Eintragung des gesetzlichen Pfandrechts / Verjährung Steuerforderung

KSGE 2004 Nr. 2

StG § 59 Abs. 4, StG

139 Abs. 3, ZGB Art. 818 - Eintragung des gesetzlichen Pfandrechts.

Verjährung der Steuerforderung. Treu und Glauben in casu nicht verletzt. Bezüglich

Verjährung der Steuerforderung ist Artikel 818 ZGB als ergänzendes kantonales

Recht anwendbar.

Urteil

SGSTA.2002.116 vom 19. Januar 2004.

Sachverhalt

1. Am 5. Juli 1991

erwarb M. S. das Grundstück GB G. Nr. X. von P. G.. Mit Ehevertrag vom 3.

Februar 19YY ging das Grundstück an V. S.. Seit 16. Dezember 1998 ist nun die

S. AG Eigentümerin des Grundstücks.

2. Gemäss

rechtskräftiger Veranlagung vom 28. September 1992 schuldet P. G. aus dem

Verkauf des Grundstücks eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 71’123.15. Zur

Sicherung der Grundstückgewinnsteuer wurde auf GB G. Nr. X. ein gesetzliches

Pfandrecht im Sinne von § 59 Abs. 4 StG im Betrag von Fr. 71’123.15 zuzüglich

Zins zu 6 % seit dem 29. Oktober 1992 eingetragen.

3. Nach

erfolglosen Mahnungen ergab die Betreibung gegen P. G. am 1. November 1993

einen Verlustschein über den Betrag von Fr. 75’816.60. Im April 1994 wurde über

P. G. der Konkurs eröffnet, am 14. Februar 2002 das Konkursverfahren

abgeschlossen. Aufgrund einer Konkursdividende von Fr. 1’105.25 stellte das

Konkursamt einen Verlustschein in der Höhe von Fr. 74’711.35 aus.

4. Am 22. August

2002 erliess das kantonale Steueramt gegenüber der S. AG eine Pfandrechtsverfügung,

wonach auf dem Grundstück GB G. Nr. X. ein gesetzliches Pfandrecht im Betrag

von Fr. 74’711.35 laste.

5. Gegen diese

Verfügung erhob der Vertreter für die S. AG am 3. September 2002 Einsprache mit

dem Antrag, das Pfandrecht zu löschen, weil es nicht rechtzeitig eingetragen

worden sei. Die Einsprache wurde mit Entscheid vom 22. November 2002 abgewiesen,

weil das Pfandrecht innert Frist am 21. Dezember 1992 gestützt auf einen

entsprechenden Gerichtsentscheid superprovisorisch im Grundbuch vorgemerkt

worden und dann nach Rechtskraft des definitiven Urteils, die am 13. Februar

1993 eingtreten sei, am 23. Februar 1993 definitiv eingetragen worden sei.

6. Mit Rekurs vom

20. Dezember 2002 beantragt die S. AG, die Verfügung betr. Pfandhaft sei

aufzuheben und das eingetragene gesetzliche Pfandrecht sei zu löschen, unter

Kosten- und Entschädigungsfolge. Zur Begründung wird erneut geltend gemacht,

der Grundbuchauszug zeige, dass das Pfandrecht erst am 23. Februar 1993

eingetragen worden sei. Wenn der Grundbucheintrag fehlerhaft sei, sei das

irrelevant. Im übrigen habe das Justiz-Departement bei der Bewilligung zur

vorzeitigen Übertragung des Grundstücks am 27. August 1991 festgestellt, dass

bei der Weiterveräusserung kein Gewinn erzielt werde. Eine

Grundstückgewinnsteuerveranlagung sei deshalb an sich schon ein Widerspruch. Im

weitern werde Verjährung geltend gemacht, da die absolute Frist von 10 Jahren

verstrichen sei.

7. Mit Eingabe vom

17. Februar 2003 verlangt das Steueramt, der Rekurs sei kostenfällig

abzuweisen. Die Eintragungsfrist von 3 Monaten sei eingehalten, weil die

entsprechende Verfügung des Gerichts am 18. Dezember 1992 ergangen sei und das

Grundbuchamt, wie es am 21. Dezember 1992 gegenüber dem damaligen Eigentümer

bestätigt habe, das Pfandrecht provisorisch vorgemerkt worden sei.

