Grundstückgewinnsteuer / Pfandrechtsverfügung

KSGE 2003 Nr. 3

StG § 59 Abs. 4 und

5, 138 Abs. 3, 139, 177 Abs. 4, ZGB 818 - Grundstückgewinnsteuer;

Pfandrechtsverfügung. Das gesetzliche Pfandrecht umfasst die Verzugszinsen

generell und nicht nur in zeitlich beschränktem Umfang (Praxisänderung)

Urteil SGSTA.2002.59 vom 19. Mai 2003

Sachverhalt

1. X. und Y. hatten am 28. Juni 1995 das

Grundstück GB A. Nr. 100 von U. und V. zu je ½ Miteigentum erworben. Diese

hatten das Grundstück am 12. Mai 1989 von W. gekauft, welcher es seinerseits am

16. August 1988 von Z. gekauft hatte.

Mit rechtskräftig gewordener Verfügung

vom 16. Juni 1995 wurde Z. eine Nach- und Strafsteuer inkl. Verzugszins

betreffend Grundstückgewinnsteuer für die Grundstücke GB A Nr. 100, 101 und 102

von total Fr. 33’345.65 auferlegt. Auf das Grundstück der Rekurrenten entfielen

davon Fr. 6'344.35 (inkl. bis dahin aufgelaufener Zins). Für diesen Betrag,

zuzüglich Zins zu 6 % auf Fr. 5’469.30 seit 17. Juli 1995, wurde mit Urteil des

Gerichtspräsidenten vom 20. September 1995 ein gesetzliches Pfandrecht eingetragen.

Die Betreibung gegen die

Steuerpflichtige Z. ergab am 5. August 1998 einen Verlustschein. Mit

Pfandrechtsverfügung vom 3. Oktober 2001 wurde darauf den Rekurrenten ein

gesetzliches Pfandrecht für die Nachsteuerschuld der Z. im Betrag von Fr.

7’378.15 eröffnet. Dieser Betrag setzt sich aus der Steuerforderung (inkl.

Verzugszins bis 8.6.1995) von Fr. 6’344.35 sowie Verzugszins von 6 % ab 17.

Juli 1995 bis 5. August 1998 auf dem Betrag von Fr. 5’469.30, ausmachend Fr.

1000.90 sowie Betreibungskosten von Fr. 32.90 zusammen.

Eine Einsprache gegen diese Verfügung

wies das kantonale Steueramt mit Entscheid vom 27. Mai 2002 ab.

2. Im Rekurs vom 26. Juni 2002 verlangen

die Rekurrenten, wie schon in der Einsprache, dass der Verzugszinsanteil des

eingetragenen Pfandrechts auf die Zeit vom 17. Juli 1995 bis 16. November 1995

zu reduzieren sei, weil bei rechtzeitiger Zwangsvollstreckung gegen die

Steuerschuldnerin schon per 16. November 1995 ein Verlustschein ausgestellt

worden wäre.

Die Steuerverwaltung beantragt in

ihrer Vernehmlassung vom 25. Juli 2002 unter Hinweis auf den Einspracheentscheid

die Abweisung des Rekurses.

Erwägungen

1.

a) ...

b) Anwendbar ist das kantonale

Steuergesetz in der Fassung, wie es von 1995 bis 2001 galt, da sich der

massgebende Sachverhalt in dieser Zeit verwirklichte.

2.

a) Das Kantonale Steuergericht hat im

publizierten Entscheid vom 20. November 2000 bestätigt, dass die

Betreibungskosten und die Verzugszinsen vom gesetzlichen Pfandrecht mitumfasst

werden (KSGE 2000 Nr. 11, E. 6). Daran ist festzuhalten. Das wird von den Rekurrenten

auch nicht bestritten.

b) Auf Grund früherer Urteile des

Steuergerichts stellt sich die Frage, ob das Pfand für sämtliche Verzugszinse

haftet. Wie das Kantonale Steuergericht in einem Entscheid T. AG vom 19. Juni

2000.

