Praxisänderung beim Abzug von Krankheitskosten

KSGE 2001 Nr. 11

StG § 41 Abs. 1 Bst.

k, DBG Art. 33 abs. 1 Bst. h - Praxisänderung:

Eine neue Praxis ist

auch auf „alte“ Fälle anwendbar, wenn es nur um die Neuinterpretation nicht

geänderter gesetzlicher Bestimmungen geht.

Krankheitkosten.

Praxisänderung. Vom Abzug ausgeschlossen sind nicht die gesamten Pensionskosten

eines Heimaufenthaltes, sondern eine tägliche Pauschale, wenn sich das

betreibungsrechtliche Existenzminimum nicht ohne weiteres errechnen lässt. Sind

die Daten für die Berechnung gegeben, so ist abzugsfähig die Differenz zwischen

dem Existenzminimum und den Pensionskosten.

Urteil St 1999/153; BSt 1999/31 vom 5.

November 2001

Sachverhalt

1. Der

Steuerpflichtige wohnte 1996 in seiner Eigentumswohnung, während seine

Ehegattin pflegebedürftig ist und deshalb im Wohnheim wohnt. In der

Steuererklärung 1997 machten die Steuerpflichtigen einen Abzug für

Krankheitskosten in der Höhe von Fr. 50'422.-- geltend. In der definitiven

Veranlagung der Staatssteuer 1997 und der Bundessteuer 1997/98 vom 6. April

1998 wurde der Krankheitskostenabzug auf Fr. 18'022 gekürzt, während der

Restbetrag von Fr. 32'400.-- als Lebenshaltungskosten eingestuft wurde.

2. Die

Steuerpflichtigen liessen durch ihre Treuhandfirma mit Schreiben vom 29. April

1998 Einsprache erheben und stellten den Antrag, die gekürzten Fr. 32'400.--

seien als Invaliditätskosten zum Abzug zu bringen.

Mit

Einspracheentscheid vom 2. August 1999 wies die Veranlagungsbehörde die

Einsprache ab.

3. Gegen diesen

Entscheid liessen die Steuerpflichtigen durch ihre Vertretung mit Schreiben vom

2. September 1999 Rekurs bzw. Beschwerde einreichen und beantragten darin, es

seien Fr. 50'422.-- abzüglich Fr. 9'600.-- Lebenshaltungskosten, somit Fr.

40'822.-- als Abzug zuzulassen, unter Ausrichtung einer Parteientschädigung von

Fr. 800.--. Es sei nicht zulässig, die Pensionskosten für Unterkunft und

Verpflegung mit den Lebenshaltungskosten gleichzustellen. Die in den

Pensionskosten enthaltenen Lebenshaltungskosten seien wesentlich höher als

diejenigen eines gesunden Menschen, der nicht in einem Pflegeheim lebe. Mit den

Pensionskosten würden auch Einrichtungen und fixe Kosten des Pflegeheimes

mitfinanziert. Der bei Invalidität oder Krankheit unumgehbare Heimaufenthalt

habe Mehrkosten von mindestens Fr. 1'500.-- zur Folge. Dies zeige auch ein

Vergleich mit dem betreibungsrechtlichen Existenzminmum. Bei einem Ehepaar, bei

welchem ein Ehepartner im Pflegeheim verbringen müsse, seien die

krankheitsbedingten Kosten noch höher. Akzeptiert werden könnten Lebenshaltungskosten

von Fr. 800.-- pro Monat, somit Fr. 9'600.-- jährlich.

In ihrer

Vernehmlassung vom 16. September 1999 beantragt die Veranlagungsbehörde

Solothurn die Abweisung des Rekurses (bzw. der Beschwerde).

In der

Rückäusserung halten die Rekurrenten/Beschwerdeführer an ihren Anträgen fest.

Erwägungen

1.

...

2.

Angefochten

ist die Veranlagung sowohl der Staatssteuer wie auch der Bundessteuer. Bei

beiden Steuerarten geht es um die Frage, wie hoch die Lebenshaltungskosten zu

veranlagen sind, welche von den Heimkosten in Abzug zu bringen sind.

