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Entscheid

SGSTA.2008.167

Steuerdomizil, Aktivlegitimation, alternierender Wohnsitz

23. März 2009Deutsch12 min

Source so.ch

Sachverhalt

1. Die bisher in

H./SO angemeldeten Steuerpflichtigen A. X. und B. X. meldeten sich am

22. Dezember 2006 rückwirkend auf den 1. Dezember 2006 in der Einwohnergemeinde

G./SO an. Die Einwohnergemeinde der Stadt H. meldete die Steuerpflichtigen

jedoch erst auf den 31. Dezember 2006 nach G. ab und machte ihren Anspruch auf

steuerliche Zugehörigkeit der Steuerpflichtigen für die Steuerperiode 2006 geltend.

Das Kantonale Steueramt entschied mit Verfügung vom 21. Mai 2007, dass das

Hauptsteuerdomizil der Steuerpflichtigen in der Steuerperiode 2006 in der Stadt

H. gewesen sei. Die Verfügung erwuchs in Rechtskraft.

2. Die

Einwohnergemeinde der Stadt H. stellte den Steuerpflichtigen am 29. Januar

2008 für die Steuerperiode 2007 eine Vorbezugsrechnung zu. Die

Einwohnergemeinde G. stellte beim Kantonalen Steueramt am 15. Februar 2008 den

Antrag, es sei festzustellen, dass die Steuerpflichtigen in der Steuerperiode

2007 in G. vollumfänglich steuerpflichtig seien, eventualiter dass ein

alternierender steuerrechtlicher Wohnsitz zwischen den beiden Gemeinden H. und G.

vorliege. Am 30. März 2008 stellte die Einwohnergemeinde G. den Steuerpflichtigen

den Vorbezug für die Steuerperiode 2007 zu.

3. Das Kantonale

Steueramt entschied mit Verfügung vom 14. Mai 2008, dass die Steuerpflichtigen

im Steuerjahr 2007 ihren steuerrechtlichen Wohnsitz in der Stadt H. hatten. Dagegen

erhob die Einwohnergemeinde G. am 11. Juni 2008 Einsprache. Sie beantragte, es

sei für das Steuerjahr 2007 ein alternierender steuerrechtlicher Wohnsitz für

die Steuerpflichtigen zwischen den Einwohnergemeinden der Stadt H. und G.

festzustellen. In ihrer Stellungnahme vom 23. Juli 2008 schlossen sich die

Steuerpflichtigen dem Antrag der Einwohnergemeinde G. an. Die Einwohnergemeinde

der Stadt H. beantragte in ihrer Stellungnahme vom 14. Juli 2008 die

kostenfällige Abweisung der Einsprache. Am 10. September 2008 führte das

Kantonale Steueramt eine Einspracheverhandlung durch. Eine Einigung unter den

Parteien kam nicht zustande. Mit Verfügung vom 22. September 2008 wies das

Kantonale Steueramt die Einsprache der Einwohnergemeinde G. ab.

4. Gegen den

Einsprache-Entscheid erhob die Einwohnergemeinde G. (nachfolgend Rekurrentin

genannt) am 22. Oktober 2008 Rekurs. Sie beantragte, die Verfügung (Einsprache-Entscheid)

vom 22. September 2009 des Kantonalen Steueramtes sei aufzuheben und es sei

festzustellen, dass die Steuerpflichtigen im Steuerjahr 2007 einen

alternierenden steuerrechtlichen Wohnsitz in den Gemeinden H und G hatten und

somit die Steuerfaktoren den beiden Gemeinden je zur Hälfte zustehen würden.

Mit seiner

Vernehmlassung vom 2. Dezember 2008 beantragte das Kantonale Steueramt (Vorinstanz)

die kostenfällige Abweisung des Rekurses. Die Einwohnergemeinde der Stadt H.

beantragte am 2. Dezember 2008 ebenfalls die kostenfällige Abweisung des Rekurses.

Die

Rekurrentin nahm am 15. Januar 2009 zur Vernehmlassung der Vorinstanz sowie der

Stellungnahme der Einwohnergemeinde der Stadt H. Stellung und hielt an ihren

Anträgen fest. Mit Schreiben vom 16. Januar 2009 schlossen sich die

Steuerpflichtigen dem Antrag der Rekurrentin vollumfänglich an.

