SGSTA.2010.9

Abzüge, Umschulungskosten

31. Januar 2011Deutsch10 min

Source so.ch

Sachverhalt

1. Die

Steuerpflichtigen A. und B. X. deklarierten in der Steuererklärung 2006 unter anderem

Umschulungskosten der Ehefrau von Fr. 7‘576.-- sowie Krankheitskosten bei

der Staatsteuer von Fr. 6‘603.-- und bei der Bundessteuer von

Fr. 6‘820.--. Die Umschulungskosten wurden von der Veranlagungsbehörde in

der Veranlagung vom 14. April 2008 nicht akzeptiert und die

Krankheitskosten nur in Höhe von Fr. 6‘224.--.

2.1 Mit Schreiben

vom 14. Mai 2008 erhoben die Steuerpflichtigen dagegen Einsprache mit dem

Begehren, die Umschulungskosten der Ehefrau von Fr. 7‘576.-- seien zum Abzug

zuzulassen und die Krankheitskosten bei der Staatssteuer um Fr. 379.-- auf

Fr. 6‘603.-- und bei der Bundessteuer um Fr. 379.-- auf

Fr. 6‘820.-- zu erhöhen. Eventualiter seien die geltend gemachten

Umschulungskosten der Ehefrau zu aktivieren und mit dem späteren Einkommen zu

verrechnen.

Im Jahre 2002

sei ihr mündlich eröffnet worden, dass ihr in den nächsten zwei Monaten

aufgrund von Rationalisierungsmassnahmen gekündigt werden würde. Unter anderem

vor dem Hintergrund ihres Alters (Jahrgang 1963) habe sie deshalb die

Befürchtung gehegt, dass sie keine gleichwertige Anstellung mehr finde. Aus

diesem Grund habe sie sich zur Ausbildung zur Polarity-Therapeutin

entschlossen. Diese Therapie gehöre in die von der Krankenkasse anerkannte

Grundversicherungsleistung. Die Ausbildung dauere 4 Jahre und koste zwischen

Fr. 20‘000.-- und Fr. 30‘000.--. Im Jahre 2008 habe die Ehefrau die

Ausbildung erfolgreich abgeschlossen. Seither sei sie gewillt und bemüht, die

erlernte Tätigkeit auf eigene Rechnung auszuüben (Anschluss an Berufsverband,

Anmeldung zur Krankenkassenanerkennung, Werbung für Kundengewinnung).

Der Entscheid

zur Umschulung habe sie in der Zeit nach der Androhung der Kündigung im Jahre

2002 fällen müssen. Dass die Kündigung bis heute nicht ausgesprochen worden

sei, dürfe ihr nicht zum Nachteil gereichen. Im Weiteren seien die Kosten für

die erwähnte Ausbildung in den Jahren 2003 bis 2005 als Abzüge vom Einkommen

gewährt worden. Ausserdem liege eine Absichtserklärung der Veranlagungsbehörde

vom 3. Mai 2004 vor, in der dies bestätigt worden sei.

2.2 Mit

Einspracheentscheid vom 18. Dezember 2009 wies die Veranlagungsbehörde die

Einsprache ab, unter anderem mit der Begründung, dass die Ehefrau zwar einen

Beruf abgeschlossen habe (als Voraussetzung zur Abzugsfähigkeit gemäss Abs. 4

der Verordnung), bei Beginn der Ausbildung (November 2003) jedoch seit mehr als

10 Jahren nicht mehr in diesem Beruf tätig gewesen sei. Im Weiteren fehle es an

einer objektiven Notwendigkeit (Betriebsschliessung, keine berufliche Zukunft

mehr, Krankheit oder Unfall) zur Abzugsfähigkeit. Die Ehefrau habe eine

abgeschlossene Ausbildung als Telegraphistin (PTT). Da dieser Berufszweig im

Zuge der Entwicklung durch die EDV abgelöst worden sei, habe die Ehefrau seit

Anfang der 90er Jahre im Rahmen eines 50 %-Pensums als ungelernte

Büroangestellte gearbeitet.

