Abzug selbständige Erwerbstätigkeit

KSGE 2002 Nr. 2

StG § 34 und 41 Abs.

1 Bst. a, DBG Art. 27 Abs. 1 und 3 Abs. 1 Bst. a - Abzug der geschäftsmässig

oder berufsmässig bedingten Kosten bei der selbständigen Erwerbstätigkeit. Es

liegt keine selbständige Erwerbstätigkeit vor, wenn die zu 100% angestellte

Steuerpflichtige das Geschäft pro forma vom Bruder übernommen hat zwecks

Verbesserung von dessen Kreditwürdigkeit, ohne dass sie Gewinnabsichten hegt

und wirklich selbständig tätig sein will, zumal gegen aussen der Bruder als

Geschäftsinhaber in Erscheinung tritt.

Urteil SGSTA.2001.80; BST.2001.15 vom 1. Juli 2002

Sachverhalt

1. X.

ist als Betriebsassistentin bei der PTT tätig. Mit Nutzen- und Schadenbeginn

auf 1. Januar 1992 erwarb sie von ihrem Bruder Y. den Maschinenpark von dessen

Lohnunternehmung. Nach dem Verkauf des Maschinenparks aus der Lohnunternehmung

betrieb der Bruder den Landwirtschaftsbetrieb weiterhin auf eigene Rechnung.

Die Rekurrentin behielt ihre 100%-Anstellung bei der PTT bei.

Am

27. April 1998 veranlagte die Veranlagungsbehörde Solothurn die Staatssteuern

der Jahre 1995, 1996 und 1997 sowie die direkte Bundessteuer 1995-1996

definitiv. Am 3. Juni 1998 wurden die Staatssteuer 1993 und 1994 definitiv

veranlagt und ebenso die direkte Bundessteuer 1993-1994.

2. Dagegen

erhob die Steuerpflichtige am 19. Mai 1998 bei der VB Solothurn bzw. am 16.

Juni 1998 bei der VB Grenchen gegen die Staats- und Bundessteuerveranlagungen

1993 und 1994 Einsprache. Diese Einsprachen wurden zusammengezogen und

gesamthaft der VB Solothurn übertragen. Die Steuerpflichtige verlangte

Neuveranlagung unter Berücksichtigung der ausgewiesenen Verluste aus der

Lohnunternehmung, d.h. Veranlagung der Lohnunternehmung als

selbständigerwerbende Tätigkeit. Für den Fall der Nichtanerkennung der selbständigen

Nebenerwerbstätigkeit seien mindestens die Schuldzinsen vom Einkommen in Abzug

zu bringen. Die Übernahme der Lohnunternehmung von ihrem Bruder durch die

Steuerpflichtige sei aus finanziellen Gründen erfolgt. Ihr Bruder hatte für den

Bau einer Wohnung eine Hypothek erhältlich machen müssen. Die Bank habe wegen

der zu hohen Gesamtverschuldung zur Bedingung für die Erhöhung der Hypothek

gemacht, dass die Lohnunternehmung abgestossen werde. Seit der Übernahme trage

die Steuerpflichtige das Unternehmerrisiko alleine. Sämtliche Darlehensschulden

seien auf sie ausgestellt. Die Steuerpflichtige sei damals von der

Zukunftsträchtigkeit der Lohnunternehmung überzeugt gewesen. Im Jahr 1998

beabsichtigte die Steuerpflichtige, die Lohnunternehmung zu liquidieren. Die

Folgen aus dieser Liquidation trage ausschliesslich sie. Die Lohnarbeiten seien

u.a. durch ihren Bruder ausgeführt worden, worüber jährlich interne

Verrechnungen stattgefunden hätten. Die Steuerpflichtige selber habe die

Administration und Verwaltung besorgt, d.h. die organisatorischen und

buchhalterischen Belange. Gegenüber der Kundschaft sei das Lohnunternehmen

weiterhin unter dem Namen “Y” aufgetreten, zwecks Vermeidung von

Verunsicherung. Solches sei in der Geschäftswelt nicht unüblich. Für das Lohnunternehmen