Erwägungen

1.

Gemeinden, die

die persönliche Zugehörigkeit eines Steuerpflichtigen gegenüber einer anderen

solothurnischen Gemeinde geltend machen, haben gemäss § 251 Abs. 1 des Gesetzes

über die Staats- und Gemeindesteuern (StG, BGS 614.11) ihren Anspruch

spätestens drei Monate nach Ablauf der Steuerperiode gegenüber dem

Steuerpflichtigen und der anderen Gemeinde anzumelden. Im Streitfall bestimmt

das Kantonale Steueramt die Gemeinde der persönlichen Zugehörigkeit. Gegen seine

Entscheide können der Steuerpflichtige und die beteiligten Gemeinden Einsprache,

gegen den Einsprache-Entscheid Rekurs beim Kantonalen Steuergericht erheben (§

251.

Abs. 3 StG).

Der Rekurs der

Einwohnergemeinde G. wurde frist- und formgerecht eingereicht. Das Kantonale

Steuergericht ist sachlich zuständig. Auf den Rekurs ist einzutreten.

2.

Unbestritten

ist, dass die Steuerpflichtigen steuerrechtlichen Wohnsitz in der Stadt H.

haben. Während die Rekurrentin und die Steuerpflichtigen jedoch geltend machen,

dass ein alternierendes Steuerdomizil zwischen der Einwohnergemeinde der Stadt H.

und G. bestehe, beantragen die Vorinstanz und die Einwohnergemeinde der Stadt H.

das Steuerdomizil sei ausschliesslich in der Einwohnergemeinde der Stadt H.

gegeben. Vorliegend ist somit zu prüfen, ob die Steuerpflichtigen ein

alternierendes Steuerdomizil in H. und G. begründet haben.

3.

Der

Einwohnergemeinde gegenüber sind gemäss § 247 Abs. 1 StG die natürlichen und

juristischen Personen steuerpflichtig, für welche eine steuerliche

Zugehörigkeit im Sinne der §§ 8 bis 10 StG und § 85 StG zu der Gemeinde

besteht. Gemäss § 8 Abs. 1 und 2 StG sind natürliche Personen aufgrund

persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen

Wohnsitz oder Aufenthalt im Kanton haben. Einen steuerrechtlichen Wohnsitz im

Kanton hat eine Person unter anderem dann, wenn sie sich hier mit der Absicht

dauernden Verbleibens aufhält (§ 8 Abs. 1 und 2 StG; Art. 3

Abs. 1 und 2 DBG). Für die Bestimmung des innerkantonalen Steuerdomizils

sind die Ausführungen der interkantonalen Steurdomizilbestimmungen analog

anwendbar.

Steuerrechtlicher

Wohnsitz ist der Ort, wo sich eine Person mit der Absicht des dauernden

Verbleibens aufhält, wo sich der Mittelpunkt ihrer persönlichen und

wirtschaftlichen Interessen befindet. Dies ist der Ort, zu dem eine Person mit

Bezug auf ihre Familienverhältnisse, die Art ihrer Erwerbstätigkeit,

Aufenthaltsdauer und –zweck sowie die Wohnverhältnisse gesamthaft die engsten

Beziehungen unterhält (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum

harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 2006, § 3 N 8). Der

Wohnsitzbegriff setzt sich aus zwei Bestandteilen zusammen: zum einen wird ein

tatsächliches Aufhalten vorausgesetzt, während zum anderen eine Absicht

dauernden Verbleibens bestehen muss. Kumulativ müssen die beiden Merkmale vor

allem bei der Begründung des steuerrechtlichen Wohnsitzes gegeben sein. Ist ein

Wohnsitz einmal ordentlich begründet, dann besteht er grundsätzlich fort,

solange die Person nicht in äusserlich erkennbarer Weise ihre Absicht, diesen

aufzugeben, kundtut (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 3

N 9).

4.

