist. Die

Fristüberschreitung von 19 Monaten erscheint beim grossen Bauprojekt sachlich

als gerechtfertigt, womit dem Rekurrenten für die Einzugsfrist nachträglich eine

Ausnahmebewilligung zu erteilen ist. Es sind keine entgegenstehenden

öffentlichen Interessen ersichtlich, welche gegen eine Fristverlängerung

sprechen und der Zweck der Steuerbefreiung gemäss § 207 Abs. 1 lit. g StG wird

eingehalten. Damit ist dem Rekursbegehren um Steuerbefreiung für die

Handänderungssteuer zu entsprechen.

8. Der Vorwurf der

Steuerverwaltung, dass der Rekurrent Mitwirkungspflichten verletzt habe,

erweist sich als nicht stichhaltig. Die Steuerverwaltung wirft dem Rekurrenten

vor, er habe es unterlassen, mit der Steuerbehörde Kontakt aufzunehmen und

rechtzeitig ein Fristerstreckungsgesuch einzureichen. Der Rekurrent hat am … 2.2012

bei der Steuerbehörde ein Gesuch um Befreiung von der Steuerpflicht eingereicht

(vgl. Anforderungen gemäss Steuerpraxis 2013 Nr. 4). Dieses Gesuch wurde von

der Steuerverwaltung unter Vorbehalt der zweiten Kontrolle am 8.3.2012

bewilligt. Dieser Verfahrensablauf ist auf dem durch den Rekurrenten

unterschriebenen Gesuchsformular festgehalten. Von der zweijährigen

Einzugsfrist ist (zumindest auf der Vorderseite des Formulars wie es in den

Akten enthalten ist) nichts vermerkt. Es ist nur festgehalten, dass der

Liegenschaftserwerber nachweisen müsse, dass er die Liegenschaft dauernd und

ausschliesslich selbst bewohne. Aufgrund der stichwortartigen Kurz-Begründung

des Gesuches wusste die Steuerverwaltung, dass die Baueingabe im „Frühling

2013“ erfolgen werde und dass „Vorstudien am Laufen“ sind. Mit diesen

Erklärungen hat der Rekurrent die Steuerverwaltung für sein Gesuch hinreichend

informiert. In der Steuerpraxis 2013 Nr. 4 ist vorgesehen, dass das Gesuch um

Steuerbefreiung auch erst nach der Veranlagung (also nach der zweiten Kontrolle

durch die Steuerverwaltung) mit Einsprache gestellt werden kann. Daraus ist zu schliessen,

dass keine Pflicht besteht, allfällige Bauverzögerungen der Steuerverwaltung

vor der Veranlagung zu melden, um keine negativen Folgen wegen Verletzung der

Mitwirkungspflichten in Kauf nehmen zu müssen. Aus dem Verhalten des

Rekurrenten kann deshalb nicht geschlossen werden, dass die von ihm beantragte

Nachfrist wegen Verletzung seiner Mitwirkungspflichten abzulehnen wäre.

9. Die dem Gericht

zur Verfügung stehenden Unterlagen reichen zur Fallbeurteilung aus, sodass die

vom Rekurrenten offerierten Beweismittel des Augenscheins am Bauobjekt und der

Einvernahme seines Architekten nicht nötig sind.

10. Damit ist der

Rekurrent in Gutheissung seines Rekurses für den Erwerb seiner Liegenschaft mit

Kaufvertrag vom … 2.2012 in Anwendung von § 207 Abs. 1 lit. g StG von der

Handänderungssteuer zu befreien. Dem Rekurrenten ist zudem der streitige Betrag

von Fr. … zurückzuerstatten, da dieser aufgrund der Unterlagen und Angaben

bereits bezahlt worden ist.

Steuergericht,

Urteil vom 21. November 2016 (SGNEB.2015.9)