3.

Staatssteuer

Gemäss

§ 41 Abs. 1 Bst. k werden von den Einkünften die nachgewiesenen Krankheits-,

Unfall- und Invaliditätskosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen

Personen abgezogen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und

diese 5 % des Reineinkommens übersteigen. Nicht abziehbar sind insbesondere die

Lebenshaltungskosten (vgl. Abs. 4).

Gemäss dem im

Zeitpunkt der Steuerveranlagung gültigen Veranlagungshandbuch für natürliche

Personen der Kantonalen Steuerverwaltung (Register 5, Ziff. 22) können

Personen, die in Pflegeheimen wohnen, die Kosten für die Pflege, nicht aber die

Pensionskosten geltend machen. Pensionskosten für Pflege- und Altersheime seien

nicht abziehbare Lebenshaltungskosten. Das Steuergericht hat im Jahre 2000

diese Praxis als mit den gesetzlichen Vorschriften übereinstimmend erachtet und

bestätigt. Selbst wenn der Steuerpflichtige seines Gesundheitszustands wegen

gezwungen sei, in einem Pflegeheim zu sein, seien die reinen Pensionskosten

(insbesondere Unterkunft und Verpflegung) Lebenshaltungskosten. Anders

entscheiden würde bedeuten, die Heiminsassen gegenüber denjenigen besser zu

stellen, welche sich ein Pflegeheim nicht leisten könnten oder wollten. Auch

Pflegebedürftige, welche privat wohnten, könnten die Wohnkosten und die

Ausgaben für Nahrung etc. nicht vom Einkommen abziehen (vgl. KSGE 2000, Nr. 9,

auch publiziert in StE B 27.5 Nr. 3).

Diese Regelung

ist einleuchtend und einfach zu handhaben. Sie hat jedoch den Nachteil, dass -

wie die Rekurrenten/Beschwerdeführer richtigerweise darauf hinweisen - die

Pensionskosten (namentlich Unterkunft und Verpflegung) teurer sind als bei

einer gesunden Person, welche sich beispielsweise das Essen selber zubereiten

kann.

In

der Zwischenzeit hat das Steueramt nun seine Praxis geändert. Im Veranlagungshandbuch

in der Fassung vom 5. Februar 2001 wird nun folgendes ausgeführt:

”Personen, die

sich wegen dauernder Pflegebedürftigkeit in einem Pflegeheim oder einer

Heilstätte aufhalten, können die Heimkosten als Krankheitskosten abziehen.

Diese sind aber um die unvermeidlichen Kosten der Lebenshaltung zu kürzen. Die

Lebenshaltungskosten entsprechen dem Grundbetrag und den Wohnkosten nach den

Richtlinien über die Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums. In

der Regel betragen sie bei Alleinstehenden Fr. 60.-- pro Tag bzw. Fr. 21.600.--

pro Jahr, bei Verheirateten je Person Fr. 45.-- pro Tag bzw. Fr. 16'200.-- pro

Jahr.”

Die

Praxisänderung ist einerseits eine Angleichung an die Praxis bei den direkten

Bundessteuern (vgl. Kreisschreiben der eidg. Steuerverwaltung vom 14. Dezember

1994.

betreffend Abzug von Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten),

andrerseits ist sie wohl auch erfolgt aus der Erkenntnis heraus, dass die

Pensionskosten in aller Regel über den Lebenshaltungskosten stehen und dass

diese Differenz sehr wohl als krankheitsbedingt betrachtet und deshalb als

(abzugsfähige) Krankheitskosten eingestuft werden kann.

Es stellt sich

die Frage, ob die erst kürzlich erfolgte, für die Steuerpflichtigen günstigere

Praxisänderung auch auf den hier hängigen Fall betr. die Veranlagung 1997

anzuwenden ist. Gegen die Anwendung spricht die Gleichbehandlung, wurden doch

die früheren Fälle noch nach der alten Praxis behandelt. Da jedoch das

kantonale Recht in Bezug auf die Abzugsfähigkeit von Krankenkosten nicht

geändert hat, stellt die neue Praxis eine Neuinterpretation des nach wie vor

geltenden Rechts dar. Es geht deshalb vorallem darum festzustellen, welche

Interpretation die ”richtige” ist bzw. dem Gesetz besser entspricht.