Als

eines der Tatbestandsmerkmale des steuerrechtlichen Wohnsitzes wird ein tatsächliches

Aufhalten verlangt; der blosse Wille zur Wohnsitznahme genügt nicht. Es ist

somit ein physischer Aufenthalt an einem bestimmten Ort notwendig, um einen

steuerrechtlichen Wohnsitz zu begründen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O.,

§ 3 N 10). Physischer Aufenthalt wird mit dem Ort gleichgesetzt, wo

eine natürliche Person eine Schlafstätte hat, wo sie regelmässig übernachtet

(vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 3 N 11). Der

steuerrechtliche Wohnsitzbegriff ist auf keine bestimmte rechtsgeschäftliche

Form des Aufhaltens fixiert, sondern er knüpft an die tatsächliche Gestaltung

der Dinge an. Für das Tatbestandsmerkmal des tatsächlichen Aufhaltens ist es

daher gleichgültig, ob Haupt- oder Untermiete, Wohnungseigentum oder

Miteigentum etc. vorliegt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 3

N 12). Der blosse Aufenthaltsort wird zum steuerrechtlichen Wohnsitz,

sobald zwischen der verweilenden Person und dem Ort eine festere, engere

Verknüpfung entsteht. Diese Verknüpfung gründet auf der Absicht eines länger dauernden

Verbleibens (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 3 N 14).

Diese

Absicht als Voraussetzung für einen steuerrechtlichen Wohnsitz ist nicht abhängig

von einer ausdrücklichen Willenserklärung. Obwohl es sich um ein subjektives

Merkmal handelt, ist es trotzdem nur anhand von äusserlich erkennbaren Indizien

zu ermitteln: Der Mittelpunkt der Lebensinteressen bestimmt sich nach der

Gesamtheit der objektiven äusseren Umstände. Zu berücksichtigen sind etwa

Zivilstand und Familienverhältnisse, die Art der Erwerbstätigkeit, regelmässige

oder nicht regelmässige Rückkehr an einen vom Arbeitsort verschiedenen Ort,

Dauer und Zweck der Aufenthalte an den jeweiligen Orten sowie die dortigen

Wohnverhältnisse. Auf die gefühlsmässige Bevorzugung eines Orts kommt es nicht

an; der Steuerwohnsitz ist insofern nicht frei wählbar. Es ist deshalb weder auf

die bloss erklärten Wünsche des Steuerpflichtigen noch auf irgendwelche

formellen Momente, wie Hinterlegung der Schriften oder Ausübung der politischen

Rechte abzustellen. Auch die polizeiliche An- und Abmeldung ist für die Frage

des steuerrechtlichen Wohnsitzes bzw. des tatsächlichen Aufenthaltes nicht

entscheidend. In Zweifelsfällen können sie jedoch einen Beurteilungshinweis bieten,

denn sie gelten als Indiz des steuerrechtlichen Wohnsitzes, wenn auch das

übrige Verhalten der Person dafür spricht (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O.,

§ 3 N 15).

Die

Steuerpflichtigen haben in G. eine Eigentumswohnung. Diese Eigentumswohnung ist

vollständig möbliert und zur Wohnnutzung geeignet. Ob die Eigentumswohnung mit

der Liegenschaft in Solothurn ebenbürtig ist, wie von der Rekurrentin geltend

gemacht, kann offen bleiben, da die Wohneignung der Eigentumswohnung nicht

bestritten ist. Aufgrund der Nähe der beiden geltend gemachten Steuerdomizile

kann für die Bestimmung des engeren Zusammenhanges weder auf den Arbeitsort

noch auf die Freizeitbeschäftigungen wie Sport und Gesellschaftsanlässe

zurückgegriffen werden. Sowohl der Arbeitsort als auch die Freizeitbeschäftigungen

der Steuerpflichtigen sprechen nach Rechtsprechung und bewährter Lehre für die

Steuerdomizile H. und G. Für die Beurteilung des Steuerdomizils kann somit nur

der tatsächliche Aufenthalt massgebend sein.

