Selbständige Erwerbstätigkeit

KSGE 2010 Nr. 4

StG § 23

Abs. 1, StG § 34 lit. a, DBG Art. 18 Abs. 1 - Einkommen; selbständige Erwerbstätigkeit. Betreibt ein

Steuerpflichtiger eine Einzelunternehmung, deren jahrelange einzige Tätigkeit

die Vermietung einer Liegenschaft an ein anderes Unternehmen darstellt (dessen

Direktor der Steuerpflichtige ist), kann nicht von einer selbständigen Erwerbstätigkeit

ausgegangen werden; es handelt sich um eine private Vermögensverwaltung.

Entsprechend können bei der betreffenden Liegenschaft keine Abschreibungen

vorgenommen werden.

Urteil SGSTA.2008.147; BST.2008.112

vom 26. April 2010

Sachverhalt

1. Der

Steuerpflichtige A. X. gründete am 30. August 1973 unter dem Namen „A. X., Finanz-

und Immobilienberatung“ eine Einzelunternehmung, welche er im Handelsregister

des Kantons Zürich eintragen liess.

Im ersten

Halbjahr 2005 führte der Steuerpflichtige Verhandlungen mit der Z. AG in R./SO.

Verhandlungsobjekt war ein in einem Industriegebäude gelegenes Stockwerkeigentum

in R./SO. Diese Verhandlungen mündeten am 23. Oktober 2006 in einen Kauf des Objektes

zum Preis von Fr. 2‘400‘000.--, wobei der Übergang von Nutzen und Gefahr auf

den 5. Oktober 2005 festgelegt wurde. Am 3. Oktober 2006 wurde das

Einzelunternehmen „A. X., Finanz- und Immobilienberatung“ in „A. X.,

Immobilien“ umfirmiert. Zugleich erfolgte eine Sitzverlegung.

Am 3. Januar

2008 schloss der Steuerpflichtige mit der X. AG einen Mietvertrag ab.

Mietbeginn war der 1. Januar 2006 mit erstmalige Möglichkeit zur

Miet-vertragsauflösung per 28. Februar 2020.

2. In der der

Steuererklärung 2006 beigelegten Jahresrechnung der A. X., Immobilien machte

der Steuerpflichtige Mietzinseinnahmen von Fr. 144'000.-- geltend und nahm

gleichzeitig eine Abschreibung von Fr. 144'000.-- vor. Die Veranlagungsbehörde

rechnete in ihrer Veranlagung vom 11. Februar 2008 die Abschreibung wieder auf.

In der Folge

erhob der Steuerpflichtige wegen der Verwehrung der erwähnten Ab-schreibung

Einsprache. Begründet wurde dies zur Hauptsache damit, dass die Einzelfirma ein

nach kaufmännischer Art geführtes Gewerbe betreibe, im Handelsregister und bei

der Mehrwertsteuer registriert sei und deshalb buchführungspflichtig sei. Einem

buchführungspflichtigen Unternehmen sei es steuerlich erlaubt, Abschreibungen

vorzunehmen.

Mit

Einsprache-Entscheid vom 22. Juli 2008 wies die Veranlagungsbehörde die

Ein-sprache ab. Kernaussage ihrer Begründung war, dass in der

Liegenschaftsabrechnung nur eine einzige Liegenschaft aufgeführt sei und ausser

dem Halten dieser Gewerbeliegenschaft keine weiteren Tätigkeiten im

Immobiliensektor stattgefunden hätten. Im Weiteren seien die im Rahmen der

Einspracheverhandlung verlangten Aufstellungen über sämtliche Vermögenstransaktionen

der letzten 10 Jahre sowie Bilanzen und Erfolgsrechnungen von 1998 bis 2004 vom

Steuerpflichtigen nicht beigebracht wurden. Auch seien weitere Kriterien, die

für eine selbständige Erwerbstätigkeit sprechen würden, nicht erfüllt.

3. In der Folge

liess der Steuerpflichtige (nachfolgend: Rekurrent) am 21. August 2008 Rekurs ans

Steuergericht erheben mit dem Begehren, die Abschreibungen von

Fr. 144'000.-- seien zum Abzug zuzulassen. Begründet wurde dies damit,

dass die Gewerbefläche, die im Stockwerkeigentum gekauft wurde, nicht als

privates Vermögensanlageobjekt geeignet sei. Der Rekurrent erbringe, indem er

geeignete Immobilien suche und prüfe eine Arbeitsleistung; im Kontakt mit

Anbietern von Liegenschaften werde auch eine nach aussen gerichtete Tätigkeit

erbracht. Überdies habe die Steuerbehörde des Kantons Zürichs im Rahmen der

Veranlagung der Kantonssteuern und der direkten Bundesteuer den geltend

gemachten Verlust der Firma akzeptiert. Ausserdem habe die Eidgenössische

Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, dem Rekurrenten in Würdigung

seines Selbständigenstatus eine Mehrwertsteuernummer zugeteilt. Ferner führe

die Gewährung der Abschreibung keineswegs zu einer Steuerersparnis zu Lasten

des Kantons Solothurn, sondern lediglich zu einem Steueraufschub; bei einer

späteren Veräusserung über dem Buchwert würden die wiedereingebrachten Abschreibungen

der ordentlichen Besteuerung und der allfällige Wertzuwachs der Grundstückgewinnsteuer

unterliegen.