bestehe ein separates PC-Konto. Die wirtschaftlichen Folgen aus dem Unternehmen

trage allein die Steuerpflichtige und nicht deren Bruder. Über die Übernahme

existierten Kauf- und Darlehensverträge. Auch die Korrespondenz betreffend

Banken und Versicherungen sowie die übrigen Rechnungen seien alle über den

Namen der Steuerpflichtigen erfolgt. Aus all diesen Unterlagen gehe hervor,

dass das Lohnunternehmen wirtschaftlich wie auch rechtlich durch die

Steuerpflichtige geführt werde. Sämtliche auf den Maschinen lastende Schulden

seien von ihr übernommen worden. In den Folgejahren haben sie Investitionen in

Maschinen getätigt: 1992 Kauf einer Grossballenpresse für Fr. 110'680.--, 1993

Aufrüstung des Traktors für Fr. 7'713.80 und 1995 Kauf eines Quaderballenwicklers

für Fr. 37'300.--. Die Firma habe im Durchschnitt der fünf Jahre einen Ertrag

von Fr. 53'000.-- erwirtschaften können, im zweiten Geschäftsjahr sogar Fr.

76'600.--. Ein Verlust sei deshalb verbucht worden, da die Schuldzinsen zu

diesem Zeitpunkt relativ hoch gewesen seien und um auf den Maschinen

Abschreibungen vorzunehmen. Die Schuldzinsen hätten 1996 gegenüber 1993

halbiert werden können. Wegen sinkenden Umsatzzahlen habe weiterhin ein Verlust

verbucht werden müssen. Der Betriebserfolg (Gewinn oder Verlust) sei daher

ausschliesslich von der Steuerpflichtigen zu deklarieren. Es gehe nicht an, nur

die positiven Zahlen in der Steuer-erklärung zu berücksichtigen.

Am 13. Januar

2000 eröffnete die Veranlagungsbehörde die abschlägigen Einsprache-Entscheide.

Aufgrund der durchgeführten Revision der Geschäftsjahre 1992 bis 1996 habe

festgestellt werden müssen, dass die Buchhaltung formell und materiell den Anforderungen

nicht entspreche. Im vorliegenden Fall sei offenkundig, dass die Tätigkeit der

Steuerpflichtigen nicht planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar erfolge.

Im übrigen werde aufgrund der Rechtsprechung durch die lange andauernde

Erfolgslosigkeit eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgeschlossen. Erstrecke

sich der tatsächliche Misserfolg über eine längere Zeitspanne, stelle dies ein

gewichtiges Indiz dafür dar, dass als Motiv für die Betätigung nicht die

Gewinnerzielung, sondern andere Gründe im Vordergrund stünden. Die Steuerpflichtige

habe seit 7 Jahren nur Verluste erwirtschaftet. Dies reiche für das Fehlen der

Gewinnstrebigkeit aus. Die Übernahme des Maschinenparks durch die

Steuer-pflichtige sei aus finanziellen Gründen und auf Druck der Bank erfolgt.

Bei objektiver Betrachtungsweise könne die Lohnunternehmung aufgrund der

beschränkten Einsatzmöglichkeiten (zeitlich) gar keinen Gewinn abwerfen. Ferner

sei der grösste Teil der Rechnungen auf den Bruder ausgestellt. Aufgrund der

Revision habe sich ergeben, dass es sich nicht um eine selbständige

Erwerbstätigkeit handle, sondern eine solche sei nur vorgeschoben. Deshalb

könnten die ausgewiesenen Verluste nicht berücksichtigt werden. Im

Geschäftsabschluss seien auch die Schuldenzinsen verbucht. Die Schulden sowie

die Zinsrechnungen lauteten gemäss den Bankbelegen auf die Steuerpflichtige, mit

Ausnahme derjenigen bei B. Nach § 41 lit.a StG können die Schuldzinsen vom

Einkommen abgezogen werden. Das Steuergesetz lasse den Abzug von nachgewiesenen

Schuldzinsen vom Einkommen zu. Massgebend hiefür seien die effektiven

vertraglichen Verhältnisse zwischen der Bank und den Parteien. Bestritten

dürfte einzig der Verzugs- oder Darlehenszins an B. bestritten sein. Entgegen

den übrigen Schulden laute diese Schuld auf den Namen von Y. Auch der Auszug

von B. sei auf diesen Namen ausgestellt. Jährliche Zinsabrechnungen lägen keine

vor.

3. Gegen

den Einspracheentscheid liess die Steuerpflichtige mit Schreiben vom 13.

