Einkommen, Hausfrauenentschädigung

KSGE 2000 Nr. 4

StG § 31 und 32, - Einkommen,

Hausfrauenentschädigung

Die

von einer Versicherung ausbezahlte Entschädigung für den Wegfall der Möglichkeit,

den Haushalt selber zu führen (sog. Hausfrauenentschädigung) stellt nicht

steuerbares Einkommen dar.

Urteil

St 1999/3 vom 24.1.2000

Sachverhalt

1. Frau X. erlitt am 1. Juli 1983

im Alter von 14 Jahren einen Verkehrsunfall, bei welchem sie schwere

Verletzungen zuzog. Im Jahre 1987 ereignete sich der zweite Unfall. X. stürzte

und verletzte sich am Knie. Auf Grund dieser Ursachen ist sie heute nicht in

der Lage, den Haushalt allein zu führen. Ende 1993 konnte mit der aus dem

Unfall voll haftpflichtigen Versicherung die definitive Erledigung der

haftpflichtrechtlichen ausgewiesenen Ansprüchen von Frau X. erreicht werden.

Dabei wurde eine Gesamtentschädigung von Fr. 720'000.-- vereinbart, wobei darin

u.a. eine Genugtuung von Fr. 35'000.-- sowie eine Entschädigung für Beeinträchtigung

in der Haushaltsführung von Fr. 344'000.-- enthalten war.

Mit Veranlagung vom 19. Januar 1998 nahm die Veranlagungsbehörde

folgende Veranlagung vor:

Entschädigung Fr.

720'000.--

./. Genugtuungsleistung minus Fr.

35'000.--

./. bereits versteuert Fr.

5'000.--

steuerbar Fr.

680'000.00.-- zum reduzierten Satz gemäss § 47 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern

(StG).

2. Gegen diese Verfügung erhob der

Vertreter der Rekurrentin am 17. Februar 1998 Einsprache mit der Begründung,

dass die Haushaltsentschädigung über Fr. 344'000.-- nicht steuerbar sei. Die

Entschädigung für Beeinträchtigung in der Haushaltsführung ersetze nicht

steuerbares Einkommen und sei nicht als Ersatz für entgangenen Gewinn

steuerbar. Die Haushaltsentschädigung gleiche einen Vermögensschaden aus,

nämlich das Wegfallen von Naturalleistungen und sei nicht steuerbar.

Mit Entscheid vom 30. November 1998

lehnte die Vorinstanz die Einsprache ab, mit der Begründung, die Pflichtige

habe von der Haftpflichtversicherung eine Kapitalauszahlung im Betrage von Fr.

720'000.-- auf Grund einer vereinbarten Schlussentschädigung erhalten. Nach §

21 StG gelte für die Einkommenssteuer natürlicher Personen das Prinzip, dass

ihr alle "wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte" unterliegen,

vorbehalten die in § 32 StG abschliessend aufgezählten Einkünfte. Demnach seien

alle Einkünfte, die nicht unter diesem § 32 subsumiert werden können, zu versteuern.

3. Gegen diesen Entscheid

rekurrierte der Vertreter am 31. Dezember 1998 fristgerecht an das Kantonale

Steuergericht mit dem Begehren der Einspracheentscheid vom 30. November 1998

sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen aufzuheben und die Sache zur

Vornahme einer neuen Veranlagung (Sonderveranlagung ohne Besteuerung der

Haushaltsentschädigung von Fr. 344'000.--) an die Vorinstanz zurückzuweisen mit

folgenden Begründungen: Die Rechtsprechung über die Haushaltentschädigung

knüpfe an den wirtschaftlichen Wertverlust, der durch die Beeinträchtigung im

Haushalt entstanden sei, unabhängig davon, ob der Wertverlust zur Anstellung

einer Ersatzkraft, zu vermehrtem eigenem Aufwand, zu zusätzlicher Beanspruchung

von Drittpersonen oder zu Hinnahme von Qualitätsverlusten führe. Der Entschädigungsanspruch

bestehe unabhängig davon, ob sich die Beeinträchtigung in zusätzlichen

Aufwendungen oder einer Vermögensverminderung niederschlage.

