Abzüge, Liegenschaftsunterhaltskosten (Dumont-Praxis)

KSGE 2007 Nr. 7

StG § 39

Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2 - Abzüge;

Liegenschaftsunterhaltskosten (Dumont-Praxis). Selbst wenn ein Garten

Wildnischarakter aufweist, ist nicht von einer Wertvermehrung auszugehen, wenn

die Gesamtheit der Kosten im Verhältnis zum Erwerbspreis von untergeordneter

Bedeutung ist, der Gebrauchswert des Gartens nicht höher ist als vor der Sanierung

und die geltendgemachten Kosten hauptsächlich durch Arbeitsstunden verursacht

wurden. Die Gartenunterhaltskosten können als werterhaltende Kosten von der

Einkommenssteuer abgezogen werden.

Urteil SGSTA.2005.147;BST.2005.90 vom

26. März 2007

Sachverhalt

1.

Das

steuerpflichtige Ehepaar A.X. und B.X. erwarb mit Kaufvertrag vom 10. Juli 2002

ein Grundstück in R./SO zu je ½-Miteigentum. In der Steuererklärung 2003

brachten sie unter Ziffer 9.3 insgesamt Fr. 15'942.-- als Liegenschaftskosten

zum Abzug. Mit Veranlagungsverfügung vom 7. Februar 2005 (Staats- und

Bundessteuer 2003) wurden diese geltend gemachten Liegenschaftskosten auf eine

Pauschale von Fr. 2'142.-- gekürzt, verbunden mit dem Hinweis, dass

Gartenunterhaltskosten erst nach Ablauf der ersten fünf Jahre seit Erwerb der

Liegenschaft abgezogen werden könnten.

2.

Gegen diese Verfügung erhoben die Steuerpflichtigen am

6. März 2005 (Fristwahrung), 16. März 2005 (Kurzbegründung) und

1. Oktober 2005 (ausführliche Begründung) Einsprache. In ihren Schreiben

machten die Steuerpflichtigen, bzw. der zwischenzeitlich beigezogene Vertreter,

darauf aufmerksam, dass sich die Umgebung der Liegenschaft in einem desolaten

Zustand befunden habe und mit Handarbeit keine Verbesserung habe bewirkt werden

können. Aus diesem Grund seien die Umgebungsarbeiten mit schweren Maschinen erledigt

worden; der bestehende Rasenplatz habe gar mit einer neuen Humusschicht behandelt

werden müssen.

Mit

Einsprache-Protokoll und Einsprache-Entscheid vom 12. Oktober 2005 wies

die Veranlagungsbehörde die Einsprache ab. Im Wesentlichen begründete sie dies

damit, dass die Umgebung der fraglichen Liegenschaft auf einen vernachlässigten

Zustand derselben hinweise. Zudem sei die Liegenschaft der Steuerpflichtigen

mehr als dreissig Jahre alt, was ebenso zur Annahme führe, dass vorliegend von

aufgestautem Liegenschaftsunterhalt auszugehen sei.

3.

Gegen

diesen Einspracheentscheid erhoben die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten)

am 9. November 2005 (Fristwahrung) und 8. Dezember 2005 (Begründung)

Rekurs ans Steuergericht. Darin wurde erneut ausgeführt, dass die von der

Vorinstanz erwähnte fünfjährige Besitzesdauer für die steuerliche Geltendmachung

der vorliegenden Gartenunterhaltskosten keinesfalls akzeptiert werden könne;

ebenso wenig seien die Rekurrenten bereit, sich von der Vorinstanz vorschreiben

zu lassen, was als Vernachlässigung einer Umgebung einzustufen sei.

In ihrer Vernehmlassung

vom 16. Januar 2006 beantragte die Veranlagungsbehörde (Vorinstanz) die

kostenfällige Abweisung des Rekurses. Sie hielt an ihrer Auffassung fest, dass

es sich im vorliegend zu beurteilenden Fall um die Behebung aufgestauten

Unterhalts handle, zumal es sich um einen vernachlässigten Garten bzw. um eine

vernachlässigte Liegenschaftsumgebung handeln müsse. Die Steuerpflichtigen

hätten im Einspracheverfahren geäussert, dass die Sanierung der Umgebung

dringend notwendig gewesen sei und nicht habe aufgeschoben werden können und

dass der Versuch, in dieser Wildnis von Hand Ordnung zu machen, gescheitert

sei.