Die

Krankheitskosten gehören zu den sog. allgemeinen Abzüge. Steuerpflichtige, die

durch Krankheit, Unfall oder Invalidität hohe Kosten gehabt haben, sollen

steuerlich entlastet werden. Schlussendlich geht es auch bei diesem Abzug

darum, die wahren wirtschaftlichen Verhältnisse als Grundlage der Besteuerung

festzustellen. In aller Regel sind nun aber die Pensionskosten in einem

Pflegeheim weit über den Kosten für private Unterkunft und Verpflegung. Die

früheren Ansätze mit über Fr. 80.-- pro Tag waren deshalb in der überwiegenden

Zahl der Fälle zu hoch. Eine Korrektur gegen unten ist deshalb angebracht. Die

neue Praxis bringt eine weitgehend Annäherung an das Bundesrecht und ist auch

deshalb zu begrüssen.

Die neue

Praxis gemäss Veranlagungshandbuch 2001 ist so zu verstehen, dass die

“In-Der-Regel”-Kosten von Fr. 60.-- bzw. Fr. 45.-- pro Tag dann anzuwenden

sind, wenn nicht genügend Daten für die Berechnung des betreibungsrechtlichen

Existenzminimums vorhanden sind.

Im

vorliegenden Fall lassen die vorhandenen Zahlen eine Berechnung zu: Der

Grundbetrag gemäss der Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums

betrug 1996/97 für ein Ehepaar Fr. 1'350.--. Die Wohnkosten betragen -

ausgehend von einem Hypothekarzins von (1996) jährlich Fr. 9'605.-- und

monatlich Fr. Fr. 800.-- und geschätzten Nebenkosten von Fr. 250.-- - monatlich

Fr. 1'050.--. Dies gibt eine Summe von Fr. 2'400.--. Die Hälfte davon - da ja

nur der eine Ehepartner im Pflegeheim ist - beträgt Fr. 1'200.--, oder jährlich

Fr. 14'400.--. Dieser Betrag kann als Lebenshaltungskosten nicht in Abzug

gebracht werden. Die abzugsberechtigten Heimkosten betragen deshalb noch Fr.

36'022.--. In diesem Umfang ist der Rekurs teilweise gutzuheissen.

4.

Bundessteuer

Die

Abzugsfähigkeit von Krankheitskosten ist im Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer (DBG) praktisch identisch geregelt wie für die Staatssteuer (vgl.

Art. 33 Abs. 1 Bst. h DBG). Gemäss dem Kreisschreiben Nr. 16 der Eidg.

Steuerverwaltung vom 14. Dezember 1994 betreffend Abzug von Krankheits-,

Unfall- und Invaliditätskosten (Ziffer 2.6) sind im Fall, wo die Dienste einer

Heimpflege in Anspruch genommen werden, die auch den Haushalt besorgt, die

Kosten angemessen in Pflege- und nichtabziehbare Lebenshaltungskosten

aufzuteilen. ”Hält sich die steuerpflichtige Person oder die von ihr

unterhaltene Person - zufolge dauernder Pflegebedürftigkeit in einem

Pflegeheim, einer Heilstätte oder Anstalt auf, so sind die Kosten um denjenigen

Betrag zu kürzen, der als Lebens-haltungskosten im eigenen Haushalt hätte

aufgewendet werden müssen. Die Lebenshaltungskosten berechnen sich dabei nach

den Richtlinien über die Berechnung des Existenzminimums gemäss Artikel 93

SchKG.”

Es kann

deshalb auch für das Bundesrecht auf die Berechnung in Ziffer 3 der Erwägungen

verwiesen werden. Auch die Beschwerde ist deshalb teilweise gutzuheissen.

Steuergericht, Urteil

vom 5. November 2001