Das Bundesgericht unter der Herrschaft

des Bundesratsbeschlusses über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt)

schloss mehrmals auf eine Steuerfreiheit der Haushaltentschädigung, dies

obgleich der BdBSt in Art. 21 Abs. 1 – wie in § 21 StG – grundsätzlich das

gesamte Einkommen aus sämtlichen möglichen Einnahmequellen als steuerbar bezeichnet

hätte und keine Steuerfreiheit für die vorliegende fragliche Entschädigungsart

vorsah.

Auch das ausserrhodische

Staatssteuerrecht kenne eine Steuerbarkeit sämtlicher Einkünfte und eine

Steuerbefreiung lediglich auf Grund abschliessend aufgezählter Ausnahmen, wobei

die Haushaltentschädigung nicht erwähnt sei. Dennoch werde die

Haushaltentschädigung als nicht steuerbar betrachtet.

Im Sinne der Systemtreue könne gesagt

werden, die Hausarbeit sei nicht steuerbar, weshalb auch die Ersatzleistung für

eine Beeinträchtigung in der Hausarbeit steuerfrei bleiben müsse.

In ihrer Vernehmlassung vom 29. April

1999 beantragte die Vorinstanz den Rekurs mit folgenden Begründungen

abzuweisen:

Für eine Steuerfreiheit müsste eine

ausdrückliche Bestimmung im Gesetz enthalten sein. Eine Hausfrauen- bzw.

Hausmännerentschädigung und dergleichen sei im StG und auch im

Steuerharmonisierungsrecht (StHG)nicht erwähnt.

Im Haftpflichtrecht würden Leistungen

für Personenschäden infolge Körperverletzung oder Tötung, für Sachschäden und

übrige Vermögensschäden sowie Genugtuungsleistungen ausgerichtet. Beim

Mehraufwand für Freizeit, Ferien und Sport sowie für Wohnen, Haushaltsbesorgungen

durch Dritte handle es sich um Lebenshaltungskosten, welche im Rahmen von § 41

Abs. 1 lit. k StG beschränkt steuerlich abzugsfähig seien. Wenn und weil solche

Lebenshaltungskosten nach der gesetzlichen Ordnung nur in beschränktem Rahmen abzugsfähig

seien, könne nicht eine allfällige Kapitalabfindung dafür als steuerfreie

Leistung anerkannt werden. Die Rekurrentin erzielte im Kalenderjahr 1993 nur

ein minimales Erwerbseinkommen (Fr. 2'190.--) und war seither überhaupt nicht

mehr erwerbstätig. Daraus sei zu schliessen, dass die Versicherungsleistung

ausschliesslich als Erwerbsersatz zu qualifizieren und somit zu 100 % zu

versteuern sei.

Erwägungen

1.

...

Gegenstand dieses Rekurses ist

die Frage, ob die ausbezahlte Leistung der Versicherung für

Hausfrauenentschädigung steuerbar sei. Die Besteuerungsmodalität wird nicht beanstandet.

2.

§ 21 StG bezeichnet alle

wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte als grundsätzlich steuerbar. Gemäss §

31.

Bst. a StG sind auch steuerbar alle sonstigen Einkünfte, die an der Stelle

der Einkünfte aus Erwerbstätigkeit treten, mit Einschluss der Leistungen aus

der Erwerbsersatzordnung. Unter § 31 Bst. b StG sind auch einmalige oder

wiederkehrende Zahlungen bei Tod sowie für bleibende körperliche oder gesundheitliche

Nachteile steuerbar. Die zu besteuernden Einkommen sind nicht explizit

aufgeführt, sondern ergeben sich aus dem Grundsatz der Totalität der

Einkommenssteuer, welcher bedeutet, dass alle dem Steuerpflichtigen

zufliessenden Vermögenswerte steuerbar sind, ausser die ausdrücklich steuerfreien

Einnahmen. § 32 StG regelt die Ausnahmen. Darin enthalten sind Genugtuungsleistungen,

Zahlungen für Deckung von Heilungskosten. Die Aufzählung in § 32 ist abschliessend

und Hausfrauenentschädigungen sind nicht erwähnt.

3.