8. Am 25. Februar

habe die Amtschreiberei sodann dem Eigentümer mitgeteilt, dass nach Rechtskraft

des Gerichtsurteils das Pfandrecht nun als Grundpfandverschreibung eingetragen

und die bisherige Vormerkung gelöscht worden sei. Das Datum der Grundpfandverschreibung

im Grundbuch sei zwar falsch, die Unrichtigkeit aber klar bewiesen. Von gutgläubigem

Erwerb (ohne Pfandrecht) oder einer Verletzung von Treu und Glauben könne nicht

die Rede sein. Im weitern bestehe auch kein Widerspruch zwischen der

Festsetzung eines Grundstückgewinnes und der Tatsache, dass die vorzeitige

Veräusserung bewilligt wurde, weil diese „ohne Gewinn“ erfolgte. Schliesslich

sei die Forderung nicht verjährt, weil Forderungen, für welche ein Grundpfand

eingetragen sind, nicht verjährten.

9. In der Replik

vom 14. April 2003 bleibt die Rekurrentin bei ihren Anträgen. Die

Ein-tragungsfrist sei gemäss Datum des Grundbucheintrages verpasst und es habe

kein Gewinn resultiert, wie das Justiz-Departement verbindlich festgestellt

habe. Schliesslich sei Art. 807 ZGB auf die gesetzlichen Grundpfandrechte nicht

anwendbar.

Erwägungen

1.

...

Anwendbar ist

das geltende Steuergesetz vom 1. Dezember 1985 (StG), da sich der massgebende

Sachverhalt unter der Geltung dieses Gesetzes verwirklichte. Die für den vorliegenden

Fall massgebenden Bestimmungen gelten seit Inkrafttreten unverändert, weshalb nicht

zu prüfen ist, welche Fassung des Gesetzes zur Anwendung gelangt.

2.

Die

Steuerpflichtige macht zunächst geltend, die Eintragung des gesetzlichen Pfandrechts

sei nicht rechtzeitig innert der Dreimonatsfrist erfolgt.

Nach § 59 Abs.

4.

StG kann die Veranlagungs- oder Bezugsbehörde die Errichtung eines

gesetzlichen Grundpfandes am veräusserten Grundstück mit Eintragung verlangen,

wenn Gefahr besteht, dass die geschuldete Steuer nicht bezahlt wird. Dieses

Pfandrecht folgt im Range den gesetzlichen Pfandrechten ohne Eintragung; der

Anspruch erlischt, wenn das Pfandrecht nicht innert 3 Monaten seit Fälligkeit

eingetragen wird.

Die Fälligkeit

trat unbestrittenermassen am 29. September 1992 ein. Damit begann die

Dreimonatsfrist zu laufen. Am 21. Dezember 1992 wurde gemäss Anzeige der

Amtschreiberei (Grundbuchamt) auf GB G. Nr. X. auf Anmeldung des Richteramtes

Z. das umstrittene gesetzliche Pfandrecht zu Gunsten des Staates Solothurn

(Kantonale Steuerverwaltung) für den Betrag von Fr. 71’123.15 zuzüglich 6 %

Zins seit 29.10.1992 (Grundstückgewinnsteuer . G.) vorgemerkt. Diese Mitteilung

ging unter anderem per Einschreiben an den damaligen Eigentümer M. S.. Am 25.

Februar 1993 zeigte das Grundbuchamt dem Eigentümer M. S. an, dass gestützt auf

das am 13.2.1993 in Rechtskraft erwachsene Urteil des Richteramtes Z. vom

27.1.1993

auf seinem Grundstück GB G. Nr. X. ein gesetzliches Pfandrecht zu

Gunsten des Staates Solothurn (Kantonale Steuerverwaltung) für den Betrag von

Fr. 71’123.15, zuzüglich 6 % Verzugszins seit 29.10.1992, im Grundbuch als

Grundpfandverschreibung eingetragen und die bisherige Vormerkung des

vorläufigen Eintrages gelöscht wurde.