In ihrer

Rückäusserung vom 23. Februar 2006 ergänzten und präzisierten die Steuerpflichtigen

ihre bislang vorgetragenen Argumente insoweit, als sie darlegten, dass es sich

bei der im Jahre 2002 erworbenen Liegenschaft um eine Baute aus dem Jahre 1891

handle, bei welcher auch überdurchschnittliche Unterhaltskosten lediglich rein

werterhaltenden Charakter aufweisen würden. Im vorliegenden Fall sei zudem zu

beachten, dass der genaue Umfang des Aufwandes erst im Verlaufe der Arbeiten zu

Tage gekommen sei. So habe beispielsweise früherer Bauschutt erst ausgemacht

werden können, als die darüber liegende Überwachsung abgetragen worden sei.

Jedenfalls - so die Rekurrenten - seien alle getätigten Vorkehrungen ganz klar

für die Werterhaltung der Liegenschaft getätigt worden. Ein Abwarten von fünf

Jahren, nur damit dann ein viel grösserer Unterhaltskostenabzug vorgenommen werden

könne, sei weder akzeptabel noch nachvollziehbar.

Erwägungen

2.

Gemäss

§ 39 Abs. 3 StG und Art. 32 Abs. 2 DBG können bei

Liegenschaften (im Privatvermögen) die Unterhaltskosten steuerlich in Abzug

gebracht werden. Ursprünglich ist der Begriff der Unterhaltskosten rein

technisch interpretiert worden und entsprechende Kosten waren abzugsfähig,

selbst dann, wenn sie kurz nach dem Erwerb einer Liegenschaft angefallen waren.

Mit dem Entscheid des Bundesgerichts i.S. Dumont vom 15. Juni 1973 wurde

diese technische Sichtweise zugunsten einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise

geändert. Instandstellungskosten kurz nach dem Kauf einer Liegenschaft wurden

von nun an grundsätzlich als Aufwendungen zur Wertvermehrung betrachtet. Als

Folge davon waren die Kosten des Unterhalts in den ersten fünf Jahren nach

Erwerb in der Regel nicht mehr vom Einkommen abziehbar, sondern galten als

Anlagekosten (sog. Dumont-Praxis).

Diese Praxis wurde

mit BGE 123 II 218 präzisiert. Demnach ist die strenge Dumont-Praxis nur dann

gerechtfertigt, wenn es sich um eine Liegenschaft handelt, die im Unterhalt

vernachlässigt worden ist und bei der die Instandstellung zu einer Wertvermehrung

führt. Sie ist jedoch nicht angemessen, wenn die Liegenschaft vom bisherigen

Eigentümer normal instand gehalten worden ist und die Renovationsarbeiten

bezwecken, diese in ihrem bisherigen baulichen Zustand zu erhalten (Locher,

Komm. zum DBG, 1. Teil, 2001, S. 795 ff.). Zu klären ist vorliegend

somit die Frage, ob es sich bei der betreffenden Liegenschaft um eine im

Unterhalt vernachlässigte solche gehandelt hat, mithin ob die Investitionen als

wertvermehrend zu qualifizieren sind oder nicht.

3.

Ob

eine Liegenschaft im Unterhalt vernachlässigt ist, wird im Kanton Solothurn aufgrund

folgender Kriterien beurteilt:

- Die Liegenschaft ist

älter als 30 Jahre. Bei Gebäuden von weniger als 30 Jahren ergibt sich von der

Lebensdauer der wichtigsten Gebäudeteile und Einrichtungen her kaum ein Hinweis

auf vernachlässigten Unterhalt;

- die Kosten für

Unterhaltsarbeiten machen im Verhältnis zum Erwerbspreis einen wesentlichen

Anteil aus (25% und mehr). Der Prozentsatz kann bei Teilsanierungen kleiner

sein;

- Art und Umfang der

Arbeiten, wie das Vorliegen einer Gesamtsanierung;

- der Erwerbspreis

liegt deutlich unter dem Niveau gut erhaltener Liegenschaften;

- nach der Renovation

werden die Mietzinse erhöht;

- grössere

Unterhaltsarbeiten des Rechtsvorgängers in den letzten 10 bis 20 Jahren fehlen;

- die

Instandstellungsarbeiten führen zu einem markanten Anstieg des Gebäudeversicherungswertes.

Diese

durch das Steueramt des Kantons Solothurn entwickelten Kriterien sind für das

Steuergericht nicht verbindlich. Sie sind als Richtwerte aber durchaus

geeignet, um im konkreten Fall werterhaltende von wertvermehrenden Kosten

rechtsgenügend abgrenzen zu können (vgl. auch Grundsätzliche Entscheide des

Steuergerichts [KSGE] 2006 Nr. 9).

4.