festgehalten hat, enthalte das kantonale Recht keine eigene Definition des

Begriffs des gesetzlichen Grundpfandrechts, was folgerichtig erscheine, weil

die Gesetzgebungskompetenz auf dem Gebiet des Zivilrechts und damit auch des

Grundpfandrechts beim Bund liege. Die im ZGB enthaltenen Regeln über die

Grundpfandrechte seien deshalb auch für die Auslegung des kantonalen

öffentlichen Rechts beizuziehen. Damit sei auch Art. 818 ZGB, welcher den

Umfang der Sicherung eines Grundpfandrechts umschreibe, im Bereich des

kantonalen Rechts anwendbar. Demnach umfasse das im kantonalen Recht

vorgesehene gesetzliche Pfandrecht für geschuldete Grundstückgewinnsteuern

neben der Kapitalforderung im Sinne von Art. 818 Ziff. 2 ZGB auch die Kosten

der Betreibung und der Verzugszinsen. Das Grundpfandrecht bezwecke die

Sicherung der Forderung durch Einräumung eines beschränkten dinglichen Rechts

an einem Grundstück. Art. 818 ZGB umschreibe den Umfang dieser Sicherung für

den Gläubiger. Dieser dem Grundpfandrecht zugrunde liegende Zweckgedanke

gebiete ebenfalls die Anwendung der bundesrechtlichen Regeln für ein kantonales

gesetzliches Pfandrecht, sei doch nicht einzusehen, warum der Gläubiger lediglich

für die Kapitalforderung abgesichert sein solle, nicht jedoch für die

Folgekosten bei Schlechterfüllung durch den Schuldner. § 59 Abs. 4 StG sei

deshalb im Sinne des Bundeszivilrechts auszulegen, und damit liege für den

Einbezug der Kosten der Betreibung und der Verzugszinse eine gesetzliche

Grundlage im formellen Sinn als Voraussetzung für eine Einschränkung der

Eigentumsfreiheit vor. Dieser Entscheid wurde publiziert als KSGE 2000 Nr. 11.

In einem weiteren Entscheid vom 26.

März 2001 (publiziert in KSGE 2001 Nr. 13), in welchem es zur Hauptsache um

andere Fragen ging, wurde zum Umfang des Pfandrechts auf den Entscheid vom 19.

Juni 2000 und wiederum ausdrücklich auf Art. 818 ZGB verwiesen. Dabei wurde

zusammenfassend festgehalten, das gesetzliche Pfandrecht biete demnach

Sicherheit für die Kapitalforderung, d.h. die Grundstückgewinnsteuer, soweit

sie unbezahlt geblieben sei, für die Kosten der Betreibung sowie für drei zur

Zeit der Konkurseröffnung oder des Pfandverwertungsbegehrens verfallene

Jahreszinsen und den seit dem letzten Zinstag laufenden Zins. Der Verzugszins

blieb unerwähnt. Als Folgerung wurde festgehalten, keine Pfanddeckung bestehe

somit, soweit die Steueforderung grösser sei als das im Grundbuch eingetragene

Pfandrecht, resp. soweit mehr Verzugszinsen geltend gemacht würden, als für die

letzten drei verfallenen Jahreszinsen und den laufenden Zins geschuldet seien.

Die vom Gesetz abweichende, ja diesem

widersprechende Zusammenfassung und der anschlie­ssend gezogene Schluss

erscheinen unhaltbar. Es wurden die „Nebenforderungen“ von Art. 818 Ziff. 2,

die Betreibungskosten und Verzugszinsen, mit denjenigen gemäss Ziff. 3, den

verfallenen Jahreszinsen, durcheinander gebracht und vermischt. Daran kann

nicht festgehalten werden. Bei der Grundstückgewinnsteuer geht es um eine Forderung,

die nicht wiederkehrend verzinslich ist, wie z.B. eine grundpfandgesicherte

Darlehensforderung. Für die Anwendung von Art. 818 Ziff. 3 besteht bei der

Sicherung der Grundstückgewinnsteuer überhaupt kein Raum. In Anwendung von Art.

818.

Ziff. 1 für die Kapitalforderung und Art. 818 Ziff. 2 für die Kosten der

Betreibung und die Verzugszinsen ist der Umfang der Pfandhaft bereits genügend

definiert. Es gibt keinen Grund, die Regel von Art. 818 Ziff. 3 zur Beschränkung

von Verzugszinsen herbeizuziehen. Es besteht ein grundlegender Unterschied

zwischen laufenden und verfallenen Jahreszinsen von verzinslichen Forderungen

einerseits und Verzugszinsen einer in Verzug gesetzten Kapitalforderung

anderseits.