Mit

Vernehmlassung vom 3. November 2008 beantragte die Veranlagungsbehörde die

Abweisung des Rekurses. Der Rekurrent habe nur eine einzige Liegenschaft aufgeführt

und ausser dem Halten dieser Gewerbeliegenschaft würden keine weiteren

Tätigkeiten im Immobiliensektor stattfinden. Der Umstand, dass die

Gewerbeliegenschaft zudem für die Firma X. AG erworben worden sei, bei der der

Rekurrent auch als Direktor tätig sei, lasse nur den einen Schluss zu, dass die

Liegenschaft dem privaten Vermögen des Rekurrenten zuzuordnen sei (und

entsprechend darauf keine Abschreibungen vorgenommen werden könnten).

Erwägungen

2.

Vorliegend geht

es um die Frage, ob der Rekurrent als selbständigerwerbend zu betrachten und

somit berechtigt ist, die gewünschte Abschreibung von Fr. 144'000.--

vor-zunehmen.

Dabei ist der

Kanton Solothurn nicht an die rechtliche Qualifikation des Kantons Zürich gebunden:

Das Kantonale Steueramt Zürich hat im Rahmen der Steuerausscheidung 2006 den

Verlust aus selbständiger Erwerbstätigkeit im Umfang von Fr. 53‘243 akzeptiert,

was im Kanton Zürich zu einem steuerbaren Einkommen von Fr. 350‘400.-- und zu

einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 355‘600.-- geführt hatte.

Auch die

Tatsache, dass der A. X. Immobilien von bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer, am 11. November 2005 die beantragte Abrechnung

nach vereinnahmten Entgelten gewährt wurde, kann vorliegend nicht von grosser Bedeutung

sein. Die Mehrwertsteuerpflicht stützt sich auf das Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer.

Somit ist sie für die steuerrechtliche Qualifikation von Tatbeständen, die das

Gesetz über die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Solothurn und/oder das

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuern betreffen, nicht relevant. Im

Rahmen einer direktsteuerrechtlichen Qualifikation der selbständigen

Erwerbstätigkeit kann die mehrwertsteuerrechtliche Beurteilung allenfalls als

Indiz herangezogen werden.

Schliesslich

kann auch die von der Vertreterin des Rekurrenten aufgezeigte steuer-rechtliche

Handhabung im Falle eines realisierten Grundstückgewinns nur als irrelevant eingestuft

werden, wobei die zwei vorgebrachten Eintrittsereignisse (Verkauf und Vorliegen

eines Grundstückgewinns) ohnehin hypothetischer Natur sind und allein schon

deshalb nicht Gegenstand der vorliegenden Erwägungen sein könnten.

3.

Die Besteuerung

eines Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit wird in § 23 Abs. 1 StG und

in Art. 18 Abs. 1 DBG geregelt. Demnach sind alle Einkünfte aus dem Betrieb

eines Unternehmens wie Handel, Industrie, Gewerbe, Land und Forstwirtschaft,

aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit

steuerbar. Die beiden Regelungen von Staats- und Bundessteuern und auch beide

entsprechenden steuerrechtlichen Auslegungen sind nahezu identisch.

3.1

Gemäss

gefestigter Definition gilt als selbständigerwerbend, wer auf eigene Rechnung

durch Einsatz von Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter

Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar zum Zweck der

Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (BGE 125 II 113 = ASA 67,

644.

= StR 1999, 327 = STE 1999 B 23.1 Nr. 41 etc).

Nicht von

Bedeutung für die steuerrechtliche Beurteilung der selbständigen Erwerbstätigkeit

ist die Frage, ob der Steuerpflichtige im Handelsregister eingetragen ist

und/oder eine Buchhaltung führt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum

DBG, Zürich 2003, Art. 18 N 12); der Handelsregistereintrag und/oder die

Buchführung sind nicht konstituierend. Ferner spielt das Kriterium der nach

aussen sichtbaren Teilnahme am Wirtschaftsverkehr im DBG keine vorherrschende

Rolle. Massgeblich für die Definition als selbständig Erwerbstätiger bzw. für

die vorliegend relevante Abgrenzung zwischen der selbständigen Erwerbstätigkeit

und der privaten Vermögensverwaltung ist ein Gesamtbild aus allen Merkmalen

unter Berücksichtigung der Umstände jedes Einzelfalles. Weil dabei vielfach

Merkmale beider Tätigkeiten zutage treten, muss sich der Entscheid oft danach

richten, welche dieser Merkmale im konkreten Fall überwiegen.

3.2

Grundsätzlich

stellt die Verwaltung des eigenen beweglichen und unbeweglichen Vermögens keine

selbständige Tätigkeit dar.