Das Steuergericht hat in einem früheren

Entscheid vom 1. Juli 1991 (St 1988/91) festgehalten, dass es beim Mehraufwand

für Freizeit, Ferien und Sport sowie für Wohnen, Haushaltsbesorgungen durch

Dritte, zusätzlichen Kleiderverschleiss usw. um Lebenshaltungskosten gehe,

welche im Rahmen von § 41 Abs. 1 lit. k beschränkt abzugsfähig seien. Wenn und

weil solche Lebenshaltungskosten (auch wenn es sich um Mehraufwendungen handle)

nach der gesetzlichen Ordnung nur in beschränktem Rahmen abzugsfähig seien,

könne nicht eine allfällige Kapitalabfindung dafür als steuerfreie Leistung

anerkannt werden. Für die Steuerfreiheit müsste eine ausdrückliche Bestimmung

im Gesetz enthalten sein. Das solothurnische sehe diese Steuerfreiheit nicht

vor.

4.

Da das solothurnische Recht sich

diesbezüglich nicht geändert hat, stellt sich die Frage, ob an dieser Praxis

festzuhalten ist.

a) In der

Lehrmeinung wird die Steuerbarkeit einer Hausfrauenentschädigung unterschiedlich

beurteilt. Adrian Rufer (SR 12/95 S. 582 ff.) vertritt die Auffassung, dass

diese Versicherungsleistung bezahlt wird, weil eine Körperschädigung vorliegt.

Zusätzlich ist es erforderlich, dass die Körperschädigung entweder zu einem

zeitlichen Mehraufwand bei der Verrichtung der Hausarbeit führt oder die

Geschädigte die Hausarbeit nicht mehr selbst verrichten kann. Dies hat zur

Folge, dass die steuerliche Behandlung der Invalidätsentschädigung und der

"Hausfrauen- und Hausmännerentschädigung" das gleiche Schicksal

teilen soll. Rufer knüpft in seinen Ausführungen die Hausfrauenentschädigung an

die Leistungen der Invaliditätsentschädigungen, welche steuerbar sind. Diese

Auffassung ist nach Thomas Koller, SR 96 S. 201 ff. nicht sachgerecht. In

steuerrechtlicher Hinsicht ist das Verhältnis zwischen an invalid gewordene

Hausfrauen bzw. Hausmänner ausgerichteten Sozialversicherungsrenten und

privatrechtlichen Haushaltentschädigungen vergleichbar mit dem Verhältnis

zwischen UVG-Integritätsentschädigungen und Genugtuungsleistungen. Genugtuungsleistungen

unterliegen nicht der Einkommenssteuer. Zweck des Haftpflichtrechts ist es, dem

Geschädigten beim Vorliegen bestimmter privatrechtlicher relevanter

Anknüpfungspunkte für den erlittenen Schaden einen Ausgleich zu verschaffen.

Als Schaden gilt die Differenz zwischen dem hypothetischen Sollzustand des

Vermögens des Geschädigten ohne Haftpflichtereignis und seinem IstVermögen nach

Eintritt des Haftpflichtfalls. Nicht nur der Verlust der Fähigkeit eines

Menschens, seine Arbeitskraft kommerziell zu nutzen, stellt einen

haftpflichtrechtlichen Schaden dar, sondern auch die Möglichkeit einer Person,

für sich und die Familie im Haushalt "Eigenleistungen" zu erbringen.

Somit weisen nicht nur die am Markt gegen Entgelt erbrachten Leistungen,

sondern auch die im Haushalt unentgeltlich geleisteten Dienste einen

ökonomischen Wert auf. Das schweizerische Einkommenssteuerrecht erfasst –

abgesehen von den in den massgebenden Steuergesetzen aufgezählten Ausnahmen –

sämtliche Geldeinkünfte sowie gewisse Naturaleinkünfte und beruht auf der

Reinvermögenszugangstheorie. Da Eigenleistungen im Haushalt einen ökonomischen

Wert repräsentieren, müssten sie in einem streng verwirklichten System der

Reinvermögenszugangstheorie der Einkommenssteuer unterliegen. Dass dieses

Einkommen nicht besteuert wird, liegt in der Begründung der damit verbundenen

praktischen Erhebungsschwierigkeiten. Würde nun das Steuerrecht in einer einem

Haftpflichtopfer ausgerichteten Geldzahlung, welche zum Ausgleich für den

ganzen oder teilweisen Verlust der Fähigkeit zur Haushaltführung dienen,

steuerbares Einkommen erblicken, wäre damit im Steuerrecht selbst ein

Wertungswiderspruch verbunden. Steuerrechtlich wäre es inkonsequent, einerseits

den Wert der im eigenen Haushalt erbrachten Naturalleistungen nicht zu

besteuern, anderseits aber dessen Ausgleich in Geld bei einem unfreiwilligen

Verlust der entsprechenden Arbeitsfähigkeit der Einkommenssteuer zu

unterstellen (Thomas Koller, SR 5/96, S. 201 ff.).