Im

Grundbuchauszug vom 2.9.2002 lautet das Datum der Grundpfandverschreibung im

Hauptbuch auf den 23.02.1993. Das entspricht dem Datum, an welchem das rechtskräftige

Urteil des Richteramtes dem Grundbuchamt zugestellt wurde. Wie im

Einspracheentscheid völlig richtig festgehalten und von der Eigentümerin

unbestritten geblieben ist, entspricht dieses Datum nicht den gesetzlichen

Vorschriften, insbesondere nicht Art. 76 Abs. 2 Grundbuchverordnung. Das

richtige Datum wäre der 21. Dezember 1992, da nach der Grundbuchverordnung die

endgültige Eintragung mit dem Datum der gelöschten vorläufigen Eintragung zu

versehen ist, wenn das durch die vorläufige Eintragung gesicherte Recht zur

Eintragung gelangt.

Nach

Auffassung der Rekurrentin ist Folge dieses falschen Datums, dass das Pfandrecht

nicht mehr bestehe, da es zu spät eingetragen worden sei. Damit geht sie offensichtlich

fehl. Einerseits ist durch die vom Steueramt eingelegten und oben dargelegten

Beweismittel, insbesondere die Anmeldungen, bewiesen, dass das Datum im

Hauptbuch falsch ist, wodurch die Vermutung der Richtigkeit des öffentlichen

Registern nach Art. 9 ZGB widerlegt ist. Anderseits kommt dem Datum im

Hauptbuch allein nicht die Bedeutung zu, die ihm die Rekurrentin zuschreibt.

Das Grundbuch als öffentliches Register besteht aus dem Hauptbuch und den das

Hauptbuch ergänzenden Plänen, Liegenschaftsverzeichnissen, Belegen,

Liegenschaftsbeschreibungen und dem Tagebuche (Art. 942 Abs. 2). Für das Datum

der Eintragungen ist nach Art. 948 die Einschreibung in das Tagebuch

massgebend; diese Belege sind zweckmässig zu ordnen und aufzubewahren. Da das

Tagebuch und die entsprechenden Belege auch Teil des Grundbuches sind, sind

auch sie zu konsultieren, wenn der genaue Inhalt einer Eintragung festgestellt

werden will (vgl. Art. 971 ZGB). Und aus diesen Belegen ergibt sich das

richtige Datum der Eintragung ohne weiteres.

3.

Der weiter

vorgebrachte Einwand, im übrigen müsste Treu und Glauben zum selben Ergebnis

führen, da die Erwerberin und jetzt in Anspruch genommene Pfandeigentümerin gutgläubig

ein Grundstück ohne Pfandrecht erworben habe, ist ebenso unbehelflich.

Einerseits war das Pfandrecht als privilegiertes gesetzliches Pfandrecht

unbestrittenermassen eingetragen und ging aus der Eintragung keinesfalls

hervor, dass diese ungültig wäre, anderseits war die Erwerberin bzw. deren

allein handelnder Vertreter M. S. bestens über die genauen Abläufe und den

Inhalt dieses Rechts orientiert, sogar ohne dass er neben dem Hauptbuch die

zugehörigen Belege hätte konsultieren müssen, waren ihm doch die entsprechenden

Anzeigen des Grundbuchamtes betreffend vorläufige und definitive Eintragung

ebenso wie die entsprechenden Gerichtsentscheide zugestellt worden. Von gutem

Glauben kann offensichtlich nicht die Rede sein; gegenteils treffen die

entsprechenden Ausführungen der Vorinstanz in Ziff. 7 bis 11 zu. Die weitern

von der Rechtsprechung entwickelten Voraussetzungen für einen Vertrauensschutz

sind somit gar nicht zu prüfen.

4.

Der

ursprünglich einzig geltend gemachte Einwand betrifft den angeblichen Widerspruch

zwischen der Bewilligung des vorzeitigen Verkaufs durch das Justizdepartement,

weil er „ohne Gewinn“ erfolge, und der späteren Festsetzung eines

Grundstückgewinnes durch die Steuerbehörden. Dazu ist nur festzuhalten, dass

die Bestimmungen des (damaligen) Bundesrechts betreffend die Sperrfrist für die

Veräusserung nichtlandwirtschaftlicher Grundstücke den Gewinn anders

definierten (nämlich als Differenz zwischen dem bei der Veräusserung erzielten

Erlös und den um einen jährlichen Zuschlag in der Höhe der seit dem Erwerb

eingetretenen durchschnittlichen jährlichen Teuerung erhöhten Gestehungskosten),

als es das kantonale Grundstückgewinnsteuerrecht tut. Das ergibt sich bereits

aus dem Wortlaut der entsprechenden Bestimmungen. Massgebend im vorliegenden

Verfahren ist einzig das kantonale Recht. Nach diesem liegt unbestritten ein

Gewinn als Differenz zwischen Erlös (§ 54 Abs. 1 StG: alle Leistungen des

Erwerbers) und Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen gemäss §§ 55 f. StG)

vor. Er wurde vom Verkäufer selber deklariert. Dass die von der Steuerbehörde

anschliessend korrigierte und eröffnete Veranlagung falsch wäre, wird von der

Rekurrentin weder behauptet noch glaubhaft gemacht od er gar belegt. Ein relevanter