Auf eine die

blosse Verwaltung des privaten Vermögens übersteigende (und damit selbständige)

Tätigkeit weisen nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung folgende Indizien hin:

Systematisches oder planmässiges Vorgehen (insbesondere das Bemühen, die

Entwicklung des Marktes zur Gewinnerzielung auszunützen), Häufigkeit der

Transaktionen, kurze Besitzdauer, ein enger Zusammenhang mit der beruflichen

Tätigkeit des Steuerpflichtigen, der Einsatz spezifischer Fachkenntnisse oder

erhebliche fremde Mittel zur Finanzierung des Geschäftes sowie die Wiederanlage

des erzielten Gewinns in gleichartige Vermögensgegenstände (vgl. Urteile des

Bundesgerichts vom 9. Juli 1999 und vom 12. November 2001; Duss/Greter/Von Ah,

Die Besteuerung Selbständigerwerbender, Zürich 2003, S. 8 f.). Allerdings sind

die Grenzen zwischen selbständiger Erwerbstätigkeit und privater Vermögensverwaltung

fliessend und können im Einzelfall unter Umständen besser gezogen werden, wenn

nicht nur die in der fraglichen Bemessungsperiode abgewickelten Geschäfte zur

Beurteilung herangezogen werden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O, Art. 18 N

6).

3.3

Ausser dem

Halten und Vermieten einer Liegenschaft sind vorliegend keinerlei weiteren

Tätigkeiten der Firma A. X. Immobilien aktenkundig - ganz offenbar erschöpft

sich ihre Tätigkeit in der Vermietung der Liegenschaft an die X. AG. Trotz

Aufforderung durch die Veranlagungsbehörde wurde nicht nachgewiesen, dass in

den 10 Jahren vor dem Kauf der Immobilie überhaupt Aktivitäten der Firma

stattgefunden hätten (trotzdem dass sie offenbar seit den 70-er-Jahren

existierte). In der Erfolgsrechnung 2005 erscheinen als einzige namhafte Posten

die Bankkommissionen und Bankspesen im Umfang von Fr. 12‘853.35 und der Verwaltungsaufwand

von Fr. 2‘000.--. In der Jahresrechnung 2006 figuriert unter den Aktiven per

31.

Dezember 2006 (abschliessende Aufzählung) neben zwei Bankkonten die

Immobilie in R./SO im Umfang von Fr. 2‘256‘000.-- (Land R./SO: Fr. 600‘000.-- und

Gewerbegebäude R./SO: Fr. 1‘656‘000.--). In der Erfolgsrechnung erschienen als

Ertrag neben einem Zinsertrag von Fr. 33.49, die Mieteinnahmen aus R./SO im

Umfang von Fr. 144‘000.--.

Daneben ist zu

bedenken, dass der Rekurrent im ersten Halbjahr 2005 Fr. 1‘252‘341.35 in

die Einzelunternehmung A. X. Immobilien eingelegt hat. In der Jahresrechnung

2005.

figuriert denn auch unter den Aktiven per 31. Dezember 2005

(abschliessende Aufzählung) neben einem Bankkonto im Umfang von Fr. 359.55 eine

Anzahlung für „Gebäude in R./SO“ im Umfang von Fr. 1‘250‘000.--. Ganz

offensichtlich hat der Steuerpflichtige erhebliche eigene Mittel zur

Finanzierung des Grundstückkaufs verwendet. Schliesslich kann auch nicht unerwähnt

bleiben, dass der Rekurrent nicht nur als Vermieter auftritt, sondern auch als

Direktor der Mieterin.

3.4

Die Anzahl der

Hinweise, welche auf eine private Vermögensverwaltung hinweisen, überwieg damit

klar gegenüber den Tatsachen, welche für eine selbständige Erwerbstä-tigkeit

sprechen würden - die vom Bundesgericht festgelegten Kriterien zur Feststellung

der selbständigen Erwerbstätigkeit sind zum allergrössten Teil nicht erfüllt.

Bemühungen, die Entwicklung des Marktes zur Gewinnerzielung auszunützen oder

auch den Gewinn in gleichartige Vermögensgegenstände anzulegen sind keine

ersichtlich. Auch ist es schwierig, im Immobilienhandel einen engen

Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen zu erblicken;

dieser ist als Direktor der X. AG tätig, welche Handel, Installationen und

Reparaturen von elektrischen Artikeln für Automobile, die Vertretung und die

Reparaturen von Kühlmaschinen für Kühl- und Gefriertransport-Automobilien sowie

Handel mit Waren aller Art bezweckt.

Im Rahmen

einer Gesamtwürdigung ist deshalb der Schluss zu ziehen, dass beim Rekurrenten

davon auszugehen ist, dass er die Liegenschaft in R./SO im Rahmen einer privaten

Vermögensverwaltung vermietet. Entsprechend kann steuerrechtlich auf der

Immobilie keine Abschreibung realisiert werden.

Steuergericht,

Urteil vom 26. April 2010