b) Die

Vorinstanz beruft sich auf die dargelegten Bestimmungen und die sich nach ihrer

Auffassung daraus ergebende Ausschliesslichkeit der § 32 StG aufgezählten

Ausnahmetatbestände und schliesst darauf auf die Steuerbarkeit der Haushaltentschädigung.

Diese Lösung entspricht den Vorgaben der Steuerverwaltung betreffend die steuerliche

Behandlung von Versicherungsprämien- und Leistungen. Gemäss dem

Steuergerichtsentscheid vom 1. Juli 1991 (St 1988/91) sind Entschädigungen für

Nachteile bei der Hausarbeit, sogenannte Hausfrauenentschädigungen, getrennt

vom übrigen Einkommen mit einer Sondersteuer zu erfassen. Im weiteren führt die Vorinstanz an, die

Rekurrentin habe seit dem Kalenderjahr 1994 kein Erwerbseinkommen mehr erzielt

und demnach sei daraus zu schliessen, dass die Versicherungsleistung als

Erwerbsersatz zu qualifizieren sei. Dieses Argument vermag nicht voll zu überzeugen,

da die Rekurrentin Empfängerin einer IV-Rente ist. Diese Rente dient als

Erwerbsersatz und wird auch als Ersatzeinkommen versteuert.

c) Der Vertreter der Rekurrentin

beruft sich insbesondere auf das Bundesgerichtsurteil vom 15. Februar 1991 (BGE

117.

Ib 1) sowie auf den Entscheid der ausserrhodischen Steuerrekurskommission

vom 27. Januar 1995, bei welchem die Haushaltsentschädigung als steuerfrei

anerkannt wurde. Beim ausserrhodischen Steuergesetz werden in Art. 19 Abs. 3

die Ausnahmen abschliessend aufgezählt. Obwohl die Haushaltentschädigung nicht

explizit als steuerfrei unter diesen Artikel fällt, entschied die

Steuerrekurskommission, die Haushaltentschädigung sei nicht steuerbar. Der

Beschluss über die direkte Bundessteuer (BdBSt) zählte unter Artikel 21 alle

steuerbaren Einkünfte auf. Eine Steuerfreiheit für den Ausgleich eines

Vermögensschadens oder dergleichen ist nicht vorgesehen. Allerdings wäre es

stossend, "die Genugtuung einzig deshalb, weil ihr kein Vermögensabgang

(materieller Schaden) gegenübersteht und das Vermögen des Betroffenen durch den

erlittenen Unbill keine in Geld messbare Verringerung erfahren hat, als

Vermögenszugang der Besteuerung als Einkommen zu unterstellen" (ASA

51,66). Aufgrund ihrer Nähe zum Schadenersatz und der Tatsache, dass sie nicht

Ersatzeinkommen ist, drängt sich somit auch für das Kantonale Recht der vom

Bundesgericht für Art. 21 BdBSt bereits gezogene Schluss auf, die Genugtuung

steuerrechtlich gleich wie Schadenersatz und damit nicht als Einkommen zu

behandeln. Diese Lösung entspricht der weitverbreiteten Auffassung, dass sich

der Staat nicht am Unglück der Bürger bereichern soll (vgl.

Reimann/Zuppinger/Scherrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Band II, Bern 1963,

§ 24 N 26). Zum selben Resultat ist auch das Luzerner Verwaltungsgericht im

Entscheid vom 2. August 1995 gekommen.