Widerspruch liegt daher nicht vor (so schon in einer Eventualbegründung im Entscheid

des Steuergerichts vom 28. Mai 2001 i.S. H.E.).

5.

Schliesslich

macht die Rekurrentin Verjährung der Steuerforderung geltend. Die Frist von §

139.

Abs. 3 sei abgelaufen. Das Steueramt hält dagegen, dass § 139 gar nicht anwendbar

sei, da gemäss Art. 807 ZGB Forderungen für die ein Grundpfand eingetragen sei,

keiner Verjährung unterlägen.

Das

Steuergericht hat sich, soweit ersichtlich, zu dieser Frage noch nie geäussert.

Im Entscheid vom 20. November 2000 hat es die Frage offen gelassen, nachdem es

zuvor festgestellt hatte, dass die Bezugsverjährung jedenfalls noch nicht

abgelaufen war.

Im

vorliegenden Fall ist die Frage zu entscheiden. Das Steuergesetz regelt die

Verjährung der Steuerforderung. Das gesetzliche Pfandrecht ist im Steuergesetz

nur sehr rudimentär geregelt. Insbesondere ist nicht explizit geregelt, ob der

Eintrag eines Pfandrechts die Forderung unverjährbar macht. § 284 f. EG ZGB

enthalten ebenfalls keine diesbezüglichen Vorschriften. Das Steuergericht hat

in mehreren, auch publizierten Urteilen bezüglich Akzessorien entschieden, dass

die entsprechenden Bestimmungen des Schweizerischen Zivilgesetzbuches zum

Grundpfandrecht als ergänzendes kantonales Recht zu Anwendung gelangten,

insbesondere Art. 818 ZGB (vgl. KSGE 2001 Nr. 13, 2000 Nr. 11). Nach Zucker

(Armin Zucker, Das Steuerpfandrecht in den Kantonen, Zürich 1988) gilt nach der

Mehrheit der Lehre Art. 807 ZGB in dieser Situation bei den im Grundbuch

eingetragenen pfandgesicherten Steuerforderungen, nicht jedoch bei fehlendem

Grundbucheintrag (a.a.O., S. 73). Dieser Auffassung ist beizupflichten. Es

entspricht dem Sinn des Gesetzes, die entsprechende Regelung des ZGB als

kantonales Recht ergänzend zur An-wendung zu bringen. Dadurch ist einerseits

möglich, dass zunächst der tatsächliche Steuerschuldner belangt wird,

regelmässig bis zum Verlustschein, und erst danach eine Pfandrechtsverfügung

erlassen, das Pfandrechtsverfahren durchgespielt und anschliessend, wenn noch

nötig, zur Pfandverwertung geschritten wird, und anderseits die vom Gesetzgeber

gewollte Sicherheit bestehen bleibt, ohne dass die Verjährung eintritt. Die

ergänzende Anwendung der Vorschriften des Bundeszivilrechts entspricht auch der

Forderung nach Einheitlichkeit der gesamten Rechtsordnung, und sie führt nicht

zu einer Einschränkung des grundbuchlichen Publizitätsprinzips.

Im übrigen hat

das Bundesgericht in einem Entscheid vom 30. April 2002 betreffend den Kanton

Obwalden die Zulässigkeit eines Steuerpfandrechts sogar ohne Eintragung im

Grundbuch erneut ausdrücklich bestätigt und erklärt, dieses sei nicht verfassungswidrig,

sondern mit dem Bundeszivilrecht vereinbar. Umso mehr muss dies für ein

eingetragenes Steuerpfandrecht gelten.

Der Rekurs

erweist sich somit als unbegründet. Er ist abzuweisen.

Steuergericht,

Urteil vom 19. Januar 2004