3.1 Mit Schreiben

vom 21. Januar 2010 (offenbar irrtümlich mit dem Jahr 2009 datiert) erhoben die

Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten genannt) Rekurs und Beschwerde ans

Steuergericht, und zwar mit den gleichen Begehren und der gleichen Begründung

wie in der Einsprache.

Mit Schreiben

vom 8. Februar 2010 führten die Rekurrenten zudem Folgendes aus: Aufgrund der

damaligen schwierigen Situation und dem grossflächigen Stellenabbau, habe die

Ehefrau davon ausgehen müssen, dass sie mit der fehlenden beruflichen

Ausbildung und einem 50 %-Pensum keine Zukunft im bestehenden Arbeitsverhältnis

gehabt habe. Nach mehrmaligen erfolglosen Bewerbungen sowohl privat als auch

über ein Vermittlungsbüro auf Ausschreibungen für Büroangestellte, habe sie

versucht, sich beruflich neu zu orientieren. Bereits im Jahre 2002 habe sie

Kurse für Fussreflexzonen- und allgemeine Massagen absolviert, diese jedoch

steuerlich nicht geltend gemacht. Trotz umfangreicher Bemühungen im Bereich

Marketing habe sie bis jetzt nur einen kleinen, jedoch stetig zunehmenden Kundenkreis

erworben.

3.2 Im Rahmen der

Vernehmlassung vom 20. April 2010 beantragte die Veranlagungsbehörde die

Abweisung von Rekurs und Beschwerde mit dem Hinweis, dass der Ehemann

Steuerrevisor bei der Veranlagungsbehörde C. sei und die eingereichte

Zusicherung vom 3. Mai 2004 selber erstellt habe. Wörtlich genommen sei

das keine Zusicherung, wie veranlagt werde; der Rekurrent habe nur festgehalten,

wie er die Deklaration machen werde. Er schreibe denn auch nicht, dass die

Veranlagungsbehörde damit einverstanden gewesen sei; er weise nur darauf hin,

dass er informiert habe (Rücksprache). In den Folgejahren seien diese Kosten

nicht aktiviert, sondern als Umschulungskosten abgezogen worden. Leider seien

die Aufwendungen fälschlicherweise in den Steuerperioden 2004 und 2005 zum

Abzug zugelassen worden. Schliesslich hätten die Rekurrenten bis jetzt den

Beweis, dass eine mündliche Kündigung ausgesprochen worden sei, nie erbracht.

3.3 Mit Replik vom

18. Mai 2010 nahmen die Rekurrenten dazu Stellung und gaben an, dass der

frühere Steuerpräsident Kenntnis von der mündlichen Kündigung der Ehefrau gehabt

habe, weshalb nie eine schriftliche Bestätigung verlangt worden sei. Bislang

sei diese Aussage auch von niemandem in Frage gestellt worden. In diesem

Zusammenhang werde ein Schreiben des Arbeitgebers der Ehefrau (D. AG)

vorgelegt, welches die bisherigen Aussagen der Rekurrentin bestätige. Im

Weiteren handle es sich beim Visum auf dem Schreiben vom 3. Mai 2004 um

dasjenige des Abteilungsleiters der Revisionsabteilung und Stellvertreters des

Steuerpräsidenten der Veranlagungsbehörde C. Die Veranlagungsbehörde habe damit

der aufgeführten Vorgehensweise zugestimmt. Mit der am 23. März 2004

eingereichten Selbstdeklaration 2003 sei kein Abzug für Umschulungskosten

geltend gemacht worden - der Abzug sei erst nach Abklärungen des damaligen

Steuerpräsidenten gewährt worden.

Erwägungen

2.

Die in den

Rechtsmitteln angeführten Schreiben vom 2. Mai 2004 und 22. September 2004

können aufgrund fehlender formeller Erfordernisse rechtlich keine Bedeutung

entfalten. Im Zusammenhang mit dem Erstellen des Schreibens vom 2. Mai 2004

(Einholen eines Visums von einem Arbeitskollegen/Vorgesetzten) stellt sich die

Frage, was damit bezweckt wurde bzw. ob sich der Steuerpflichtige gegenüber den

Steuerpflichtigen, die nicht bei der Veranlagungsbehörde tätig sind, einen

Vorteil erwirken wollte. Bezüglich des Dokuments vom 22. September 2004 ist

festzuhalten, dass dieses offenbar vom Steuerpflichtigen selbst visiert wurde.