§ 31 lit. a StG bestimmt, dass

alle sonstigen Einkünfte, die an Stelle der Einkünfte aus Erwerbstätigkeit

treten, steuerbar sind. Die fragliche Haushaltsentschädigung ersetzt nicht

steuerbares Einkommen, denn der Wert der Arbeitsleistung eines

Steuerpflichtigen im Haushalt ist nicht steuerbar. § 31 Abs. b StG legt fest,

dass alle einmaligen oder wiederkehrenden Zahlungen bei Tod sowie für bleibende

körperliche oder gesundheitliche Nachteile steuerbar sind. Solche Ersatzleistungen

stellen nur Einkommen dar, wenn sie tatsächlich an die Stelle von

Arbeitseinkommen treten, d.h. diese Einkommensquelle ganz oder teilweise

ersetzen. Als Ersatzleistungen steuerbar sind nur Entschädigungen, die dazu

bestimmt sind, steuerbares Einkommen zu ersetzen (BGE 117 lb 1 ff., Pra 80

(1981) S. 557, ASA 60, S. 352 ff). Die Entschädigung für die Beeinträchtigung

der Haushaltführung ersetzt jedoch nicht steuerbares Einkommen, denn der Wert

der Arbeitsleistung eines Steuerpflichtigen im Haushalt ist nicht steuerbar.

Zudem ist die Entschädigung für die Beeinträchtigung in der Haushaltführung

nicht Ersatz für entgangenen Gewinn, sondern Vermögensschaden. Die fragliche Entschädigung

ist weder eine Zahlung für bleibende noch gesundheitliche Nachteile. Die Ersatzleistung

für bleibende Nachteile stellt einen Ersatz für die in Zukunft erwartenden

Lohneinbussen dar. Dagegen geltet die der Steuerpflichtigen ausbezahlte Haushaltentschädigung

nicht ihre inskünftig verminderte Erwerbsfähigkeit ab, sondern trägt der

Tatsache Rechnung, dass sie auf Lebzeit in der Führung des Haushalts auf fremde

Hilfe angewiesen ist.

d) Es stellt sich die Frage, ob die

Steuerpflichtige nicht eine Besserstellung gegenüber all denjenigen anderen

Steuerpflichtigen erfährt, welche die Aufwendungen für Haushaltsangestellte

steuerlich nicht zum Abzug bringen können. Diese Betrachtungsweise trägt jedoch

nicht dem Umstand Rechnung, dass die Rekurrentin seit ihren Unfällen auf fremde

Hilfe in der Haushaltführung angewiesen ist und im Vergleich zu den übrigen

Steuerpflichtigen nicht mehr selbst bestimmen kann, ob sie die Haushaltführung

selber vornimmt.

5.

Die

Auffassung der Vorinstanz und im oben erwähnten Entscheid des Steuergerichts,

dass in der abschliessenden Aufzählung der steuerfreien Einkünfte von § 32 StG

die "Hausfrauen- und Hausmännerentschädigungen" nicht aufgeführt

sind, weshalb sie steuerbares Einkommen darstellen würden, ist allzu formalistisch

und trägt den materiell wertenden Überlegungen des Bundesgerichts, wie oben

ausgeführt, keine Rechnung. Diese Betrachtungsweise, die das Bundesgericht für

Art. 21 BdBSt gemacht hat, müsste auch für die Interpretation von Art. 23 des

Gesetzes der direkten Bundessteuer (DBG) und Art. 7 Abs. 1 StHG übernommen

werden, zumal nicht ersichtlich ist, dass die beiden neuen Bundessteuergesetze

hinsichtlich des Begriffs des steuerbaren einkommens

gegenüber dem früheren Bundesbeschluss über die direkte Bundessteuer eine

Veränderung bewirkt hätten. Mit den oben gemachten Ausführungen sprechen

ernsthafte und sachliche Gründe für die neue Praxis "Hausfrauen- und

Hausmännerentschädigungen" nicht zu besteuern. Der Rekurs erweist sich als

begründet. Der Einspracheentscheid vom 30. November 1998 der Veranlagungsbehörde

Solothurn ist aufzuheben und die Sache ist zur Vornahme einer neuen Veranlagung

(Sonderveranlagung ohne Besteuerung der Haushaltentschädigung von Fr.

344'000.--) an die Vorinstanz zurückzuweisen.

Steuergericht, Urteil vom 24. Januar 2000