Februar 2000 durch ihre Vertreterin Rekurs einlegen(Postaufgabe per

Einschreiben am 14. Februar). Es wird beantragt, die Lohnunternehmung als selbständigerwerbende

Tätigkeit zu veranlagen und dementsprechend die ausgewiesenen Verluste der

Geschäftsjahre 1992 bis 1996 zu berücksichtigen (inklusive aller Schuldzinse).

Im Sinne eines Eventualantrages seien die Schulden und die Schuldzinse näher zu

betrachten bzw. die Schuldzinsen zum Abzug zu bringen. Zur Begründung wurde im

wesentlichen das Gleiche geltend gemacht wie in der Einsprache.

Erwägungen

1.

...

2.

Gemäss § 34 StG

und Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts-

oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Voraussetzung für den

Abzug eines Verlustes ist somit, dass der Verlust aus einer selbständigen

Erwerbstätigkeit geschäftlicher bzw. beruflicher Art stammt. Unter

selbständiger Tätigkeit wird jede Tätigkeit verstanden, bei der ein Unternehmer

auf eigenes Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei

gewählten Organisation und mit der Absicht der Gewinnerzielung am

Wirtschaftsverkehr teilnimmt (BGE 125 II 113.E. 5b; BGE 121 I 259 E.3c 263;

Cagianut/Höhn, Unternehmenssteuerrecht, 3. Aufl., § 1 N.17 ff. und 34 ff.). Ob

eine selbständige Erwerbstätigkeit - die haupt- oder nebenberuflich, dauernd

oder temporär ausgeübt werden kann - vorliegt, ist stets nach den gesamten

Umständes des Einzelfalles zu beurteilen; die einzelnen Merkmale des Begriffs

dürfen nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher

Intensität auftreten (BGE 125 II 113.E 5b mit Hinweisen). Auch wenn der Begriff

im Normalfall die obgenannten Elemente umfasst, so bedeutet dies nicht, dass

eine Tätigkeit, bei der einzelne dieser Elemente fehlen, automatisch nicht mehr

selbständig ist. Umgekehrt kann eine Tätigkeit unter Umständen selbst bei

Vorliegen mehrerer dieser Faktoren nicht als Erwebstätigkeit geltend. Dies ist

etwa dann der Fall, wenn eine Tätigkeit im Sinne einer Liebhaberei bzw. eines

Hobbys ausgeübt wird. Die steuerrechtliche Qualifizierung einer Aktivität als

Geschäftstätigkeit im oben erwähnten Sinne oder als Liebhaberei hängt

grundsätzlich davon ab, ob sie ausschliesslich oder vorwiegend im Hinblick auf

die Erzielung eines Erwerbseinkommens ausgeübt wird. Unterscheidungskriterium

ist also der Beweggrund für die Ausübung der Tätigkeit. Es handelt sich dabei

um eine subjektive Voraussetzung, die der Natur der Sache nach nur schwer

feststellbar ist. Ein zusätzliches Erschwernis liegt darin, dass es viele

Grenzfälle gibt, bei denen sich Liebhaberei und Erwerbstätigkeit verbinden,

wobei das Schwergewicht auf der einen oder andren Seite liegen kann. Auf das

erwähnte innere Unterscheidungsmerkmal kann gestützt auf äussere Faktoren

geschlossen werden. Zur Erwerbs- oder Geschäftstätigkeit gehört naturgemäss,

dass tatsächlich ein Einkommen erzielt wird: Wer also eine Tätigkeit ausübt,

welche auf die Dauer nichts einbringt und sogar noch einen finanziellen Aufwand

erfordert, betreibt diese nicht als Erwerbstätigkeit, sondern als Liebhaberei

(Urteil des Bundesgerichts vom 11. Juli 2001, publiziert in:NStPr 2001, 7+8, S.

80).

3.