Die im Jahre 2001 begründete Praxis

ist deshalb zu korrigieren. Das gesetzliche Pfandrecht umfasst demnach die

Verzugszinsen generell und nicht nur in zeitlich beschränktem Umfang.

c) Die Verzugszinsen laufen

grundsätzlich von Verzugsbeginn bis zur Tilgung oder zum Untergang der

Forderung. Ausnahmsweise laufen sie, entsprechend den Regeln des

Schuldbetreibungsrechts, nicht mehr weiter, wenn für die Forderung ein

Verlustschein ausgestellt wurde. Im vorliegenden Fall wurde für die Forderung

am 5.8.1998 ein Verlustschein ausgestellt, was unbestritten ist. Ebenso

unbestritten sind der Beginn des Laufes der Verzugszinse sowie die Tatsachen,

dass die Forderung nicht z.B. infolge Verjährung vor der Ausstellung des

Verlustscheines unterging. Die Verzugszinsdauer ist somit richtig berechnet

worden.

3.

Die Praxis, dass die Steuerverwaltung

wenn möglich zunächst das Zwangsvoll-streckungsverfahren gegen den

Steuerschuldner abschliesst, bevor sie den Pfandeigentümer belangt, ist nicht

zu beanstanden (KSGE 2000 Nr. 11, E. 5). Ebenso wenig ist zu beanstanden, das

die Betreibung grundsätzlich erst eingeleitet wird, wenn auch eine zweite Mahnung

keinen Erfolg hatte. Solange nicht ein Rechtsmissbrauch nachgewiesen werden

kann, gelten zur zeitlichen Begrenzung des Zinsenlaufs einer Forderung die

dafür aufgestellten gesetzlichen Regeln, insbesondere auch diejenigen der

Verjährung oder Verwirkung.

Im vorliegenden Fall ist den

Rekurrenten zuzugestehen, dass aufgrund der Akten nicht ganz nachvollziehbar

ist, weshalb nach der 2. Mahnung, die am 21. August 1995 erging, und dem anschliessenden

Betreibungsbegehren vom 3. Oktober 1995 dann offenbar mehr als zwei Jahre

nichts mehr geschah, bis am 8. April 1998 schliesslich nochmals eine Mahnung

erging, bevor am 8. Juni 1998 ein zweites Betreibungsbegehren am neuen Wohnort

der Schuldnerin gestellt wurde, das dann zwei Monate später mit dem Ausstellen

des Verlustscheines endete. Die Zeitspanne, in der keine Aktivitäten von Seiten

der Steuerverwaltung belegt sind, führte aber nicht zur Verjährung oder Verwirkung

der Forderung. Anhaltspunkte dafür, dass bewusst ein Zuwarten erfolgte, um

damit einen längeren Verzugszinsenlauf zu generieren, liegen keine vor.

4.

Beginn und Ende des Verzugszinsenlaufs

sind somit nicht zu beanstanden. Was aber nicht den gesetzlichen Regeln

entspricht, ist die Höhe des veranlagten Verzugszinses. Nach der

Steuerverordnung Nr. 10 (BGS 614.159.10), die seit 1995 gilt, entspricht der

Verzugszinssatz für die Hauptsteuern, zu welchen auch die

Grundstückgewinnsteuern gehören, ab 1995 dem jährlich vom Finanzdepartement

festgesetzten Zinssatz (§ 13 Abs. 1 und § 20). Dieser Zinssatz gilt während des

ganzen Kalenderjahres, wobei der zu Beginn eines Betreibungsverfahrens geltende

Zinssatz bis zu dessen Abschluss anwendbar bleibt.

Für das Jahr 1995 wurde der Zinssatz

vom Finanzdepartement auf 5.5 % festgesetzt. Da das Betreibungsverfahren in

diesem Jahr begonnen wurde, beträgt der Verzugszinssatz für das Jahr 1995 5.5

%. Für das Jahr 1996 und 1997 sind keine weiteren Betreibungshandlungen

nachgewiesen, hingegen wurde 1998 nochmals ein neues Betreibungsbegehren gestellt.

Für 1998 ist deshalb der Zinssatz des Jahres 1998 von 4.5 % massgebend, für die

Jahre 1996 und 1997 die für diese Jahre festgelegten Zinssätze von 5.25 % und

5.0

%, da das erste Betreibungsbegehren nicht weiter verfolgt wurde.

Der Rekurs erweist sich somit als

teilweise begründet, weshalb er im Ausmass des falsch veranlagten Verzugszinses

gutzuheissen, im übrigen aber abzuweisen ist.

Steuergericht,

Urteil vom 19. Mai 2003