Die

Rekurrenten haben das fragliche Grundstück mit Nutzen und Gefahr per 10. Juli

2002.

zu einem Kaufpreis von Fr. 480'000.-- erworben und seither offensichtlich

auch selbst bewohnt. Zudem ist aktenkundig, dass die Rekurrenten bereits

bezüglich des Steuerjahres 2002 Einsprache wegen gekürzter Liegenschaftskosten

führten und diese letztlich vollständig in Abzug bringen konnten. Im damaligen

Verfahren ging es ausschliesslich um die umfassende (Innen-)Sanierung von Böden

und Wänden im Gesamtbetrag von rund Fr. 18'000.--. Bereits damals führte

der Rechtsvertreter der Rekurrenten aus, dass sich die Böden in einem desolaten

Zustand befunden, die Unterböden schief gewesen seien und die Wände Risse

gehabt hätten. Die totale Sanierung dieser Räume wurde als unumgänglich dargestellt.

Vorliegend geht es

nun um die steuerliche Qualifikation der Gartenunterhaltskosten. Einerseits

sind die Rekurrenten darauf zu behaften, dass sie während des Verfahrens klar

zum Ausdruck brachten, dass der Garten ihrer Wohnliegenschaft Wildnischarakter

aufwies und die Bemühung, von Hand Ordnung zu schaffen scheiterte. Diese und

ähnliche Äusserungen lassen tatsächlich den Schluss zu, dass es sich bei der

Liegenschaft der Rekurrenten, auch im Hinblick auf die im Steuerjahr 2002

getätigten Unterhaltsarbeiten, um eine vernachlässigte Liegenschaft handeln

könnte.

Anderseits ist

nicht zu übersehen, dass die im vorliegend zu beurteilenden Steuerjahr 2003

geltend gemachten Gartenunterhaltskosten von insgesamt Fr. 15'942.-- im

Verhältnis zum Erwerbspreis von untergeordneter Bedeutung sind. Daran ändert

auch nichts, wenn man die Unterhaltskosten des Vorjahres hinzuzählt.

Ebensowenig kann - bei Betrachtung der dem Kauf folgenden Steuerjahre - von

einer Gesamtsanierung der Liegenschaft gesprochen werden, zumal die Rekurrenten

diese seit dem Erwerb ohne Einschränkungen selbst bewohnen konnten. Es mag

sein, dass die seit dem Erwerb der Liegenschaft angestrengten

Unterhaltsarbeiten zu einem grossen Teil auf das Fehlen solcher Aufwendungen

durch den Rechtsvorgänger zurückzuführen sind. Im Lichte der präzisierten

Dumont-Praxis ist jedoch entscheidend, ob die Instandstellungskosten (in casu:

Gartenunterhaltskosten) zu einer Wertvermehrung geführt haben oder nicht. Diese

Frage kann letztlich nur nach einer genaueren Prüfung der einzelnen in Rechnung

gestellten und zum Abzug gebrachten Liegenschaftskosten beantwortet werden. So

sind denn die Mulden- bzw. Entsorgungskosten von 548.75 bezogen auf die Gesamtheit

der Kosten (Fr. 15'942.--) relativ tief. Der Hauptteil der zum Abzug

gebrachten Kosten (rund Fr. 13'000.--) bezieht sich im Wesentlichen auf die Arbeitsstunden

(ca. 120 Std. à Fr. 58.--) des beigezogenen Gartenbauers; die Materialkosten

(Kies, Zement, Stellplatten u.ä.) machen hievon einen untergeordneten Teil aus.

Bei dieser Sachlage ist aus

steuerrechtlicher Optik der Schluss zu ziehen, dass die durch die Rekurrenten

getätigten „Gartenunterhaltskosten“ lediglich zum Erhalt des Vermögenswertes dienten.

Diese Annahme ist umso mehr zu bejahen, als der Gebrauchswert des Gartens an

sich nicht höher ist als vor der Sanierung. Das Kantonale Steuergericht hat mit

Urteil vom 29. August 2005 (SGSTA. 2005.20; BST 2005.10) im Fall einer

Erstellung einer neuen - vorgängig nicht vorhandenen - Sickerleitung

entschieden, dass das Verhindern von Wasserlachen auf der Rasenfläche nicht der

Wertvermehrung, sondern der Werterhaltung diene, bzw. eine eingetretene

Wertverminderung behebe. Dasselbe muss für den hier „neu gestalteten“ Garten

gelten, zumal anzunehmen ist, dass die künftig anfallenden Gartenunterhaltskosten

jetzt auf einen Umfang gedrückt werden konnten, die in selber ausgeführter

Handarbeit bewältigt werden können. Zusammenfassend kann somit festgestellt werden,

dass sich Rekurs und Beschwerde als begründet erweisen und damit gutzuheissen

sind. Die geltendgemachten Gartenunterhaltskosten von Fr. 15'942.-- sind somit

als Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzulassen.

Steuergericht, Urteil

vom 26. März 2007