Die

Steuerpflichtigen gaben an, nicht ganz so viele Nächte des Jahres in der Eigentumswohnung

in G. zu verbringen wie in H. Neben den beiden Wohnorten werde jedoch häufig

auch in Gstaad übernachtet. Von allen drei Wohnstätten gehe der Steuerpflichtige

zur Arbeit. Während des Tages seien die Steuerpflichtigen vermehrt in G. Die

Vorinstanz bringt diesbezüglich vor, dass dies der Arbeitsplatz des Steuerpflichtigen

sei und daher nicht als Aufenthalt bewertet werden dürfe. Der Arbeitsplatz von

unselbständig Erwerbenden begründet in der Regel keinen steuerrechtlichen

Wohnsitz. Vorliegend ist zu berücksichtigen, dass der Steuerpflichtige nicht

mehr voll erwerbstätig ist. Zudem ist er selbständig erwerbend und kann sich

seine Arbeitszeit selber einteilen. Gerade bei selbständig Erwerbenden wird der

Wohnort und Arbeitsplatz häufig am selben Ort eingerichtet. Entscheidender ist

daher, ob auch die Ehefrau ihre Freizeit in G. verbrachte. Gemäss Aussagen der

Steuerpflichtigen wohnt auch die Ehefrau mindestens gleich oft in H. wie in G..

Dies wurde von der Rekurrentin bestätigt, indem diese ausführte, dass die

Steuerpflichtigen auf der Terrasse der Eigentumswohnung gesehen wurden. Demnach

ist festzuhalten, dass die Steuerpflichtigen in der Steuerperiode 2007 eine

enge Beziehung zur Einwohnergemeinde G. knüpften.

5.

Ein Steuerpflichtiger kann zu zwei Orten so starke Beziehungen haben, dass

er den Mittelpunkt seiner Lebensbeziehungen in regelmässigen Abständen von

einem Ort zum andern verlegt und von diesem wieder zurück an den ersten Ort

(alternierender Wohnsitz). Voraussetzung für einen alternierenden Wohnsitz sind

gleichwertige Beziehungen zu beiden Orten (ist die Beziehung zu einem Ort

stärker, dann gilt nur derjenige Ort als steuerrechtlicher Wohnsitz; vgl.

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 3 N 46). So verhält es sich,

wenn die Beziehungen zu den beiden Orten ungefähr von gleicher Intensität sind,

etwa weil der Pflichtige an beiden Orten berufstätig ist, seine Angehörigen ihn

regelmässig begleiten und der Aufenthalt an beiden Orten ungefähr von gleicher

Dauer ist (vgl. BGE 100 Ia 242). Zu prüfen sind also die familiären und

beruflichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen sowie die Dauer der beiden

Aufenthalte; es kommt dabei letztlich auf die Gesamtheit der Umstände an.

Ist

ein alternierender Wohnsitz zu bejahen, so ist in der Regel eine hälftige

Teilung der Steuerhoheit vorzunehmen, sofern nicht besondere Gründe für eine

andere Teilung sprechen. In den Fällen des alternierenden Wohnsitzes

beansprucht der Steuerpflichtige eben in zwei Gemeinden gleichermassen die

öffentlichen Einrichtungen und verursacht Lasten, die aus Steuermitteln

getragen werden müssen; es wäre deshalb unbillig, nur der einen Gemeinde eine

unbeschränkte Steuerhoheit zuzuerkennen. Das Unterscheidungskriterium liegt in

der Aufenthaltsdauer und in der Intensität der Lebensbeziehungen zum

Aufenthaltsort. Letztere müssen, damit ein alternierender Wohnsitz vorliegt, zu

beiden Aufenthaltsorten ungefähr gleichwertig sein und zudem so stark, dass

während der Dauer des regelmässigen Aufenthaltes der betreffende Ort zum

eigentlichen Lebensmittelpunkt wird (vgl. BGE 100 Ia 242).

Wie

bereits oben ausgeführt, unterhalten die Steuerpflichtigen zu beiden Gemeinden

starke enge Beziehungen. Die Steuerpflichtigen machten geltend, dass sie sowohl

in H. als auch in G. ihre Freizeit verbringen und übernachten. An beiden Orten

halten sich die Steuerpflichtigen je etwa gleich lang auf. Es ist somit

festzustellen, dass die Steuerpflichtigen im Ganzen betrachtet ungefähr die

gleichen Beziehungen zu den beiden Gemeinden unterhalten. Beide Gemeinden

müssen für die Steuerpflichtigen Infrastrukturen zur Verfügung stellen. Für die

Steuerpflichtigen besteht daher ein alternierendes Steuerdomizil in H. und G.