Die

Rekurrentin/Beschwerdeführerin kaufte mit Vertrag per 1. Januar 1992 von ihrem

Bruder die Maschinen und Geräte der Lohnunternehmung. Als Gegenleistung

übernahm sie die Schulden dieser Unternehmung und für den Restkaufbetrag nahm

sie bei ihrem Bruder ein verzinsliches Darlehen auf. Es ist unbestritten, dass

die Rekurrentin/Beschwerdeführerin diesen Kauf nicht etwa deshalb getätigt hat,

weil sie sich selbständig machen wollte. Vielmehr war der Verkauf dieser

Maschinen und Geräte Voraussetzung dafür, dass der Bruder weiterhin Bankkredite

bekam. In der Folge erledigte die Schwester insbesondere die Buchhaltung,

während der Bruder gegen Entschädigung die übrigen Arbeiten verrichtete. Die

Lohnunternehmung war bereits vor dem Kauf defizitär gewesen. Sie blieb es auch

in den hier zu beurteilenden Geschäftsjahren. In den Geschäftsjahren 1992 bis

1996.

wurde immer ein Verlust verbucht, und zwar zwischen Fr. 17'000.-- im

Jahre 1993 und Fr. 43'000.-- im 1996. Die Rekurrentin arbeitete in dieser Zeit

als Betriebsassistentin PTT 100%. Nach den unbestritten gebliebenen

Feststellungen der Vorinstanz lautete ein Grossteil der Geschäftsbelege in

dieser Zeitperiode nach dem Kauf immer noch auf den Namen des Bruders. Das

Gleiche galt für das Postscheckkonto.

Motiv der

Übernahme der Maschinen und Geräte sowie insbesondere der auf der Unternehmung

lastenden Schulden war nicht der Entscheid der Rekurrentin/Beschwerde-führerin,

jetzt selbständig erwerbstätig zu sein, sondern der Druck der Banken auf ihren

Bruder, sich der Unternehmung zu entledigen. Der Beweggrund der Ausübung der

Tätigkeit im Sinne der unter Ziffer 2 hievor dargelegten Gerichtspraxis war

somit nicht in erster Linie die Erzielung eines Erwerbseinkommens. Dazu gab es

angesichts des 100%-igen Angestelltenverhältnisses auch keinen Grund. Auch die

alljährlichen Verluste konnten kein Motiv darstellen. Es ging der

Rekurrentin/Beschwerdeführerin eindeutig um ein Entgegenkommen gegenüber ihrem

Bruder, vergleichbar etwa mit dem Eingehen einer Bürgschaft oder einer anderen

Sicherheitsleistung. Es ist denn auch bezeichnend, dass gegenüber der

Kundschaft weiterhin und weitgehend der Bruder in Erscheinung trat, nicht nur

mit seiner Arbeitskraft, sondern auch mit seinem Namen.

Nach

Betrachtung der gesamten Umstände des Falles kommt das Steuergericht zum

gleichen Schluss wie die Veranlagungsbehörden, dass nämlich keine selbständige

Erwerbstätigkeit seitens der Rekurrentin/Beschwerdeführerin vorlag, so dass die

verbuchten Verluste auch nicht von ihrem Einkommen als Angestellte in Abzug

gebracht werden können.

4.

Die Vorinstanz

hat die Schuldzinsen mit Ausnahme derjenigen der Schuld gegenüber der Firma B.

zum Abzug zugelassen. Eventualiter beantragt die

Rekurrentin/Beschwerdeführerin, auch diese Schuldzinsen seien zum Abzug

zuzulassen. Mit der Übernahme des Lohnunternehmens sei auch diese Schuld auf

sie übergegangen. Dies sei auch der Firma B. mitgeteilt worden.

Einfachheitshalber habe aber Herr B. die Adresse des Bruders beibehalten

wollen.

Zum Abzug der Schuldzinsen ist der

Schuldner berechtigt. Es ist durch die Verträge zwischen den Geschwistern

erwiesen, dass sich die Rekurrentin/Beschwerdeführerin zur Übernahme auch der

Schulden gegenüber der Firma B. verpflichtet hat. Auch wenn gegen Aussen ihr

Bruder als Schuldner in Erscheinung trat, war trotzdem die Rekurrentin/Beschwerdeführerin

im Innenverhältnis und wirtschaftlich betrachtet die Schuldnerin. Der Bruder

könnte denn auch die Schuldzinsen insofern nicht in Abzug bringen, als er eben

aus dem Kaufvertrag heraus eine Forderung gleicher Höhe gegenüber seiner

Schwester hätte. Zum Abzug zusätzlich zuzulassen sind folgende Zinsen:

- 1992 Fr. 10'255.--

- 1993 Fr. 10'844.--

- 1994 Fr. 10'014.--

- 1995 Fr. 11'435.--

- 1996 Fr. 7'357.--

In diesem

Umfang sind Rekurs und Beschwerde teilweise gutzuheissen.

Steuergericht,

Urteil vom 1. Juli 2002