3.

In Art. 26 Abs.

1.

lit. d DBG und § 33 Abs. 1 lit. d StG ist verankert, dass die mit dem Beruf

zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten abgezogen werden können.

Art. 8 DBG der Berufskostenverordnung präzisiert, dass die mit der

gegenwärtigen Berufsausübung unmittelbar zusammenhängenden Weiterbildungs- und

Umschulungskosten abziehbar sind. Art. 34 lit. b DBG und § 33 Abs. 1 lit. d StG

halten zudem fest, dass eigentliche Ausbildungskosten nicht abzugsfähig sind.

Explizit nicht zu den abzugsfähigen Umschulungskosten gehören Kosten für den

Besuch von Schulen, die nicht mit Blick auf eine spätere hauptberufliche

Erwerbstätigkeit aufgewendet werden (§ 6bis Abs. 3 der

Steuerverordnung [StVO] Nr. 13).

Die

gesetzlichen Voraussetzungen für den Abzug von Weiterbildungs- und Umschulungskosten

sind bei der Staats- und der direkten Bundessteuer identisch, die folgenden

Ausführungen gelten demnach für beide Steuern.

4.

Das Gesetz

verwendet für Bildungskosten abschliessend die drei Begriffe Weiterbildungs-,

Umschulungs- und Ausbildungskosten. Für die Abzugsfähigkeit von Bildungskosten

ist relevant, ob die im Einzelfall zu beurteilende Bildungsmassnahme zum

Bereich der Einkunftserzielung (Gewinnungskosten) oder zum Privatbereich

(Lebenshaltungskosten) gehört. Die entsprechende Prüfung hat stets in einer

objektiven Weise, aber auch aus Sicht des betroffenen Steuerpflichtigen zu

geschehen (Richner/Frei/ Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 34

N 32). Je nach Art der vorangegangenen Ausbildung kann eine Bildungsmassnahme

eine Weiterbildung/ Umschulung oder eine Ausbildung sein.

Das Ergreifen einer

Umschulungsmassnahme bezweckt grundsätzlich die Berufsumstellung. Die gewählte

Bildungsmassnahme muss geeignet sein, die Erwerbstätigkeit im neuen Beruf zu

ermöglichen. Die Kosten dafür sind nach Lehre und Praxis abzugsberechtigt, wenn

sie dem Steuerpflichtigen aufgrund bestimmter Umstände anfallen, um einen neuen

Beruf zu erlernen. Diese Umstände müssen fremdbestimmt sei, sei es, dass sie in

äusseren Ursachen bestehen, wie z.B. einer Betriebsschliessung und einer

fehlenden beruflichen Zukunft im angestammten Beruf, oder auch Folgen eines

Unfalles oder einer Krankheit, wenn sie die weitere Berufsausübung

verunmöglichen (Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts 2006, Nr. 7).

Anders gesagt:

damit von einer Umschulung gesprochen werden kann, muss der bisherige Beruf aus

objektiv gewichtigen Beweggründen (z.B. Betriebsschliessung, Krankheit, Unfall,

fehlende berufliche Zukunft infolge Aussterbens eines Berufs) nicht mehr

ausgeübt werden können. Allerdings ist dem Steuerpflichtigen ein Ermessen

zuzugestehen, innerhalb dessen er seine Arbeitsmarktfähigkeit und Aufstiegschancen

beim Verharren in seinem angestammten und bisher ausgeübten Beruf längerfristig

gefährdet sieht (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Art. 26 N 1).

5.

Wichtige

Voraussetzung für eine Umschulung ist eine abgeschlossene Erstausbildung in

einem öffentlich anerkannten Beruf (abgeschlossenes Studium, Lehrabschluss)

oder eine Anlehre sowie eine mindestens fünfjährige Tätigkeit im angelernten

Beruf (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Art. 26 N 105). Die schweizerischen

Berufs-, Studien- und Laufbahnberatungen bezeichnen die Anlehre als einfachere

Berufsausbildung, die in der Regel 2 Jahre dauert und speziell auf die

Fähigkeiten der Lehrlinge abgestimmt wird. Der Unterricht an der

Berufsfachschule dauert 1 Tag pro Woche, die Lehrlinge gehen in speziellen Anlehrklassen

zur Schule.