6.

Die Vorinstanz

machte weiter geltend, dass die Steuerpflichtigen nach I. ziehen. Die

Steuerpflichtigen hätten somit nie die Absicht gehabt, ihren Wohnsitz auf Dauer

nach G. zu verlegen. Damit fehle es an der Voraussetzung zur Begründung des

Wohnsitzwechsels resp. des alternierenden Wohnsitzes. Für die Steuerperiode

2007.

sei das Steuerdomizil der Steuerpflichtigen daher nach wie vor die

Einwohnergemeinde der Stadt H.

Neben dem

Tatbestandsmerkmal des tatsächlichen Aufhaltens muss auch die Absicht des

dauernden Verbleibens vorliegen. Dabei wird nicht die Absicht vorausgesetzt, an

diesem Ort auf Lebzeiten zu verweilen; es genügt, dass sie dort auf unbestimmte

Zeit verweilen will, bis spätere Umstände Änderungen veranlassen. Dauerndes

Verbleiben bedeutet somit nicht etwa „für immer“, sondern (eher) „nicht

vorübergehend“. Die Absicht dauernden Verbleibens kann somit selbst dann

gegeben sein, wenn der Umstand, der künftig den steuerrechtlichen Wohnsitz

beendet, schon bei der Wohnsitznahme bekannt ist. Entscheidend ist aber, dass

er in zeitlich noch nicht genau bestimmter Zukunft liegt (vgl.

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 3 N 14).

Die

Steuerpflichtigen kauften in der Steuerperiode 2007 ein Grundstück in I. und

begannen mit dem Bau eines Hauses. Damit haben oder werden die

Steuerpflichtigen ihren steuerrechtlichen Wohnsitz nach I. wechseln. Diese

Tatsache schliesst den Wechsel des Steuerdomizils nach G. für die Steuerperiode

2007.

nicht zum Vornherein aus. Entscheidend ist vielmehr, ob im Zeitpunkt, in

welchem der Wohnsitzwechsel resp. der alternierende Wohnsitz in G. begründet

wurde, die Steuerpflichtigen bereits die Absicht hatten, den Wohnsitz nach I.

zu verlegen. Dies ist vorliegend zu verneinen. Die Steuerpflichtigen machten

bereits im Dezember 2006 kund, dass sie ihren Wohnsitz nach G. wechseln wollen

und hinterlegten ihre Schriften in G. Darauf begannen sie zur Einwohnergemeinde

G. enge Beziehungen zu knüpfen, indem sie sich in der Gemeinde tatsächlich

aufhielten. Damit muss davon ausgegangen werden, dass die Steuerpflichtigen

im Dezember 2006 und Januar 2007 die Absicht hatten, dauernd in G einen

alternierenden steuerrechtlichen Wohnsitz zu begründen.

Erst nach der

Steuerverfügung vom 21. Mai 2007 suchten die Steuerpflichtigen enttäuscht über

den Ausgang des Steuerverfahrens nach einem Wohnsitz ausserhalb des Kantons.

Damit lag im Zeitpunkt der Begründung des alternierenden Wohnsitzes in G. bei den

Steuerpflichtigen noch kein Grund vor, einen weiteren Wohnsitzwechsel

vorzunehmen. Zudem war den Steuerpflichtigen zur Zeit der Begründung des

alternierenden Wohnsitzes in G. nicht bekannt, wann die Bebauung des

Grundstückes in I. beendet und damit einzugsbereit sein würde. Damit sind die

Tatbestandsmerkmale der Begründung eines alternierenden steuerrechtlichen

Wohnsitzes erfüllt. Der einmal begründete rechtliche Wohnsitz, auch wenn dieser

alternierend ist, bleibt bestehen.

(Auf die gegen

diesen Entscheid erhobene Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten

ist das Bundesgericht mit Urteil vom 14. April 2010 nicht eingetreten ([Nr.2C_372/2009])

Steuergericht,

Urteil vom 23. März 2009