Vorliegend

stellt sich die Frage, ob die Rekurrentin tatsächlich nur über eine Erstausbildung

verfügte, oder allenfalls noch von einer Zusatzausbildung auszugehen ist.

Ursprünglich hat sie einen Lehrabschuss als Telegraphistin bei der PTT

erworben, einem Beruf, der heute nicht mehr ausgeübt wird. Danach war sie

während rund 15 Jahren als ungelernte Büroangestellte tätig. Aus der Tatsache,

dass sie gewisse Fertigkeiten bei der D. AG erworben hat, kann jedoch nicht

abgeleitet werden, dass ihr in diesem Bereich, sozusagen durch eine

On-the-job-Ausbildung, Chancen auf dem Arbeitsmarkt erwachsen wären. Das Wesen

einer Ausbildung beinhaltet nämlich eine gewisse - im Schulunterricht und vom

Lehrmeister - vermittelte Generalisierung, die es einem Arbeitnehmer

ermöglichen soll, in verschiedenen Betrieben eingesetzt zu werden. Das ist bei

einer Tätigkeit als ungelernte Bürokraft im immer gleichen Betrieb nicht

gegeben. Tatsächlich hat die Rekurrentin ihre Arbeitsmarktfähigkeit als

Büroangestellte ausserhalb der D. AG im Rahmen von Bewerbungen mehrfach geprüft

und negative Ergebnisse erzielt, wohl gerade deshalb, weil sie keinen Abschluss

im Bürobereich vorweisen konnte. Der Stelle bei der D. AG kann damit rechtlich

lediglich eine Qualifikation als Zwischentätigkeit zukommen.

Unter diesen

Umständen ist vorliegend einzig auf die abgeschlossene Ausbildung zur

Telegraphistin abzustellen. Da dieser Beruf ausgestorben ist, muss von einem

objektiv gewichtigen Beweggrund für eine Umschulung ausgegangen werden.

6.

Als

Umschulungskosten gilt der Aufwand für Bildungsmassnahmen, die als hauptberufliche

Erwerbstätigkeit geeignet sind. Grundsätzlich obliegt es weder der Legislative,

noch der Exekutive, noch der Judikatur zu beurteilen, ob eine Tätigkeit als Haupterwerbseinkunft

geeignet ist. Von den Krankenkassen für die Grundversicherungsleistungen

anerkannte Therapien dienen gemeinhin durchaus als Erwerbseinkommen, weshalb

der vorliegend gewählte Beruf, der von den Krankenkassen anerkannt wird, dafür

geeignet scheint.

7.

Die Rekurrentin

ist der drohenden Marktunfähigkeit frühzeitig begegnet. Mit Blick auf die sich

vermeintlich anbahnende Arbeitslosigkeit und eine Berufsausbildung in einem

ausgestorbenen Beruf, ist ihr offenbar vorausschauendes und eigenverantwortliches

Handeln positiv zu würdigen. Dass sie bis zum heutigen Tag bei der D. AG angestellt

sein würde, konnte ihr angesichts der angedrohten Kündigung nicht als

wahrscheinlich erscheinen (die Kündigung der Rekurrentin sei angeblich nur

durch eine später erfolgte überraschende Kündigung seitens einer anderen

Mitarbeiterin verhindert worden). Dass ihr allenfalls unternehmerisches Glück

fehlt oder unternehmerisches Unvermögen vorliegt (sie verfügt in ihrer

Tätigkeit als Masseurin/Therapeutin trotz Marketingmassnahmen erst über einen

kleinen Kundenstamm), obliegt nicht der vorliegenden Beurteilung.

Insgesamt

sprechen demnach keine Gründe dagegen, die von der Rekurrentin für den Lehrgang

zur Polarity-Therapeutin im Jahr 2006 aufgewendeten Kosten nicht als Umschulungskosten

zu qualifizieren. Rekurs und Beschwerde erweisen sich somit in diesem Punkt als

begründet und sind deshalb gutzuheissen.

Steuergericht, Urteil

vom 31. Januar 2011